Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam

Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Với đặc thù nền kinh tế thị trường nước ta đang trong giai đoạn đầu pháttriển đã tạo ra tính đa dạng về loại hình hoạt động; mô hình tổ chức; hình thứcvốn chủ sở hữu cũng như sự phong phú về các hoạt động của các tổ chức kinhtế Bên cạnh đó, nền kinh tế Việt Nam đang hội nhập ngày càng sâu rộng vàonền kinh tế khu vực và quốc tế thể hiện ở việc Việt Nam đã và đang là thànhviên của các tổ chức kinh tế - thương mại thế giới WTO, AFTA, APEC.Trước tình hình đó, đòi hỏi kế toán với vai trò là công cụ quản lý kinh tế quantrọng của doanh nghiệp phải hoà nhập từng bước với các thông lệ quốc tế.

Chính sách thuế được sử dụng để khuyến khích hay hạn chế việc sảnxuất, nhập khẩu hay tiêu dùng một loại hàng hóa nào đó Thuế trở thành côngcụ tài chính được Nhà nước sử dụng để điều tiết thị trường vô cùng nhanh,nhạy Trong số những sắc thuế hiện nay thì thuế TNDN là một sắc thuế đượcNhà nước và các DN đều rất quan tâm.

Thuế TNDN là loại thuế trực thu (nhà nước thu trực tiếp nơi Người chịuthuế) đánh vào phần thu nhập của DN sau khi trừ đi chi phí liên quan đến thunhập của cơ sở sản xuất kinh doanh dịch vụ Thuế TNDN ảnh hưởng đến lợiích sát sườn của DN nên DN luôn luôn đầu tư nghiên cứu thuế TNDN đểgiảm thiểu chi phí phải bỏ ra để nộp thuế.

Ngày 15/02/2005 Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ban hành và công bố 06 CMKT đợt IV, trong đó có CMKT số 17“Thuế thu nhập doanh nghiệp” được coi là chìa khoá quan trọng giúp cácdoanh nghiệp giải quyết các vướng mắc gặp phải khi hạch toán thuế thu nhậpDN Đây là lần đầu tiên trong lịch sử kế toán của Việt Nam có một CMKTquy định và hướng dẫn về các nguyên tắc, phương pháp kế toán thuế thu nhậpdoanh nghiệp một cách đầy đủ, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế Tuynhiên trong giai đoạn hiện nay khó khăn mà các DN gặp phải là làm thế nàođể có thể tuân thủ và vận dụng có hiệu quả các chuẩn mực kế toán (26 chuẩnmực); với việc bổ sung một số tài khoản mới phản ánh nội dung nghiệp vụ

kinh tế mới, và nhiều thuật ngữ mới khó hiểu, đặc biệt là chuẩn mực kế toánsố 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” Đây cũng là một rào cản lớn đối với độingũ kế toán trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay.

Với mục đích khảo sát, kiểm nghiệm từ thực tế các doanh nghiệp đãhạch toán kế toán thuế TNDN, tính thuế TNDN và áp dụng CMKT số 17 nhưthế nào? những vướng mắc gì mà doanh nghiệp còn gặp phải?

Đề tài ”Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanhnghiệp Việt Nam” sẽ góp phần giải quyết được những vấn đề đặt ra cả về lýluận lẫn thực tiễn và là một trong những đề tài mang tính cấp bách trong giaiđoạn hiện nay đang thực hiện chế độ kế toán doanh nghiệp mới.

- Đề xuất một số giải pháp và điều kiện cần thiết nhằm hoàn thiện kếtoán thuế thu nhập doanh nghiệp.

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Luận văn nghiên cứu một số vấn đề cơ sở lý luận về kế toán thuế thunhập doanh nghiệp, nghiên cứu thực trạng về kế toán thuế thu nhập doanhnghiệp đã và đang áp dụng của các doanh nghiệp Việt Nam Đề tài này chỉgiới hạn phạm vi nghiên cứu đối với các doanh nghiệp thực hiện chế độ kếtoán ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 và Quyếtđịnh số 48/2006/QĐ-BTC ngày 14/9/2006, hoạt động trong các lĩnh vựcthương mại và doanh nghiệp sản xuất, xây dựng trên địa bàn Tỉnh Nghệ An.Trên cơ sở đó, Luận văn đưa ra một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thunhập cả trên phương diện khuôn khổ pháp lý và tổ chức thực hiện trong cácdoanh nghiệp.

4 Phương pháp nghiên cứu

Phương pháp luận nghiên cứu là kết hợp giữa nghiên cứu lý luận với khảosát, tổng kết thực tiễn Trên cơ sở đó Luận văn sử dụng tổng hợp các phươngpháp phân tích, tổng hợp, so sánh, chứng minh để nghiên cứu kết quả khảo sátđồng thời đề xuất các giải pháp hoàn thiện Các phương pháp kỹ thuật cụ thểtrong quá trình nghiên cứu Luận văn là: điều tra, khảo sát, phỏng vấn, chọn mẫu,và dùng sơ đồ, biểu mẫu kết hợp với diễn giải, phân tích để trình bày kết quảnghiên cứu.

5 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài

- Luận văn hệ thống hoá một số vấn đề lý luận cơ bản về đặc điểm củakế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

- Qua khảo sát, đánh giá thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệptại các DN lớn và các DN vừa và nhỏ hoạt động trong các lĩnh vực thươngmại và sản xuất, xây dựng trên địa bàn tỉnh Nghệ An Từ đó, đưa ra các giảipháp nhằm hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanhnghiệp Việt Nam.

- Luận văn đề xuất một số quan điểm, giải pháp và điều kiện cơ bản cầnthực hiện để hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanhnghiệp Việt Nam.

6 Kết cấu của luận văn

Ngoài phần mở đầu, kết luận, phụ lục và danh mục tài liệu tham khảo,Luận văn gồm ba chương như sau:

Chương 1: Cơ sở lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp.Chương 2: Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các

doanh nghiệp Việt Nam.

Chương 3: Một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh

nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam.

Chương 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬPDOANH NGHIỆP

1.1 Lý luận chung về thuế thu nhập doanh nghiệp

1.1.1 Khái niệm, đặc điểm và vai trò thuế thu nhập doanh nghiệp

1.1.1.1 Khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp

Để hiểu rõ thuế thu nhập trước hết cần tìm hiểu về thu nhập: Thu nhập làtổng các giá trị mà một chủ thể nào đó nhận được trong nền kinh tế xã hộithông qua quá trình phân phối thu nhập quốc dân trong một thời hạn nhấtđịnh, không phân biệt nguồn gốc hình thành từ lao động, tài sản hay đầu tư…

Như vậy, thuế thu nhập là một loại thuế đánh trực tiếp vào thu nhập thựctế của các cá nhân hoặc các pháp nhân nhưng không phải toàn bộ thu nhậpcủa các thể nhân và pháp nhân đều là đối tượng đánh thuế thu nhập, mà thuếthu nhập điều chỉnh hay thu trên phần thu nhập chịu thuế tức là khoản thunhập sau khi đã được miễn trừ chi phí hợp lý, hợp lệ

Thuế thu nhập đóng vai trò rất quan trọng trong việc đảm bảo nguồn thuNgân sách cho Nhà nước và thực hiện các chức năng quản lý, điều tiết vĩ môcủa Nhà nước đối với các hoạt động kinh tế, xã hội trong toàn bộ nền kinh tếquốc dân.

Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu, thu vào phần thunhập chịu thuế sau khi trừ các chi phí liên quan đến thu nhập của các cơ sởSXKD, dịch vụ.

1.1.1.2 Đặc điểm của thuế thu nhập doanh nghiệp

Bản chất của thuế TNDN được thể hiện bởi các thuộc tính bên trong vốncó của nó Những thuộc tính đó có tính ổn định tương đối qua các giai đoạnphát triển Nghiên cứu về thuế TNDN, người ta nhận thấy thuế thu nhậpdoanh nghiệp có những đặc trưng riêng để phân biệt với các sắc thuế và cáccông cụ tài chính khác như sau:

Thứ nhất, thuế TNDN có đặc điểm là đối tượng nộp thuế theo luật quyđịnh đồng nhất với đối tượng chịu thuế.

NNT theo luật cũng là người trả thuế cuối cùng trong một chu kỳ sảnxuất kinh doanh Nói một cách khác, thuế TNDN làm cho khả năng và cơ hộichuyển dịch gánh nặng thuế cho người khác trở nên khó khăn hơn.

Thứ hai, thuế TNDN là một khoản chuyển giao của NNT cho Nhà nướcmang tính bắt buộc phi hình sự.

Tính bắt buộc phi hình sự là thuộc tính cơ bản vốn có của thuế nói chungvà thuế TNDN nói riêng, nó phân biệt thuế TNDN với các hình thức huyđộng tài chính khác của ngân sách Nhà nước.

Đặc điểm này xác định rõ nội dung kinh tế của thuế TNDN là nhữngquan hệ tiền tệ được hình thành một cách khách quan và có ý nghĩa xã hội đặcbiệt - Việc động viên mang tính bắt buộc của Nhà nước Phân phối mang tínhchất bắt buộc dưới hình thức thuế TNDN là một phương thức phân phối củaNhà nước mà kết quả của quá trình đó là một bộ phận thu nhập của doanhnghiệp được chuyển giao cho Nhà nước mà không kèm theo một sự cấp pháthoặc những quyền lợi nào khác cho NNT.

Thứ ba, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế thu nhập doanhnghiệp không mang tính chất hoàn trả trực tiếp.

Tính chất không hoàn trả trực tiếp của thuế TNDN được biểu hiện trêncác khía cạnh.

Một là, sự chuyển giao thu nhập thông qua thuế không mang tính đốigiá, nghĩa là mức thuế mà các tầng lớp trong xã hội chuyển giao cho Nhànước không hoàn toàn dựa trên mức độ NNT thừa hưởng những dịch vụ vàhàng hoá công cộng do Nhà nước cung cấp NNT cũng không có quyền đòihỏi Nhà nước phải cung cấp hàng hoá dịch vụ công cộng trực tiếp cho mìnhmới phát sinh khoản chuyển giao thu nhập cho Nhà nước, mặt khác mức độcung cấp dịch vụ công cộng của Nhà nước cũng không nhất thiết ngang bằngmức độ chuyển giao.

Hai là, khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN khôngđược hoàn trả trực tiếp, có nghĩa là NNT suy cho cùng sẽ nhận được một phần

các dịch vụ công cộng mà Nhà nước cung cấp chung cho cả cộng đồng giá trịphần dịch vụ đó không nhất thiết tương đồng với khoản tiền thuế mà họ nộpcho Nhà nước.

Thứ tư, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN được quyđịnh trước bằng pháp luật.

