Bài giảng Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng và thu tiền trình bày tổng quan về chu kỳ bán hàng; đánh giá rủi ro môi trường trong chu kỳ; thử nghiệm cơ bản trong chu kỳ doanh thu.
Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền BÀI 4: KIỂM TOÁN CHU KỲ BÁN HÀNG VÀ THU TIỀN Nội dung Tổng quan chu kỳ bán hàng Đánh giá rủi ro môi trường chu kỳ Thử nghiệm chu kỳ doanh thu Mục tiêu Thời lượng học Sau học này, học viên nắm được: Bản chất chu kỳ bán hàng quan hệ với tài khoản có liên quan thực kiểm tốn Trình tự thực kiểm tốn chu kỳ bán hàng Cách thức xem xét, đánh giá rủi ro quan hệ với trình tự thực kiểm tốn báo cáo tài Kiểm tốn doanh thu tài khoản có liên quan Kiểm tốn khoản phải thu khách hàng tài khoản có liên quan Vận dụng kỹ thuật khác kiểm tra sở dẫn liệu chu kỳ ACC509_Bai 4_v1.0011105225 tiết 77 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền TÌNH HUỐNG KHỞI ĐỘNG BÀI Tình dẫn nhập Cơng ty FOODCO chun nhập loại thực phẩm bán sỉ qua mạng lưới 200 nhà phân phối nước Khi tìm hiểu quy trình bán hàng Cơng ty, kiểm tốn viên phân cơng kiểm tốn chu kỳ ghi nhận thủ tục kiểm soát sau đây1: Các đơn hàng từ đại lý gửi nhân viên phòng Kinh doanh đối chiếu với số liệu tình hình tốn nợ đại lý sách bán chịu Cơng ty để xác định có mua chịu hay không, thời hạn trả chậm số lượng mua Sau đó, Phiếu giao hàng lập trình, in Trưởng phịng Kinh doanh ký duyệt Hóa đơn lập sở số lượng hàng thực giao Thủ kho ghi Phiếu giao hàng bảng giá Công ty với sách chiết khấu Hóa đơn trước gửi cho đại lý đính kèm theo Phiếu giao hàng, chuyển đến nhân viên kiểm tra số lượng, tính tốn kiểm tra sách chiết khấu Sau đó, nhân viên trình Trưởng Phịng ký duyệt làm sở cho ghi sổ kế toán Hàng tuần, nhân viên giao hàng nhân viên phận lập hóa đơn đối chiếu để phát trường hợp số liệu không khớp thực biện pháp xử lý thích hợp Hàng tháng, kế tốn theo dõi nợ phải thu lập bảng kê tình hình công nợ gửi cho đại lý bao gồm số dư đầu kỳ, nghiệp bán hàng, toán kỳ số dư cuối kỳ đại lý Thông tin phản hồi từ đại lý gửi nhân viên độc lập để xem xét xử lý chênh lệch Câu hỏi Mục đích thủ tục kiểm sốt gì? Thơng qua đó, kiểm tốn viên nhận diện sở dẫn liệu báo cáo tài bị ảnh hưởng sai phạm xảy Trong trường hợp sai phạm tồn tại, kiểm toán viên đề xuất thử nghiệm kiểm soát tương ứng với thủ tục kiểm soát nêu Trích đề thi Kiểm tốn Dịch vụ có đảm bảo nâng cao năm 2010 78 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền 4.1 Tổng quan chu kỳ bán hàng 4.1.1 Bản chất chu kỳ bán hàng Bán hàng trình chuyển quyền sở hữu hàng hố qua q trình trao đổi hàng tiền khách thể kiểm tốn với khách hàng họ Với ý nghĩa vậy, trình yêu cầu mua khách hàng (đơn đặt hàng, hợp đồng mua hàng ) kết thúc việc thu tiền từ khách hàng Trong trường hợp này, hàng hoá tiền tệ xác định theo chất kinh tế chúng: Hàng hoá/sản phẩm tài sản hay dịch vụ chứa đựng giá trị bán Tiền tệ phương tiện tốn nhờ quan hệ giao dịch toán giải tức thời Tuy nhiên, ranh giới bán hàng (tiêu) thu tiền (thụ) thể chế hoá thời kỳ cho đối tượng có điểm cụ thể khác Ví dụ, phạm vi hàng hố có khơng bao hàm đất đai, sức lao động tuỳ thuộc vào quan hệ xã hội thời kỳ; Hoặc khái niệm thu tiền tính tiền trao tay hay chuyển vào tài khoản người bán song tính trường hợp khách hàng chấp nhận trả tiền v.v Do vậy, kiểm toán phải dựa vào văn pháp lý để xem xét ranh giới đối tượng kiểm tốn nói Liên quan tới Chu trình bán hàng, kiểm tốn viên trước hết phải dựa vào Chuẩn mực Kế toán văn hướng dẫn ghi nhận doanh thu có liên quan Câu hỏi 4.1: Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam Số 14, doanh nghiệp ghi nhận doanh thu nghiệp vụ bán hàng thoả mãn điều kiện nào? Trả lời: Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam Số 14, doanh nghiệp ghi nhận doanh thu nghiệp vụ bán hàng thoả mãn điều kiện sau đây: Doanh nghiệp chuyển giao phần lớn rủi ro lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm Doanh nghiệp khơng cịn nắm giữ quyền quản lý, quyền kiểm soát sản phẩm Doanh thu xác định tương đối chắn Doanh nghiệp thu hay thu lợi ích kinh tế từ bán hàng Xác định chi phí liên quan tới bán hàng Bán hàng q trình có mục đích thống song phương thức thực mục đích đa dạng Chẳng hạn, theo phương thức trao đổi tốn, doanh nghiệp có bán hàng theo phương thức thu tiền trực tiếp két thu qua ngân hàng, bán hàng theo phương thức giao hàng trực tiếp thu tiền sau (bán chịu), bán hàng theo phương thức chuyển hàng theo yêu cầu khách hàng chờ khách hàng chấp nhận sau kiểm tra chất lượng, số lượng hàng hoá sau tốn tiền, Theo cách thức cụ thể q trình trao đổi, hàng hố sản xuất ra, dịch vụ hồn thành bán trực tiếp cho người tiêu dùng theo phương thức bán lẻ gián tiếp ACC509_Bai 4_v1.0011105225 79 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền qua phương thức bán buôn, bán hàng qua đại lý Với phương thức này, trình tự trình bán hàng diễn khác nhau, thủ tục giao, nhận, tốn khác nhau, tổ chức cơng tác kế tốn, kiểm sốt khác Do đó, nội dung cách thức kiểm toán cụ thể khác Để thể nguyên lý chung kiểm toán vào chu trình này, nội dung phương pháp kiểm toán nêu sau đề cập đến vấn đề chung sở hoạt động loại cơng ty điển hình chu kỳ bán hàng (kể doanh nghiệp sản xuất bán hàng theo phương thức này) Tổng hợp giao dịch bán hàng tài khoản có liên quan tới hạch tốn chu trình bán hàng khái quát sơ đồ 4.1 Sơ đồ 4.1: Hạch toán chu trình doanh thu 4.1.2 Kiểm sốt nội chu kỳ bán hàng Với chất hình thức biểu trên, cụ thể hố chu kỳ bán hàng thành chức với bước công việc tương ứng như: Xem xét nhu cầu định bán hàng; xem xét khả khách hàng định bán chịu; vận chuyển bốc xếp hàng hoá, lập hoá đơn bán hàng, ghi sổ hàng bán, ghi sổ khoản phải thu thu tiền Mỗi bước cơng việc nói lại bao gồm nhiều nghiệp vụ với minh chứng chứng từ tương ứng Hiểu chức năng, chứng từ trình ln chuyển chúng đưa định đắn kiểm toán Tất nhiên, với loại hình doanh nghiệp, cấu chức chứng từ bán hàng - thu tiền có điểm khác địi hỏi phải cụ thể hố kiểm tốn Thơng thường, với số doanh nghiệp, biểu cụ thể chức phận đảm nhiệm chức có khác song chung nhất, Chu trình bán hàng 80 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền bao gồm chức như: Xử lý đặt hàng người mua; xét duyệt bán chịu; chuyển giao hàng hoá; lập hoá đơn bán hàng; xử lý ghi sổ khoản doanh thu thu tiền, xoá sổ khoản phải thu khơng thu được; lập dự phịng nợ khó địi Tiếp nhận đơn đặt hàng mua Chu