Mời các bạn cùng tham khảo Bài giảng Bài 6: Kiểm toán chu trình hàng tồn kho và giá vốn hàng bán để nắm chi tiết đặc điểm và bản chất hàng tồn kho; cách thức xây dựng mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho; cách xây dựng một chương trình kiểm toán hàng tồn kho phù hợp.
Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán BÀI 6: KIỂM TỐN CHU TRÌNH HÀNG TỒN KHO VÀ GIÁ VỐN HÀNG BÁN Nội dung Hàng tồn kho giá vốn hàng bán với vấn đề kiểm tốn Cơng việc kiểm sốt nội chủ yếu trắc nghiệm chu trình hàng tồn kho Mục tiêu Thời lượng học Sau học này, học viên nắm được: Đặc điểm chất hàng tồn kho Cách thức xây dựng mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho Cách xây dựng chương trình kiểm tốn hàng tồn kho phù hợp ACC509_Bai 6_v1.0011105225 tiết 141 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán TÌNH HUỐNG KHỞI ĐỘNG BÀI Tình dẫn nhập Cơng ty kiểm tốn APC tiến hành kiểm tốn báo cáo tài kết thúc niên độ Cơng ty cổ phần Thái Bình Dương Đây cơng ty chuyên sản xuất thiết bị nội thất cao cấp Trong q trình thực kiểm tốn, kiểm tốn viên chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho Anh ta phát công ty thay đổi phương pháp tính giá số hàng tồn kho từ giá FIFO sang giá LIFO Câu hỏi Theo bạn, phát có ảnh hưởng lớn đến kết luận kiểm tốn khơng sao? Hãy nêu mối liên hệ kiểm toán hàng tồn kho với chu trình kiểm tốn khác 142 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán 6.1 Hàng tồn kho giá vốn hàng bán với vấn đề kiểm toán 6.1.1 Bản chất đặc điểm hàng tồn kho Hàng tồn kho tài sản lưu động doanh nghiệp biểu hình thái vật chất Hàng tồn kho có nhiều hình thái khác tuỳ thuộc vào chất loại hình doanh nghiệp: Đối với doanh nghiệp thương mại: Hàng tồn kho chủ yếu hàng hoá mua để chờ bán Đối với doanh nghiệp sản xuất: Hàng tồn kho bao gồm nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ chờ đưa vào sản xuất, bán thành phẩm dở dang, thành phẩm hồn thành chờ bán Theo Chuẩn mực Kế tốn Việt Nam số 02 ban hành công bố theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 Bộ trưởng Bộ Tài chính, hàng tồn kho tài sản giữ để bán kỳ sản xuất kinh doanh bình thường, trình sản xuất kinh doanh dở dang, nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ để sử dụng trình sản xuất kinh doanh cung cấp dịch vụ Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho coi công việc quan trọng nhiều thời gian kiểm tốn báo cáo tài Sở dĩ kiểm tốn chu trình hàng tồn kho đặc biệt quan trọng nguyên nhân sau: Hàng tồn kho thường chiếm tỷ trọng lớn tổng số tài sản lưu động doanh nghiệp Số lượng nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho nhiều dễ xảy sai sót gian lận với quy mơ lớn ảnh hưởng trọng yếu tới Bảng cân đối kế toán Việc xác định giá trị hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán ảnh hưởng trọng yếu đến lợi nhuận Báo cáo kết kinh doanh Hàng tồn kho doanh nghiệp bảo quản, cất trữ nhiều nơi khác nhau, nhiều người phận khác quản lý Với loại hàng tồn kho khác điều kiện bảo quản khác Việc bảo quản phân tán phân công trách nhiệm cho nhiều người nhằm phục vụ cho việc sản xuất tiêu thụ có hiệu Tuy nhiên mà cơng việc kiểm soát vật chất, kiểm kê, quản lý sử dụng hàng tồn kho gặp nhiều khó khăn, dễ xảy sai sót gian lận Có nhiều phương pháp định giá hàng tồn kho Trong kế toán có nhiều phương pháp định giá hàng tồn kho phương pháp nhập trước xuất trước, nhập sau xuất trước, phương pháp bình quân gia quyền… loại hàng tồn kho, doanh nghiệp áp dụng phương pháp khác Mỗi phương pháp đem lại kết khác nhau, doanh nghiệp phải đảm bảo tính thống việc sử dụng phương pháp định giá hàng tồn kho kỳ Mọi thay đổi phương pháp định giá hàng tồn kho kỳ phải trình bày Thuyết minh báo cáo tài ACC509_Bai 6_v1.0011105225 143 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Xác định chất lượng giá trị hàng tồn kho cơng việc khó khăn phức tạp hầu hết tài sản khác Có nhiều khoản mục hàng tồn kho khó đánh giá phân loại linh kiện điện tử phức tạp, cơng trình xây dựng dở dang, tác phẩm nghệ thuật, kim khí q, đá q… Hàng tồn kho có khả bị giảm giá trị so với giá trị ghi sổ kế tốn hao mịn vơ hình hữu hình việc đánh giá giá trị hàng tồn kho thường phức tạp, giá trị hàng tồn kho bị trình bày sai lệch ước tính khoản dự phịng giảm giá hàng tồn kho khơng Chu trình hàng tồn kho có liên quan có liên quan trực tiếp đến nhiều chu trình khác chu trình mua hàng tốn, chu trình bán hàng thu tiền, chu trình tiền lương nhân viên Trong q trình kiểm tốn, kiểm toán viên cần quan tâm đến mối liên hệ chu trình hàng tồn kho với chu trình khác hệ thống để phát sai sót, ảnh hưởng dây truyền 6.1.2 Các chức chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Các chức chủ yếu chu trình hàng tồn kho bao gồm: Chức mua hàng, nhận hàng, lưu kho, xuất kho, sản xuất vận chuyển hàng tiêu thụ Căn chức chu trình hàng tồn kho, doanh nghiệp xây dựng hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho thông qua việc thiết lập phận riêng biệt thực chức Tuỳ thuộc vào đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh mà doanh nghiệp thiết lập phận kiểm soát cho phù hợp cho đảm bảo tính độc lập, phân chia trách nhiệm rõ ràng Chức mua hàng Để đạt kiểm soát nội hữu hiệu nghiệp vụ mua hàng, đơn vị phải tổ chức phòng riêng biệt chuyên thực chức mua hàng (ví dụ phịng vật tư, phịng cung ứng) Phịng có trách nhiệm mua hàng khơng có quyền định mua Nghiệp vụ mua hàng bắt đầu việc phận kho phận có nhu cầu vật tư hàng hoá dịch vụ viết “Phiếu yêu cầu mua hàng” “Phiếu yêu cầu mua hàng” dùng để yêu cầu phòng thu mua lập “Đơn đặt mua hàng” “Phiếu yêu cầu mua hàng” lập: Có thể nhân viên coi kho lập Khi hàng tồn kho đạt đến mức độ ấn định trước Do nguyên liệu cần để sản xuất đơn đặt hàng cá biệt khách hàng Được đề dựa kết kiểm kê định kỳ nhân viên có trách nhiệm thực Để có nghiệp vụ mua hàng, phiếu yêu cầu mua hàng phải cấp có thẩm quyền phê duyệt hợp lý tính có thật nhu cầu mua Các đơn đặt hàng phải đánh số thứ tự trước, đơn đặt hàng phải nêu rõ số lượng, chủng loại, quy cách phẩm chất hàng hoá dịch vụ yêu cầu, giá thời điểm giao nhận hàng hoá Một liên “Đơn đặt mua hàng” cần gửi tới phịng kế tốn cịn liên cần chuyển tới phận nhận hàng để làm đối chiếu Ngay đặt hàng qua điện thoại đơn đặt mua hàng thức cần phải chuẩn bị gửi tới phận mua hàng 144 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Chức nhận hàng Hàng tồn kho doanh nghiệp