Đặc điểm này, một mặt thể hiện tính pháp lý cao của thuế TNDN, mặtkhác phản ánh sự chuyển giao thu nhập này không mang tính tuỳ tiện mà dựatrên những cơ sở pháp luật nhất định và đã được xác định trước trong Luậtthuế TNDN Những tiêu thức thường được xác định trong Luật thuế TNDN làđối tượng chịu thuế, đối tuợng nộp thuế, mức thuế phải nộp, thời hạn cụ thểvà những chế tài mang tính cưỡng chế khác

Các khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN chịu nhữngảnh hưởng của các yếu tố kinh tế, chính trị, xã hội trong những thời kỳ nhấtđịnh.

Yếu tố kinh tế tác động đến thuế TNDN thường là mức độ tăng trưởngcủa nền kinh tế quốc dân, giá cả, thị trường, sự biến động của Ngân sách Nhànước…

Yếu tố chính trị, xã hội tác động đến thuế TNDN thường là thể chế chínhtrị của Nhà nước, tâm lý tập quán của các tầng lớp dân cư, truyền thống vănhoá…

Các khoản chuyển giao thuế thu nhập dưới hình thức thuế thu nhậpdoanh nghiệp chỉ được giới hạn trong phạm vi biên giới quốc gia với quyềnlực pháp lý của Nhà nước đối với con người và tài sản.

1.1.1.3 Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường:

Luật thuế TNDN năm 2003 được đưa vào thực hiện từ 01/01/2004 sửađổi Luật thuế TNDN năm 1997 thay thế cho thuế lợi tức trước đây đã mởrộng đối tượng chịu thuế, bao gồm toàn bộ thu nhập nhận được trong nền kinhtế thị trường và thống nhất áp dụng đối với mọi thành phần kinh tế và mọiloại hình doanh nghiệp, giữa đối tượng đầu tư nước ngoài và các doanhnghiệp trong nước, tạo nên một môi trường cạnh tranh bình đẳng, lành mạnhhơn trong điều kiện nền kinh tế mới, tạo cho nền kinh tế đất nước nhanh

chóng hội nhập với nền kinh tế khu vực và thế giới Vai trò của thuế TNDNđược thể hiện cụ thể:

Thứ nhất, đảm bảo nguồn thu ổn định cho NSNN

Thuế là nguồn thu chủ yếu cho NSNN nhằm đảm bảo trang trải cho cácnhu cầu chi tiêu của Nhà nước, cho nên cũng giống như các loại thuế khác,vai trò đầu tiên của thuế TNDN là bảo đảm một nguồn thu ổn định và khôngnhỏ cho NSNN thông qua việc ngày càng mở rộng đối tượng chịu thuế, cókhả năng bao quát được hầu hết các nguồn thu nhập phát sinh trong điều kiệnnền kinh tế ngày càng phát triển, xuất hiện nhiều loại hình thu nhập phức tạpvà tinh vi hơn trước.

Thứ hai, thuế TNDN là công cụ quan trọng của Nhà nước trong việcquản lý vĩ mô nền kinh tế, điều tiết các hoạt động kinh doanh.

Thông qua hệ thống ưu đãi về thuế suất, miễn giảm thuế, thuế TNDNgóp phần định hướng cho các Nhà Đầu tư đầu tư vào các lĩnh vực, địa bàn màNhà nước cần khuyến khích đầu tư, từ đó thực hiện chuyển dịch cơ cấu ngànhkinh tế, chuyển dịch cơ cấu vùng kinh tế nhằm đảm bảo cơ cấu kinh tế hợp lý,thực hiện chiến lược phát triển kinh tế - xã hội của đất nước trong từng thờikỳ.

Thứ ba, thuế TNDN thể hiện vai trò đặc trưng của thuế là đảm bảocông bằng xã hội.

Là sắc thuế trực thu, thuế TNDN có khả năng đảm bảo công bằng theochiều dọc: đối tượng nộp thuế có thu nhập chịu thuế cao thì nộp thuế nhiều,đối tượng nộp thuế có thu nhập thấp thì nộp thuế ít Đối tượng nộp thuế gặpkhó khăn thì được giảm thuế, được chuyển lỗ sang những năm sau thuếTNDN có nhiều mức thuế suất ưu đãi khác nhau Trong điều kiện kinh tế thịtrường cạnh tranh, thu nhập của một cá nhân hay tổ chức phụ thuộc chủ yếuvào việc cung cấp các yếu tố sản xuất (vốn, lao động, công nghệ ) Sự phânhóa giàu nghèo là điều không thể tránh khỏi Trong hoàn cảnh đó, thuế thunhập sẽ là một biện pháp tốt để rút ngắn khoảng cách giàu nghèo giữa cácthành viên trong xã hội.

Thứ tư, thuế TNDN là công cụ thúc đẩy việc nâng cao trình độ hạchtoán kế toán đối với các đối tượng nộp thuế.

Theo Luật thuế TNDN, các đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ tự kê khaivà tính số thuế phải nộp, đồng thời phải tự chịu trách nhiệm về các số liệu kêkhai, tính toán đó Sự trung thực, chính xác của số liệu phụ thuộc rất lớn vàochất lượng công tác hạch toán kế toán ở đơn vị Để đảm bảo thu đúng, thu đủthuế TNDN, cơ quan thuế phải chú trọng công tác thanh tra, kiểm tra NNTqua đó có thể phát hiện những sai sót hoặc biểu hiện tiêu cực trong quá trìnhhạch toán kế toán của NNT và tùy vào từng trường hợp sai phạm mà cán bộthuế sẽ áp dụng các biện pháp xử lý kịp thời Nhờ đó ý thức của NNT sẽ dầnđược nâng cao và công tác hạch toán kế toán cũng từng bước hoàn thiện hơn.

Thứ năm, thuế TNDN là công cụ đánh giá hiệu quả hoạt động của NNT.

Nhìn vào số thuế TNDN mà đơn vị phải nộp, so sánh đối với số thuếTNDN của các doanh nghiệp cùng ngành ở địa phương và trong cả nước cóthể đánh giá khái quát về hiệu quả SXKD của đơn vị Vì doanh nghiệp làm ăncó hiệu quả, có lãi thì mới phát sinh số thuế phải nộp và hiệu quả hoạt độngcủa doanh nghiệp càng lớn thì số thuế TNDN phải nộp càng cao Và nếu sốthuế TNDN phải nộp tăng lên qua các năm thì chứng tỏ doanh nghiệp có mứctăng trưởng khá và ngược lại là hoạt động SXKD của doanh nghiệp đanggiảm sút Như vậy thuế TNDN là một công cụ đánh giá hiệu quả SXKD củađơn vị một cách khá chính xác.

Thứ sáu, thuế TNDN còn có vai trò chuyển dịch cơ cấu kinh tế:

Thông qua chính sách miễn, giảm, ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp,Nhà nước sẽ ưu tiên cho ngành cần phát triển để chuyển dịch, thu hút Nhà đầutư từ ngành chưa cần phát triển sang ngành cần phát triển, phục vụ mục đíchchuyển dịch cơ cấu kinh tế.

1.1.2 Các quy định về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành

1.1.2.1 Phạm vi áp dụng thuế TNDN

Được quy định tại Nghị định số 24/2007/NĐ-CP ngày 14/02/2007 lànhững tổ chức, cá nhân sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ (gọi chung làCSKD) có thu nhập phải nộp thuế TNDN Tổ chức kinh doanh hàng hóa, dịch

vụ bao gồm: các doanh nghiệp, công ty hoạt động theo Luật DN, Luật Đầu tư;các Công ty nước ngoài, tổ chức nước ngoài hoạt động kinh doanh ở ViệtNam không theo Luật Đầu tư và Luật DN, DN tư nhân, hợp tác xã, liên hiệphợp tác xã, tổ hợp tác; tổ chức kinh tế của tổ chức chính trị, tổ chức chính trị-xã hội, tổ chức xã hội, tổ chức xã hội nghề nghiệp, đơn vị vũ trang nhân dân,cơ quan hành chính, đơn vị sự nghiệp có tổ chức sản xuất, kinh doanh hànghóa, dịch vụ.

Đối với các cá nhân trong nước SXKD hàng hóa, dịch vụ (gồm cá nhânvà nhóm cá nhân kinh doanh, hộ kinh doanh cá thể, cá nhân hành nghề độclập như bác sĩ, luật sư, kế toán, kiểm toán, họa sĩ, kiến trúc sư, nhạc sĩ và cánhân hành nghề độc lập khác; cá nhân cho thuê tài sản như nhà, đất, phươngtiện vận tải ) Đối với cá nhân nước ngoài kinh doanh có thu nhập phát sinhtại Việt Nam hay công ty ở nước ngoài hoạt động kinh doanh thông qua cơ sởthường trú tại Việt Nam (chi nhánh, nhà máy, phương tiện vận tải, kho giaonhận hàng hóa cơ sở cung cấp dịch vụ; đại lý cho công ty ở nước ngoài, đạidiện cho công ty ở nước ngoài) cũng thuộc phạm vi áp dụng được quy địnhtại Nghị định này

1.1.2.2 Căn cứ để tính thuế thu nhập doanh nghiệp

Căn cứ tính thuế TNDN là thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế và thuếsuất

Kỳ tính thuế TNDN được xác định theo năm dương lịch hoặc năm tàichính.

Thu nhập chịu thuế được xác định bao gồm thu nhập từ hoạt động SXKD hàng hóa,dịch vụ và thu nhập khác trong kỳ tính thuế, kể cả thu nhập thu được từ hoạt động SXKDhàng hóa, dịch vụ ở nước ngoài.

TNCT trongkỳ tính thuế =

Doanh thu để tínhTNCT trong kỳ

tính thuế

-Chi phíhợp lýtrong kỳtính thuế

Thu nhập chịuthuế khác trong

kỳ tính thuếTừ các yếu tố chung trên đây, khoản nộp thuế TNDN của CSKD trongkỳ tính thuế được xác định như sau:

Thuế TNDN phải nộp = TNCT x thuế suất thuế TNDN (%) theo quy định.Việc xác định thu nhập chịu thuế được quy định trong Luật thuế thunhập doanh nghiệp như sau:

- Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịchvụ bằng doanh thu trừ đi các khoản chi phí hợp lý có liên quan đến thu nhậpchịu thuế;

- Thu nhập chịu thuế khác bao gồm thu nhập từ chênh lệch mua, bánchứng khoán, quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển quyềnsử dụng đất, chuyển quyền thuê đất; lãi từ chuyển nhượng, cho thuê, thanh lýtài sản, tiền gửi, cho vay vốn, bán ngoại tệ; kết dư cuối năm các khoản dựphòng; thu các khoản nợ khó đòi đã xoá sổ nay đòi được; thu các khoản nợphải trả không xác định được chủ; các khoản thu nhập từ kinh doanh củanhững năm trước bị bỏ sót mới phát hiện ra và các khoản thu nhập khác.