kỳ việc nhận đơn đặt hàng người mua chuẩn bị cho đơn đặt hàng người bán Đặt hàng người mua đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu mua hàng, yêu cầu qua thư, fax, điện thoại, thư điện tử, sau hợp đồng mua - bán hàng hoá, dịch vụ Về mặt pháp lý, đơn đặt hàng việc bày tỏ sẵn sàng mua hàng hoá theo điều kiện xác định Do đó, xem điểm bắt đầu toàn chu kỳ bán hàng Trên sở pháp lý này, người bán xem xét để đưa định bán (qua phiếu bán hàng) lập hoá đơn bán hàng Các giấy tờ đặt hàng bán thường bao gồm nội dung cung cấp sở cho việc xác định tất nghiệp vụ bán hàng phê chuẩn ghi chép đầy đủ Các thủ tục kiểm soát bao gồm: Yêu cầu sử dụng thủ tục đánh số trước đơn đặt hàng Chữ ký hợp pháp người bán hàng khách hàng Sự phê chuẩn liên quan tới chế độ bán hàng Mô tả phần nghiệp vụ bán, giá bán, điều khoản chuyển giao hàng, địa điểm lập hoá đơn hợp pháp trước chuyển hàng Câu hỏi 4.2: Anh/Chị mơ tả q trình tiếp nhận đơn đặt hàng qua internet để thấy trình ghi chép, kiểm soát giai đoạn này? Trả lời: Nếu đơn đặt hàng khơng thể tài liệu thông tin tương tự thường ghi lại theo mẫu đơn đặt hàng máy tính chuyển cho người bán Trong số trường hợp khác, người mua xem mẫu hàng qua catalog, sau tiến hành đặt hàng qua điện thoại Với trường hợp vậy, thông tin lưu lại file máy tính nghiệp vụ nhận diện Những file máy tính chứa đựng tất thông tin đơn đặt hàng diễn khoảng thời gian sử dụng cho việc kiểm soát cho mục đích điều chỉnh có liên quan Kiểm tra dự trữ hàng tồn kho Nhiều đơn vị có hệ thống máy tính cung cấp thơng tin cho khách hàng số lượng hàng tồn kho ngày giao hàng dự kiến Thông thường trường hợp này, doanh nghiệp khơng có tài liệu "chuẩn hố" so với trường hợp làm thủ cơng, bù lại khách hàng cung cấp thông tin điều khoản đặt hàng ngày giao hàng dự kiến Xác nhận việc đặt hàng Nếu tài liệu đặt hàng gửi trở lại có liên quan tới việc chuyển giao hàng sau cho khách hàng, doanh nghiệp chuẩn bị xác nhận việc đặt hàng gửi cho khách hàng ACC509_Bai 4_v1.0011105225 81 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Trong trường hợp đơn đặt hàng gửi trả lại không điền đầy đủ thời gian cụ thể khách hàng thường ngầm định đơn đặt hàng không chấp nhận Thông thường, doanh nghiệp lập danh sách chi tiết đơn đặt hàng gửi trở lại để chuẩn bị cho nhu cầu khách hàng chuẩn bị lượng hàng cần phải dự trữ cho tương lai Ngoài cách thức xác nhận đơn đặt hàng trên, doanh nghiệp thực xác nhận đặt hàng theo nhiều cách thức khác Phê chuẩn bán chịu Do bán hàng gắn liền với thu tiền khái niệm "tiêu thụ" nên từ thoả thuận ban đầu, sau định bán cần xem xét định bán chịu phần toàn lơ hàng Quyết định đồng thời thể hợp đồng kinh tế điều kiện thoả thuận quan hệ mua bán hợp đồng Tuy nhiên, nhiều công ty việc phê chuẩn bán chịu tiến hành lệnh bán hàng trước vận chuyển hàng hố Cơng việc phê duyệt thường người am hiểu tài khách hàng xét duyệt Việc xét duyệt tính tốn cụ thể lợi ích hai bên theo hướng khuyến khích người mua trả tiền nhanh qua tỷ lệ chiết khấu khác theo thời hạn tốn Trên thực tế, có doanh nghiệp bỏ qua chức thực bán hàng Vì thế, doanh nghiệp phải đối mặt với khả tăng nợ khó địi thất thu khách hàng khả toán cố tình khơng tốn sơ hở thỏa thuận ban đầu Câu hỏi 4.3: Theo anh/chị, việc phê chuẩn bán chịu thực đơn vị nhận đặt hàng qua mạng có đặc thù gì? Trả lời: Hiện tại, sách phê chuẩn bán chịu thực đơn vị bán hàng để làm giảm thiểu khoản phải thu không thu Nhiều công ty đặt hàng qua e-mail công ty nhận đơn đặt hàng từ mạng internet Với việc thực tốn thẻ tín dụng xố bỏ rủi ro thu hồi nợ Trong phê chuẩn bán chịu, số công ty yêu cầu phải kiểm tra công ty đặt hàng thường thực việc giao hàng thông tin kiểm tra rõ ràng đảm bảo cho việc tốn Mặc dù, phương thức bán có nhiều ưu điểm toán kiểm soát hoạt động nghiệp vụ tự thân thể nhiều điểm bất lợi, chẳng hạn doanh nghiệp phải trả chi phí cho dịch vụ tốn này, thẻ bị làm giả dẫn tới tiền,… Ghi nhớ Quá trình phê chuẩn bán chịu thường gồm việc đánh giá đơn đặt hàng thông tin nợ khách hàng thơng qua hệ thống máy tính Từ doanh nghiệp xác định có thực việc bán chịu hay nới rộng thời gian toán cho khách hàng hay không Các file liệu thường truy cập theo quy định để xác định đơn hàng bán chịu có vượt thời gian nợ tối đa phê chuẩn lúc trước Tuy nhiên, điều xảy đơn đặt hàng bán chịu bị từ chối xem xét lại phận tín dụng 82 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Chuẩn bị chuyển giao hàng Nhiều đơn vị ứng dụng máy tính vào q trình phân phối, đặc biệt giai đoạn chuyển giao hàng từ phận lưu kho Trong trường hợp vậy, công ty thường phát hành thẻ lấy hàng với đơn đặt hàng Một số đơn vị khác "tự động hố" q trình lập thẻ lấy hàng để chuyển giao cho khách hàng Khi chuẩn bị hàng giao cho khách, miếng giấy nhỏ chuẩn bị để đưa cho phận chuyển giao để kiểm tra tất đơn đặt hàng chuyển giao Cũng có số cơng ty khác xây dựng bảng mã vạch để khách hàng kiểm tra việc nhận hàng cách dễ dàng Chuyển giao hàng kiểm tra việc chuyển giao hàng Hầu hết hàng hoá chuyển giao cho khách hàng thông qua nhà vận chuyển chẳng hạn công ty vận tải đường bộ, đường sắt, đường hàng không Các công ty vận chuyển phải phát hành hố đơn vận chuyển Trong đó, cơng ty vận tải mơ tả tồn nội dung cần truyền đạt cho khách hàng từ người bán, điều khoản chuyển giao hàng, địa giao hàng Hoá đơn vận chuyển tài liệu có tính pháp lý thể trách nhiệm người chuyển giao hàng Thông thường, người đại diện hãng vận chuyển ký hoá đơn vận chuyển ghi nhớ việc nhận hàng hoá để chuyển giao Bộ phận giao hàng phải khẳng định hoạt động giao hàng việc: hồn thành giấy giao nhận gửi trở lại cho phận xuất hoá đơn, ghi điện tử ghi lại tồn chuyển giao truyền thông tin việc giao hàng cho phận phát hành hoá đơn, chuẩn bị tài liệu chuyển giao hàng độc lập, copy tài liệu chuyển giao hàng độc lập gửi cho phận xuất hoá đơn Cách tiếp cận phổ biến cho kiểm tra việc chuyển giao hàng đảm bảo chúng viết hoá đơn hoàn thành giấy giao nhận gửi tới phận xuất hoá đơn Trong số trường hợp khác, doanh nghiệp có phận vận chuyển thực việc giao hàng hàng hoá thực chuyển giao tuân thủ Tuy nhiên, cho việc thực chuyển giao hàng thay đổi phụ thuộc vào thủ tục nhà quản lý yêu cầu: chữ ký người nhận hoá đơn, biên bàn giao hàng,… Chuẩn bị hoá đơn Các hoá đơn thường chuẩn bị có thơng báo việc hàng hoá chuyển giao cho bên mua Tuy nhiên, vài cơng ty chuẩn bị hố đơn sau ghi chép kế toán số hàng tồn