xác định doanh nghiệp thức chấp nhận hố đơn bán hàng cam kết toán Tất hàng hoá, vật tư mua phải giao cho phận nhận hàng kiểm tra Bộ phận nhận hàng có trách nhiệm xác định số lượng hàng nhận, kiểm định lại chất lượng hàng xem có phù hợp với yêu cầu đơn đặt hàng không loại bỏ vật tư hàng hoá bị đổ vỡ bị lỗi Bộ phận lập Biên kiểm nhận vật tư hàng hoá Báo cáo nhận hàng chuyển hàng tới phận kho Bộ phận nhận hàng phải độc lập với phận mua hàng, phận vận chuyển phận kho Chức lưu kho Tất vật tư hàng hoá chuyển tới kho kiểm tra chất lượng, số lượng Bộ phận kho làm thủ tục nhập kho, lập phiếu nhập kho sau thơng báo cho phận kế toán số lượng hàng nhận cho nhập kho Bộ phận kho ghi nhận số lượng, chủng loại, quy cách hàng nhập kho vào sổ kho (Thẻ song song, Sổ đối chiếu luân chuyển Sổ số dư), xác lập quy trình bảo quản để giảm hao hụt giảm thiểu chi phí lưu kho Chức xuất kho vật tư, hàng hoá Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm số hàng hóa mà quản lý Do vậy, trường hợp phận kho địi hỏi phải có Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư hàng hoá phê duyệt từ đơn vị sử dụng Phiếu yêu cầu thường lập thành ba liên Đơn vị có yêu cầu giữ liên, liên giao cho phận kho làm xuất kho hạch tốn, liên cịn lại chuyển cho Phịng Kế tốn để ghi sổ kế tốn Để hạn chế việc viết phiếu yêu cầu sử dụng vật tư hàng hố cho mục đích khơng rõ ràng, đơn vị phải đặt quy định kiểm soát Phiếu yêu cầu Phiếu yêu cầu phải lập vào đơn đặt hàng sản xuất đơn đặt hàng khách hàng Chức sản xuất Việc sản xuất cần phải kiểm soát chặt chẽ kế hoạch lịch trình sản xuất Kế hoạch lịch trình sản xuất xây dựng dựa vào ước tính nhu cầu sản phẩm đơn vị dựa vào tình hình thực tế hàng tồn kho có Kế hoạch lịch trình sản xuất xây dựng nhằm tránh tình trạng ứ đọng hàng hố thiếu hàng hoá tiêu thụ đồng thời giúp đơn vị đảm bảo yếu tố đầu vào nguyên vật liệu nhân công Trách nhiệm vật tư giai đoạn sản xuất thuộc người giám sát sản xuất (đốc công, quản lý phân xưởng) Do vậy, kể từ nguyên vật liệu chuyển tới phân xưởng sản phẩm hồn thành chuyển vào kho thành phẩm người giám sát sản xuất phân công theo dõi phải có trách nhiệm kiểm sốt nắm tất tình hình trình sản xuất Trong q ACC509_Bai 6_v1.0011105225 145 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán trình này, chứng từ sổ sách sử dụng chủ yếu để ghi chép theo dõi bao gồm: Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, Phiếu xuất kho, Bảng chấm công, Các bảng kê, Bảng phân bổ… hệ thống sổ sách kế tốn chi phí Sản phẩm sau kết thúc q trình sản xuất ln qua khâu kiểm định chất lượng trước cho nhập kho thành phẩm chuyển tiêu thụ Hoạt động kiểm soát phổ biến nhằm phát sản phẩm hỏng, lỗi hay không đạt thông số kỹ thuật theo yêu cầu Việc kiểm định chất lượng sản phẩm giúp doanh nghiệp khơng rơi vào tình trạng giá trị hàng tồn kho cao so với giá trị thực số hàng tồn kho hỏng, lỗi không sử dụng Lưu kho thành phẩm Sản phẩm hoàn thành khâu sản xuất kiểm định xong cho nhập kho để lưu trữ chờ bán Q trình kiểm sốt thành phẩm thường xem phần chu trình bán hàng thu tiền Xuất kho thành phẩm tiêu thụ Bất việc xuất kho thành phẩm thực nhận phê chuẩn Thông thường phê chuẩn để xuất kho thành phẩm thường Đơn đặt hàng khách hàng Bộ phận kiểm sốt tín dụng phê chuẩn Khi xuất kho thành phẩm, thủ kho phải lập Phiếu xuất kho Bộ phận vận chuyển lập Phiếu vận chuyển hàng hố có đánh số thứ tự từ trước Phiếu vận chuyển hàng lập thành liên: Liên thứ lưu phận tiếp vận để làm chứng từ minh chứng cho việc vận chuyển Liên thứ hai gửi đến phận tiêu thụ kèm theo Đơn đặt hàng khách hàng để làm ghi Hoá đơn cho khách hàng Liên thứ ba đính kèm bên ngồi bao kiện hàng hố q trình vận chuyển Hoạt động kiểm soát giúp cho khách hàng kiểm tra số lượng chủng loại hàng hoá so với Đơn đặt hàng Trong trường hợp hàng hố vận chuyển th cơng ty tiếp vận Phiếu vận chuyển lập thêm liên thứ tư, liên giao cho bên cung cấp dịch vụ vận chuyển để làm tính cước phí 6.1.3 Hệ thống chứng từ, sổ sách sử dụng chu trình Hệ thống sổ sách kế tốn hàng tồn kho đóng vai trị quan trọng hệ thống kiểm soát nội khách hàng hàng tồn kho Hệ thống cung cấp thơng tin lượng hàng tồn có, tình hình sử dụng ngun vật liệu, cơng cụ dụng cụ; giá trị sản phẩm dở dang giá thành sản phẩm nhập kho Trong hạch toán tổng hợp hàng tồn kho, doanh nghiệp lựa chọn phương pháp kê khai thường xuyên kiểm kê định kỳ tuỳ thuộc vào đặc thù kinh doanh Trong chu trình hàng tồn kho, chứng từ chủ yếu sử dụng chu trình thường bao gồm: 146 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Phiếu yêu cầu mua hàng Có thể nhân viên coi kho lập; hàng tồn kho đạt đến mức độ ấn định trước; hình thành ngun liệu cần để sản xuất đơn đặt hàng cá biệt khách hàng; đề dựa kết kiểm kê định kỳ nhân viên có trách nhiệm thực Đơn đặt hàng Đơn đặt hàng gửi cho nhà cung cấp phải nêu rõ thơng tin liên quan đến hàng hố mà doanh nghiệp có ý định mua số lượng, chủng loại, chất lượng, quy cách, giá cả, thời điểm nhận hàng… Phiếu giao hàng Tài liệu chuẩn bị nhà cung cấp Phiếu giao nhận phải ký nhận khách hàng để chứng minh chuyển giao hàng hoá thực tế Biên kiểm nhận vật tư hàng hoá (Báo cáo nhận hàng) Do phận nhận hàng lập, kiểm định lại chất lượng hàng xem có phù hợp với yêu cầu đơn đặt hàng không loại bỏ vật tư hàng hoá bị đổ vỡ bị lỗi Hoá đơn người bán Chứng từ nhận từ nhà cung cấp đề nghị toán cho hàng hoá, dịch vụ chuyển giao Phiếu nhập kho, Phiếu xuất kho Là chứng từ Bộ phận lưu kho lập làm chứng việc nhận hàng xuất hàng Các Phiếu nhập kho, Phiếu xuất kho phải đánh số thứ tự trước Các chứng từ làm để vào sổ chi tiết hàng tồn kho Các sổ sách chủ yếu sử dụng chu trình hàng tồn kho thường bao gồm: Sổ chi tiết hàng tồn kho Tuỳ theo hình thức kế tốn chi tiết hàng tồn kho doanh nghiệp lập Thẻ kho, Sổ đối chiếu luân chuyển Sổ số dư Nhật ký mua hàng Là ghi chép hệ thống kế toán để ghi lại khoản mua Nhật ký phải liệt kê danh sách hoá đơn (từng một) với việc tên người cung cấp, ngày hoá đơn khoản tiền hố đơn Các bảng phân bổ Các bảng phân bổ giá trị vật tư sử dụng cho phận Đây để ghi sổ kế tốn tài khoản chi phí Sổ tổng hợp hàng tồn kho Sổ tài khoản nguyên vật liệu, tài khoản công cụ dụng cụ, tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, tài khoản thành phẩm, tài khoản hàng mua ACC509_Bai 6_v1.0011105225 147 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán 6.1.4 Mục tiêu kiểm toán chu trình hàng tồn kho Chu