Chính phủ quy định chi tiết phương pháp xác định thu nhập chịu thuếđối với các khoản thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuêđất và mức thu theo biểu thuế luỹ tiến từng phần không quá 30% đối với thunhập còn lại từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất sau khi đãnộp thuế thu nhập doanh nghiệp.

Sau khi xác định thu nhập chịu thuế theo công thức trên, cơ sở kinhdoanh được trừ số lỗ của các kỳ tính thuế trước chuyển sang trước khi xácđịnh số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo quy định.

Để xác định được thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế phải lần lượt xácđịnh các yếu tố:

Thứ nhất, Doanh thu để tính TNCT trong kỳ tính thuế

Theo điều 8 của Luật thuế TNDN năm 2003: ”doanh thu để tính thunhập chịu thuế là toàn bộ tiền bán hàng, tiền gia công, tiền cung ứng dịch vụ,kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở kinh doanh được hưởng; trường hợpcó doanh thu bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá hốiđoái do NHNN Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh doanh thu và ngoạitệ”.

Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được quy địnhtrong Nghị định số 24/2007/NĐ-CP ngày 14/2/2007 như sau:

- Đối với hàng hoá là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoáhoặc xuất hoá đơn bán hàng.

- Đối với dịch vụ là thời điểm dịch vụ hoàn thành hoặc xuất hoá đơn bánhàng.

Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế trong một số trường hợp được xácđịnh :

- Đối với hàng hoá bán theo phương thức trả góp, được xác định theo giábán hàng hoá trả tiền một lần, không bao gồm tiền lãi trả chậm

- Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra dùng để trao đổi,biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động được xác định theo giá bán củahàng hoá, dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểmtrao đổi, biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động.

- Đối với hàng hoá dịch vụ dùng để trao đổi, biếu tặng, vì DN vừa là“người bán hàng” vừa là “người mua hàng” (mua để biếu tặng) nên giá trị củacác hàng hoá, dịch vụ này phải được tính vào doanh thu để tính thu nhập chịuthuế Tuy nhiên, do không có hoá đơn bán hàng nên hàng hoá dịch vụ nàyphải được xác định theo giá bán sản phẩm hàng hoá dịch vụ cùng loại hoặctương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi, biếu tặng để đảm bảo đánhgiá khách quan, đúng đắn kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.

- Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra tự dùng để phụcvụ cho quá trình sản xuất kinh doanh như: điện tự dùng, sản phẩm sản xuất radùng làm tài sản cố định, sản phẩm xây dựng cơ bản tự làm là chi phí sản xuấtra sản phẩm đó.

- Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về gia công bao gồmcả tiền công, nhiên liệu, động lực, vật liệu phụ và chi phí khác phục vụ choviệc gia công hàng hoá.

- Đối với cơ sở kinh doanh nhận làm đại lý, ký gửi bán hàng đúng giáquy định của cơ sở kinh doanh giao hàng đại lý ký gửi là tiền hoa hồng đượchưởng.

- Đối với hoạt động cho thuê tài sản là số tiền thu từng kỳ theo hợp đồng.Trường hợp bên thuê trả tiền trước cho nhiều năm thì doanh thu để tính thunhập chịu thuế được xác định phù hợp với việc xác định chi phí của cơ sởkinh doanh.

Tuỳ theo điều kiện về việc xác định chi phí hợp lý, cơ sở kinh doanh cóthể lựa chọn một trong hai phương pháp xác định doanh thu để tính thu nhậpchịu thuế như sau:

+ Số tiền thuê xác định theo từng năm(=) doanh thu trả tiền trước chia(:)cho số năm trả tiền trước.

+ Số tiền thuê trả trước cho nhiều năm.

Trường hợp cơ sở kinh doanh trong trường hợp ưu đãi thuế lựa chọnphương pháp xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ số tiềnthuê trả trước cho nhiều năm thì thu nhập thuế được miễn thuế, giảm thuếbằng (=) tổng thu nhập chịu thuế chia (:) cho số năm bên thuê trả tiền trướcnhân (x) với số năm được miễn thuế, giảm thuế.

Thứ hai, chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế

Các khoản chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế được quyđịnh tại điều 9 Luật thuế TNDN 2003 bao gồm:

- Chi phí khấu hao của tài sản cố định sử dụng cho hoạt động sản xuấtkinh doanh, mức trích khấu hao được căn cứ vào giá trị TSCĐ và thời giantrích khấu hao, cơ sở sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có hiệu quả kinhtế cao được khấu hao nhanh nhưng tối đa không quá 02 lần mức khấu haotheo chế độ để nhanh chóng đổi mới công nghệ Bộ Tài chính quy định tiêuchuẩn tài sản cố định và mức trích khấu hao quy định tại điểm này;

- Chi phí nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, hàng hóa thực tếsử dụng vào sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ liên quan đến doanh thuvà thu nhập chịu thuế trong kỳ được tính theo mức tiêu hao hợp lý và giá thựctế xuất kho;

- Tiền lương, tiền công, phụ cấp theo quy định của Bộ luật lao động, tiềnăn giữa ca, trừ tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, chủ hộ cá

thể kinh doanh và thu nhập của sáng lập viên công ty không trực tiếp tham giađiều hành sản xuất, kinh doanh;

- Chi phí nghiên cứu khoa học, công nghệ; sáng kiến, cải tiến; y tế; đàotạo lao động theo chế độ quy định; tài trợ cho giáo dục;

- Chi phí dịch vụ mua ngoài: điện, nước, điện thoại; sửa chữa tài sản cốđịnh; tiền thuê tài sản cố định; kiểm toán; dịch vụ pháp lý; thiết kế, xác lập vàbảo vệ nhãn hiệu hàng hoá; bảo hiểm tài sản; chi trả tiền sử dụng tài liệu kỹthuật, bằng sáng chế, giấy phép công nghệ không thuộc tài sản cố định; dịchvụ kỹ thuật và dịch vụ mua ngoài khác;

- Các khoản chi cho lao động nữ theo quy định của pháp luật; chi bảo hộlao động hoặc trang phục; chi bảo vệ cơ sở kinh doanh; chi công tác phí; tríchnộp quỹ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế thuộc trách nhiệm của cơ sở kinhdoanh sử dụng lao động; kinh phí công đoàn; chi phí hỗ trợ cho hoạt động củaĐảng, đoàn thể tại cơ sở kinh doanh; khoản trích nộp hình thành nguồn chiphí quản lý cho cấp trên và các quỹ của hiệp hội theo chế độ quy định;

- Chi trả lãi tiền vay vốn sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ củangân hàng và các tổ chức tín dụng khác, của các tổ chức kinh tế theo lãi suấtthực tế; chi trả lãi tiền vay của các đối tượng khác theo lãi suất thực tế khi kýhợp đồng vay, nhưng tối đa không quá 1,2 lần mức lãi suất cho vay của ngânhàng thương mại tại thời điểm vay;

- Trích các khoản dự phòng theo chế độ quy định;- Trợ cấp thôi việc cho người lao động;

- Chi phí về tiêu thụ hàng hóa, dịch vụ;

- Chi phí quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại liên quan trực tiếp đến hoạtđộng sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ và các khoản chi phí khác;

- Các khoản thuế, phí, lệ phí, tiền thuê đất phải nộp có liên quan đến hoạtđộng sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ được tính vào chi phí hợp lý;

- Chi phí quản lý kinh doanh do công ty nước ngoài phân bổ cho cơ sởthường trú ở Việt Nam theo quy định của Chính phủ;

- Chi phí mua hàng hoá, dịch vụ của tổ chức, cá nhân không kinh doanh,không có hoá đơn chứng từ do Chính phủ quy định.

Các khoản không được tính vào chi phí hợp lý quy định tại Điều 6 Nghịđịnh 24/2007/NĐ-CP như sau:

- Tiền lương, tiền công do cơ sở kinh doanh không thực hiện đúng chếđộ hợp đồng lao động theo quy định của pháp luật về lao động;

- Tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, thành viên hợpdanh của công ty hợp danh, chủ hộ cá thể, cá nhân kinh doanh Thù lao trảcho các sáng lập viên, thành viên của hội đồng quản trị của các công ty tráchnhiệm hữu hạn, công ty cổ phần không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất,kinh doanh.

- Các khoản trích trước vào chi phí mà thực tế không chi hết;

- Các khoản chi không có hoá đơn, chứng từ theo chế độ quy định hoặcchứng từ không hợp pháp.

- Các khoản tiền phạt vi phạm Luật, vi phạm quy định của Nhà nước,phạt do vi phạm hợp đồng và các khoản phạt khác

- Các khoản chi không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế; - Các khoản chi do nguồn kinh phí khác đài thọ;

- Chi phí không hợp lý khác.

Thứ ba, thu nhập khác tính thu nhập chịu thuế

Các khoản thu nhập chịu thuế khác trong kỳ tính thuế bao gồm:

- Chênh lệch về mua, bán chứng khoán;

- Thu nhập từ các hoạt động liên quan đến quyền sở hữu công nghiệp,quyền tác giả;

- Thu nhập khác về quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản;

- Thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất;- Lãi từ chuyển nhượng, thanh lý tài sản;

- Lãi tiền gửi, cho vay vốn, lãi bán hàng trả chậm;

- Chênh lệch do bán ngoại tệ, lãi về chênh lệch tỷ giá hối đoái;- Kết dư cuối năm các khoản dự phòng theo chế độ quy định;

- Thu các khoản nợ phải thu khó đòi đã xóa sổ kế toán nay đòi được;- Thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ nợ;

- Các khoản thu nhập từ sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ củanhững năm trước bị bỏ sót mới phát hiện ra;

- Các khoản thu nhập nhận được từ hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịchvụ ở nước ngoài.

Trường hợp khoản thu nhập nhận được đã nộp thuế ở nước ngoài thì cơsở kinh doanh phải xác định số thu nhập trước khi nộp thuế thu nhập ở nướcngoài để tính thuế thu nhập doanh nghiệp Khi xác định số thuế thu nhập cảnăm sẽ được trừ số thuế thu nhập mà cơ sở kinh doanh đã nộp ở nước ngoàinhưng số thuế được trừ không vượt quá số thuế thu nhập tính theo Luật Thuếthu nhập doanh nghiệp cho khoản thu nhập nhận được đó.

- Các khoản thu nhập liên quan đến việc tiêu thụ hàng hóa, cung cấp dịchvụ không tính trong doanh thu, sau khi đã trừ các khoản chi phí theo quy địnhcủa Bộ Tài chính để tạo ra khoản thu nhập đó;

- Thu nhập từ chuyển nhượng vốn;

- Các khoản thu nhập khác chưa được quy định chi tiết tại Điều này.