kho đủ để giao hàng Những công ty cần phải thực thủ tục kiểm sốt để đảm bảo hố đơn khơng chuyển giao có chứng việc chuyển giao hàng hoá chắn Các hoá đơn chuyển cho khách hàng tài liệu in giấy gửi liên cho khách hàng chuyển hoá đơn điện tử cho khách hàng Vào thời điểm hoá đơn phát hành, kế toán ghi nhận doanh thu ghi nhận khoản có liên quan nghiệp vụ bán lên tài khoản Dĩ nhiên số liệu hoá đơn phải phù hợp với đơn đặt hàng điều khoản bán hàng, điều khoản toán giá cho nghiệp vụ bán chấp nhận ACC509_Bai 4_v1.0011105225 83 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Câu hỏi 4.4: Theo anh/chị, doanh nghiệp xuất hóa đơn vào thời điểm xuất kho hàng hóa khơng? Trả lời: Trên thực tế, số cơng ty thường xuất hố đơn vào thời điểm xuất kho hàng hoá, sản phẩm chuyển cho khách hàng Đây việc làm khơng đúng, làm tăng rủi ro trình thực bán hàng hoạt động kế tốn có liên quan Gửi báo cáo hàng tháng cho khách hàng Nhiều công ty chuẩn bị báo cáo hàng tháng với khoản mục "mở" gửi cho khách hàng theo đường thư điện tử Các báo cáo tháng thường cung cấp danh mục chi tiết hoạt động mua hàng khách hàng tháng trước thông báo khoản mục khác liên quan Số lượng nghiệp vụ nhiều đơn vị cho thấy báo cáo tài khoản có liên quan chuẩn bị thường dựa vào chu kỳ sở Câu hỏi 4.5: Anh/chị lấy ví dụ minh họa cho việc đối chiếu định kỳ hàng tháng với khách hàng quan hệ với việc thu tiền từ khách hàng dựa vào khoảng thời gian xác định Trả lời: Ví dụ, bạn có thẻ tốn TechcomBank VISA, bạn nhận báo cáo phạm vi từ ngày mồng ngày cuối ngày 16 tháng; người khác nhận báo cáo khoảng thời gian từ ngày 20 ngày cuối ngày 29 tháng Nếu kiểm toán viên chọn báo cáo cụ thể để khẳng định tính đắn tài khoản phải thu việc đối chiếu trực tiếp với khách hàng tương ứng thơng tin thời điểm cách thức mà khách hàng chuẩn bị báo cáo hàng tháng để đối chiếu có vai trị quan trọng Hố đơn tốn tiền Kiểm soát hoá đơn thu tiền thường xác định phần riêng rẽ việc thu tiền chu kỳ quản lý tiền Tuy nhiên, việc ghi chép xác tất hố đơn thu tiền cần thiết cho đánh giá cuối tiền tài khoản phải thu khách hàng Vì vậy, giống phần cấu kiểm soát tài khoản phải thu, thủ tục kiểm sốt đảm bảo tính đầy đủ tính xác ghi chép hoá đơn thu tiền thường đánh giá quan trọng 4.2 Đánh giá rủi ro môi trường chu kỳ 4.2.1 Ý nghĩa việc đánh giá rủi ro môi trường quan hệ với bước kiểm toán Đánh giá rủi ro trình kiểm tốn Kiểm tốn viên tiếp tục thu thập thông tin giúp cập nhật việc đánh giá rủi ro khách hàng, ngành mà công ty khách hàng hoạt động bao gồm vấn đề tiềm tàng có liên quan tới khả gian lận Q trình đánh giá rủi ro kinh doanh bổ sung thêm việc đánh giá rủi ro môi trường (rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm sốt) kết hợp với q trình xử lý nghiệp vụ quan trọng Các bước kiểm toán kết hợp với đánh giá rủi ro môi trường cho chu kỳ doanh thu bao gồm bước công việc cụ thể sau: Tiếp tục cập nhật thông tin rủi ro kinh doanh, bao gồm việc nhận diện nhân tố rủi ro hành vi gian lận q trình lập kế hoạch kiểm tốn ban đầu Bổ sung cho lập kế hoạch kiểm toán từ thông tin rủi ro 84 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Đạt hiểu biết hệ thống kiểm sốt nội chu kỳ doanh thu thơng qua việc liên hệ với cơng việc kiểm tốn kỳ trước, từ trình kiểm tra từ đầu đến cuối, từ vấn với nhân viên công ty khách hàng từ kiểm tra tài liệu hệ thống kiểm sốt cơng ty khách hàng Ghi lại tài liệu hoạt động kế toán chu kỳ doanh thu kiểm soát quan trọng dẫn tới đánh giá rủi ro kiểm soát mức thấp mức tối đa Nhận diện tài liệu thủ tục quan trọng sử dụng trình Phát triển đánh giá ban đầu rủi ro môi trường dựa vào hiểu biết hoạt động hệ thống kiểm soát Dựa vào đánh giá này, kiểm toán viên định có đạt hiểu biết tính hiệu lực hệ thống kiểm soát nội trình hoạt động để điều chỉnh mức đánh giá rủi ro kiểm soát thấp mức tối đa đảm bảo có lợi chi phí hay khơng Nếu rủi ro kiểm soát đánh giá mức tối đa, kiểm toán viên nên xác định loại sai phạm thường xảy hệ thống Cần lưu ý khả sai phạm tiềm tàng xem sở cho lập kế hoạch thử nghiệm số dư tài khoản Nếu mức đánh giá rủi ro kiểm soát thấp điều chỉnh từ việc đạt hiểu biết tính hiệu lực hệ thống kiểm sốt nội kiểm tốn viên phát triển thủ tục kiểm toán cụ thể để kiểm tra hoạt động kiểm soát nội Thực thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên xác định cách thức sử dụng kết chẳng hạn thử nghiệm cho việc thực phần lại kiểm toán, ghi lại việc kiểm tra tài liệu Xác định xem có thực điều chỉnh mức đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát dựa vào kết thử nghiệm lưu lại tài liệu ứng dụng cho phần lại chương trình kiểm tốn hay khơng 4.2.2 Rủi ro tiềm tàng Nghiệp vụ bán hàng nghiệp vụ thường xuyên đơn vị nghiệp vụ thường khơng có rủi ro cao bất thường Hoạt động bán hàng loại hình doanh nghiệp có đặc điểm khác Trong cơng ty bán lẻ, bán hàng trình thường xuyên chúng kiểm soát hệ thống toán qua máy tính Mỗi ghi chép nghiệp vụ bán hàng đối chiếu chi tiết nhân viên thu ngân với số tiền quầy ngân hàng Tuy nhiên, số đơn vị hoạt động bán hàng lại hoạt động thường xuyên ban quản trị bỏ qua trình thơng thường để có hoạt động bán hàng đặc biệt đạt mục tiêu lợi nhuận Nhiều nghiên cứu thống kê có tỷ lệ lớn (%) khả sai phạm phát có liên quan tới việc ghi nhận nghiệp vụ bán hàng Vì giới có nhiều vụ kiện chống lại cơng ty khách hàng kiểm toán viên họ xung quanh việc ghi nhận doanh thu khơng xác ACC509_Bai 4_v1.0011105225 85 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Câu hỏi 4.6: Anh/chị dẫn chứng số sai phạm tiềm tàng ghi nhận doanh thu chu kỳ bán hàng Trả lời: Thông thường sai phạm liên quan tới chu kỳ bao gồm: Không ghi nhận doanh thu hàng chuyển giao Che giấu thư gửi khách hàng việc thu hồi với sản phẩm bị trả lại Ghi nhận nghiệp vụ tiêu thụ phương thức uỷ thác doanh thu cuối Chuyển giao sản phẩm trước khách hàng yêu cầu đồng ý chuyển giao Ghi sai giá bán… Ghi nhớ Mặc dù khoản mục chủ yếu chu trình đặc điểm kiểm sốt, hoạt động quản lý cụ thể chúng không giống Vì vậy, xem xét rủi ro tiềm tàng, kiểm toán viên nên xem xét chúng theo loại riêng gồm nghiệp vụ bán hàng nghiệp vụ thu tiền từ khoản phải thu khách hàng Thứ nhất: Đối với nghiệp vụ bán hàng Những nghiệp vụ bán hàng phức tạp thường dẫn tới khó khăn định quan hệ với việc xác định thời điểm ghi nhận/xác định doanh thu Chẳng hạn, nghiệp vụ bán hàng cho khách hàng theo hình thức bán trực tiếp, chưa thu