trình hàng tồn kho chu trình quan trọng kiểm tốn bảng khai tài Chức kiểm tốn cụ thể hoá thành mục tiêu kiểm toán Do vậy, mục đích chung kiểm tốn chu trình hàng tồn kho đánh giá xem liệu số dư tài khoản có liên quan có trình bày trung thực phù hợp với nguyên tắc kế toán hành thừa nhận hay khơng Từ mục đích chung kiểm tốn cụ thể hố thành mục tiêu đặc thù chu trình Có thể khái quát mục tiêu kiểm toán đặc thù chu trình qua bảng 6.1 Bảng 6.1: Mục tiêu kiểm tốn chu trình hàng tồn kho Mục tiêu kiểm toán chung Mục tiêu nghiệp vụ Mục tiêu số dư I Mục tiêu hợp lý chung Các nghiệp vụ hàng tồn kho có hợp lý Số dư hàng tồn kho biểu hợp lý sổ sách Bảng cân đối kế toán Hiệu lực Các nghiệp vụ nhập kho, xuất kho, luân chuyển nội phát sinh thực tế Hàng tồn kho phản ánh Bảng cân đối kế toán thực tồn Trọn vẹn Các nghiệp vụ nhập kho, xuất kho, luân chuyển nội xảy kỳ phản ánh sổ sách, báo cáo kế toán Số dư tài khoản hàng tồn kho bao hàm toàn hàng tồn kho có thời điểm lập Bảng cân đối kế toán Quyền nghĩa vụ Các hàng tồn kho ghi sổ thuộc quyền sở hữu doanh nghiệp Số dư hàng tồn kho Bảng cân đối kế tốn thuộc quyền sở hữu doanh nghiệp, khơng có tài sản cầm cố, chấp tạm vay Tính giá định giá Hàng hố nhập kho xuất kho định giá đắn, phương pháp tính giá định giá áp dụng quán phù hợp II Mục tiêu chung khác Phân loại trình bày Các nghiệp vụ hàng tồn kho xác định phân loại đắn sổ sách báo cáo tài Tính xác học Giá trị hàng hoá nhập kho, xuất kho, điều chuyển phản ánh trùng khớp chứng từ sổ sách kế toán Số dư hàng tồn kho phản ánh giá trị thực tế Số dư hàng tồn kho phải phân loại xếp vị trí Bảng cân đối kế tốn Những khai báo có liên quan tới phân loại, để tính giá phân bổ hàng tồn kho phải thích đáng Các phép tính số học xác việc tính tốn hàng tồn kho Các số chuyển sổ sang trang trùng khớp III Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ Cho phép 148 Các nghiệp vụ nhập kho, xuất kho, điều chuyển hàng hoá cho phép Số dư hàng tồn kho phê duyệt đầy đủ ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm toán chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán 6.2 Cơng việc kiểm sốt nội chủ yếu trắc nghiệm chu trình hàng tồn kho 6.2.1 Cơng việc kiểm sốt nội trắc nghiệm nghiệp vụ hàng tồn kho 6.2.1.1 Công việc kiểm soát nội trắc nghiệm đạt yêu cầu Để hiểu biết hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho, kiểm tốn viên cần tìm hiểu thủ tục quy trình nghiệp vụ nhập kho xuất kho Bên cạnh đó, kiểm tốn viên cịn phải tìm hiểu hệ thống kiểm sốt vật chất hàng tồn kho kho hàng, bến bãi, nhà xưởng điều kiện kỹ thuật khác Bất thiếu sót phương diện cất trữ kiểm soát vật chất khác dẫn tới mát hàng tồn kho Các vấn đề cần tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho mà kiểm tốn viên phải tiến hành khái qt qua khía cạnh sau: Hệ thống hàng tồn kho có theo dõi chi tiết loại hàng tồn kho hay khơng? Hệ thống sổ sách kế tốn có đối chiếu lần với kết kiểm kê hàng tồn kho năm không? Hàng tồn kho có đánh dấu xếp theo danh điểm xây dựng từ trước không? Sự khác biệt số kiểm kê thực tế với số theo dõi sổ sách phát có ghi nhận xử lý hay khơng? Có tồn phận mua hàng độc lập chuyên thực trách nhiệm mua tất nguyên vật liệu, cơng cụ dụng cụ, hàng hố khơng? Có tồn phận nhận hàng riêng biệt chuyên thực trách nhiệm nhận hàng đến không? Các vật tư hàng hố có kiểm sốt cất trữ phận kho độc lập không chúng có kiểm sốt chặt chẽ việc xuất dùng không? Bằng việc mô tả, lập bảng câu hỏi vẽ thành lưu đồ hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho kiểm toán viên xác định hệ thống kiểm sốt nội có hiệu lực hay khơng Kiểm tốn viên khẳng định thêm thơng tin hoạt động hệ thống kiểm soát nội thông qua vấn nhân viên công ty, kiểm tra chứng từ sổ sách quan sát hoạt động Kiểm toán viên quan sát việc cách ly trách nhiệm việc thực chức chu trình người thực chức năm tài Khi kiểm tra tài liệu, kiểm tốn viên kiểm tra: Phiếu yêu cầu mua hàng Đơn đặt hàng Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư hàng hoá Phiếu vận chuyển hàng hoá Phiếu nhập kho Phiếu xuất kho Các sổ sách kế tốn hàng tồn kho chi phí Các thủ tục giúp kiểm tốn viên có chứng để đánh giá rủi ro kiểm soát sở dẫn liệu hàng tồn kho ACC509_Bai 6_v1.0011105225 149 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Một số thử nghiệm kiểm soát phổ biến kiểm toán viên thực nhằm thu thập chứng kiểm toán tính hiệu lực hệ thống kiểm sốt nội hàng tồn kho thường tập trung vào chức nghiệp vụ nhập hàng tồn kho, xuất hàng tồn kho, nghiệp vụ sản xuất, nghiệp vụ lưu kho Quá trình mua hàng Quá trình mua hàng nằm chu trình mua hàng tốn kiểm tốn viên cần quan tâm thêm khía cạnh sau: o o o o o Kiểm tra diện chứng từ để đảm bảo có thật yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng, báo cáo nhận hàng hoá đơn người bán Kiểm tra dấu hiệu phê chuẩn nghiệp mua hàng có cấp có thẩm quyền phê duyệt hay không Kiểm tra dấu hiệu huỷ bỏ phần gạch thừa chứng từ để đảm bảo chứng từ không bị sử dụng lại Theo dõi chuỗi đơn đặt hàng báo cáo nhận hàng để đảm bảo nghiệp vụ mua ghi sổ Kiểm tra dấu hiệu kiểm soát nội hoá đơn người bán, báo cáo nhận hàng, đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu mua Q trình nhập xuất vật tư, hàng hố Khi kiểm toán nghiệp vụ nhập xuất vật tư, hàng hoá, kiểm toán viên cần ý kiểm tra theo hướng sau: o o o o o o o Kiểm tra tính có thật u cầu sử dụng vật tư hàng hoá việc kiểm tra lại phiếu yêu cầu phê duyệt phiếu yêu cầu Kiểm tra việc tuân thủ nguyên tắc kiểm tra chất lượng hàng tồn kho xuất, nhập xác nhận chất lượng hàng tồn kho xuất, nhập thủ kho phận có liên quan Xem xét thủ tục nhập xuất kho hàng có nguyên tắc quy định khơng, việc tổ chức kiểm nhận hàng có trình tự không Thực khảo sát việc ghi sổ nhật ký theo dõi hàng chuyển khu vực đơn vị có thực khơng Xem xét tính độc lập thủ kho người giao hàng, người nhận hàng, nhân viên kế toán kho, đặc biệt độc lập người làm nhiệm vụ kiểm tra chất lượng hàng (KCS) với người giao hàng người sản xuất Tìm hiểu quy trình luân chuyển chứng từ quy định ghi sổ kế toán hàng nhập, xuất kho phịng kế tốn Kiểm tra đối chiếu nội hàng nhập xuất kho Quá trình sản xuất Để đánh giá hoạt động kiểm sốt nghiệp vụ này, kiểm tốn viên thiết kế thực nhiều trắc nghiệm khác Trắc nghiệm đạt yêu cầu phổ biến mà kiểm toán viên thường sử dụng gồm: 150 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán o o o o o Điều tra quan sát việc sử dụng phiếu