1.1.2.3 Đăng ký kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế TNDN:

Cơ sở kinh doanh có trách nhiệm đăng ký thuế TNDN cùng với việcđăng ký nộp thuế GTGT (theo quy định).

CSKD có trách nhiệm kê khai doanh thu, chi phí, thu nhập chịu thuế, sốthuế phải nộp cả năm, có chia ra từng quý (theo mẫu) và nộp cho cơ quanthuế trực tiếp quản lý (theo quy định)

CSKD phải quyết toán thuế TNDN hằng năm với cơ quan thuế Quyếttoán thuế phải thể hiện đúng, đầy đủ các khoản: doanh thu, chi phí hợp lý, thunhập chịu thuế; số thuế thu nhập phải nộp; số thuế TN được miễn, giảm; sốthuế TN đã tạm nộp trong năm, số thuế TN đã nộp ở nước ngoài cho cáckhoản thu nhập nhận được từ nước ngoài; số thuế TN nộp thiếu hoặc nộpthừa.

CSKD phải nộp báo cáo quyết toán thuế cho cơ quan thuế trong thời hạn90 ngày kể từ ngày kết thúc năm dương lịch (hoặc năm tài chính) Nếu sốthuế tạm nộp trong năm thấp hơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toánthuế thì cơ sở kinh doanh phải nộp đầy đủ số thuế còn thiếu trong thời hạn 10

ngày kể từ ngày nộp báo cáo quyết toán Nếu số thuế tạm nộp trong năm lớnhơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toán thuế thì cơ sở kinh doanh đượctrừ số thuế nộp thừa vào số thuế phải nộp của kỳ tiếp theo.

Trong quá trình kiểm tra, thanh tra việc kê khai thuế, nộp thuế, quyếttoán thuế của CSKD, nếu phát hiện giá mua, giá bán, chi phí kinh doanh, thunhập chịu thuế và các yếu tố khác do CSKD xác định không hợp lý, cơ quanthuế có quyền xác định lại các yếu tố trên để bảo đảm thu đúng, thu đủ thuếTNDN.

Trường hợp chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sở hữu, sátnhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản CSKD phải thực hiện quyết toánthuế với cơ quan thuế và gửi báo cáo quyết toán thuế trong thời hạn 45 ngày,kể từ ngày có quyết định chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sởhữu, sát nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản.

1.1.2.4 Miễn thuế, giảm thuế TNDN:

Nghị định 24/2007/NĐ-CP cũng quy định nhiều điều chi tiết về miễnthuế, giảm thuế TNDN Nội dung chủ yếu ở đây chỉ đề cập chung về điềukiện ưu đãi, mức thuế ưu đãi trong các trường hợp CSKD thực hiện dự án đầutư.

Điều kiện ưu đãi thuế TNDN quy định tại Nghị định này được xác địnhtheo tính chất ngành nghề, lĩnh vực của dự án đầu tư (thuộc Danh mục lĩnhvực ưu đãi đầu tư hay lĩnh vực đặc biệt ưu đãi đầu tư) và theo địa bàn thựchiện dự án đầu tư (thuộc Danh mục địa bàn có điều kiện kinh tế – xã hội khókhăn hay địa bàn đặc biệt khó khăn) theo quy định của Luật Đầu tư.

Tùy theo điều kiện ưu đãi trên, thuế suất ưu đãi và thời gian áp dụngmức thuế suất thuế TNDN ưu đãi được áp dụng cụ thể cho từng CSKD Theoquy định của Nghị định này có các mức thuế suất và thời gian áp dụng mứcthuế suất tương ứng như sau: 20% trong thời gian 10 năm; 15% trong thờigian 12 năm và 10% trong 15 năm.

Hết thời gian áp dụng mức thuế suất ưu đãi theo quy định trên thì CSKDphải nộp thuế TNDN với thuế suất 28%.

Các cơ sở kinh doanh mới thành lập từ dự án đầu tư, hoặc CSKD mới dichuyển địa điểm ra khỏi đô thị theo quy hoạch được miễn thuế, giảm thuế.Quy định miễn và giảm cụ thể cũng căn cứ vào điều kiện được miễn, giảmnhất định Cụ thể, với mức miễn thuế 2 năm, 3 năm hoặc 4 năm kể từ khi cóthu nhập chịu thuế và giảm 50% số thuế phải nộp cho 2 năm tiếp theo; 3 năm;6 năm; 7 năm và 9 năm tiếp theo đối với từng trường hợp cụ thể của cơ sởkinh doanh mới thành lập.

Đối với CSKD đang hoạt động có đầu tư xây dựng dây chuyền sản xuấtmới, mở rộng quy mô; đổi mới công nghệ, cải thiện môi trường sinh thái;nâng cao năng lực sản xuất thì được miễn, giảm cho phần thu nhập tăng thêmdo đầu tư này mang lại Ở đây cũng quy định mức áp dụng đối với từng loạidự án đầu tư theo ngành nghề, lĩnh vực, địa bàn khuyến khích đầu tư quy địnhcủa Luật Đầu tư, với mức được áp dụng cho 6 trường hợp cụ thể:

Miễn 1 năm, 2 năm, 3 năm, 4 năm và giảm 50% số thuế phải nộp tươngứng cho 3 năm, 4 năm, 5 năm, 7 năm tiếp theo Riêng đối với dự án đầu tư lắpđặt dây chuyền sản xuất mới tuy không thuộc ngành nghề, lĩnh vực, địa bànkhuyến khích đầu tư như trên thì cũng được miễn 1 năm và giảm 50% số thuếphải nộp cho 2 năm tiếp theo.

CSKD được miễn thuế TNDN còn được áp dụng cho các phần thu nhậpcó được trong nhiều trường hợp cụ thể khác (thực hiện hợp đồng nghiên cứukhoa học, doanh thu bán sản phẩm trong thời kỳ thí nghiệm, hoạt động dịchvụ kỹ thuật phục vụ nông nghiệp ; nhà đầu tư góp vốn dưới các hình thứcBằng sáng chế, bí quyết kỹ thuật, quy trình công nghệ, dịch vụ kỹ thuật, vàCSKD có sử dụng lao động: CSKD hoạt động sản xuất, xây dựng, vận tải, sửdụng từ 10 đến 100 lao động nữ và số lao động nữ chiếm trên 50% trong tổngsố lao động có mặt thường xuyên hoặc sử dụng thường xuyên trên 100 laođộng nữ chiếm trên 30% trong tổng số lao động thường xuyên của CSKD.

1.2 Lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp.

1.2.1 Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kếtoán Việt Nam số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp”

1.2.1.1 Nguyên tắc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

* Nguyên tắc chung

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” đãđược ban hành ngày 15/2/2005 quy định và hướng dẫn các nguyên tắc,phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Kế toán thuế thu nhậpdoanh nghiệp là kế toán những nghiệp vụ do ảnh hưởng của thuế thu nhậpdoanh nghiệp trong năm hiện hành và trong tương lai của:

- Việc thu hồi hoặc thanh toán trong tương lai giá trị ghi sổ của cáckhoản mục Tài sản hoặc Nợ phải trả đã được ghi nhận trong sổ kế toán củadoanh nghiệp;

- Các giao dịch và sự kiện khác trong năm hiện tại đã được ghi nhậntrong báo cáo kết quả kinh doanh.

Về nguyên tắc, khi ghi nhận một tài sản hay nợ phải trả trong báo cáotài chính thì doanh nghiệp phải dự tính khoản thu hồi hay thanh toán giá trịghi sổ của tài sản hay khoản nợ phải trả đó Khoản thu hồi hay thanh toán dựtính thường làm cho số thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm tương lai lớnhơn hoặc nhỏ hơn so với số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp trong nămhiện hành mặc dù khoản thu hồi hay thanh toán này không có ảnh hưởng đếntổng số thuế thu nhập doanh nghiệp Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệpphải ghi nhận khoản thuế thu nhập hoãn lại, ngoại trừ một số trường hợp nhấtđịnh

Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệp phải kế toán các nghiệp vụ kinhtế phát sinh do ảnh hưởng về thuế thu nhập doanh nghiệp của các giao dịch vàcác sự kiện theo cùng phương pháp hạch toán cho chính các giao dịch và sựkiện đó Nếu các giao dịch và sự kiện được ghi nhận trong Báo cáo kết quả

hoạt động kinh doanh thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng củathuế thu nhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận vào Báo cáo kếtquả kinh doanh Nếu các giao dịch và các sự kiện được ghi nhận trực tiếp vàovốn chủ sở hữu thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng của thuế thunhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sởhữu.

Chuẩn mực này còn đề cập đến vấn đề ghi nhận tài sản thuế thu nhậpdoanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng hoặctừ các ưu đãi về thuế thu nhập doanh nghiệp chưa sử dụng; việc trình bày thuếthu nhập doanh nghiệp trong báo cáo tài chính và việc giải trình các thông tinliên quan tới thuế thu nhập doanh nghiệp.

Theo VAS 17 thì thuế thu nhập hiện hành và thuế thu nhập hoãn lạiđược ghi nhận là thu nhập hay chi phí để tính lãi, lỗ của kỳ phát sinh, ngoạitrừ trường hợp thuế thu nhập phát sinh từ một giao dịch hoặc một sự kiệnđược ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu trong cùng kỳ hay một kỳ khác.

* Nguyên tắc xác định cơ sở tính thuế của tài sản

Theo VAS 17, “Cơ sở tính thuế thu nhập của một tài sản là giá trị sẽđược khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập, được trừ khỏi các lợi ích kinh tếmà doanh nghiệp sẽ nhận được và phải chịu thuế thu nhập khi giá trị ghi sổcủa tài sản đó được thu hồi” Trong hệ thống tài sản kế toán của Việt Nam, tàisản gồm 7 loại chính: Tiền, các khoản đầu tư tài chính, các khoản phải thu,hàng tồn kho, tài sản lưu động khác, tài sản cố định, các tài sản dài hạn khác.Trong đó, hướng dẫn VAS 17 chia các khoản mục này thành các tài sản phátsinh từ các giao dịch có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xác định kếtquả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh giao dịch và các tài sản phátsinh từ các giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xácđịnh kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh giao dịch Ví dụvới khoản phải thu, khoản mục tài sản phát sinh từ các giao dịch tạo ra thunhập chịu thuế khi thu hồi tài sản đó tạo ra Nói cách khác, cơ sở tính thuế của

một khoản phải thu chính bằng giá trị ghi sổ của nó do doanh thu tương ứngkhi phát sinh khoản mục này đã được ghi sổ và tính vào thu nhập chịu thuếkhi phát sinh Đối với các tài sản phát sinh từ các giao dịch mà thu nhập từgiao dịch này không chịu thuế như các khoản phải thu từ cổ tức, lợi nhuậnđược chia đã được nộp thuế khấu trừ tại nguồn, cơ sở tính thuế của chúngcũng được xác định dựa trên giá trị khoản thu nhập được khấu trừ khỏi thunhập chịu thuế, hay chính là giá trị ghi sổ của tài sản đó.