tiền ghi nhận thỏa mãn điều kiện xác nhận khoản nợ phải thu – liên quan tới nghĩa vụ bảo hành sản phẩm, khách hàng xin kéo dài thời gian trả lại hàng (trong trường hợp, hợp đồng bán có điều khoản khách hàng trả lại hàng phạm vi 30 ngày) Trong Chuẩn mực Kế toán quốc tế Chuẩn mực Kế tốn Việt Nam Số 14 có xác định số tình bán hàng phức tạp nêu Trên thực tế kiểm tốn, tình diễn ngày nhiều phát triển giao dịch thay đổi môi trường điều kiện kinh doanh mà sách kế toán, chuẩn mực kế toán,… chưa theo kịp Trong trường hợp này, kiểm toán viên cần ý tới số vấn đề phát sinh: Thời điểm phù hợp cho việc ghi nhận doanh thu Tác động điều khoản bất thường thời điểm quyền sở hữu chuyển giao cho khách hàng Doanh thu ghi nhận hàng hóa chuyển giao hàng Phương pháp kế toán phù hợp ghi nhận nghiệp vụ bán hàng thực với trợ giúp (bên ngồi) tình khơng bình thường số lượng hàng bán bị trả lại khơng thể dự đốn Câu hỏi 4.7: Anh/chị minh họa trường hợp ghi nhận doanh thu để thấy khó khăn xác định thời điểm ghi nhận doanh thu theo Chuẩn mực Kế tốn Việt Nam Trả lời: Ví dụ, ghi nhận doanh thu ngành hàng không: Việc ghi nhận doanh thu vào thời điểm bán vé hay thời điểm thủ tục với khách hàng kết thúc, hay thời điểm khác Trong trường hợp này, thời điểm ghi nhận doanh thu cần xác định rõ quan hệ với thời gian bay khách hàng cần tính tới khả khách hủy vé Vì vậy, việc ghi nhận vào thời điểm bán hay thời điểm khác chứa đựng rủi ro ghi nhận doanh thu 86 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Các khoản phải thu khách hàng khoản mục bảng cân đối kế toán liên quan tới chu kỳ doanh thu Việc đánh giá tăng doanh thu thường dẫn tới khoản phải thu khách hàng bị đánh giá tăng Sự đảm bảo kiểm toán viên tài khoản doanh thu không chứa đựng sai phạm trọng yếu đạt từ kiểm toán khoản phải thu khách hàng Thơng thường, kiểm tốn viên dành hầu hết thời gian cho mục tiêu kiểm toán liên quan tới tồn đánh giá khoản mục phải thu khách hàng Điều quan trọng để nhận thức hữu cần thiết cho đánh giá không đủ đảm bảo đánh giá đắn Chẳng hạn, khách hàng nhận thức tồn nợ khơng có đủ nguồn lực để tốn Tồn xảy Thời điểm nội dung thủ tục kiểm toán dựa vào đánh giá kiểm tốn viên rủi ro mơi trường tương ứng với sở dẫn liệu Nếu rủi ro môi trường mức thấp, kiểm tốn viên giảm số lượng khoản mục kiểm tra, thực thử nghiệm vào thời điểm trước kết thúc năm sử dụng thủ tục có sức thuyết phục Mặt khác, rủi ro môi trường đánh giá mở mức tối đa, kiểm toán viên lựa chọn thủ tục kiểm toán cung cấp đảm bảo chắn cao sai phạm phát hiện, giao nhiệm vụ cho kiểm tốn viên có kinh nghiệm, thực nhiều thủ tục kiểm toán số dư tài khoản vào ngày kết thúc năm vào trước ngày kết thúc năm Thủ tục kiểm toán sử dụng rộng rãi gửi thư xác nhận khách hàng để hỏi họ tồn số lượng khoản nợ họ với công ty khách hàng Theo GAAS xác nhận khoản phải thu khách hàng yêu cầu hầu hết trường hợp Trọn vẹn Kiểm tra tính trọn vẹn doanh thu phải thu khách hàng khó trừ khách hàng có hệ thống kiểm sốt nội mạnh để đảm bảo tất nghiệp vụ ghi nhận Nếu khơng có hệ thống kiểm soát nội tốt, hệ thống kế toán đảm bảo, thực đánh số trước hoá đơn vận chuyển hố đơn bán hàng khả có số nghiệp vụ bán hàng khơng ghi chép cao Nếu chứng từ có liên quan khơng đánh số trước, kiểm tốn viên phải xem xét thủ tục kiểm tốn thay thế, thơng thường là: Tăng cường thủ tục phân tích chẳng hạn phân tích hồi quy doanh thu giá vốn hàng bán so sánh doanh thu ghi nhận với sản lượng sản xuất (đối với doanh nghiệp sản xuất), Thực thủ tục kiểm tra chia cắt kỳ kế toán để tập trung vào nghiệp vụ ghi chép năm tài để xác định khả nghiệp vụ năm sau ghi vào năm Đánh giá Hai câu hỏi đánh giá liên quan trực tiếp tới kiểm toán viên: Thứ nhất, doanh thu phải thu khách hàng ghi nhận ban đầu với giá trị? Thứ hai, khách hàng thu hồi khoản nợ phải thu thời gian (đúng giá trị thuần)? 102 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Câu hỏi thứ liên quan tới xác định trình xử lý thủ tục kiểm toán hoạt động xác nhận Câu hỏi thứ hai liên quan tới vấn đề khó xác định khả dự phịng phải thu khó đòi Quyền nghĩa vụ Ở nước khác, số cơng ty bán khoản phải thu khách hàng cho ngân hàng tổ chức tài giữ ngun trách nhiệm thu hồi khoản phải thu khoản nợ tỷ lệ thu hồi thấp mức sàn cụ thể Trong trường hợp này, kiểm toán viên nên xem xét tồn hợp đồng kiểm tốn xem xét gửi thư xác nhận cho ngân hàng khoản nợ không chắn Kiểm toán viên nên thực thẩm vấn xem xét báo cáo họp ban giám đốc để phát khoản phải thu chiết khấu Trình bày thể Quy mơ trọng yếu khoản phải thu tài khoản phải thu bên liên quan doanh thu nên trình bày báo cáo tài Thủ tục kiểm toán cung cấp chứng cần thiết thủ tục bao gồm việc xác nhận từ ngân hàng tổ chức tài chính, xem xét hợp đồng vay, báo cáo ban giám đốc bảng tổng hợp khoản phải thu khách hàng, thẩm vấn ban quản trị 4.3.3 Thủ tục kiểm toán chuẩn khoản phải thu khách hàng Mặc dù kiểm toán khác nhau, hầu hết kiểm toán viên phải thực thủ tục kiểm toán chuẩn phải hiểu, đánh giá "tuổi" khoản phải thu xác nhận khoản phải thu khách hàng có liên quan 4.3.3.1 Đánh giá thời gian thu hồi nợ phải thu Kiểm toán viên thường lại tổng hợp nợ phải thu người mua công ty khách hàng, xác định số dư khoản mục phải thu khách hàng sử dụng chương trình kiểm tốn phổ biến (GAS) để xác định thông tin "tuổi" khoản nợ Trên sở đó, xác định khoản phải thu khách hàng nợ kéo dài theo khoảng thời gian xác định, chẳng hạn 30, 60 hay 90 ngày, Trong trường hợp khách hàng tính số dư khoản mục tổng hợp thời gian nợ khoản phải thu khách hàng (theo thời gian nợ) kiểm tốn viên nên kiểm tra tính tốn kiểm tra thời gian nợ có xác khơng để đảm bảo q trình ghi chép khoản phải thu đầy đủ Kiểm toán viên nên kiểm tra lại thuyết minh khoản mục này, kiểm tra khớp sổ tài khoản phải thu khoản mục bảng cân đối kế tốn cơng ty khách hàng, kiểm tra thời gian nợ để đảm bảo nhân viên cơng ty khách hàng phần mềm kế tốn trình bày Nhiều cơng ty gặp phải hàng loạt vấn đề khó khăn thuật tốn việc áp dụng việc toán phần áp dụng làm trịn số tốn số dư tài khoản hoá đơn cụ thể tốn khơng ý uỷ nhiệm chi người mua Thơng thường kiểm tốn viên sử dụng bảng tổng hợp thời gian khoản nợ phải thu mục đích sau: ACC509_Bai 4_v1.0011105225 103 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Để chọn số dư tài khoản gắn với khách hàng cụ thể cho việc gửi thư xác nhận Để nhận diện số lượng khoản phải thu đối tượng khác phân biệt với