Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh BĐS

Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh BĐS

LỜI MỞ ĐẦU

1 TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI

Tháng 11/2006, Việt Nam đã trở thành thành viên chính thức của tổ chức thương mại thế giới (WTO) Tham gia vào nền kinh tế toàn cầu, Việt Nam đang phải đối mặt với thách thức to lớn Đó là sức ép cạnh tranh với các quốc gia trong khu vực và trên thế giới Việt Nam đang gia nhập vào sân chơi chung, nơi mà sự cạnh tranh công bằng là luật chơi Vì vậy, làm thế nào để nâng cao khả năng cạnh tranh là nhiệm vụ mang tính cấp bách và sống còn của doanh nghiệp Một trong những nhân tố để nâng cao tính cạnh tranh và quyết định sự thành công của các doanh nghiệp chính là thông tin kế toán được cung cấp phải trung thực, hợp lý, minh bạch để người sử dụng thông tin kế toán có thể đưa ra những quyết định đúng đắn

Chính vì vậy, ngày 31/12/2001 Việt Nam đã ban hành bốn chuẩn mực kế toán đầu tiên, bắt đầu cho một chuỗi các chuẩn mực kế toán khác Khi soạn thảo các chuẩn mực này, quan điểm chung của Việt Nam là xây dựng trên cơ sở có chọn lọc những tinh hoa về kế toán của các nước và lấy chuẩn mực kế toán quốc tế làm nền tảng Quy trình soạn thảo các chuẩn mực dựa trên mức độ ưu tiên về tính trọng yếu và tính thanh khoản của các khoản mục trên báo cáo tài chính Đó là lý do mà chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác được ban hành trong đợt đầu tiên So với các quy định trước khi ban hành chuẩn mực, các quy định trong chuẩn mực này đã có những bước tiến đáng kể Thế nhưng, các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã không được sửa đổi, bổ sung từ khi được ban hành đến nay dù nền kinh tế, môi trường đầu tư đã có những thay đổi rõ rệt Đặc biệt là chuẩn mực kế toán về doanh thu, chuẩn mực kế toán về hợp đồng xây dựng và chuẩn mực bất động sản đầu tư Điều này đã làm cho một số nội dung trong chuẩn mực và trên thông tư hướng dẫn bộc lộ những bất cập trong việc vận dụng vào thực tế Đây là vấn đề rất cần thiết để hoàn thiện công tác kế toán và giúp cho các doanh nghiệp trong tất cả các lĩnh vực khác nhau đều có thể áp dụng Chính vì vậy, việc đề ra những định hướng và giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản là vấn đề cấp bách hiện nay

2 MỤC ĐÍCH NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI

Mục đích chính của đề tài là:

- Nghiên cứu cơ sở lý luận cơ bản, các quan điểm khác nhau về doanh thu, thời điểm ghi nhận và phương pháp xác định doanh thu và thu nhập khác theo chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam

- Tìm hiểu thực trạng về kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản tại TP.Hồ Chí Minh trên cơ sở phân tích những ưu điểm và những tồn tại liên quan đến những quan điểm trong chuẩn mực kế toán, thông tư hướng dẫn và tồn tại trong việc vận dụng chuẩn mực và thông tư vào thực tế công tác kế toán

- Đề xuất các định hướng, giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư

3 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI

Đề tài này nghiên cứu các giải pháp nhằm nâng cao và hoàn thiện công tác kế toán về doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư trong đó tập trung vào nghiên cứu thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu

Phạm vi nghiên cứu của đề tài giới hạn trong kế toán doanh thu của các doanh nghiệp sản xuất, thương mại và dịch vụ, không đề cập đến các đơn vị hành chính sự nghiệp

Về thông tư hướng dẫn, đề tài chỉ chú trọng khai thác thông tư 161/2007/ BTC ngày 31/12/2007 không đề cập đến thông tư 244/2009 TT-BTC ngày 31/12/2009 hướng dẫn cho các công ty có vốn đầu tư nước ngoài

TT-4 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Luận văn đã sử dụng phương pháp nghiên cứu duy vật biện chứng, tổng hợp, phân tích, so sánh, đối chiếu và logic… để giúp luận văn đạt được mục tiêu đề ra

5 NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI

Đề tài góp phần tạo điều kiện thuận lợi cho việc hệ thống hoá các lý luận liên quan đến doanh thu và thu nhập khác của quốc tế và của Việt nam; đề xuất các giải pháp để hoàn thiện phương pháp hạch toán kế toán doanh thu áp dụng cho các công

ty xây dựng và các công ty kinh doanh bất động sản đầu tư từ đó đề xuất các kiến nghị cụ thể nhằm hoàn thiện chuẩn mực doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư

6 NỘI DUNG CỦA ĐỀ TÀI

Luận văn gồm 74 trang, 3 phụ lục và có kết cấu như sau: Mở đầu

Chương I: Nêu một số đặc điểm của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động

sản đầu tư chi phối đến việc ghi nhận doanh thu; Các căn cứ pháp lý cho việc ghi nhận doanh thu của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư theo chuẩn mực kế toán Việt nam và theo chuẩn mực kế toán quốc tế Đánh giá điểm khác biệt của chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế

Chương II: Thực trạng kế toán doanh thu trong các doanh nghiệp xây dựng và

kinh doanh bất động sản đầu tư ở Việt Nam Trong chương này, tác giả giới thiệu tổng quát về hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản ở Việt Nam Đánh giá tình hình kế toán doanh thu của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư của một số doanh nghiệp tại Tp Hồ Chí Minh

Chương III: Các giải pháp để góp phần hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh

vực xây dựng và kinh doanh BĐS đầu tư ở Việt Nam Qua kết quả phân tích ở chương 1 và 2 tác giả sẽ đưa ra các định hướng và giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu Đề tài đặc biệt chú trọng đến giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu đối với chuẩn mực và thông tư hướng dẫn

Kết luận Phụ lục

Tài liệu tham khảo

1.1.1 Đặc điểm của hoạt động xây dựng

Xây dựng là ngành sản xuất vật chất quan trọng mang tính chất công nghiệp nhằm tạo ra cơ sở vật chất kỹ thuật cho nền kinh tế quốc dân Một bộ phận lớn của thu nhập quốc dân, của quỹ tích lũy cũng như các khoản đầu tư của nước ngoài được sử dụng trong lĩnh vực xây dựng cơ bản

So với các ngành sản xuất khác, ngành xây dựng có những đặc điểm về kinh tế, kỹ thuật riêng biệt, thể hiện rất rõ nét ở sản phẩm xây lắp và quá trình tạo ra sản phẩm của ngành Điều này chi phối đến việc ghi nhận doanh thu trong các doanh nghiệp xây lắp

Do đó, hoạt động xây lắp có những đặc điểm sau:

- Sản phẩm xây lắp không có sản phẩm nào giống sản phẩm nào, mỗi sản phẩm có yêu cầu về mặt thiết kế mỹ thuật, kết cấu hình thức, địa điểm xây dựng khác nhau Chính vì vậy, mỗi sản phẩm xây lắp đều có yêu cầu về tổ chức quản lý, tổ chức thi công và biện pháp thi công phù hợp với đặc điểm của từng công trình cụ thể

- Sản phẩm xây lắp có giá trị lớn, khối lượng công trình lớn, thời gian thi công tương đối dài Trong thời gian thi công xây dựng chưa tạo ra sản phẩm cho xã hội nhưng sử dụng nhiều vật tư, nhân lực của xã hội Đặc điểm này đòi hỏi việc quản lý theo dõi quá trình sản xuất thi công phải chặt chẽ, đảm bảo sử dụng vốn tiết kiệm, đảm bảo chất lượng thi công công trình

- Thời gian sử dụng sản phẩm xây lắp tương đối dài

- Các công trình xây dựng cơ bản thường có thời gian sử dụng dài nên mọi sai lầm trong quá trình thi công thường khó sửa chữa phải phá đi làm lại Sai lầm trong xây dựng cơ bản vừa gây lãng phí, vừa để lại hậu quả có khi rất nghiêm trọng, lâu dài và khó khắc phục Do đặc điểm này mà trong quá trình thi công cần phải thường xuyên giám sát chất lượng công trình

- Sản phẩm xây lắp cố định tại nơi sản xuất còn các điều kiện sản xuất (xe máy, thiết bị thi công, người lao động…) phải di chuyển theo địa điểm đặt sản phẩm Đặc điểm này làm cho công tác quản lý, hoạch toán tài sản, vật tư rất phức tạp do ảnh hưởng của điều kiện thiên nhiên, thời tiết dễ mất mát, hư hỏng, …

- Sản xuất xây dựng cơ bản thường diễn ra ngoài trời, chịu tác động trực tiếp của điều kiện, môi trường, thiên nhiên, thời tiết và do đó việc thi công xây lắp ở một mức độ nào đó mang tính chất thời vụ Do đó, với đặc điểm này trong quá trình thi công cần tổ chức quản lý lao động, vật tư chặt chẽ, đảm bảo thi công nhanh, đúng tiến độ khi điều kiện môi trường thời tiết thuận lợi