xin lĩnh vật tư, bảng tập hợp chi phí báo cáo kiểm định sản phẩm đánh số thứ tự trước để đảm bảo nghiệp vụ sản xuất hợp lệ ghi sổ (tính hữu) khẳng định nghiệp vụ sản xuất thực tế xảy trước chúng ghi sổ nghiệp vụ khơng bị ghi sổ trùng lắp hay bỏ sót Xem xét việc tổ chức quản lý theo dõi sản xuất phân xưởng, xem xét việc ghi chép nhật ký sản xuất phận sản xuất, lập báo cáo sản xuất phân xưởng, tổ đội Các doanh nghiệp thường xây dựng định mức hay kế hoạch sản xuất dựa vào nhu cầu thị trường hay dự báo kinh doanh Khi tiến hành trắc nghiệm đạt u cầu kiểm tốn viên vấn nhân viên đơn vị việc sử dụng hệ thống định mức hay kế hoạch Hệ thống định mức hay kế hoạch giúp cho đơn vị phát chênh lệch tăng thêm chênh lệch giảm so với chi phí thực tế ghi sổ không ghi sổ nghiệp vụ sản xuất ghi chép nghiệp vụ chưa phát sinh Để tránh sản xuất sản phẩm khơng có khả tiêu thụ bị lỗi, đơn vị nên thiết lập hệ thống chuẩn mực kỹ thuật sản xuất phải kiểm định chất lượng sản phẩm Đối với thủ tục kiểm soát này, trắc nghiệm đạt yêu cầu thường sử dụng vấn việc thiết lập sách quan sát trình vận dụng sách Kiểm tốn viên kiểm tra dấu vết cơng tác kiểm sốt quan sát q trình kiểm sốt Đơn vị cử nhân viên độc lập đối chiếu, so sánh số lượng giá phiếu yêu cầu, đơn đặt hàng sản xuất hợp đồng kinh tế Công việc nhằm phát kịp thời sai sót việc ghi chép số lượng giá tài liệu hàng tồn kho vận động qua trình sản xuất Với thủ tục kiểm soát này, kiểm toán viên kiểm tra độc lập việc đối chiếu dấu hiệu việc đối chiếu nội Quá trình lưu kho thành phẩm Quá trình lưu kho thành phẩm xem phần chu trình bán hàng thu tiền Đối với q trình này, hoạt động kiểm sốt chủ yếu thử nghiệm kiểm soát phổ biến thường gồm: o Người quản lý hàng tồn kho phải có trách nhiệm ký nhận hàng tồn kho nhập kho, lập phiếu xuất kho cho tất nghiệp vụ xuất kho vào lệnh xuất Thủ tục kiểm soát giúp đơn vị tránh nghiệp vụ nhập kho xuất kho không phê chuẩn Khi thực trắc nghiệm đạt yêu cầu với nghiệp vụ này, kiểm toán viên nên kiểm tra phiếu nhập kho, báo cáo giao nhận hàng hoá, biên kiểm nhận vật tư hàng hố, kiểm tra việc đính kèm phiếu xuất kho với lệnh xuất, phiếu xin lĩnh vật tư hàng hoá lệnh sản xuất ACC509_Bai 6_v1.0011105225 151 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Cách ly trách nhiệm người ghi sổ kế toán với người quản lý hàng tồn kho quy định việc đối chiếu sổ sách thường xuyên Thủ tục giúp đơn vị tránh tình trạng biển thủ hàng tồn kho hay ghi khống nghiệp vụ cho khớp với sổ sách Với loại thủ tục kiểm sốt kiểm tốn viên vấn nhân viên đơn vị việc cách ly trách nhiệm quan sát, kiểm tra dấu hiệu việc đối chiếu nội người ghi sổ kế toán với người quản lý hàng tồn kho o Định kỳ tiến hành kiểm kê hàng tồn kho thủ tục kiểm soát hữu hiệu với trình lưu kho Việc so sánh kết kiểm kê với sổ sách kế toán hàng tồn kho giúp đơn vị phát chênh lệch số liệu thực tế với số liệu sổ sách Để thực trắc nghiệm đạt yêu cầu, kiểm toán viên quan sát kiểm kê hàng tồn kho thực kiểm kê lại o Doanh nghiệp phải đánh dấu riêng hàng tồn kho đơn vị khác nhằm tránh tình trạng nhầm lẫn hàng tồn kho doanh nghiệp với đơn vị khác Kiểm toán viên thực trắc nghiệm đạt yêu cầu phải xem xét chứng từ minh chứng quan sát việc đánh dấu riêng hàng tồn kho o Một số doanh nghiệp sử dụng phần mềm để kiểm tra việc xác định giá hàng tồn kho nhằm phát bất hợp lý tính tốn sai Trong trường hợp này, kiểm tốn viên đưa liệu vào phần mềm để thử Doanh nghiệp xây dựng hệ thống định mức quản lý hàng tồn kho định mức dự trữ hàng tồn kho nhằm hạn chế tượng ứ đọng vốn hàng tồn kho thiếu hụt hàng tồn kho gây gián đoạn sản xuất Hơn nữa, đơn vị xây dựng định mức hao hụt nhằm quản lý hàng tồn kho quy kết trách nhiệm thừa thiếu Để xem xét thủ tục kiểm soát này, kiểm toán viên phải kiểm tra hệ thống định mức kiểm tra việc áp dụng hệ thống định mức vào q trình lưu kho o 6.2.1.2 Trắc nghiệm độ vững chãi với nghiệp vụ hàng tồn kho Mỗi mục tiêu kiểm tốn chung có nhiều mục tiêu kiểm tốn đặc thù Mỗi mục tiêu kiểm tốn đặc thù có nhiều trắc nghiệm độ vững chãi Các trắc nghiệm độ vững chãi tiến hành với số lượng phụ thuộc vào kết đánh giá hệ thống kiểm soát nội qua trắc nghiệm đạt yêu cầu Các trắc nghiệm độ vững chãi tiến hành tương ứng với mục tiêu định hướng chung để tiến hành kiểm toán Các nghiệp vụ hàng tồn kho ghi sổ có hiệu lực Các nghiệp vụ hàng tồn kho nghiệp vụ xảy thường xuyên đơn vị có nhiều khả xảy sai phạm Vì vậy, với mục tiêu kiểm toán này, kiểm toán viên phải ý đến sai phạm theo hướng sau: Nghiệp vụ xuất nhập kho ghi khống đơn vị muốn khai tăng giảm giá trị hàng tồn kho giá vốn hàng bán Phản ánh nghiệp vụ hàng gửi bán khống, nghiệp vụ hàng mua đường hàng mua chưa có hóa đơn khống nhằm làm tăng giá trị khoản mục hàng tồn kho 152 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Tùy theo khả sai sót gian lận, vào đặc thù kiểm toán, kiểm toán viên đưa trắc nghiệm độ vững chãi tương ứng Thơng thường kiểm tốn viên mở rộng trắc nghiệm độ vững chãi phát yếu kiểm soát nội Đối chiếu sổ sách chứng từ Với xu hướng cố ý ghi chép nghiệp vụ nhập xuất khơng có thực kiểm tốn viên cần đối chiếu từ sổ tổng hợp ghi nhận bút toán hàng tồn kho đến sổ kho kiểm tra lại chứng từ gốc nhập xuất hàng tồn kho Kiểm tra hàng hóa lưu giữ bên thứ ba Trong trường hợp hàng tồn kho lưu trữ công ty cho thuê kho bên thứ ba (như hàng gửi bán, hàng ký gửi hàng thuê đơn vị khác gia cơng chế biến…), kiểm tốn viên nên thu thập chứng hữu hàng tồn kho việc liên hệ trực tiếp với người quản lý hàng hóa: o o Nếu số lượng hàng hóa khơng q lớn khơng chiếm tỷ trọng nhiều tổng số tài sản đơn vị cần gửi thư xác nhận đủ Với trường hợp kiểm toán viên thường lựa chọn cách thức gửi thư xác nhận dạng khẳng định quy mô mẫu xác nhận thường không lớn kiểm toán khoản mục phải thu, phải trả Nếu giá trị số lượng hàng tồn kho lớn, kiểm tốn viên thực bổ sung số thủ tục quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho, đánh giá hữu hiệu lực hệ thống kiểm soát nội bên thứ ba nhằm sử dụng thông tin từ thủ tục kiểm kê họ Ngoài ra, kiểm tốn viên thu thập, tham khảo báo cáo kiểm toán viên khác thủ tục kiểm soát hàng tồn kho thủ tục kiểm kê hàng tồn kho đơn vị thứ ba Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Kiểm kê hàng tồn kho quản lý việc kiểm kê hàng tồn kho nhiệm vụ kiểm toán viên mà nhiệm vụ ban giám đốc cơng ty khách hàng Trách nhiệm kiểm tốn viên quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Mặc