phải thu khách hàng trình bày báo cáo tài Giúp kiểm tốn viên xác định sở tính hợp lý việc lập dự phịng phải thu khó địi Ghi nhớ Trong trình kiểm tra tài khoản phải thu khách hàng cần lưu ý tới trường hợp tài khoản có số dư bên có Đối với trường hợp này, kiểm toán viên phải phân loại chúng khoản nợ phải trả thay nợ phải thu Kiểm toán viên cần phát khả thu hồi khoản nợ phải thu sau thời điểm kết thúc năm tài 4.3.3.2 Xác nhận khoản phải thu khách hàng Xác nhận khoản phải thu cung cấp cho kiểm tốn viên chứng từ bên tồn khoản phải thu khách hàng ghi nhận Ngoài ra, xác nhận cách thức quan trọng để thu thập chứng định giá kịp thời Theo thông lệ quốc tế, xác nhận khoản phải thu sử dụng phổ biến kiểm toán Xác nhận kết hợp với trắc nghiệm công việc (nghiệp vụ) để xác minh phát sai phạm liên quan đến khoản thu khơng có thật, đến số tiền cịn chưa rõ ràng trở thành khoản nợ khó địi hay khơng địi Mặc dù xác nhận khơng bảo đảm phát sai lầm nói tin cậy trắc nghiệm nghiệp vụ tạo chứng từ người độc lập bên ngồi đơn vị kiểm tốn Tuy nhiên, xác nhận có khả phát hết khoản bỏ sót dựa vào bảng kê khoản phải thu thường khơng có nghiệp vụ bỏ sót khoản bỏ sót thân người mua khơng có liên quan khơng xác minh Do đó, việc kết hợp trắc nghiệm nghiệp vụ cách hệ thống với xác nhận đòi hỏi tất yếu Tất nhiên trắc nghiệm nghiệp vụ cho thấy hệ thống kiểm sốt nội có hiệu lực xác nhận khoản phải thu cần giảm bớt ngược lại Các chuẩn mực thực hành thường yêu cầu kiểm toán viên sử dụng cách thức xác nhận khoản phải thu ngoại trừ trường hợp sau: Khoản phải thu khách hàng không trọng yếu Việc sử dụng thư xác nhận khơng đem lại hiệu Một kiểm tốn viên xác định tính hiệu việc gửi thư xác nhận người mua hàng từ chối việc xác nhận số dư khoản phải thu kỳ trước kiểm toán viên khơng có lý để tin kỳ họ làm ngược lại Hoặc kiểm tốn viên khơng có lý để tin người mua hàng khơng có điều kiện phù hợp để trả lời thư xác nhận Đánh giá kiểm toán viên rủi ro môi trường thấp đánh giá (có đủ chứng từ thủ tục kiểm toán khác) đủ để giảm rủi ro kiểm toán tới mức rủi ro kiểm toán chấp nhận 104 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm tốn chu kỳ bán hàng thu tiền Thơng tin yêu cầu xác nhận viết thư xác nhận phải khách quan thẩm tra độc lập người mua thực ghi chép họ Có loại xác nhận phổ biến sử dụng cho xác nhận khoản phải thu xác nhận khẳng định, xác nhận phủ định xác nhận mở Xác nhận khẳng định (Positive Confirmations) gọi xác nhận tích cực: thơng báo nợ (người mua) Giấy yêu cầu xác nhận khoản nợ tiền hàng chủ nợ (người bán): đúng, sai, có phần lưu ý Trong trường hợp này, Giấy yêu cầu xác nhận dạng kiểm toán viên trả lời Bảng 4.3 ví dụ thư xác nhận dạng khẳng định Xác nhận phủ định (Negative Confirmations) hay gọi xác nhận từ chối: thông báo nợ (người mua) họ khơng đồng tình với số tiền ghi Giấy u cầu xác nhận đính kèm báo cáo hàng tháng người mua Trong Bảng 4.4, thấy ví dụ thư xác nhận dạng phủ định mà kiểm toán viên lập gửi cho người mua công ty khách hàng xác nhận khoản nợ phải thu Xác nhận mở (Open Confirmations): dạng xác nhận cơng ty khách hàng u cầu người mua hàng cung cấp cho kiểm toán viên khoản mục chi tiết số dư khoản phải trả người bán Mức độ khác biệt số dư phải trả người mua cung cấp số dư phải thu công ty khách hàng cung cấp chuyển cho kiểm tốn viên cơng ty khách hàng Dạng xác nhận thường không sử dụng phổ biến khoản phải thu khách hàng lại sử dụng phổ biến xác nhận khoản phải trả công ty khách hàng Với xác nhận khẳng định, chưa nhận trả lời, kiểm tốn viên làm thêm trình tự xác minh Do đó, xác nhận chứng đáng tin cậy xác nhận phủ định Ngược lại, với xác nhận phủ định, việc không trả lời không coi phủ định người mua khơng biết có u cầu xác nhận Bù lại, xác nhận phủ định có chi phí nên với số tiền thực nhiều xác nhận phủ định xác nhận khẳng định Quyết định loại xác nhận tuỳ thuộc vào phán đốn kiểm tốn viên Phương hướng chung đưa cho tình cần sử dụng xác nhận khẳng định là: Khi có số tài khoản phải thu (tài khoản chi tiết theo nợ) có quy mơ (số tiền) lớn Khi có để khẳng định người mua xem thường việc xác nhận (như tỷ lệ trả lời xác nhận khẳng định kỳ trước đạt thấp chẳng hạn) Khi có nghi vấn tài khoản phải thu (chi tiết theo nợ) chứa đựng khả sai phạm Khi có văn u cầu người mơi giới thương gia phải thực để bảo đảm lành mạnh hoạt động thương mại ACC509_Bai 4_v1.0011105225 105 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Bảng 4.3: Thư xác nhận dạng khẳng định CÔNG TY SẢN XUẤT VẬT LIỆU XÂY DỰNG MAKEENO Số 435, Đội Cấn, Ba Đình, Hà Nội Ngày 10 tháng năm 2010 Kinh gửi: CÔNG TY XÂY DỰNG DÂN DỤNG VUCC Địa chỉ: Số 543, Đội Nhân, Ba Đình, Hà Nội Các kiểm toán viên độc lập gồm Micheal Hùng, Victor Dung thực kiểm tốn báo cáo tài hàng năm cơng ty chúng tơi Xin q cơng ty xác nhận số dư tài khoản phải thu vào ngày 31 tháng 12 năm 2009 theo ghi chép chúng tơi 450.890.000 VNĐ Xin q cơng ty ghi vào khoảng trống phía số liệu thống với ghi chép q cơng ty Nếu có khác nhau, xin ghi rõ thông tin để cung cấp cho kiểm toán viên nhằm làm rõ khác Xin gửi trực tiếp thư phản hồi cho kiểm tốn viên Micheal Hùng, Victor Dung, Cơng ty Kiểm toán tư vấn xuyên quốc gia MASC, số 1009, Kim Mã, Ba Đình, Hà Nội Xin đừng gửi khoản toán tài khoản cho kiểm toán viên chúng tơi Trân trọng, (Ký) Micheal Huy Kiểm sốt viên Công ty sản xuất vật liệu xây dựng Makeeno Gửi tới: Kiểm toán viên độc lập Micheal Hùng, Victor Dung Số dư phải thu Công ty sản xuất vật liệu xây dựng Makeeno vào ngày 31 tháng 12 năm 2009 với số tiền: 450.890.000 VNĐ, hồn tồn xác, ngoại trừ: Chữ ký: Tiêu đề: Ngày: 106 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Bảng 4.4: Thư xác nhận dạng phủ định CÔNG TY SẢN XUẤT VẬT LIỆU XÂY DỰNG MAKEENO Số 435, Đội Cấn, Ba Đình, Hà Nội Ngày 10 tháng năm 2010 Kinh gửi: CÔNG TY XÂY DỰNG DÂN DỤNG VUCC Địa chỉ: Số 543, Đội Nhân, Ba Đình, Hà Nội Các kiểm tốn viên độc lập chúng tơi thực kiểm tốn báo cáo tài hàng năm Theo ghi chép chúng tơi số dư tài khoản phải thu vào ngày 31 tháng 12 năm 2009 450.890.000 VNĐ Nếu số dư không đúng, xin q cơng ty thơng báo cho kiểm toán viên, Micheal Hùng, Victor Dung, khác biệt cách ghi lại vào chỗ trống Không cần thiết phải gửi lại số dư thống với ghi chép q cơng ty Xin đừng gửi khoản toán tài khoản cho kiểm tốn viên chúng tơi Xin gửi trực tiếp thư phản hồi cho kiểm toán viên Micheal Hùng, Victor Dung, Cơng ty Kiểm tốn tư vấn xuyên