- Hoạt động xây lắp là một tổ hợp các hoạt động từ khâu thiết kế, kỹ thuật, công nghệ Đặc điểm này yêu cầu các bộ phận phải phối hợp chặt chẽ nhau để đảm bảo việc xác định phần công việc hoàn thành, ghi nhận doanh thu, chi phí theo đúng tiến độ thực tế

1.1.2 Đặc điểm của hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư

Đầu tư bất động sản là việc nhà đầu tư bỏ vốn để tạo dựng tài sản là bất động sản, dùng để mua bán, khai thác và cho thuê, tiến hành dịch vụ bất động sản Hoạt động đầu bất động sản nhằm mục đích sinh lời và đáp ứng các lợi ích của xã hội Phương tiện đầu tư kinh doanh bất động sản là vốn bằng tiền, các loại tài sản, bí quyết kinh doanh, công nghệ, dịch vụ Thời gian đầu tư bất động sản tính từ khi bắt đầu dự án đến khi kết thúc hoạt động dự án

Do đó, hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư có các đặc điểm sau:

- Đòi hỏi vốn đầu tư lớn: do đặc điểm của bất động sản là có giá trị lớn, vì vậy nhà đầu tư cần phải phân bổ, chu chuyển, bảo toàn vốn để thu được lợi nhuận cao nhất

- Thời gian từ khi bắt đầu dự án đến kết thúc của một dự án đầu tư và đạt thành quả phát huy tác dụng thường đòi hỏi nhiều năm Trong thời gian đầu tư đó có nhiều biến động, vì vậy nhà đầu tư phải có những dự đoán các biến động có thể xảy ra Ví dụ: về thị trường, sự phát triển kinh tế - xã hội, kỹ thuật – công nghệ, sức mua, thời tiết, khí hậu…

- Thời gian thực hiện đầu tư dài, vì vậy nhà đầu tư phải phân bổ vốn và huy động vốn hợp lý, có hiệu quả

- Những thành quả đầu tư Bất động sản tạo dựng tài sản có giá trị sử dụng lâu dài, đời sống kinh tế của dự án thường dài… Vì vậy trong đầu tư cần phải chú ý chất lượng của các công trình: từ khâu lựa chọn nguyên vật liệu, cân đối khoản mục thi công công trình…

- Các thành quả hoạt động đầu tư là công trình xây dựng gắn liền với đất có vị trí cố định, gắn liền với điều kiện tự nhiên kinh tế - xã hội, môi trường nhất định Vì vậy các hoạt động đầu tư Bất động sản phải nắm vững đặc điểm tự nhiên, kinh tế, môi trường ảnh hưởng đến hoạt động đầu tư cũng như các tác dụng sau này với hoạt động đầu tư

- Bất kỳ một hoạt động đầu tư được đảm bảo mang lại hiệu quả kinh tế - xã hội cao cần làm tốt công tác quản lý vì nguồn lực phục vụ cho công tác đầu tư là rất lớn Nhà đầu tư cần quan tâm đúng mức đến việc chuẩn bị cho hoạt động đầu tư như lập dự án đầu tư…

1.1.3 Sự chi phối của các đặc điểm trên đến việc ghi nhận doanh thu

Do đặc điểm của sản phẩm xây lắp mang tính chất đơn lẻ nên việc tập hợp chi phí sản xuất, tính giá thành, xác định kết quả thi công xây lắp cũng được tính cho từng sản phẩm xây lắp riêng biệt.Việc ghi nhận doanh thu cũng được thực hiện tương tự, doanh thu cũng được ghi nhận cho từng sản phẩm riêng biệt và việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải theo nguyên tắc phù hợp

Sản phẩm xây lắp có giá trị lớn, là một hoạt động liên tục, thời gian thi công tương đối dài với những công đoạn, thủ tục theo nguyên tắc luật định hoặc có sự thỏa thuận trong hợp đồng được ký kết giữa chủ đầu tư với bên thi công Với đặc

điểm đó, việc xác định chính xác thời điểm và giá trị ghi nhận doanh thu có ý nghĩa quan trọng để doanh nghiệp xây dựng xác định chính xác kết quả hoạt động kinh doanh Do đó, doanh nghiệp có thể ghi nhận doanh thu theo thực tế phần công việc hoàn thành theo ba phương pháp xác định phần công việc hoàn thành hoặc ghi nhận doanh thu theo hợp đồng, khi đó doanh nghiệp căn cứ vào các điều khoản của hợp đồng để ghi nhận doanh thu