Các tài sản phát sinh từ giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhậphoặc chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinhcũng bao gồm hai loại, các tài sản phát sinh từ các giao dịch có ảnh hưởngđến thu nhập hoặc thu hồi tài sản đó, và các tài sản phát sinh từ giao dịchhoàn toàn không ảnh hưởng đến thu nhập và chi phí của doanh nghiệp Cáckhoản mục hàng tồn kho, tài sản cố định và các khoản đầu tư tài chính là cáctài sản phát sinh từ các giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chiphí tại thời điểm phát sinh nhưng lại ảnh hưởng đến các chỉ tiêu đó khi thuhồi tài sản Cơ sở tính thuế của các tài sản này được xác định dựa vào chi phícác năm tương lai khi bán hoặc khấu hao Các tài sản thuộc loại còn lại có cơsở tính thuế là giá trị ghi sổ của tài sản đó.

* Nguyên tắc xác định cơ sở tính thuế của nợ phải trả

Theo VAS 17, cơ sở tính thuế nợ phải trả là giá trị ghi sổ của nó trừ đigiá trị sẽ được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của các khoản nợ phải trảđó trong các kỳ tương lai Ví dụ, Khoản “Tiền lãi nhận trước” có doanh thutiền lãi tương ứng phải thu nhập chịu thuế trên cơ sở phân bổ phù hợp với kỳtính lãi Do đó, giá trị được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của khoản“Tiền lãi nhận trước” này đúng bằng giá trị ghi sổ hiện thời của khoản mụcđó Vì vậy, cơ sở tính thuế của nó bằng không, ngoài ra còn một khoản mụckhông được coi là tài sản lẫn nợ phải trả như chi phí mua sắm công cụ, dụngcụ có giá trị lớn không qua kho mà hạch toán thẳng vào chi phí kinh doanhtrong kỳ, những cơ quan thuế coi đó là một khoản khấu trừ cho các kỳ Khiđó, cơ sở thuế của nó là giá trị mà cơ quan thuế cho phép được khấu trừ trongkỳ tương lai.

1.2.1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến thuế thu nhập doanh nghiệp

Chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn

VAS 17 định nghĩa” Chênh lệch tạm thời” là khoản chênh lệch giữa giátrị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong bảng cân đối kếtoán và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoản mục này Sự khác biệt giữahai loại chênh lệch này chủ yếu là do thời gian Thông tư hướng dẫn thực hiệnđã nêu rõ “Các khoản chênh lệch tạm thời là chênh lệch phát sinh do sự khácbiệt về thời điểm doanh nghiệp ghi nhận thu nhập hoặc chi phí và thời điểmpháp luật về thuế quy định tính thu nhập chịu thuế hoặc chi phí được khấu trừkhỏi thu nhập chịu thuế” Ví dụ trường hợp khấu hao nhanh tài sản cố địnhkhông theo mức mà cơ quan thuế yêu cầu Chênh lệch vĩnh viễn, như tiềnphạt hay khoản cổ tức được khấu trừ thuế tại nguồn, “là chênh lệch giữa lợinhuận kế toán và thu nhập chịu thuế phát sinh từ các khoản doanh thu, thunhập khác, chi phí được ghi nhận vào lợi nhuận kế toán nhưng lại không đượctính vào thu nhập, chi phí khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN” Do đó,theo thời gian các khoản chênh lệch tạm thời sẽ được khấu trừ hết trong chiphí và thu nhập của doanh nghiệp, còn khoản chênh lệch vĩnh viễn là nhữngkhoản mà doanh nghiệp không được khấu trừ để tính thuế.

Chênh lệch tạm thời gồm hai loại: Chênh lệch tạm thời phải chịu thuếvà chênh lệch tạm thời được khấu trừ Theo VAS 17, chênh lệch tạm thời phảichịu thuế TNDN “là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh thu nhậpchịu thuế TNDN trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tàisản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được thanh toán” Có thể dễdàng nhận thấy, số lượng khoản mục làm phát sinh loại chênh lệch này khôngít do thời điểm phát sinh thu nhập chịu thuế là trong tương lai, khi giá trị ghisổ của các khoản mục trên bảng cân đối kế toán được thu hồi hay thanh toán,nghĩa là tại thời điểm hiện tại, doanh nghiệp sẽ tạm thời phải đóng thuếTNDN cho khoản chênh lệch tạm thời đó Ví dụ doanh nghiệp sử dụng tỷ lệkhấu hao thấp hơn so với yêu cầu của cơ quan thuế, khi đó trong tương lai,khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN cho các năm khấu hao cuối củaTSCĐ, doanh nghiệp sẽ phát sinh thêm thu nhập chịu thuế.

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ được VAS 17 định nghĩa “là cáckhoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản được khấu trừ khi xácđịnh thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của cáckhoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan bị thu hồi hay được thanh toán”.Cùng ví dụ trên, nếu doanh nghiệp tính khấu hao nhanh hơn so với mức đãđịnh của cơ quan thuế, khi tính thu nhập chịu thuế trong tương lai, doanhnghiệp sẽ được phát sinh khoản khấu trừ vào lợi nhuận kế toán để giảm bớtthuế TNDN phải nộp.

Các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng

Vận dụng hợp lý các quy định về thuế là biện pháp mà DN có thể thựchiện để tạo ra hoặc tăng mức thu nhập tính thuế trong một kỳ cụ thể trước khihết hạn hoặc chuyển một khoản lỗ hay một khoản ưu đãi thuế, tức là có thểtạo ra khả năng chuyển lợi nhuận tính thuế từ kỳ sau lên kỳ trước, việc sửdụng một khoản lỗ hay một khoản ưu đãi thuế được khấu trừ chuyển sang vẫnphụ thuộc vào sự có được lợi nhuận tính thuế trong tương lai được tạo ra từcác nguồn khác chứ không phải là từ các chênh lệch tạm thời phát sinh trongtương lai.

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại cần được ghi nhận cho giá trị được khấutrừ chuyển sang các kỳ sau của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãithuế chưa sử dụng trong phạm vi chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trongtương lai để sử dụng các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sửdụng đó.

Trường hợp DN liên tiếp thua lỗ thì DN phải xem xét các quy định cụthể sau:

- Điều kiện ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ giá trịđược khấu trừ chuyển sang của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãithuế chưa sử dụng cũng giống với điều kiện ghi nhận tài sản thuế thu nhậphoãn lại phát sinh từ các lỗ tính thuế chưa sử dụng là bằng chứng rõ ràng vềviệc DN có thể không có lợi nhuận tính thuế trong tương lai Khi DN thua lỗliên tiếp thì DN chỉ ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các lỗtính thuế hay các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trong phạm vi DN có đủcác chênh lệch tạm thời chịu thuế hoặc có bằng chứng thuyết phục khác về

việc sẽ có lợi nhuận tính thuế để DN có thể sử dụng được các lỗ tính thuế vàcác khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng nó Trường hợp này yêu cầu phải trìnhbày giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại và có bằng chứng ghi nhận tài sảnthuế thu nhập hoãn lại.

- Để đánh giá được khả năng chắc chắn có lợi nhuận tính thuế để có thểsử dụng được các khoản lỗ tính thuế được khấu trừ chuyển sang năm sau vàcác khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng, DN cần cân nhắc các điều kiện sau:

+ DN có đủ chênh lệch tạm thời chịu thuế liên quan đến cùng cơ quanthuế và cùng đơn vị chịu thuế mà các chênh lệch này sẽ làm phát sinh cáckhoản phải chịu thuế để có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế và cáckhoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trước khi các khoản này hết hạn sử dụng.

+ DN có lợi nhuận tính thuế trước khi hết hạn sử dụng các khoản lỗtính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng.

+ Nguyên nhân dẫn đến các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng có tiếp tụcxảy ra hay không và các quy định về thuế có cho phép DN tạo ra lợi nhuậntính thuế trong kỳ có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưuđãi thuế chưa sử dụng.

Nếu không chắc chắn có lợi nhuận tính thuế để sử dụng các khoản lỗchịu thuế và các khoản ưu đãi thuế, thì tài sản thuế thu nhập hoãn lại khôngđược ghi nhận.

1.2.1.3 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp

 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành

Theo VAS 17, thuế thu nhập hiện hành là số thuế thu nhập DN phảinộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu thuế và thuế suất thuế TNDNcủa năm hiện hành.

Theo quy định ở Nghị định 24/2007/NĐ-CP, hàng quý, kế toán tự nộpthuế theo số đã kê khai với cơ quan thuế Số thuế đã nộp này được ghi nhận làkhoản chi phí thuế TNDN Cuối năm, DN phải nộp bản tự quyết toán thuếTNDN cho cơ quan thuế, xác định thu nhập chịu thuế và số thuế thu nhậpdoanh nghiệp của cả năm Tại thời điểm này, sẽ phát sinh ba trường hợp:

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp đúng bằng số thuế được xác định phảinộp

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp nhỏ hơn số thuế được xác định phảinộp, DN sẽ phát sinh một khoản nợ với NSNN Đây là khoản nợ của DN.

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp lớn hơn số thuế được xác định phảinộp, khi đó, DN sẽ phát sinh một khoản phải thu với NSNN Khoản phải thunày được ghi nhận là một tài sản của DN.

 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả.

VAS định nghĩa “thuế TN hoãn lại phải trả là thuế TNDN sẽ phải nộptrong tương lai tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế TNDN trongnăm hiện hành” Đối chiếu với định nghĩa nợ phải trả của VAS1, có thể khẳngđịnh thuế thu nhập hoãn lại phải trả là một khoản nợ phải trả của doanh

nghiệp Theo VAS1 “Nợ phải trả xác định nghĩa vụ hiện tại của doanh nghiệp

khi doanh nghiệp nhận về một tài sản, tham gia một cam kết hoặc phát sinhcác nghĩa vụ pháp lý” Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả xác địnhhiện tại doanh nghiệp đã phát sinh nghĩa vụ nộp thuế cho khoản chênh lệchtạm thời chịu thuế ở năm hiện hành Khoản mục này phát sinh từ nghĩa vụpháp lý, xác định và nộp thuế thu nhập doanh nghiệp cho Nhà nước Do đó,nó là một khoản phải trả trên bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp.