quốc gia MASC, số 1009, Kim Mã, Ba Đình, Hà Nội Trân trọng, (Ký) Victor Hung Kiểm sốt viên Công ty sản xuất vật liệu xây dựng Makeeno Gửi tới: Kiểm toán viên độc lập Micheal Hùng, Victor Dung Số dư phải thu Công ty sản xuất vật liệu xây dựng Makeeno vào ngày 31 tháng 12 năm 2009 với số tiền: 450.890.000 VNĐ, không thống với ghi chép Chữ ký: Tiêu đề: Ngày: Câu hỏi 4.17: Theo anh/chị, kiểm toán viên sử dụng thư xác nhận dạng phủ định nào? Trả lời: Kiểm toán viên sử dụng thư xác nhận dạng phủ định tồn điều kiện sau đây: Có số lượng lớn số dư tài khoản phải thu khách hàng với số tiền nhỏ Mức đánh giá rủi ro môi trường khoản phải thu nghiệp vụ bán hàng thấp Kiểm tốn viên có lý tin người mua dường quan tâm tới yêu cầu xác nhận - Trường hợp này, người mua có ghi chép độc lập giúp họ đánh giá, họ có thời gian thực hiện, gửi thư xác nhận trở lại cho kiểm toán viên có chênh lệch số tiền mà họ cịn phải trả Trong thực xác nhận, vấn đề quan trọng kiểm toán viên cần phải quan tâm thời gian gửi thư xác nhận Thư xác nhận gửi đến người mua để trắc nghiệm số dư tài khoản phải thu ghi Bảng Cân đối kế toán ACC509_Bai 4_v1.0011105225 107 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Câu hỏi 4.18: Theo anh/chị, kiểm toán viên nên gửi thư xác nhận vào thời điểm nào? Trả lời: Ngày gửi Giấy xác nhận cần gần với ngày lập Bảng Tuy nhiên, u cầu phải hồn thành cơng việc kiểm toán thời gian gấp nên Giấy xác nhận phải gửi vào ngày trước lập Bảng Trường hợp chấp nhận hệ thống kiểm sốt nội hữu hiệu khơng có rủi ro dẫn đến khả toán Do vậy, định xác nhận khoản phải thu trước ngày cuối năm cần trắc nghiệm nghiệp vụ xảy ngày xác nhận ngày lập Bảng cân đối kế tốn Ghi nhớ Cơng ty khách hàng có nhiều khách hàng với quy mơ nợ phải thu người mua khác Mặt khác, kiểm tốn viên cơng ty kiểm tốn lại có ràng buộc khác thời gian, chi phí, kiểm tốn viên phải xác định số lượng xác nhận lựa chọn đối tượng để gửi thư xác nhận Câu hỏi 4.19: Kiểm toán viên phải xem xét nhân tố thực gửi thư xác nhận? Trả lời: Có nhiều nhân tố ảnh hưởng đến số lượng xác nhận phải gửi như: Mức đồng quy mô khoản phải thu: Nếu tất tài khoản phải thu có quy mơ xấp xỉ xác nhận cần có quy mô tài khoản rải hàng loạt số tiền khác Loại xác nhận sử dụng: Với xác nhận phủ định Giấy xác nhận gửi rõ ràng phải lớn xác nhận khẳng định Tính trọng yếu khoản phải thu: Nếu số dư khoản phải thu có quy mơ lớn so với số dư tài sản khác kích cỡ mẫu chọn lớn Số lượng khoản phải thu: Tất nhiên, số xác nhận gửi nhiều với đơn vị chuyên bán hàng với quy mơ lớn, chủng loại hàng hố nhiều quan hệ mua bán mở rộng nhiều người mua ngược lại Khả phá sản khách hàng nhân tố tương tự ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán dự kiến Những kết đánh giá hệ thống kiểm soát nội trắc nghiệm sử dụng Những kết xác nhận năm trước Về khoản mục phải chọn để xác nhận, kiểm toán viên cần ý đến quy mô số dư độ dài thời gian khoản phải thu Thông thường, trọng điểm xác nhận số dư lớn kéo dài nhiều tháng Tuy nhiên cần kết hợp chọn ngẫu nhiên khoản lại Khi nhận kết xác nhận mà có sai lệch, kiểm tốn viên phải thực việc phân tích sai lệch để xác định lý dẫn đến khoản chênh lệch sổ sách xác nhận Thông thường, chênh lệch bao gồm: Người mua chưa không nhận hàng: Độ trễ ghi sổ so với thời điểm bán hàng thường bên bán ghi sổ vào ngày vận chuyển bên mua ghi sổ vào ngày nhận hàng Vì vậy, cần khảo sát cụ thể để nhận định ranh giới hàng đường với hàng không vận chuyển không đến người mua 108 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Khoản tiền phải thu ghi sổ toán: Yếu tố xuất tiền cịn chuyển, tiền tới chưa ghi sổ, bỏ sót khơng ghi sổ, gian lận để biển thủ tiền thu bán hàng Sai lệch trình ghi sổ bán hàng: Nghiệp vụ bán hàng ghi sổ vận chuyển Có thể sau lại phát sinh sai sót như: tính giá hàng hố, hàng hố hư hỏng, người mua khơng nhận đủ số lượng hàng Cần khảo sát định giá trọn vẹn loại nghiệp vụ tương tự Hàng bán bị trả lại: Chênh lệch sổ sách với xác nhận bao gồm khoản hàng bán bị trả lại ghi chép khơng thủ tục giao trả chưa hồn tất Để xác minh rõ chênh lệch cần khảo sát yếu tố phần chênh lệch khác Câu hỏi 4.20: Theo anh/chị, kiểm toán viên cần phải theo dõi xử lý thư xác nhận không trả lời nào? Trả lời: Trong trình sử dụng kỹ thuật xác nhận, kiểm toán viên phải theo dõi xử lý thư xác nhận không trả lời thường thực theo trình tự chặt chẽ Thông thường, không nhận thư xác nhận gửi lần thứ nhất, cần gửi tiếp lần thứ hai Nếu sau lần thứ hai không nhận được, cần có cách thức hỗ trợ để xét tính hiệu lực số dư tài khoản Theo đó, với xác nhận khẳng định không phản hồi từ người mua thực cách hỗ trợ sau: Trắc nghiệm khoản thu tiền mặt thư xác nhận không phản hồi khoản phải thu khơng có hiệu lực có thoả thuận trả tiền vào thời gian xác nhận Do việc xem xét chứng thu tiền mặt thông qua đối chiếu chứng từ nhận tiền sổ chi tiết khoản phải thu cách thức hỗ trợ tích cực cho giấy xác nhận khoản phải thu chưa phản hồi khoản không ăn khớp nghiệp vụ bán hàng không thu tiền với số tiền thu kèm theo chứng cụ thể Thẩm tra chứng từ bán hàng thu tiền hoá đơn bán hàng để định rõ bên mua ngày lập hố đơn để tính tiền cho người mua; Chứng từ vận chuyển để xác định hiệu lực nghiệp vụ vận chuyển Ghi nhớ Việc thực cách thức hỗ trợ tuỳ thuộc vào tính trọng yếu khoản xác nhận không phản hồi, vào loại sai lầm phát xác nhận trả lời đánh giá kiểm toán viên hệ thống kiểm soát nội Tuy nhiên, điều kiện bình thường nên làm cách thức hỗ trợ vừa để xác minh bổ sung, vừa làm sở suy luận từ mẫu chọn đến quần thể mẫu Sau thu thập xử lý xác nhận, kể thủ tục hỗ trợ, cần thẩm tra lại hệ thống kiểm soát nội sở phân tích phù hợp sai lệch vừa phát với đánh giá ban đầu hệ thống kiểm soát Đồng thời cần thực khoa học việc suy rộng từ mẫu chọn đến quần thể khoản phải thu chênh lệch từ xác minh không ảnh hưởng nhiều đến khoản mục phải thu Trên sở có định cuối số dư khoản phải thu qua xác nhận tập hợp chứng kèm theo ACC509_Bai 4_v1.0011105225 109 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền 4.3.3.3 Kiểm tra dự phịng phải thu khó địi Phải thu khách hàng đánh giá theo giá trị thực tức tổng giá trị phải thu khách hàng trừ dự phịng phải thu khó địi Việc ước tính dự phịng phải thu khó địi mục tiêu khó kiểm tốn thời điểm kiểm tốn khơng có câu trả lời Việc ước tính phải phản ánh tình trạng kinh tế người mua, điều kiện kinh tế mong muốn toán theo thông