dù quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho thử nghiệm tốn thời gian khó thực quan trọng cần thiết kiểm toán viên kiểm toán chu trình hàng tồn kho Thủ tục cung cấp chứng hữu hiệu tính hiệu lực hàng tồn kho Trong thực thủ tục này, kiểm tốn viên cần thu thập thơng tin để đánh giá tính tin cậy thủ tục kiểm kê hàng tồn kho mà đơn vị khách hàng áp dụng nhằm sử dụng kết kiểm kê đơn vị khách hàng Trong số trường hợp đặc biệt, đơn vị khách hàng thuê số chuyên gia kiểm kê hàng tồn kho bên đến để kiểm kê số hàng tồn kho đặc biệt kim đá q, tác phẩm nghệ thuật… Khi kiểm toán viên phải dựa vào kết luận chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá sử dụng kết theo chuẩn mực quy định ACC509_Bai 6_v1.0011105225 153 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Thơng thường, kiểm tốn viên tiến hành thủ tục thông qua ba bước công việc sau: Chuẩn bị quan sát kiểm kê hàng tồn kho, quan sát kiểm kê hàng tồn kho kết thúc quan sát kiểm kê hàng tồn kho Các bước tương ứng với bước tiến hành kiểm kê khách hàng o Những thủ tục thực chuẩn bị quan sát kiểm kê hàng tồn kho: Thảo luận rõ với ban giám đốc khách hàng thời gian quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho dựa vào hệ thống kho bãi đơn vị dựa đánh giá rủi ro kiểm soát Kiểm toán viên nên rà soát đánh giá kế hoạch kiểm kê hàng tồn kho khách hàng để bố trí, điều chỉnh thích hợp với kế hoạch kiểm tốn Đối với đơn vị có kho bãi nhiều địa điểm khác nhau, kiểm tốn viên thay đổi vị trí quan sát kiểm kê hàng tồn kho năm đảm bảo quy mô quan sát kiểm kê hợp lý năm Trong trường hợp kiểm toán viên khơng có điều kiện quan sát kiểm kê, kiểm tốn viên sử dụng kết kiểm tốn viên nội Kiểm tốn viên tham khảo hồ sơ kiểm tốn năm trước có thay đổi kiểm toán viên năm nhằm dự đốn trước khó khăn q trình kiểm kê làm quen với trình tự kiểm kê khách hàng Thông qua việc tham khảo hồ sơ kiểm toán năm trước trao đổi với ban giám đốc cơng ty khách hàng, kiểm tốn viên dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia o Những thủ tục thực trình quan sát kiểm kê hàng tồn kho: Quan sát nhân viên khách hàng thực thủ tục quy định q trình kiểm kê Kiểm tốn viên đặc biệt lưu ý đến hàng tồn kho mà đơn vị nhận giữ hộ, gia công chế biến, tạm vay hàng tồn kho gửi bán hay q trình vận chuyển Ngồi ra, kiểm tốn viên phải kiểm soát luân chuyển nội hàng tồn kho nghiệp vụ nhập xuất hàng tồn kho với bên ngồi q trình kiểm kê Khi có biến động hàng tồn kho thời điểm kiểm kê, kiểm toán viên cần ghi nhận thông tin liên quan đến biến động tập hợp chứng từ nhập xuất, luân chuyển nội Khẳng định phiếu kiểm kê đánh số thứ tự trước hàng tồn kho kiểm kê phải đánh dấu hợp lý Kiểm kê thử đối chiếu kết kiểm kê thử với kết kiểm kê doanh nghiệp Trường hợp kiểm toán viên phải xác định trước sai số cho phép so sánh kết kiểm kê thử vả kết kiểm kê khách hàng Quy mô kiểm kê thử kiểm toán viên phụ thuộc vào chất thành phần hàng tồn kho Đánh giá tình trạng hàng tồn kho, ghi với hàng tồn kho bị hư hỏng, đổ vỡ, lỗi thời, phẩm chất hàng tồn kho chậm tiêu thụ Trong q trình kiểm kê hàng tồn kho, kiểm tốn viên trao đổi thảo luận với phận sản xuất phương pháp kiểm kê đánh giá sản phẩm dở dang 154 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm toán chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán o Những thủ tục thực sau kết thúc quan sát kiểm kê hàng tồn kho: Kiểm toán viên xem xét vi phạm kế hoạch thủ tục kiểm kê đơn vị, đánh giá ảnh hưởng sai phạm đến kết kiểm kê đơn vị Đối chiếu chứng từ kiểm kê phiếu kiểm kê, bảng kê với bảng tổng hợp kết kiểm kê biên kiểm kê Xem xét chênh lệch phát đánh giá mức trọng yếu chênh lệch Khi phát chênh lệch trọng yếu, kiểm toán viên tiến hành trao đổi thảo luận với khách hàng nguyên nhân chêch lệch cách thức xử lý chênh lệch Ngồi ra, kiểm tốn viên cần thu thập giải trình đơn vị xử lý chênh lệch Kiểm tra việc chia cắt niên độ (cut-off test) o Thủ tục thực dựa đánh giá kiểm toán viên thủ tục kiểm soát nội khách hàng kết thúc niên độ kế toán Nếu thủ tục kiểm soát nội hữu hiệu, kiểm toán viên thu hẹp phạm vi trắc nghiệm độ vững chãi kiểm tra việc chia cắt niên độ ngược lại o Để tiến hành kiểm tra, kiểm toán viên xem xét nghiệp vụ nhập kho xuất kho diễn thời điểm kết thúc niên độ Kiểm tra chứng từ nhập xuất nhằm xác định thời điểm chuyển giao hàng hóa thời điểm chuyển giao quyền sở hữu công việc chủ yếu thủ tục Với mục tiêu này, kiểm toán viên phải lưu ý đến khả hàng tồn kho mua niên độ sau ghi chép vào niên độ trước Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho o Số dư đầu kỳ hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp đến số dư cuối kỳ kỳ kiểm toán hành ảnh hưởng đến giá vốn, lợi nhuận doanh nghiệp, kiểm tốn viên cần tiến hành kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho o Kiểm tốn viên sử dụng kết kiểm toán viên tiền nhiệm sau soát xét thủ tục kiểm toán hàng tồn kho niên độ trước Trong trường hợp hàng tồn kho năm trước chưa kiểm tốn, kiểm tốn viên thực số thủ tục kiểm toán bổ sung nhằm khẳng định số dư hàng tồn kho niên độ trước o Kiểm tốn viên chọn mẫu để tiến hành kiểm tra chứng từ nhập xuất, đối chiếu biên kiểm kê năm trước với quy chế kiểm kê đơn vị với bảng kê lập trình kiểm kê Nếu sau q trình thực thủ tục kiểm tốn bổ sung kiểm tốn viên khơng thể khẳng định tính đắn số dư đầu kỳ hàng tồn kho, đưa kết luận kiểm tốn viên đưa ý kiến chấp nhận phần có yếu tố ngoại trừ Các nghiệp vụ hàng tồn kho phát sinh ghi sổ đầy đủ Các nghiệp vụ hàng tồn kho thường ghi chép theo tuần theo kỳ khả bỏ sót nghiệp vụ dễ xảy Để xác minh nghiệp vụ hàng tồn kho bị bỏ sót kiểm tốn viên cần thực thủ tục sau: Đối chiếu sổ sách tài liệu kế toán Kiểm toán viên cần thu thập danh mục hàng tồn kho đối chiếu chúng với hệ thống sổ chi tiết sổ tổng hợp hàng tồn kho Mục đích việc thực trắc ACC509_Bai 6_v1.0011105225 155 Bài 6: Kiểm toán chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán nghiệm nhằm khẳng định khớp số liệu thẻ kho với sổ sách kế toán với báo cáo tài Thủ tục thường có hướng ngược với hướng kiểm tra chi tiết chứng từ tài liệu mục tiêu kiểm tốn tính hữu Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Thủ tục thủ tục hữu hiệu nhằm phát khoản mục hàng tồn kho nhập kho xuất kho chưa ghi sổ Trình tự thực thủ tục trình bày trắc nghiệm độ vững chãi mục tiêu tính hiệu lực Tuy nhiên với mục tiêu này, kiểm tốn