Đối với dự án xây dựng bất động sản, nhà thầu phải căn cứ trên hợp đồng đã thõa thuận với chủ đầu tư để xác định doanh thu cho từng lần thực hiện như xây dựng cơ sở hạ tầng, tiến độ thực hiện dự án Nếu doanh nghiệp tự xây dựng bất động sản để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường thì việc ghi nhận doanh thu và chi phí liên quan đến bất động sản theo chuẩn mực 05 “Bất động sản đầu tư”và chế độ kế toán doanh nghiệp theo quyết định 15 Khi doanh nghiệp cho thuê bất động sản đầu tư theo hợp đồng thuê hoạt động, doanh thu được ghi nhận qua nhiều kỳ kế toán là số tiền nhận trước của nhiều năm chia cho số năm nhận tiền trước

1.2 CÁC CĂN CỨ PHÁP LÝ CHO VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM

1.2.1 Các chuẩn mực kế toán có liên quan

Một trong những bước tiến vượt bậc của kế toán Việt Nam là Bộ tài chính ban hành một loạt 26 chuẩn mực kế toán trong bốn năm từ năm 2001 đến cuối năm 2005 Tinh thần của Bộ tài chính khi xây dựng các chuẩn mực là cần vận dụng những thành tựu kế toán trên cơ sở có chọn lọc kinh nghiệm của các quốc gia trên thế giới và phù hợp với đặc điểm kinh tế Việt Nam Chính vì vậy, các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã ban hành rất gần với thông lệ quốc tế Chuẩn mực kế toán doanh thu là một trong bốn chuẩn mực được ban hành trong đợt 1 Điều đó chứng tỏ tầm quan trọng của khoản mục doanh thu trong việc hạch toán và cung cấp thông tin Do tính phức tạp của doanh thu và thu nhập khác, chuẩn mực kế toán Việt Nam đã thiết lập các chuẩn mực khác nhau để giải quyết Liên quan đến doanh thu có chuẩn mực

số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”, chuẩn mực 15 “Hợp đồng xây dựng”, chuẩn mực số 05 “Bất động sản đầu tư”

1.2.1.1 Chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác (VAS14)

™ Định nghĩa

Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu

Thu nhập khác là khoản thu góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu từ hoạt động ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu

™ Thời điểm ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu

Về cơ bản, chuẩn mực kế toán Việt Nam được xây dựng trên cơ sở, nền tảng của chuẩn mực kế toán quốc tế, do đó điều kiện ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu là tương tự với chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS18)

a-Doanh thu bán hàng:

™ Thời điểm ghi nhận doanh thu

Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả năm điều kiện sau: (a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở

hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;

(b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;

(c) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

(d) Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng;

(e) Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng ™ Phương pháp ghi nhận doanh thu

Chuẩn mực kế toán Việt Nam về doanh thu và thu nhập khác đã không đưa ra các hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu cho từng trường hợp cụ thể mà được trình bày trong thông tư hướng dẫn Chuẩn mực chỉ đơn thuần đưa ra các điều kiện ghi nhận doanh thu

b- Doanh thu cung cấp dịch vụ

™ Thời điểm ghi nhận doanh thu

Doanh thu của các giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi khi thõa mãn tất cả bốn điều kiện sau:

(a) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

(b) Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó;

(c) Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán;

(d) Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó

™ Phương pháp xác định doanh thu

Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ thực hiện trong nhiều kỳ kế toán thì việc xác định doanh thu của dịch vụ trong từng kỳ thường được thực hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành, theo đó doanh thu được ghi nhận trong kỳ kế toán được xác định theo tỷ lệ phần công việc đã hoàn thành

Phần công việc đã hoàn thành được xác định theo một trong ba phương pháp sau tùy thuộc vào bản chất của dịch vụ:

(a) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành;

(b) So sánh tỷ lệ (%) giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành;

(c) Tỷ lệ (%) chi phí đã phát sinh so với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ

Khi kết quả của một giao dịch về cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi

c- Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia

Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận tương tự như IAS18

d- Thu nhập khác

Thu nhập khác quy định trong chuẩn mực này bao gồm các khoản thu từ các hoạt động xảy ra không thường xuyên, ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu gồm: thu về thanh lý TSCĐ, nhượng bán TSCĐ; Thu tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng; Thu tiền bảo hiểm được bồi thường;…

e- Trình bày trên báo cáo tài chính

Trong báo cáo tài chính, doanh nghiệp phải trình bày

(a) Chính sách kế toán được áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu bao gồm ba phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của các giao dịch về cung cấp dịch vụ