tin ngầm định Phương pháp để thực việc ước tính dự phịng phải thu khách hàng phù hợp khác khách hàng khác Điều phụ thuộc nhiều vào ưu sách tín dụng cơng ty khách hàng, thân môi trường hoạt động kinh doanh Trong nhiều công ty, việc ước tính dự phịng có ảnh hưởng tới lợi nhuận đơn vị Trong kiểm tốn báo cáo tài phải thu khách hàng đánh giá khoản mục trọng yếu Vì vậy, kiểm tốn viên phải đạt hiểu biết cách thức mà ban quản trị thực ước tính xố sổ khoản phải thu khó địi Ghi chép dự phịng phải thu khó địi xác định chi phí ghi nhận tương ứng cho năm lập khoản dự phòng Dự phòng phải thu khó địi phản ánh ước tính tốt ban quản trị vào cuối năm khoản phải thu khách hàng có khả khơng thu hồi Kiểm tốn viên nên tìm hiểu cách thức mà ban quản trị thực ước tính sử dụng kết hợp cách thức để đánh giá hợp lý khoản dự phòng ước tính Những cách thức áp dụng là: Xem xét kiểm tra q trình ước tính dự phịng phải thu khó địi ban quản trị Phát triển mơ hình độc lập để ước tính dự phịng phải thu khó địi áp dụng mơ hình cho năm dựa vào kinh nghiệm điều kiện kinh tế Xem xét kiện xảy sau nghiệp vụ xảy trước để hồn thành cơng việc, chẳng hạn việc thu tiền sau Ghi nhớ Các khoản tiền bán hàng thu cần xố sổ tổn thất tài nhiều nguyên nhân khác kể khả xảy thiếu sót thủ tục bán hàng đến khả gian lận để biển thủ khoản tiền thực tế thu Do vậy, cần trắc nghiệm toàn diện khoản tiền, hàng xố sổ Thủ tục thơng thường cho trắc nghiệm thẩm tra lại việc xét duyệt xố sổ người có trách nhiệm Trong trường hợp cần thiết phải xem xét môi trường kiểm soát thủ tục kiểm soát đặc biệt đặc tính người giao quyền xét duyệt quan hệ kinh tế phân cách nhiệm vụ người ghi sổ với người phê duyệt xoá sổ 4.3.3.4 Vận dụng kỹ thuật kiểm tra tính kỳ Kiểm tra tính kỳ kỹ thuật áp dụng nghiệp vụ bán hàng, hàng bán bị trả lại, nghiệp vụ thu tiền từ ghi chép doanh nghiệp để cung cấp chứng chứng minh nghiệp vụ ghi kỳ Kỹ 110 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền thuật kiểm tra thực vào trước vài ngày sau vài ngày tính từ ngày lập bảng cân đối kế toán Rủi ro lớn việc ghi chép nghiệp vụ khơng kỳ kế tốn xảy q trình chia cắt kỳ kế tốn Việc mở rộng kiểm tra chia cắt kỳ kế toán dựa vào đánh giá kiểm toán viên tính hiệu hoạt động kiểm sốt tính kỳ cơng ty khách hàng Nếu khách hàng có hệ thống kiểm sốt tính kỳ tốt, kiểm tốn viên giảm kiểm tra Tuy nhiên, nên biết hệ thống kiểm sốt bị "q sức" kiểm toán viên phát rủi ro mức cao có liên quan tới nghiệp vụ ghi chép kỳ Trong bảng khoản mục kiểm tra để xác định xem tính kỳ có đảm bảo hay khơng Bảng 4.5: Kiểm tra tính kỳ Khoản mục Nội dung kiểm tra Doanh thu Chứng từ vận chuyển, doanh thu ghi nhận Hàng bán bị trả lại Báo cáo nhận được, số tiền ghi giảm tài khoản phải thu khách hàng Thu tiền Tiền gửi ngân hàng, tiền mặt két Nếu kiểm toán viên xác định kiểm toán vào thời điểm kết thúc năm, kiểm tốn viên nên nhận biết ghi lại giấy làm việc ghi chép lần vận chuyển cuối cùng, ghi chép khoản phải thu, ghi chép số dư tiền mặt Kiểm tra tính kỳ doanh thu Kiểm tra tính kỳ doanh thu thực theo hai cách: Kiểm toán viên chọn mẫu nghiệp vụ bán hàng liên tục thời gian gần trước sau ngày kết thúc năm để xác định thời điểm ghi chép Kiểm tốn viên xác định xem doanh thu có ghi kỳ hay không cách kiểm tra điều khoản chuyển giao ngày chuyển giao hàng Kiểm tốn viên kiểm tra hợp đồng bán hàng để xác định tồn điều khoản dẫn tới việc ghi chép doanh thu hoãn lại Chẳng hạn quyền trả lại hàng người mua, điều khoản bổ sung việc thực người bán, xác suất thu hồi tiền từ người mua kiện xảy tương lai, Nếu ngày vận chuyển đáng tin cậy (được lưu liệu điện tử) kiểm tốn viên sử dụng phần mềm kiểm toán để xác định khoản doanh thu bán hàng ghi không kỳ Kiểm tra tính kỳ hàng bán bị trả lại Công ty khách hàng nên ghi lại tài liệu mặt hàng mà người mua trả lại cách sử dụng báo cáo hàng bán bị trả lại Các báo cáo thường rõ nội dung ngày trả lại, diễn giải, điều kiện, số lượng hàng trả lại Kiểm tốn viên chọn số báo cáo hàng bán bị trả lại phát hành kỳ kiểm tra xem việc ghi giảm nợ phải trả có thực kỳ hay không ACC509_Bai 4_v1.0011105225 111 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền 4.3.3.5 Vận dụng thủ tục phân tích tài khoản chu kỳ doanh thu Trong nhiều trường hợp, thủ tục phân tích cung cấp chứng kiểm tốn thuyết phục chứng thu từ kiểm tra chi tiết Thủ tục phân tích hiệu nhận diện sai phạm tiềm tàng kết hợp chứng tính đắn số dư tài khoản cụ thể Khi xem xét việc sử dụng thủ tục phân tích, kiểm tốn viên nên xác định xem có chứng hỗ trợ cho việc giải thích ban quản trị phát khơng mong muốn hay khơng Phân tích tỷ suất, phân tích xu hướng kiểm tra tính hợp lý ba nội dung phân tích sử dụng hữu ích chu kỳ Phân tích tỷ suất Tỷ suất cung cấp chứng đánh giá khoản phải thu dự phịng phải thu khó địi Các tỷ suất sử dụng chu kỳ là: Tỷ suất quay vòng khoản phải thu số ngày quay vòng khoản phải thu Tỷ lệ khoản phải thu khách hàng tài sản lưu động Phân tích "tuổi" khoản phải thu (phân tích thời gian nợ hạn) Tỷ lệ dự phịng phải thu khó địi so với khoản phải thu khách hàng Tỷ lệ nợ khó địi so với doanh thu bán chịu Mức trung bình số dư nợ phải thu khách hàng Phân tích tỷ suất cung cấp hiểu biết liên quan tới tính đầy đủ, tồn đánh giá nghiệp vụ liên quan tới phải thu khách hàng Chẳng hạn, kiểm tốn viên tính tỷ suất: Doanh thu tháng trước so với tổng doanh thu Tỷ lệ giảm giá so với doanh thu bán chịu Tỷ lệ hàng bán bị trả lại giảm giá hàng bán so với doanh thu Tỷ lệ thu lợi nhuận so với tỷ lệ lãi suất trả chậm cho khoản phải thu Kiểm toán viên so sánh tỷ lệ năm với kỳ vọng, chẳng hạn so với ngành, so với đơn vị hoạt động ngành Kiểm tốn viên thẩm vấn ban quản trị kết bất thường mà kiểm toán viên phát Một số cơng ty kiểm tốn độc lập kiểm toán số ngành định thường phát triển hiểu biết ngành họ, tính tốn tỷ suất phục vụ cho mục đích so sánh Phân tích xu hướng Phân tích xu hướng sử dụng đơn giản tính thay đổi giá trị tỷ lệ % số dư tài khoản so với năm trước Phân tích mang tính so sánh doanh thu kỳ kỳ trước thay đổi cụ thể Kiểm tốn viên nên tìm hiểu giải thích thay đổi giao động bất thường Trong q trình so sánh, kiểm tốn viên không quan tâm tới tỷ lệ lãi gộp mà quan tâm tới việc chiết khấu chấp nhận, hàng bán bị trả lại, phê chuẩn nợ, doanh thu 112 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Giá trị thông tin nâng lên phân tích riêng rẽ cho dòng sản phẩm, chi nhánh, cách