Theo định nghĩa ở trên, thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trảđược tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanh nghiệptrong năm hiện hành Tuy nhiên, không phải khoản chênh lệch tạm thời chịuthuế trong năm hiện hành nào cũng được tính làm phát sinh thuế thu nhậphoãn lại phải trả VAS17 đã nêu, thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trảkhông được ghi nhận cho khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế khi khoản thuếđó “phát sinh từ ghi nhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của mộtgiao dịch mà giao dịch này không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặclợi nhuận tính thuế thu nhập (hoặc lỗ tính thuế) tại thời điểm phát sinh giaodịch” Điều này là do khoản chênh lệch tạm thời có thể phát sinh khi mộtphần hoặc toàn bộ giá trị của tài sản không được khấu trừ cho mục đích tính

thuế Khi đó, nếu giao dịch không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặclợi nhuận tính thuế, khoản chênh lệch tạm thời phát sinh sẽ không được sửdụng để ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả Tương tự với các khoản đầutư vào công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh và các khoản thu nhậptừ các công ty này trong một số trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thờicũng không được ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả.Ngoài ra, còn một số tài sản lợi thế thương mại hay các khoản trả góp củadoanh nghiệp cũng có thể làm phát sinh các khoản chênh lệch tạm thời nhưngkhông được cơ quan thuế cho phép khấu trừ vào thu nhập chịu thuế cũngkhông được dùng làm cơ sở để ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lạiphải trả.

Việc ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả cần đápứng được một số quy định đã được nêu trong Thông tư hướng dẫn thực hiệnVAS17:

* Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải xác định và ghi nhận thuế thunhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả nếu có.

* Thuế TNDN hoãn lại phải trả được xác định theo công thức:Thuế thu nhập DN

hoãn lại phải trả =

Tổng chênh lệch tạm thời

chịu thuế phát sinh trong năm x

Thuế suất thuế thunhập hiện hành* Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm được thựchiện theo nguyên tắc bù trừ giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinhtrong năm với số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đã ghi nhận từ các năm trướcnhưng năm nay được ghi giảm (hoàn nhập).

* Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm hiện tại được ghivào chi phí thuế thu nhập hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh trong nămđó trừ trường hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịchđược ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu.

 Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Theo VAS1, “Tài sản là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm soát và có thểthu được lợi ích kinh tế trong tương lai” Trong khi đó, thuế thu nhập hoãn lại“là thuế thu nhập sẽ được hoàn lại trong tương lai” tính trên các khoản:

* Chênh lệch tạm thời được khấu trừ;

* Giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản lỗ tínhthuế chưa sử dụng;

* Giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản ưu đãithuế chưa sử dụng.

Vì vậy có thể coi thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là một nguồn lựckinh tế mà doanh nghiệp có thể nhận được và sẽ được đưa vào hoạt động sảnxuất kinh doanh để thu được lợi ích kinh tế Do đó, thuế thu nhập hoãn lạichính là một tài sản của doanh nghiệp.

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là cơ sở để ghi nhận các tài sản thuếthu nhập hoãn lại trong sổ kế toán cũng như báo cáo tài chính Tuy nhiênkhông phải bất cứ khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ nào cũng đều làmphát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại Cũng tương tự như với thuế thu nhậphoãn lại phải trả, tài sản thuế thu nhập hoãn lại sẽ không được ghi nhận khichênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận ban đầu của tàisản và nợ phải trả khi khoản chênh lệch tạm thời đó không ảnh hưởng đến lợinhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế.

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ có thể phát sinh từ một khoản đặcbiệt là lỗ hoặc khoản ưu đãi thuế của các năm trước chuyển sang Để ghi nhậntài sản thuế thu nhập hoãn lại từ khoản chênh lệch này, doanh nghiệp phảiđáp ứng được yêu cầu chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai đểsử dụng các khoản lỗ tính thuế và các ưu đãi thuế chưa sử dụng đó Để đánh

giá khả năng chắc chắn có lợi nhuận trong tương lai, VAS17 đã đưa ra một sốđiều kiện tham khảo:

* Doanh nghiệp có đủ các chênh lệch tạm thời chịu thuế liên quan đếncùng cơ quan thuế và cùng đơn vị chịu thuế mà các chênh lệch này sẽ phátsinh các khoản phải chịu thuế để có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuếhoặc các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trước khi các khoản này hết hạn sửdụng.

* Doanh nghiệp có lợi nhuận tính thuế trước khi hết hạn sử dụng cáckhoản chuyển lỗ và các khoản ưu đãi thuế chưa được sử dụng.

* Nguyên nhân dẫn đến các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng có tiếp tụcxảy ra hay không.

* Các quy định về thuế có cho phép doanh nghiệp tạo ra lợi nhuận tínhthuế trong kỳ có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế hay các khoản ưuđãi thuế chưa sử dụng.

Để ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại, kế toán cần phải tuân thủmột số quy định sau:

* Cuối năm tài chính doanh nghiệp phải xác định và ghi nhận tài sảnthuế thu nhập hoãn lại;

* Tài sản thuế thu nhập hoãn lại được xác định theo công thức:Tài sản thuế

thu nhậphoãn lại

(Tổng chênh lệchtạm thời đượckhấu trừ phát sinh

trong năm

Giá trị được khấu trừchuyển sang năm saucủa các khoản lỗ tínhthuế và ưu đãi thuế

* Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại trong năm được thực hiện theonguyên tắc bù trừ giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm vớitài sản thuế thu nhập doanh nghiệp đã ghi nhận từ các năm trước nhưng nămnay được hoàn nhập lại.

* Trường hợp doanh nghiệp có các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưuđãi thuế chưa sử dụng và nếu doanh nghiệp chắc chắn rằng sẽ có đủ lợi nhuậnchịu thuế trong tương lai để bù đắp các khoản lỗ tính thuế và sử dụng cáckhoản ưu đãi thuế, kế toán phải ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại:

Tài sản thuế thunhập hoãn lại =

Giá trị được khấu trừ chuyển

Thuế suất thuế thunhập hiện hànhNói tóm lại, việc ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp phải trả và tàisản thuế thu nhập doanh nghiệp của đơn vị sẽ được thực hiện phụ thuộc vàomục đích sử dụng và thu hồi giá trị đối với các tài sản và khoản nợ làm phátsinh các khoản chênh lệch Do đó, khi các khoản chênh lệch phát sinh, nếulàm tăng số thuế thu nhập trong tương lai sẽ được ghi nhận là thuế thu nhậphoãn lại phải trả và nếu làm giảm số thuế thu nhập trong tương lai sẽ được ghinhận là tài sản thuế thu nhập hoãn lại.

1.2.1.4 Trình bày thông tin liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp trênbáo cáo tài chính

 Trình bày bảng cân đối kế toán

Các chỉ tiêu về thuế TNDN bao gồm: “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại”– mã số 262; “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” - Mã số 335.

 Trình bày trong báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh

Sửa đổi chi tiêu “thuế thu nhập doanh nghiệp”- mã số 51 thành hai chỉtiêu “chi phí thuế TNDN hiện hành” – mã số 51; “chi phí thuế TNDN hoãnlại” – mã số 52.

 Trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính

- Đối với chỉ tiêu: “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại” cần thuyết minh cácyếu tố liên quan các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, khoản lỗ tính

thuế và ưu đãi tính thuế chưa sử dụng, khoản hoàn nhập được ghi nhận từ cácnăm trước.

- Đối với chỉ tiêu: “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” cần thuyết minhcác nội dung như khoản phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế,khoản hoàn nhập đã được ghi nhận từ các năm trước khoản thuế thu nhậphoãn lại phải trả.

- Bổ sung mục 31 phần VI: Chi phí thuế TNDN hiện hành theo các nộidung như: Chi phí thuế TNDN chịu thuế năm hiện hành, điều chỉnh chi phíthuế TNDN của các năm trước vào chi phí thuế TNDN hiện hành năm nay,tổng chi phí thuế TNDN hiện hành.

- Bổ sung mục 32 phần VI: Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh từcác khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, phát sinh từ việc hoàn nhập tài sảnthuế TN hoãn lại, phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ,phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng, phát sinh từviệc hoàn nhập thuế TN hoãn lại phải trả, tổng chi phí thuế TNDN hoãn lại

- Doanh nghiệp thuyết minh riêng rẽ các thông tin sau: Tổng số thuếTNDN hiện hành và thuế TN hoãn lại liên quan đến các khoản mục và đượcghi nhận vào vốn chủ sở hữu; mối quan hệ giữa chi phí (hoặc thu nhập) thuếTNDN; giá trị của các chênh lệch tạm thời được khấu trừ, lỗ tính thuế chưa sửdụng và các ưu đãi thuế chưa sử dụng mà chưa tài sản thuế TN hoãn lại nàođược ghi nhận vào bảng cân đối kế toán; chênh lệch tạm thời, mỗi loại lỗ tínhthuế chưa sử dụng cũng như các ưu đãi thuế chưa sử dụng; giá trị của tài sảnthuế TN hoãn lại và tài sản thuế TN hoãn lại phải trả được ghi nhận trên bảngcân đối kế toán của từng năm sử dụng; giá trị thu nhập hoặc chi phí thuếTNDN hoãn lại được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; giátrị của tài sản thuế TN hoãn lại và bằng chứng cho việc ghi nhận

1.2.2 Phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

Như ta đã biết thuế TNDN là thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhậpcủa DN, nhưng không phải toàn bộ thu nhập đó là đối tượng đánh thuế thunhập mà chỉ điều chỉnh hay thu trên phần thu nhập chịu thuế tức là thu nhậpsau khi đã trừ đi các khoản chi phí hợp, hợp lệ Hay nói cách khác DN phảixác định kết quả kinh doanh của mình trước thì mới có thể xác định được là

phải nộp thuế TNDN hay không Do vậy để có thể hiểu được việc kế toánthuế TNDN tại các DN có đúng hay không trước hết cần phải đi tìm hiểucông tác kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quảkinh doanh tại DN đó.

1.2.2.1 Kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quảkinh doanh

 Nội dung, phương pháp xác định kết quả kinh doanh trước thuế

Kết quả hoạt động SXKD là kết quả cuối cùng của hoạt động kinhdoanh thông thường và các hoạt động khác của DN trong một thời kỳ nhấtđịnh, biểu hiện bằng số tiền lãi hay lỗ.

Kết quả hoạt động SXKD của DN bao gồm: Kết quả hoạt động SXKDchính, kết quả hoạt động tài chính, kết quả hoạt động khác.