(b) Doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện

(c) Doanh thu từ việc trao đổi hàng hóa hoặc dịch vụ theo từng loại hoạt động trên

(d) Thu nhập khác, trong đó trình bày cụ thể các khoản thu nhập bất thường

1.2.1.2 Chuẩn mực kế toán hợp đồng xây dựng (VAS15)

™ Định nghĩa

Hợp đồng xây dựng là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng

™ Doanh thu hợp đồng xây dựng

Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm:

(a) Doanh thu ban đầu được ghi nhận trong hợp đồng; và

(b) Các khoản tăng giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định một cách đáng tin cậy

™ Chi phí hợp đồng xây dựng

Tương tự IAS 11, chi phí của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng

(b) Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể

(c) Các chi phí khác có thể thu laị được từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng

™ Ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng

Doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo hai trường hợp sau:

(a) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách

đáng tin cậy, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu;

(b) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác

định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành

được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập

Doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành:

(a) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng;

(b) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc

(c) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng

™ Trình bày báo cáo tài chính

Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính:

(a) Phương pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng xây dựng;

(b) Doanh thu của hợp đồng xây dựng được ghi nhận trong kỳ báo cáo;

(c) Tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo;

(d) Số tiền còn phải trả cho khách hàng; (e) Số tiền còn phải thu của khách hàng

Đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong hợp đồng xây dựng (trường hợp quy định tại đoạn 22a) phải báo cáo thêm các chỉ tiêu:

(f) Phải thu theo tiến độ kế hoạch; (g) Phải trả theo tiến độ kế hoạch

1.2.1.3 Chuẩn mực kế toán bất động sản đầu tư (VAS 5)

™ Định nghĩa, điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư Định nghĩa

Bất động sản đầu tư: Là bất động sản, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc

một phần của nhà hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để:

a Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý; hoặc

b Bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường

™ Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư

Một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai điều kiện sau:

- Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai; và

- Nguyên giá của bất động sản đầu tư phải được xác định một cách đáng tin cậy

™ Ghi nhận doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư

Tương tự với chuẩn mực kế toán quốc tế về bất động sản đầu tư (IAS40), trước khi chuẩn mực bất động sản đầu tư ra đời, chế độ kế toán Việt Nam quy định: kinh doanh bất động sản là hoạt động tài chính Khi chuẩn mực kế toán VAS05 ra đời đã

xem hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư là hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp và ghi nhận doanh thu theo chuẩn mực VAS14

™ Xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu

Chuẩn mực kế toán Việt Nam về bất động sản đầu tư chỉ áp dụng mô hình giá gốc, không áp dụng mô hình giá trị hợp lý

Xác định giá trị ban đầu

Một bất động sản đầu tư phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá Nguyên giá của bất động sản đầu tư bao gồm cả các chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu

Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu

Chi phí liên quan đến bất động sản đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có khả năng chắc chắn làm cho bất động sản đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư

Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu

Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ bất động sản đầu tư được xác định theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại

™ Thanh lý bất động sản đầu tư

Một bất động sản đầu tư không còn được trình bày trong Bảng cân đối kế toán sau khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư không còn được nắm giữ lâu dài vì xét thấy không thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc thanh lý bất động sản đó

Để xác định thời điểm bán bất động sản đầu tư và ghi nhận doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác” Việc bán bất động sản cho thuê tài chính hoặc giao dịch bán và thuê lại bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”

™ Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính

Doanh nghiệp cần trình bày trên báo cáo tài chính những nội dung sau: (a) Phương pháp khấu hao sử dụng;

(b) Thời gian sử dụng hữu ích của bất động sản đầu tư hoặc tỷ lệ khấu hao sử dụng;

(c) Nguyên giá và khấu hao luỹ kế tại thời điểm đầu kỳ và cuối kỳ;

(d) Tiêu chuẩn cụ thể mà doanh nghiệp áp dụng trong trường hợp gặp khó khăn khi phân loại bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng và với tài sản giữ để bán trong hoạt động kinh doanh thông thường;

(e) Các chỉ tiêu thu nhập, chi phí liên quan đến cho thuê bất động sản

(f) Lý do và mức độ ảnh hưởng đến thu nhập từ hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư;

(g) Nghĩa vụ chủ yếu của hợp đồng mua, xây dựng, cải tạo, nâng cấp hoặc bảo dưỡng, sửa chữa bất động sản đầu tư;

(h) Trình bày những nội dung sau (không yêu cầu thông tin so sánh): Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng thêm, trong đó: Tăng do mua bất động sản và tăng do vốn hoá những chi phí sau ghi nhận ban đầu, nguyên giá bất động sản đầu tư tăng do sáp nhập doanh nghiệp, nguyên giá bất động sản đầu tư thanh lý; nguyên giá bất động sản đầu tư chuyển sang bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho và ngược lại