phân loại khác Cụ thể, phân tích cung cấp chứng kết hợp tính trọn vẹn, tồn đánh giá nghiệp vụ chu kỳ Kiểm toán viên nên thu thập chứng đáng tin cậy để củng cố bác bỏ giải thích ban quản trị Kiểm tra tính hợp lý Tính hợp lý số dư tài khoản phải thu xác định tính tốn tương đối đơn giản Chẳng hạn, tính doanh thu cho th phịng cơng ty cho th văn phịng doanh thu từ bán vé trung tâm chiếu phim ước tính sở tỷ lệ th phịng tỷ lệ người đến xem trước Phân tích hồi quy sử dụng để ước tính doanh thu hàng tháng dòng sản phẩm cho năm dựa vào mối quan hệ với doanh thu năm trước với yếu tố biến đổi độc lập với doanh thu giá vốn hàng bán chi phí bán hàng ACC509_Bai 4_v1.0011105225 113 Bài 4: Kiểm tốn chu kỳ bán hàng thu tiền TĨM LƯỢC CUỐI BÀI Chu kỳ bán hàng chu kỳ kiểm toán báo cáo tài Mặc dù nhà quản trị quan tâm tới phát triển cấu trúc kiểm soát nội việc ghi nhận nghiệp vụ chu kỳ bán hàng thu tiền sai phạm chu kỳ tồn Một số nghiệp vụ bán hàng diễn phức tạp thơng thường tạo khó khăn q trình thực kiểm toán Kiểm toán viên phải thực đồng thời, vừa thu thập hiểu biết trình ghi chép vừa kiểm tra hiệu lực trình ghi chép nghiệp vụ công ty khách hàng mục tiêu nghiệp vụ nhằm đánh giá rủi ro môi trường chu kỳ Một số thử nghiệm kiểm sốt thực cách có hiệu cách lựa chọn mẫu nghiệp vụ bán hàng có liên quan Hiểu biết mối quan hệ nghiệp vụ, tài khoản, sở dẫn liệu, sai sót chấp nhận được, tính thuyết phục thủ tục kiểm soát thay yếu tố rủi ro khác cho phép kiểm tốn viên xây dựng chương trình kiểm tốn phù hợp Khi định rủi ro phát mức tương đối thấp, kiểm toán viên nên lựa chọn thủ tục kiểm toán “mạnh”, thực chúng vào cuối năm số lượng lớn nghiệp vụ/số dư Khi rủi ro phát mức trung bình cao, kiểm tốn viên sử dụng thủ tục mức độ thấp hơn, thực chúng vào thời điểm trước kết thúc năm tài chính, số lượng nghiệp vụ/số dư 114 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền CÂU HỎI ÔN TẬP Liệt kê tài khoản có liên quan chu kỳ doanh thu Mơ tả mối liên hệ tài khoản ảnh hưởng tới kiểm tốn chu kỳ? Những trình chủ yếu chu kỳ liên quan tới việc hình thành nghiệp vụ ghi chép nghiệp vụ mua? Liệt kê chứng từ chủ yếu có liên quan tới q trình? Giải thích nhân tố chủ yếu có xu hướng làm cho nghiệp vụ bán hàng có rủi ro cao loại nghiệp vụ khác? Liệt kê nhân tố ảnh hưởng tới rủi ro tiềm tàng nghiệp vụ bán hàng Những yếu tố ảnh hưởng tới việc phát triển kiểm toán doanh thu? Thử nghiệm song song gì? Trình bày mối liên hệ mục tiêu kiểm toán, sở dẫn liệu số dư tài khoản thủ tục kiểm toán chu kỳ bán hàng Giải thích việc thu thập chứng kiểm tốn khoản phải thu khách hàng cung cấp chứng doanh thu nghiệp vụ liên quan? Ưu nhược điểm việc thực thử nghiệm trực tiếp số dư tài khoản trước ngày lập bảng cân đối kế tốn gì? Phân biệt loại xác nhận: phủ định, khẳng định, xác nhận mở 10 Cuộc kiểm tốn doanh thu cung cấp hội tốt cho việc kiểm tra số dư tài khoản doanh thu phải thu khách hàng nào? ACC509_Bai 4_v1.0011105225 115 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền BÀI TẬP TÌNH HUỐNG Bài 4.1 Khi chọn mẫu tài khoản phải thu khách hàng để gửi thư xác nhận, kiểm toán viên phát nhiều địa khách hàng số hòm thư bưu điện Vậy tình kiểm tốn viên nên hành động sao? Bài 4.2 Trong kiểm toán, việc rà soát khoản doanh thu bị trả lại khoản giảm trừ khác xảy vào giai đoạn sát sau ngày kết thúc niên độ nhằm mục đích gì? Bài 4.3 Khi kiểm tốn chu trình bán hàng thu tiền Cơng ty Eden năm 2008 phát sai sót sau: Ghi hoá đơn bán hàng phát sinh ngày 10/01/2009 vào kết kinh doanh năm 2008 theo giá bán chưa thuế 150.000.000đ (VAT 10%), giá vốn hàng bán 100.000.000đ, chưa thu tiền Bỏ sót nghiệp vụ nhận hàng ngày 28/12/2008 trị giá 150.000.000đ đến 31/12/2008 hoá đơn chưa tiền hàng chưa toán Thanh toán bù trừ nợ phải trả khách hàng V vào nợ phải thu Công ty E làm giảm nợ phải thu Cơng ty E từ 230.000.000đ xuống cịn 50.000.000đ Số tiền thu từ việc cho thuê cửa hàng từ tháng 07/2008 đến tháng 12/2008 không ghi sổ 260.000.000đ bị biển thủ (không thường xuyên) Công ty mua thiết bị bán hàng, giá mua chưa thuế GTGT 600.000.000 VNĐ đưa vào ngày 01/03/2008, không ghi tăng TSCĐ mà hạch tốn trực tiếp vào chi phí phận năm Biết tỷ lệ khấu hao loại tài sản 12% năm Yêu cầu: Nêu ảnh hưởng (nếu có) sai sót đến khoản mục Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết kinh doanh, đến người đọc báo cáo tài qua tiêu tài Khái quát ý nghĩa thủ tục kiểm tốn thích hợp việc phát sai sót Lập bút tốn điều chỉnh (nếu có) Nêu rõ điểm phối hợp cần thiết thực chu trình kiểm toán khác? Bài 4.6 Giả sử bạn chủ nhiệm kiểm toán, phụ trách kiểm toán báo cáo tài Cơng ty Bằng Chứng, năm tài kết thúc vào 31/12/2009 Đây công ty sản xuất có qui mơ lớn Vào ngày 25/2/2010, bạn nhận giấy làm việc trợ lý kiểm toán Chăm thực Bạn lưu ý vấn đề sau đây: Chăm lựa chọn khoảng 20 hóa đơn để kiểm tra hoạt động kiểm soát xem nhân viên bán hàng có kiểm tra giá thống với bảng giá phê chuẩn không Chăm phát trường hợp nhân viên bán hàng khơng tích vào “đã kiểm tra giá” hóa đơn Giám đốc bán hàng giải thích nhân viên bán hàng thường kiểm tra giá qn khơng tích vào Giá hóa đơn thống với bảng giá phê chuẩn Chăm kết luận hoạt động kiểm soát hoạt động hiệu lực Chi phí quảng cáo đánh giá trọng yếu chiếm 50% so với tổng chi phí quảng cáo năm trước Chăm lựa chọn số lượng lớn nghiệp vụ quảng cáo ghi sổ chi tiết chi phí bán hàng kiểm tra ngược lại với trình tự kế tốn tới chứng từ có liên quan (hợp đồng quảng cáo, hóa đơn giá trị gia tăng nhà cung cấp dịch vụ quảng cáo) không phát thấy sai sót Chăm kết luận, chi phí quảng cáo ghi nhận sổ hồn tồn có sở Yêu cầu: Với trường hợp nêu trên, anh/chị có cho chứng nêu đầy đủ chứng thuyết phục cho kết luận Chăm? Giải thích sao? 116 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 ... chu kỳ bán hàng thu tiền 4.1 Tổng quan chu kỳ bán hàng 4.1.1 Bản chất chu kỳ bán hàng Bán hàng trình chuyển quyền sở hữu hàng hố qua q trình trao đổi hàng tiền khách thể kiểm toán với khách hàng. .. trình kiểm tốn 100 ACC509_Bai 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền 4.3.2 Mục tiêu kiểm toán sở dẫn liệu chu kỳ Mục tiêu kiểm toán, sở dẫn liệu thủ tục kiểm toán doanh thu tài... 4_v1.0011105225 Bài 4: Kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền Khoản tiền phải thu ghi sổ toán: Yếu tố xuất tiền cịn chuyển, tiền tới chưa ghi sổ, bỏ sót khơng ghi sổ, gian lận để biển thủ tiền thu bán hàng