Trong đó:

+ Kết quả hoạt động SXKD chính của DN là kết quả từ những hoạt động tạo ra doanh thu của doanh nghiệp, đây là hoạt động bán hàng và cung cấp dịch vụ

Kết quả hoạtđộng SXKDchính của DN

Tổng DTT về bánhàng và cung cấp

dịch vụ của DN-

Giá vốn hànghoá dịch vụ đã

bán trong kỳ-

Chi phí bánhàng, chi phí

QLDNDoanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ tính bằng tổng doanhthu bán hàng và cung cấp dịch vụ trừ đi các khoản giảm trừ doanh thu nhưchiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, thuế tiêu thụđặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trựctiếp.

+ Kết quả hoạt động tài chính là kết quả tạo ra từ hoạt động đầu tư tàichính của DN (lãi tiền gửi, lãi cho vay vốn, thu lãi bán hàng, đầu tư vào côngty liên doanh, cổ tức và lợi nhuận được chia, lãi do mua bán ngoại tệ, khoảnlãi chênh lệch tỷ giá, chiết khấu thanh toán được hưởng, thu nhập khác liênquan đến hoạt động tài chính), sau khi đã trừ đi tổng chi phí hoạt động tàichính như chi phí liên doanh liên kết, chi phí liên quan đến hoạt động cho vay

vốn, chi phí liên quan đến mua bán ngoại tệ, chi phí lãi vay, chênh lệch lỗ khibán ngoại tệ.

Kết quả hoạt động khác = thu nhập thuần khác - chi phí khácTheo chế độ của Bộ Tài chính, kết quả hoạt động SXKD của DN được phân phối, sử dụng như sau:

+ Bù đắp các khoản lỗ năm trước theo quy định của Luật thuế TNDN.+ Nộp thuế TNDN cho Nhà nước

+ Bù đắp các khoản lỗ năm trước đã hết hạn bù lỗ theo quy định của Luật thuế TNDN.

+ Trích lập các quỹ theo quy định của DN.

+ Chia cổ tức, chia lãi cho các Nhà đầu tư góp vốn

 Phương pháp kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh: được thể hiện bằng sơ đồ 1.1.

(1) Hàng ngày, căn cứ nội dung trên các chứng từ gốc tập hợp được,phân loại chứng từ theo khoản mục chi phí để hạch toán chi phí đầu vào

(2) Hàng ngày, căn cứ vào giấy báo có chuyển khoản qua Ngân hàng,phiếu thu tiền mặt hoặc ghi nhận phải thu của khách hàng phản ánh doanh thuhàng hoá tiêu thụ trong kỳ, doanh thu hoạt động tài chính hoặc thu nhập khác.

(3) Cuối kỳ kết chuyển doanh thu sang tài khoản xác định kết quả kinhdoanh để xác định doanh thu tiêu thụ trong kỳ.

(4) Cuối kỳ kết chuyển doanh thu hoạt động tài chính, thu nhập khácsang tài khoản xác định kết quả kinh doanh để xác định doanh thu hoạt độngtài chính và thu nhập khác thực hiện đựơc trong kỳ.

(5) Cuối kỳ kết chuyển chi phí NVLTT, chi phí NCTT, chi phí máy thicông, chi phí sản xuất chung sang tài khoản 154 để xác định tổng chi phí phátsinh trong kỳ.

(6) Cuối kỳ, sau khi đã đánh giá sản phẩm dở dang đầu kỳ, cuối kỳ kếtchuyển giá vốn hoạt động SXKD (giá thành thực tế) cho từng công trình,hạng mục công trình.

(7) Cuối kỳ kết chuyển kết chuyển giá vốn sang tài khoản xác định kếtquả kinh doanh để xác định tổng giá vốn của hàng hoá tiêu thụ trong kỳ.

(8) Đồng thời kết chuyển chi phí hoạt động tài chính, chi phí bán hàng,chi phí QLDN sang tài khoản xác định KQKD.

(9) Tổng hợp lợi nhuận thực hiện trong kỳ(9a) Trường hợp lãi

(9b) Trường hợp lỗ

1.2.2.2 Kế toán “Thuế thu nhập doanh nghiệp” và “Chi phí thuế thu nhậpdoanh nghiệp hiện hành”

 Tài khoản:

TK3334: “Thuế thu nhập doanh nghiệp”

TK8211: “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành”

 Phương pháp kế toán và các nghiệp vụ chủ yếu liên quan đến chiphí thuế TNDN hiện hành

Sơ đồ 1.2: Kế toán thuế TNDN hiện hành và chi phí thuế TNDN hiện hành

(1) Hàng quý, khi xác định thuế TNDN tạm nộp theo quy định của Luậtthuế TNDN.

- Cuối năm tài chính, căn cứ vào số thuế TNDN thực tế phải nộp trongnăm phản ánh số chênh lệch thuế thuế TNDN thực tế phải nộp lớn hơn sốthuế thuế TNDN đã phải tạm nộp.

- Ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiện tại trong trườnghợp thuế TNDN của các năm trước phải nộp bổ sung phát hiện do phát hiệnsai sót không trọng yếu của các năm trước.

(2) Phản ánh số tiền DN nộp thuế TNDN vào NSNN.

(3) Ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành bằng số chênh lệch giữathuế TNDN thực tế phải nộp trong năm trong trường hợp thuế TNDN thực tếphải nộp trong năm nhỏ hơn thuế TNDN đã phải tạm nộp trong năm Hoặctrong trường hợp thuế TNDN phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sótkhông trọng yếu của các năm trước được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiệnhành trong năm hiện tại.

(4a) Cuối năm tài chính kế toán kết chuyển chi phí thuế TN hiện hànhnếu tài khoản 8211 có phát sinh Nợ lớn hơn số phát sinh Có kế toán phản ánhsố chênh lệch

(4b)

(4b) Cuối năm tài chính kế toán kết chuyển chi phí thuế TN hiện hànhnếu tài khoản 8211 có phát sinh Nợ nhỏ hơn số phát sinh Có kế toán phản ánhsố chênh lệch

1.2.2.3 Kế toán “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhậphoãn lại”

* Kế toán chi phí thuế TNDN hoãn lại

Sơ đồ 1.3 Kế toán chi phí thuế TNDN hoãn lại

1.3 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán quốc tếIAS 12 “Thuế thu nhập”

Chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam VAS 17được xây dựng trên cơ sở chuẩn mực kế toán thuế thu nhập quốc tế IAS 12trong điều kiện kinh tế xã hội ở Việt Nam, về cơ bản thì chúng đều có điểmtương đồng nhau Tuy nhiên, chuẩn mực kế toán quốc tế thì áp dụng cho quốctế có điều kiện kinh tế xã hội khác với điều kiện kinh tế xã hội ở Việt Nam,nên giữa IAS 12 và VAS 17 có những điểm khác nhau.

Chênh lệch giữa số tài sản thuế TN hoãnlại phát sinh nhỏ hơn tài sản thuế TN hoãn

lại được hoàn nhập trong năm

Chênh lệch giữa số tài sản thuế TN hoãnlại phát sinh lớn hơn tài sản thuế TN hoãn

lại được hoàn nhập trong nămChênh lệch giữa số thuế TNDN hoãn lại

phải trả phát sinh trong năm > số thuếTNDN hoãn lại phải trả được hoàn nhập

trong năm

K/c chênh lệch số phát sinh cólớn hơn số phát sinh Nợ TK 8212

Chênh lệch giữa số thuế TNDN hoãn lại phảitrả phát sinh trong năm < số thuế TNDNhoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm

K/c chênh lệch số phát sinh cónhỏ hơn số phát sinh Nợ TK 8212

1.3.1 Các loại chênh lệch tạm thời

Theo IAS 12 các loại chênh lệch tạm thời là những loại chênh lệch giữacơ sở tính thuế và số chuyển từ kỳ sau lên kỳ trước của một khoản mục.Chênh lệch tạm thời bao gồm:

+ Chênh lệch tạm thời chịu thuế trong các kỳ tương lai

+ Chênh lệch tạm thời được giảm thuế TN trong các kỳ tương lai.

Chênh lệch tạm thời phát sinh khi số chuyển sang của các khoản đầu tưtrong các công ty con, chi nhánh, đơn vị liên kết và liên doanh khác với cơ sởtính thuế của những khoản này.

1.3.2 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp

Thuế thu nhập doanh nghiệp được ghi nhận bao gồm thuế thu nhậphiện hành và thuế trả chậm Trong đó: Thuế hiện hành là khoản thuế thu nhậpphải trả hoặc phải thanh toán cho kỳ hiện tại Thuế trả chậm là khoản thuế TNphải trả hoặc phải thanh toán trong các kỳ tương lai đối với các phần chênhlệch tạm thời, các khoản lỗ tính thuế chưa thực hiện hết, các khoản miễn thuếchưa thực hiện hết

Cơ sở tính thuế của một khoản mục là số mà các cơ quan tính thuế chotừng khoản mục thuế Số dư hiện tại cần được ghi nhận tăng Nợ (tài sản) chokhoản thuế hiện hành chưa trả (trả thừa).

Nghĩa vụ trả thuế chậm được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệchtạm thời chịu thuế trừ trường hợp không giảm thuế cho các khoản khấu hao,tài sản đã được ghi nhận từ đầu, khoản nợ trong một giao dịch không phải làmột tổ hợp kinh doanh tại thời điểm giao dịch không làm ảnh hưởng tới lợinhuận hạch toán hoặc lợi nhuận chịu thuế.

Tài sản thuế trả chậm được ghi nhận đối với các khoản chênh lệch tạmthời chịu thuế ở mức có khả năng thanh toán của những khoản lợi nhuận chịuthuế trong tương lai Một số tài sản thuế trả chậm không được ghi nhận nếunó phát sinh từ việc ghi nhận ban đầu của một tài sản Có hoặc Nợ trong mộtgiao dịch mà không phải là một tổ hợp kinh doanh tại thời điểm giao dịchkhông làm ảnh hưởng tới lợi nhuận hạch toán hoặc lợi nhuận chịu thuế.

1.3.3 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

Trong báo cáo thu nhập và thuyết minh cần trình bày riêng các yếu tốchính của chi phí (thu nhập) thuế, thuế trả chậm phát sinh từ ghi giảm một tàisản thuế trả chậm, những thay đổi trong chế độ kế toán liên quan đến thuếTNDN, thuế liên quan đến khoản bất thường, số tiền hoặc tỷ lệ cân đối giữathuế và lỗ/lãi theo kế toán, những thay đổi trong thuế suất áp dụng so vớinhững kỳ trước đây, những khoản chênh lệch tạm thời, những khoản lỗ hoặckhấu trừ thuế chưa thực hiện.

Trong bảng tổng kết tài sản và thuyết minh cần trình bày tổng số thuếhiện tại và trả chậm tính vào hoặc ghi Có vào vốn, những khoản chênh lệchtạm thời được giảm trừ, lỗ và khấu trừ thuế chưa thực hiện của tài sản thuế trảchậm không được công nhận, tổng số chênh lệch tạm thời liên quan tới cáckhoản đầu tư trong các công ty con, chi nhánh, liên doanh, liên kết chưa đượccông nhận nghĩa vụ trả thuế chậm.