viên lưu ý đến hàng hóa chưa ghi sổ hàng hóa nhập kho chưa nhận hóa đơn, hàng hóa cho đơn vị khác tạm vay đơn vị nhận lại Kiểm tra hàng hóa lưu giữ bên thứ ba Trong số trường hợp, đặc biệt hàng mua đường hàng gửi đại lý kiểm tốn viên sử dụng thủ tục gửi thư xác nhận Thủ tục cung cấp thơng tin tính đầy đủ đơn vị thứ ba xác nhận số hàng tồn kho thực tế nhiều so với số trình bày thư xác nhận Kiểm tra việc chia cắt niên độ (cut-off test) o Thủ tục kiểm toán viên tiến hành tương tự cách thức tiến hành nêu mục tiêu Tuy nhiên, với mục tiêu kiểm tốn tính đầy đủ, kiểm tốn viên lưu ý đến khả hàng hóa mua vào niên độ trước lại ghi chép vào niên độ sau o Khi sử dụng thủ tục kiểm toán này, kiểm toán viên thường xem xét đến loại nghiệp vụ hàng tồn kho ghi vào cuối niên độ nghiệp vụ hàng trước hóa đơn chưa hàng mua đường Kiểm tra chứng từ mua hàng sau ngày kết thúc niên độ thủ tục kiểm tra việc chia cắt niên độ thủ tục hữu hiệu nhằm phát hàng hóa mua thuộc sở hữu đơn vị trước ngày kết thúc niên độ chưa ghi nhận Các khoản mục hàng tồn kho định giá Giá trị hàng tồn kho ln có ảnh hưởng đến giá vốn hàng bán ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận thuế doanh nghiệp Vì vậy, kiểm tra việc đánh giá hàng tồn kho coi thử nghiệm chi tiết quan trọng chu trình Để tiến hành kiểm tra việc đánh giá hàng tồn kho kiểm toán viên phải tiến hành công việc chủ yếu sau: Đối với giá trị hàng tồn kho nhập Giá trị hàng tồn kho xác định dựa hai yếu tố số lượng đơn giá o Đối với hàng tồn kho mua từ bên ngồi Kiểm tốn viên sử dụng phương pháp kiểm tra hóa đơn nhà cung cấp (hoặc hợp đồng kinh tế, đơn đặt hàng chứng từ toán) để xác minh số lượng đơn giá hàng tồn kho o Đối với thành phẩm nhập kho từ phận sản xuất 156 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán o Kiểm toán viên cần tiến hành kiểm tra hệ thống sổ sách chi phí kiểm tra tài liệu kế tốn minh chứng cho cơng tác tính giá thành đơn vị Việc kiểm tốn chi phí tiến hành với loại chi phí cấu thành nên sản phẩm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp chi phí sản xuất chung Khi kiểm tốn khoản mục chi phí sản xuất kiểm tốn viên phải lưu ý đến chi phí khơng tính vào giá trị hàng tồn kho hao hụt ngồi định mức chi phí ngun vật liệu trực tiếp Ngồi ra, kiểm tốn viên phải kiểm tra tính đắn việc phân bổ chi phí sản xuất chung tính hợp lý tiêu thức phân bổ Đối với chi phí sản xuất dở dang Đồng thời với việc kiểm toán giá trị thành phẩm, kiểm tốn viên phải kiểm tốn chi phí sản xuất dở dang Kiểm tốn viên tiến hành kiểm kê thử để xem xét tính đắn số lượng hàng tồn kho đánh giá tính hợp lý phương pháp tính giá trị sản phẩm dở dang Đối với giá trị hàng tồn kho xuất o Xác định phương pháp tính giá xuất hàng tồn kho mà đơn vị áp dụng Để tính giá xuất hàng tồn kho có nhiều phương pháp tính giá hàng tồn kho phương pháp giá thực tế đích danh, phương pháp giá bình quân gia quyền, phương pháp nhập trước xuất trước, phương pháp nhập sau xuất trước, phương pháp giá hạch toán Kiểm toán viên phải xác định rõ khách hàng sử dụng phương pháp định giá số phương pháp o Kiểm tra tính quán việc áp dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho Kiểm toán viên cần xem xét phát sai phạm tính quán phương pháp tính giá hàng tồn kho kỳ kế tốn Ngồi ra, kiểm tốn viên kiểm tra phương pháp tính giá hàng tồn kho niên độ trước so sánh với phương pháp tính giá hàng tồn kho niên độ kiểm toán hành Nếu trường hợp đơn vị khách hàng thay đổi phương pháp định giá hàng tồn kho tất thay đổi ảnh hưởng thay đổi phải khai báo đầy đủ thuyết minh báo cáo tài Hơn nữa, kiểm tốn viên cần phải có đoạn nhận xét bổ sung để nhấn mạnh không quán việc sử dụng phương pháp định giá hàng tồn kho hai năm o Đánh giá tính hợp lý phương pháp tính giá hàng tồn kho Kiểm toán viên phải đánh giá tính hợp lý tính phù hợp phương pháp định giá hàng tồn kho mà khách hàng áp dụng điều kiện thực tế Để làm điều kiểm toán viên phải thực kiểm tra giá số hàng tồn kho đại diện xem xét đến ảnh hưởng phương pháp tính giá hàng tồn kho mặt hàng tới giá vốn, tới lợi nhuận doanh nghiệp Đối với giá trị thực hàng tồn kho Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 02 “Hàng tồn kho” quy định hàng tồn kho phải trình bày theo giá thấp giá gốc giá trị thực ACC509_Bai 6_v1.0011105225 157 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Kiểm toán viên phải lưu ý trường hợp hàng tồn kho sử dụng cho sản xuất cấu thành sản phẩm trình bày theo giá gốc giá trị thực hàng tồn kho thấp giá gốc giá bán sản phẩm chúng góp phần cấu tạo nên lớn giá thành sản xuất Để xác định giá thực kiểm tốn viên phải xem xét đến trường hợp sau: sụt giá thị trường, đổ vỡ hỏng hóc, hàng tồn kho hạn sử dụng lỗi thời Kiểm tốn viên vào đơn giá hóa đơn bán hàng cuối niên độ trừ chi phí ước tính để tiêu thụ số hàng Khi định giá số hàng tồn kho địi hỏi phải có phương tiện đặc biệt kỹ thuật cao, kiểm toán viên cần đến trợ giúp chuyên gia bên hàng tồn kho kim đá quí, tác phẩm nghệ thuật… Khi thuê chuyên gia bên ngồi, kiểm tốn viên cần đánh giá tính độc lập trình độ chun mơn chun gia để tin cậy vào kết mà chuyên gia cung cấp Các khoản mục hàng tồn kho phân loại thích hợp Các trắc nghiệm độ vững chãi nghiệp vụ hàng tồn kho theo mục tiêu phân loại thường gắn với mục tiêu định giá Kiểm toán viên sử dụng thủ tục quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho để hướng tới mục tiêu Kiểm tốn viên phải xem xét việc trình bày cơng bố báo cáo tài đơn vị đặc biệt hàng tồn kho chuyển từ tài sản cố định thành công cụ dụng cụ, hay hàng tồn kho gia cơng chế biến Kiểm tốn viên cần đối chiếu từ sổ tổng hợp sổ chi tiết hàng tồn kho với chứng từ gốc phiếu nhập kho, phiếu xuất kho đối chiếu tiếp với đơn đặt hàng Ngoài ra, việc kiểm tra hồ sơ hàng mua đường hồ sơ hàng gửi bán thủ tục cần thiết nhằm phát sai phạm phân loại trình bày Các nghiệp vụ hàng tồn kho ghi sổ tính tốn xác Việc tính giá thực tế nhập kho, giá thực tế xuất kho công việc phải tiến hành thường xuyên ảnh hưởng lớn đến chi phí sản xuất giá vốn hàng bán Do đó, kiểm tốn viên phải đặc biệt ý đến kiểm tra độ xác phép tính liên quan đến giá nhập, giá xuất hàng tồn kho Với mục tiêu này, kiểm tốn viên tiến hành cộng sổ lại đối chiếu từ sổ tổng hợp với sổ chi tiết đối chiếu với chứng từ gốc Việc đối chiếu thực kết hợp với mục tiêu khác nhiên việc cộng lại sổ sách đối chiếu thủ tục riêng biệt mục tiêu Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho thủ tục kiểm tốn viên tiến hành để kiểm tra độ xác số liệu hàng tồn kho báo cáo tài Các khoản mục hàng tồn kho phản ánh quyền sở hữu đơn vị Hàng tồn kho nắm giữ khách hàng chưa hẳn thuộc quyền sở hữu đơn vị, hàng bán chưa chuyển Cũng có hàng tồn kho khơng có kho đơn vị thuộc quyền sở hữu đơn vị hàng đường, hàng gửi bán hàng gửi gia công chế biến… Những truờng hợp kiểm toán viên cần phải kiểm tra lại hợp đồng kinh tế thực bổ sung thủ tục gửi thư xác nhận với bên thứ ba 158 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm toán chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Trường hợp hàng tồn kho đem chấp ngân hàng tổ chức tín dụng, kiểm tốn viên phải kiểm tra tất hợp đồng kinh tế khế ước vay nợ để xác định rõ quyền sở hữu hàng tồn kho tránh nhầm lẫn kiểm kê Các nghiệp vụ hàng tồn kho phê chuẩn đắn Sự phê chuẩn nghiệp vụ nhập xuất kho liên quan đến quy định định mức lưu kho (định mức dự trữ), định mức hao hụt định mức tiêu hao sản xuất Kiểm toán viên tiến hành so sánh số lượng lần nhập xuất với quy định Nếu có phát sinh bất thường cần kiểm tra nghiệp vụ xem xét quyền hạn người phê duyệt nghiệp vụ Khái quát mối quan hệ mục tiêu kiểm toán với cơng việc kiểm sốt nội chủ yếu trắc nghiệm kiểm tốn chu trình hàng tồn kho qua bảng sau: Mục tiêu kiểm toán Hiệu lực Các nghiệp vụ hàng tồn kho phát sinh thực tế, hàng tồn kho phản ánh bảng cân đối kế toán Trọn vẹn Các nghiệp vụ hàng tồn kho phát sinh phản ánh sổ sách kế toán, số dư tài khoản hàng tồn kho bao hàm tồn hàng tồn kho có thời điểm lập bảng cân đối kế toán ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Cơng việc kiểm sốt nội chủ yếu Có qui định việc lập phê duyệt phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng Có phận độc lập kiểm nhận hàng hóa Kiểm kê hàng tồn kho định kỳ đột xuất Đánh số thứ tự trước chứng từ Cách ly trách nhiệm thích hợp kế tốn vật tư thủ kho, đối chiếu thường xuyên hai phận Có qui định việc lập phê duyệt phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng Có phận độc lập kiểm tra nhận hàng hóa Kiểm kê hàng tồn kho định kỳ đột xuất Đánh số thứ tự chứng từ Cách ly trách nhiệm thích hợp kế tốn vật tư thủ kho, đối chiếu thường xuyên hai phận Qui định việc lập hồ sơ hàng mua đường, hàng chưa có hóa đơn, hàng gửi bán Các trắc nghiệm cho nghiệp vụ hàng tồn kho Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm độ vững chãi Kiểm tra diện phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng xem xét đến dấu hiệu phê duyệt chứng từ Xem xét đến tồn phận độc lập kiểm nhận hàng Kiểm tra thủ tục kiểm kê hàng tồn kho đơn vị Kiểm tra việc đánh số thứ tự trước chứng từ Kiểm tra việc cách ly trách nhiệm đối chiếu kế toán vật tư thủ kho Đối chiếu sổ kế toán hàng tồn kho với chứng từ nhập xuất hàng tồn kho Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho Gửi thư xác nhận hàng hóa lưu giữ bên thứ ba Kiểm tra việc chia cắt niên độ (cut-off test) Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho Kiểm tra diện phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng xem xét đến dấu hiệu phê duyệt chứng từ Xem xét đến tồn phận độc lập kiểm nhận hàng Kiểm tra thủ tục kiểm kê hàng tồn kho đơn vị Kiểm tra việc đánh số thứ tự trước chứng từ Kiểm tra việc cách ly trách nhiệm đối chiếu kế toán vật tư thủ kho Kiểm tra việc lập hồ sơ hàng mua đường, hàng chưa có hóa đơn hàng gửi bán Đối chiếu từ chứng từ nhập xuất hàng tồn kho đến sổ sách kế toán Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho Gửi thư xác nhận hàng mua đường, hàng gửi bán hàng gửi gia công chế biến Kiểm tra việc chia cắt niên độ (cut-off test) Kiểm tra hồ sơ hàng mua đường, hồ sơ hàng chưa có hóa đơn hàng gửi bán Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho 159 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Mục tiêu kiểm tốn Tính giá, định giá Các pháp hàng phương định giá tồn kho áp dụng quán đắn Công việc kiểm soát nội chủ yếu Thiết lập hệ thống định mức hao hụt bảo quản, vận chuyển Kiểm tra đối chiếu nội tính giá hàng tồn kho Các trắc nghiệm cho nghiệp vụ hàng tồn kho Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm độ vững chãi Xem xét việc xây dựng vận dụng hệ thống định mức Xem xét dấu hiệu việc kiểm tra đối chiếu nội Kiểm tra hóa đơn số lượng, đơn giá đối chiếu với đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế hay bảng báo giá Kiểm tra tính quán việc áp dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho Kiểm tra việc xác định giá gốc giá trị thực Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho Phân loại trình bày Các nghiệp vụ hàng tồn kho phân loại sổ sách kế tốn báo cáo tài Xây dựng hệ thống danh điểm vật tư hàng hóa thích hợp Kiểm tra việc xây dựng hệ thống danh điểm vật tư hàng hóa Qui định việc đánh dấu lưu trữ riêng loại hàng tồn kho Kiểm tra việc đánh dấu lưu trữ riêng loại hàng tồn kho Qui định việc lập hồ sơ hàng mua đường, hàng chưa có hóa đơn hàng gửi bán Kiểm tra việc lập hồ sơ hàng mua đường, hàng chưa có hóa đơn hàng gửi bán Đối chiếu từ sổ kế toán hàng tồn kho đến chứng từ nhập xuất hàng tồn kho đối chiếu với hệ thống danh điểm vật tư hàng hóa đơn vị Đối chiếu chứng từ hồ sơ hàng mua đường, hàng gửi bán với sổ kho sổ kế toán tổng hợp hàng tồn kho Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Xem xét việc trình bày cơng bố bảng cân đối thuyết minh báo cáo tài Tính xác số học Giá trị hàng hóa nhập xuất kho phản ánh trùng khớp chứng từ sổ sách kế toán Quyền nghĩa vụ Các hàng tồn kho bảng khai tài thuộc quyền sở hữu đơn vị Cách ly trách nhiệm thích hợp kế tốn vật tư thủ kho, đối chiếu thường xuyên hai phận Kiểm tra đối chiếu nội tính giá hàng tồn kho Quy định việc đánh dấu riêng hàng tồn kho tạm vay, hàng tồn kho nhận cầm cố chấp hàng tồn kho nhận giữ hộ, nhận gia công chế biến, hàng tồn kho nhận đại lý Lập hệ thống sổ sách theo dõi riêng 160 Kiểm tra việc cách ly trách nhiệm đối chiếu kế toán vật tư thủ kho Xem xét dấu hiệu việc kiểm tra đối chiếu nội Kiểm tra số dư đầu kỳ hàng tồn kho Đối chiếu sổ tổng hợp hàng tồn kho với sổ kế toán chi tiết với chứng từ gốc nhập xuất hàng tồn kho Tính tốn lại phép tính sổ sách chứng từ hàng tồn kho Xem xét việc xây dựng áp dụng quy định đánh dấu lưu trữ riêng loại hàng tồn kho không thuộc quyền sở hữu đơn vị Xem xét diện hệ thống sổ sách theo dõi hàng tồn kho không thuộc quyền sở hữu đơn vị có kho đơn