Đối với từng loại chênh lệch tạm thời và đối với từng loại lỗ và khấutrừ thuế chưa thực hiện hết, số tài sản và nợ thuế trả chậm được công nhậntrong bảng tổng kết tài sản.

Số tài sản thuế trả chậm và bản chất của những bằng chứng cho việccông nhận nó khi việc sử dụng tài sản thuế trả chậm phụ thuộc vào lợi nhuậnchịu thuế trong tương lai hoặc khi doanh nghiệp bị thua lỗ trong cả kỳ hiện tạivà kỳ trước đó.

Chương 2

THỰC TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANHNGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM2.1 Thuế thu nhập doanh nghiệp và kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

trong các doanh nghiệp Việt Nam qua các giai đoạn lịch sử

2.1.1 Hệ thống chính sách tài chính về thuế thu nhập doanh nghiệp quacác giai đoạn lịch sử

Với sự phát triển của nền kinh tế đất nước, Luật thuế lợi tức đã đượcthay thế bởi Luật thuế TNDN - được quốc hội khoá IX kỳ họp thứ 11 thôngqua ngày 10/05/1997 và có hiệu lực thi hành thay cho Luật thuế lợi tức nhằmnhững mục đích:

Thứ nhất, khắc phục nhược điểm cơ bản nhất của thuế lợi tức là khôngbao trùm hết các khoản thu nhập của doanh nghiệp

Thứ hai, điều chỉnh một cách tổng hợp tất cả các khoản thu nhập đã,đang và sẽ phát sinh của doanh nghiệp.

Thứ ba, hình thành một cách thống nhất và có hệ thống các chính sáchưu đãi của Nhà nước thông qua thuế TNDN

Với những mục đích trên, Luật thuế TNDN năm 1997 đã có những tiếnbộ đáng ghi nhận, cụ thể là:

Bao quát được các khoản thu nhập phát sinh trong doanh nghiệp phù hợpvới kinh tế thị trường.

Thống nhất một mức thuế suất, đảm bảo sự công bằng trong chính sáchthuế

Hình thành một cơ chế nhất quán trong việc ưu đãi qua thuế TNDN phụcvụ công cuộc đổi mới trong nền kinh tế quốc dân.

Đảm bảo sự đồng bộ với việc áp dụng thuế GTGT và thuế tiêu thụ đặcbiệt.

Luật thuế TNDN năm 1997 có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 đãgóp phần đáng kể vào việc cải thiện môi trường đầu tư, kinh doanh và tăngthu cho ngân sách Nhà nước

Luật thuế TNDN năm 1997 có Nghị định số 30/1998/NĐ-CP ngày13/05/1998 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật thuế TNDN; Thôngtư số 99/1998/TT-BTC ngày 14/07/1998 của Bộ Tài chính hướng dẫn thihành Nghị định số 30/1998/NĐ-CP ngày 13/05/1998 của Chính phủ quy địnhchi tiết thi hành Luật thuế thu nhập doanh nghiệp; Nghị định số 26/2001/NĐ-CP ngày 04/06/2001 của Chính phủ sửa đổi, bổ sung một số điều của Nghịđịnh số 30/1998/NĐ-CP ngày 13/05/1998 của Chính phủ quy định chi tiết thihành Luật thuế TNDN; Thông tư số 18/2002/TT-BTC ngày 20/02/2002hướng dẫn thi hành Nghị định số 26/2001/NĐ-CP ngày 4/6/2001 của Chínhphủ và Nghị định số 30/1998/NĐ-CP ngày 13/5/1998 của chính phủ quy địnhchi tiết thi hành Luật thuế thu nhập doanh nghiệp;

Ngày 17/06/2003, tại kỳ họp thứ 3, quốc hội khoá XI đã thông qua Luậtthuế TNDN (sửa đổi) với những bổ sung, sửa đổi căn bản để thay thế Luậtthuế TNDN năm 1997 Việc ban hành Luật thuế TNDN 2003 xuất phát từnhững lý do sau:

Thứ nhất, giảm nhẹ điều tiết qua thuế trực thu bằng cách hạ thuế suấtthuế TNDN để kích thích đầu tư, sản xuất, kinh doanh nhằm nuôi dưỡngnguồn thu, góp phần chuyển dịch cơ cấu kinh tế phục vụ mục tiêu côngnghiệp hoá, hiện đại hoá đất nước.

Thứ hai, từng bước thu hẹp để tiến đến xoá bỏ sự phân biệt trong chínhsách thuế TNDN giữa các doanh nghiệp trong nước với các doanh nghiệp cóvốn đầu tư nước ngoài.

Thứ ba, tạo ra sự thống nhất, đồng bộ giữa Luật thuế TNDN với Luậtkhuyến khích đầu tư trong nước.

Thứ tư, cải cách thủ tục hành chính trong thủ tục kê khai, nộp thuế, tăngcường trách nhiệm của đối tượng nộp thuế.

Luật thuế TNDN năm 2003 vẫn có 8 chương như Luật thuế TNDN năm1997, song chỉ có 32 điều khoản, tức là giảm đi 02 điều khoản Hai điều

khoản không có trong Luật thuế TNDN năm 2003 là điều 17 (cũ) ”Miễn thuế,giảm thuế cho cơ sở kinh doanh mới thành lập” và điều 19 (cũ) “Hoàn thuếcho số thu nhập tái đầu tư đối với doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài vàbên nước ngoài tham gia hợp đồng hợp tác kinh doanh” Điều 17 của Luậtthuế TNDN năm 2003 “Miễn thuế, giảm thuế cho dự án đầu tư thành lập cơsở kinh doanh, hợp tác xã, cơ sở kinh doanh di chuyển địa điểm” đã thay thếtoàn bộ điều 17 cũ; chuyển nội dung của điều 20 cũ ”Miễn thuế cho cơ sởkinh doanh di chuyển đến miền núi, hải đảo và những vùng có khó khănkhác” vào điều 19 của Luật thuế TNDN năm 2003 “Miễn thuế, giảm thuế chocác trường hợp khác” Sự khác nhau chủ yếu thể hiện ở nội dung những điềukhoản được sửa đổi, bổ sung.

Luật thuế TNDN năm 2003 có Nghị định số 164/2003/NĐ-CP và Nghịđịnh số 152/2004/NĐ-CP, Thông tư 128/2003/TT-BTC, Thông tư88/2004/TT-BTC, Thông tư 128/2004/TT-BTC.

Nhưng hiện nay, để phù hợp với quy định của Luật Đầu tư, Luật DN vànhằm đáp ứng yêu cầu gia nhập WTO, Chính phủ đã ban hành Nghị định24/2007/NĐ-CP ngày 14/2/2007 quy định chi tiết thi hành Luật Thuế thunhập DN Theo đó, một số ưu đãi thuế không phù hợp với quy định của WTOsẽ bị bãi bỏ

Theo quy định của WTO, các quy định về ưu đãi thuế thuộc diện trợ cấpbị cấm cần phải xoá bỏ tại thời điểm gia nhập, gồm: ưu đãi thuế cho XK vàưu đãi thuế thay thế hàng NK Các ưu đãi này hiện đang được quy định tạiNghị định số 164/2003/NĐ-CP và Nghị định số 152/2004/NĐ-CP và cần sửađổi để đáp ứng yêu cầu của việc gia nhập WTO Đặc biệt, Nghị định 24/2007/

NĐ-CP ngày 14/2/2007 cũng bãi bỏ một số ưu đãi thuế thu nhập DN sau khi

cổ phần hóa.

Để khuyến khích các DNNN đẩy mạnh cổ phần hoá, Chính phủ đã banhành Nghị định 187/2004/NĐ-CP ngày 16/11/2004 về chuyển Công ty nhànước thành Công ty cổ phần Theo đó, các DN cổ phần hóa được miễn thuếthu nhập DN trong 2 năm đầu và được giảm thuế 50% trong 2 năm tiếp theo.Trường hợp DN cổ phần hoá thực hiện niêm yết trên thị trường chứng khoán

thì ngoài các ưu đãi trên còn được hưởng thêm các ưu đãi theo quy định củapháp luật về chứng khoán và thị trường chứng khoán.

Thời gian qua, chính sách ưu đãi thuế thu nhập DN đã góp phần tích cựcthúc đẩy quá trình cổ phần hoá, giao, bán, khoán kinh doanh công ty nhànước, đặc biệt là các DN kinh doanh kém hiệu quả Hiện nay, số lượngDNNN cổ phần hoá đã tương đối nhiều, tiến trình cổ phần hoá và giao, bán,khoán kinh doanh cơ bản đã được thực hiện tốt nên việc khuyến khích bằngưu đãi thuế không còn cần thiết

Để đổi mới cơ chế CPH, Bộ Tài chính nhận định, trong giai đoạn tới, cácDNNN thực hiện CPH hầu hết có quy mô lớn, hoạt động kinh doanh hiệu quả,thị phần và thương hiệu đã được xác lập trên thị trường và đều phải tiến hànhCPH theo đúng kế hoạch sắp xếp tổng thể đã được Thủ tướng Chính phủ phêduyệt Vì vậy, nếu tiếp tục duy trì các chính sách ưu đãi thuế sẽ không đảmbảo công bằng với DN mới thành lập và ảnh hưởng lớn đến số thu ngân sách

Riêng đối với các DN dệt may, chỉ những ưu đãi liên quan đến XK làcần xoá bỏ ngay tại thời điểm gia nhập WTO, còn các ưu đãi khác là nhằmkhuyến khích phát triển kinh tế vùng và nhằm giảm thất nghiệp, xét về bảnchất không phải nhằm khuyến khích XK nên các DN này vẫn được hưởng ưuđãi thuế như các DN thuộc tất cả các ngành nghề khác.

2.1.2 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp qua các giai đoạn lịch sử

Kế toán thuế TNDN là quá trình thu nhận, đo lường, phản ánh của NNTphục vụ cho công tác tính thuế và kiểm tra thuế Để làm rõ lịch sử về kế toánthuế thu nhập doanh nghiệp có thể phân chia thành hai giai đoạn:

2.1.2.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trước khi có chuẩn mực kế toánsố 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp”

Trước khi có chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” kếtoán thuế thu nhập doanh nghiệp hạch toán theo Thông tư số 100/1998/TT-BTC ngày 15/7/1998 của Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán thuế GTGT và kếtoán thuế thu nhập doanh nghiệp.

Các chứng từ được sử dụng là các chứng từ kế toán liên quan đến việcxác định thu nhập chịu thuế, là các chứng từ kế toán làm cơ sở để xác địnhcác khoản thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh, thu nhập từ hoạt động