vị Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Gửi thư xác nhận cho bên thứ ba Kiểm tra hợp đồng kinh tế khế ước vay nợ Đối chiếu sổ sách hàng tồn kho với hóa đơn chứng từ vận chuyển ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Mục tiêu kiểm toán Cho phép Các nghiệp vụ hàng tồn kho cho phép Công việc kiểm soát nội chủ yếu loại hàng tồn kho lưu kho đơn vị không thuộc quyền sở hữu đơn vị hàng tồn kho thuộc quyền sở hữu đơn vị khơng có kho đơn vị Quy định việc phê chuẩn nghiệp vụ nhập xuất hàng tồn kho điều chuyển hàng tồn kho Cách ly trách nhiệm thích hợp kế tốn vật tư thủ kho, đối chiếu thường xuyên hai phận Các trắc nghiệm cho nghiệp vụ hàng tồn kho Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm độ vững chãi hàng tồn kho khơng có kho thuộc quyền sở hữu đơn vị Kiểm tra việc xây dựng áp dụng qui định phê chuẩn nghiệp vụ hàng tồn kho Đối chiếu chứng từ nhập xuất với hệ thống định mức hàng tồn kho đơn vị Kiểm tra việc cách ly trách nhiệm đối chiếu kế toán vật tư thủ kho Xem xét việc xây dựng hệ thống định mức tuân thủ định mức đơn vị Xây dựng hệ thống định mức hàng tồn kho hay kế hoạch nhập xuất với hàng tồn kho 6.2.2 Thủ tục phân tích áp dụng chu trình kiểm tốn hàng tồn kho Thủ tục phân tích thủ tục thực nhiều chu trình hàng tồn kho so với chu trình khác việc thực thủ tục giúp kiểm toán viên nắm biến động hàng tồn kho dự đốn khả sai lệch xảy hàng tồn kho Tùy theo đặc điểm đơn vị khách hàng, kiểm tốn viên sử dụng nhiều thủ tục phân tích khác Trước thực thủ tục phân tích, điều cần thiết kiểm toán viên nên rà soát cách sơ lược ngành nghề khách hàng để nắm bắt tình hình thực tế xu hướng ngành nhằm tạo để phân tích Chẳng hạn, ngành xu hướng suy thoái cho phép kiểm toán viên kỳ vọng tỉ suất quay vòng hàng tồn kho đơn vị giảm Trường hợp số liệu phân tích khơng cho kết dự kiến, kiểm tốn viên điều tra làm rõ nguyên nhân Việc rà soát lại mối quan hệ số dư hàng tồn kho với số hàng mua kỳ, với lượng sản xuất số hàng tiêu thụ kỳ giúp cho kiểm tốn viên đánh giá xác thay đổi hàng tồn kho ACC509_Bai 6_v1.0011105225 161 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Chẳng hạn, thay đổi đáng kể lượng thành phẩm tồn kho năm so với năm trước xảy số lượng nghiệp vụ mua, sản xuất tiêu thụ kỳ giữ ổn định ám tồn sai phạm có liên quan tới sở dẫn liệu hữu đánh giá đo lường thành phẩm tồn kho cần điều tra Kiểm toán viên sử dụng thủ tục phân tích xu hướng cách so sánh giá vốn hàng bán tháng, kỳ với để phát thay đổi đột biến kỳ Hoặc kiểm tốn viên phân tích khoản mục cấu thành giá thành sản phẩm doanh nghiệp sản xuất khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp chi phí sản xuất chung Qua cho phép kiểm tốn viên phát dấu hiệu khơng bình thường yếu tố mối quan hệ chung Bên cạnh phân tích xu hướng, kiểm tốn viên sử dụng thủ tục phân tích tỷ suất Một số tỷ suất quan trọng mà kiểm toán viên thường hay sử dụng chu trình này: Tỷ suất lãi gộp = Tổng lãi gộp / Tổng doanh thu Số vòng quay hàng tồn kho = Tổng giá vốn hàng bán / Bình quân hàng tồn kho Hai tỷ suất cho phép kiểm tốn viên đánh giá tính hợp lý giá vốn hàng bán Nếu tỷ suất lợi nhuận thô thấp tỷ lệ quay vòng hàng tồn kho cao so với dự kiến, kiểm tốn viên dự đốn đơn vị khách hàng khai tăng giá vốn hàng bán khai giảm hàng tồn kho Ngoài ra, thơng tin phi tài phần giúp kiểm tốn viên kiểm tra tính hợp lý số dư hàng tồn kho Chẳng hạn, mà khách hàng lưu trữ hàng tồn kho nhiều kho khác nhau, kiểm tốn viên so sánh số lượng hàng tồn kho dự trữ kho với diện tích chứa kho Số liệu hàng tồn kho mặt giá trị đem so sánh với tiêu số lượng so với số thống kê ngành 162 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán TÓM LƯỢC CUỐI BÀI Bài tập trung chủ yếu vào việc mô tả chất, đặc điểm hàng tồn kho, chức hàng tồn kho ảnh hưởng đến cơng tác kiểm tốn chu trình kiểm tốn báo cáo tài Từ chất chức hàng tồn kho, định hướng cách thức xây dựng mục tiêu kiểm toán hoạt động kiểm soát nội khoản mục hàng tồn kho Căn vào mục tiêu kiểm toán, kiểm toán viên thiết lập thủ tục kiểm toán hữu hiệu để kiểm toán hàng tồn kho Các thủ tục kiểm toán hàng tồn kho mơ tả chu trình bao gồm trắc nghiệm đạt yêu cầu, trắc nghiệm độ vững chãi, trắc nghiệm phân tích trắc nghiệm trực tiếp số dư Dựa đánh giá ban đầu tính hiệu lực hệ thống kiểm sốt nội chu trình, kiểm tốn viên ước lượng số lượng trắc nghiệm tương ứng thực chu trình hàng tồn kho ACC509_Bai 6_v1.0011105225 163 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán CÂU HỎI ÔN TẬP Nêu chất đặc điểm hàng tồn kho Mục tiêu kiểm tốn chu trình hàng tồn kho gì? Nêu sai phạm thường gặp mục tiêu kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán Nêu thử kiểm soát chủ yếu mà kiểm toán viên thực nhằm thu thập chứng kiểm tốn tính hiệu lực hệ thống kiểm soát nội hàng tồn kho Trình bày qui trình kiểm tốn hàng tồn kho BÀI TẬP TÌNH HUỐNG Bài 6.1 Kiểm tốn viên An tiến hành kiểm tốn báo cáo tài Cơng ty Cổ phần KTT năm tài kết thúc ngày 31/12/200N Anh ta phát số kiện sau: Kế tốn bỏ sót nghiệp vụ nhận hóa đơn ngày 30/12/200N trị giá 120 triệu Kế toán ghi nhận nghiệp vụ nhận hàng vào ngày 3/1/200N+1 Biết VAT 10% Công ty ghi nhận nghiệp vụ bán hàng năm 200N+1 vào năm 200N với giá bán 280 triệu, giá vốn 180 triệu Thuế VAT 10% Kế toán áp dụng sai phương pháp tính giá hàng tồn kho từ phương pháp FIFO sang phương pháp LIFO làm giá vốn hàng bán tăng lên 200 triệu Yêu cầu: Xác định ảnh hưởng có sai phạm kể đến Bảng cân đối kế toán báo cáo kết kinh doanh Biết thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp 25% Xác định mục tiêu kiểm toán bị vi phạm nêu kỹ thuật thu thập chứng kiểm tốn Giả định tình độc lập, kiểm tốn viên đưa ý kiến kiểm tốn doanh nghiệp khơng tiến hành điều chỉnh theo ý kiến kiểm toán viên 164 ACC509_Bai 6_v1.0011105225 ... ACC509_Bai 6_v1.0011105225 Bài 6: Kiểm tốn chu trình hàng tồn kho giá vốn hàng bán 6.1 Hàng tồn kho giá vốn hàng bán với vấn đề kiểm toán 6.1.1 Bản chất đặc điểm hàng tồn kho Hàng tồn kho tài sản lưu động... kiểm toán chu trình hàng tồn kho Chu trình hàng tồn kho chu trình quan trọng kiểm tốn bảng khai tài Chức kiểm tốn cụ thể hoá thành mục tiêu kiểm toán Do vậy, mục đích chung kiểm tốn chu trình hàng. .. cáo kiểm toán viên khác thủ tục kiểm soát hàng tồn kho thủ tục kiểm kê hàng tồn kho đơn vị thứ ba Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho Kiểm kê hàng tồn kho quản lý việc kiểm kê hàng tồn kho