(i) Giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán, lập báo cáo tài chính Khi doanh nghiệp không thể xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư thì doanh nghiệp phải thuyết minh:

- Danh mục bất động sản đầu tư;

- Lý do không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư

1.2.2 Chế độ kế toán và thông tư hướng thực hiện

Ngày 20/03/2006, Bộ Trưởng Bộ Tài Chính đã ký quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp áp dụng cho các doanh

nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế trong cả nước từ năm tài chính 2006 Chế độ kế toán doanh nghiệp được ban hành đồng bộ cả về chế độ chứng từ, sổ sách kế toán, tài khoản kế toán và báo cáo tài chính sẽ tạo điều kiện thuận lợi cho việc thực hiện Chế độ kế toán doanh nghiệp mới ban hành đã được thiết kế với nhận thức mới về đối tượng sử dụng thông tin kế toán nên đã xây dựng theo phương châm dễ làm, dễ hiểu, minh bạch, công khai, dễ kiểm soát với cách bố trí sắp xếp tài khoản, bảng cân đối kế toán, thông tin do kế toán cung cấp cho phép đánh giá thực trạng tài chính của doanh nghiệp ở mọi thời điểm Chi phí kinh doanh, thu nhập, kết quả hoạt động kinh doanh được xử lý theo cách nhìn và quan điểm của kinh tế thị trường Chế độ kế toán doanh nghiệp mới cũng đã giải quyết nhiều hoạt động kinh tế mới đã hoặc sẽ phát sinh Chẳng hạn việc bổ sung tài khoản 821 “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp” đã cho phép các doanh nghiệp hạch toán chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp như một khoản chi phí Bảng cân đối kế toán và thuyết minh báo cáo tài chính cũng được đặt trong mối quan hệ chặt chẽ giúp cho người sử dụng các báo cáo tài chính của doanh nghiệp đánh giá tình hình tài chính doanh nghiệp một cách thuận lợi hơn

Về thông tư hướng dẫn thực hiện, ngày 31/12/2007 Bộ Tài Chính đã ban hành Thông tư 161/2007/TT-BTC hướng dẫn thực hiện mười sáu (16) chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001, quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng bộ tài chính

Điểm mới của thông tư 161 là thông tư tập trung hướng dẫn 16 chuẩn mực kế toán Về nội dung và phương pháp kế toán sẽ được hướng dẫn trong chế độ kế toán doanh nghiệp Điều này đã tạo ra sự gắn kết giữa chuẩn mực kế toán, thông tư hướng dẫn và chế độ kế toán doanh nghiệp

1.3 VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ

Trước khi nghiên cứu chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu trong xây dựng và kinh doanh bất động sản, tác giả xin nêu một số khái niệm về doanh thu như sau:

Theo Uỷ Ban chuẩn mực kế toán tài chính (FASB), báo cáo thu nhập bao gồm hai khoản mục là doanh thu và chi phí Doanh thu được hiểu là mức độ hoàn thành về bán sản phẩm, cung cấp hàng hoá và dịch vụ, trong khi chi phí đại diện cho kết quả của việc chi tiêu để thực hiện được mức độ hoàn thành đó Đặc biệt, doanh thu được xem là dòng tài sản trong hiện tại hoặc tương lai trong khi chi phí được xem là việc sử dụng và chi tiêu của tài sản, hoặc chịu các khoản nợ để tạo ra doanh thu

Theo đó, FASB đã đưa ra quan điểm như sau: Doanh thu là dòng vào, là sự gia tăng tài sản, sự giảm công nợ của công ty (hoặc kết hợp cả hai) từ việc bán sản phẩm, hàng hoá và dịch vụ hoặc các hoạt động cấu thành nên hoạt động chính của doanh nghiệp Theo quan điểm này, FASB chỉ tập trung chú trọng vào thời điểm thu tiền, khoản nợ phải thu và xác định doanh thu như dòng làm tăng tài sản của doanh nghiệp từ kết quả của việc bán hàng hoá và cung cấp dịch vụ

Uỷ ban chuẩn mực kế toán Mỹ (APB va FASB) đã đưa ra định nghĩa: Doanh thu là sự tăng gộp của tài sản và sự giảm gộp của nợ phải trả được ghi nhận và đo lường theo nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung (General Accepted Accounting Principles-GAAP) là kết quả từ hình thức kinh doanh trực tiếp mang lại lợi nhuận và có thể làm thay đổi vốn chủ sở hữu

Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế cũng đã đưa ra định nghĩa:

Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không phải do các khoản đóng góp của các cổ đông

Thông thường, doanh thu chỉ được ghi nhận khi hội đủ hai điều kiện:

- Khi các hoạt động kinh tế chủ yếu liên quan đến việc tạo ra doanh thu và việc cung cấp dịch vụ đã được hoàn tất

- Việc tính toán các khoản doanh thu phải được đo lường dựa trên cơ sở đáng tin cậy và có thể thu được các khoản phải thu này

Như vậy, có thể hiểu: doanh thu là những lợi ích kinh tế, là kết quả mà doanh nghiệp đạt được trong quá trình hoạt động, góp phần làm tăng giá trị của tài sản hay làm giảm công nợ, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không phải do sự đóng góp của các cổ đông

Do tính phức tạp của những vấn đề liên quan đến doanh thu, vì vậy các uỷ ban cũng đã đưa ra phương pháp hướng dẫn ghi nhận doanh thu theo từng trường hợp cụ thể như chuẩn mực kế toán quốc tế

Trong thực tiễn kinh doanh của doanh nghiệp ở Việt Nam đã phát sinh những vấn đề bất cập trong ghi nhận doanh thu như việc bán hàng và cung cấp dịch vụ kéo dài qua nhiều kỳ kế toán, ghi nhận doanh thu trong các hợp đồng xây dựng, doanh thu từ đầu tư kinh doanh bất động sản, đầu tư tài chính, …

Trong phạm vi luận văn, tác giả chỉ xin đề cập đến chuẩn mực kế toán quốc tế để làm cơ sở, nền tảng cho việc khai thác chuẩn mực kế toán về doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản tại Thành Phố Hồ Chí Minh

Một đặc điểm nổi bật của chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu là chuẩn mực kế toán quốc tế đã thiết lập các chuẩn mực khác nhau để giải quyết cả về doanh thu và thu nhập khác Cụ thể là chuẩn mực 18 “doanh thu” và chuẩn mực 11 “hợp đồng xây dựng” được dành riêng để đề cập đến doanh thu Các khoản thu nhập khác được xử lý trên những chuẩn mực có liên quan Cụ thể như những khoản thu từ đầu tư được đề cập trong chuẩn mực 40 “bất động sản đầu tư”…

1.3.1 Các chuẩn mực quốc tế có liên quan

1.3.1.1 Chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS18)

™ Định nghĩa:

Chuẩn mực kế toán quốc tế đã đưa ra định nghĩa:

Doanh thu là tổng giá trị gộp các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ hoạt động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không liên quan đến các khoản vốn góp của các cổ đông

™ Thời điểm ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu a- Doanh thu bán hàng

• Thời điểm ghi nhận doanh thu

Doanh thu bán hàng chỉ được ghi nhận khi hội đủ tất cả năm điều kiện sau:

(a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hoá cho bên mua;

(b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như quyền sở hữu và quyền kiểm soát;

(c) Doanh thu được xác định chắc chắn;

(d) Tương đối chắc chắn rằng doanh nghiệp sẽ thu được lợi ích kinh tế từ các giao dịch đó;

(e) Chi phí phát sinh hoặc sẽ phát sinh trong các giao dịch được xác định chắc chắn

• Phương pháp xác định doanh thu:

Trong phụ lục của chuẩn mực quốc tế đã hướng dẫn một số phương pháp xác

định doanh thu trong trường hợp cụ thể (Phụ lục số 1)

b- Doanh thu cung cấp dịch vụ:

Theo IAS 18, doanh thu cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy doanh thu phát sinh cần phải được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành

• Thời điểm ghi nhận doanh thu

Kết quả của giao dịch có thể được xác định một cách đáng tin cậy khi thoả mãn các điều kiện sau:

(a) Doanh thu xác định một cách tương đối chắc chắn;

(b) Doanh nghiệp có khả năng thu được các lợi ích kinh tế từ các giao dịch cung cấp dịch vụ đó;

(c) Phần công việc hoàn thành có thể xác định một cách đáng tin cậy;

(d) Chi phí đã phát sinh cho các giao dịch và chi phí để hoàn thành các giao dịch đó có thể xác định một cách đáng tin cậy

• Phương pháp xác định doanh thu

Theo IAS 18, việc ghi nhận doanh thu của các hợp đồng dài hạn theo mức độ hoàn thành của giao dịch thì thường được thực hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành Theo phương pháp này, doanh thu được ghi nhận trong kỳ kế toán theo tỷ lệ phần công việc đã hoàn thành, IAS 18 đã đưa ra ba phương pháp sau:

Đánh giá phần công việc đã hoàn thành: theo phương pháp này thì bên cung

cấp dịch vụ và bên nhận dịch vụ cùng tiến hành khảo sát, đánh giá mức độ phần công việc đã hoàn thành hoặc có thể căn cứ vào kết quả đánh giá của bên thứ ba Phương pháp này đã đưa ra được bằng chứng khách quan cho việc ghi nhận doanh thu và đảm bảo mức độ chắc chắn về khả năng thu hồi các khoản doanh thu đã được ghi nhận

So sánh tỷ lệ phần trăm giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành: theo phương pháp này bên cung cấp phải so

sánh khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng với hợp đồng đã ký kết để xác định doanh thu

So sánh tỷ lệ phần trăm chi phí đã phát sinh với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch ước tính: lúc này doanh thu được xác định phù hợp

với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hoàn thành

Tương tự như doanh thu bán hàng, trong phần phụ lục của IAS 18 đã minh

họa một số phương pháp cụ thể cho một số hoạt động cơ bản (Phụ lục số 1)

c- Doanh thu từ tiền lãi, bản quyền và lợi nhuận được chia

• Thời điểm ghi nhận

Doanh thu phát sinh từ việc sử dụng các tài sản khác của doanh nghiệp như tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi thoả hai điều kiện:

- Doanh nghiệp có thể thu được các lợi ích kinh tế từ các giao dịch đó - Doanh thu được xác định một cách chắc chắn

• Phương pháp xác định doanh thu Doanh thu được ghi nhận trên cơ sở:

- Tiền lãi được ghi nhận trên cơ sở thời gian và lãi suất thực tế từng kỳ

- Tiền bản quyền được ghi nhận trên cơ sở dồn tích phù hợp với bản chất từng loại hợp đồng

- Cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi cổ đông được quyền nhận cổ tức

Để minh họa cho trường hợp doanh thu nhận được từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia, phụ lục của IAS 18 cũng đã đưa ra trường hợp minh họa cụ

thể về phí chứng nhận và bản quyền (Phụ lục số 1)

d- Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính

Doanh nghiệp phải trình bày trên báo cáo tài chính các nội dung sau:

- Chính sách kế toán áp dụng việc ghi nhận doanh thu bao gồm những phương pháp ghi nhận phần công việc đã hoàn thành liên quan đến hoạt động cung cấp dịch vụ

- Số lượng của từng loại doanh thu được ghi nhận trong suốt quá trình hoạt động bao gồm những khoản doanh thu phát sinh sau:

• Doanh thu bán hàng;

• Doanh thu cung cấp dịch vụ; • Tiền lãi;

• Tiền bản quyền; • Cổ tức

1.3.1.2 Chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp đồng xây dựng (IAS11)

™ Đinh nghĩa:

Hợp đồng xây dựng là hợp đồng thỏa thuận rõ ràng về việc xây dựng một tài sản hay tổ hợp một số các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ và chức năng hoặc các mục đích hay sử dụng cơ bản của chúng

™ Doanh thu của hợp đồng xây dựng

Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Doanh thu ban đầu được ghi nhận trong hợp đồng;

(b) Các khoản biến động trong khi thực hiện hợp đồng, các khoản động viên khuyến khích và các khoản khác mà có khả năng mang lại doanh thu và có thể xác định một cách chính xác

™ Chi phí của hợp đồng xây dựng

Các chi phí của hợp đồng bao gồm (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng;

(b) Chi phí chung có liên quan đến hợp đồng và có thể phân bổ cho hợp đồng; (c) Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp

đồng

™ Ghi nhận doanh thu và chi phí trong hợp đồng xây dựng

Khi kết quả của việc thực hiện hợp đồng xây dựng được ước lượng một cách chắc chắn, doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng liên quan đến hợp đồng sẽ được ghi nhận tương ứng phần công việc hoàn thành tại ngày lập bảng cân đối kế toán

Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở để ghi nhận doanh thu được xác định theo nhiều cách khác nhau Gồm ba phương pháp:

- Tỷ lệ phần trăm giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí ước tính

- Đánh giá phần công việc đã hoàn thành

- Tỷ lệ phần trăm cơ bản hoàn thành so với toàn bộ hợp đồng

™ Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính

Doanh nghiệp phải trình bày trên báo cáo tài chính:

a Số lượng doanh thu của hợp đồng được ghi nhận như doanh thu trong kỳ

b Phương pháp xác định doanh thu của hợp đồng được ghi nhận trong kỳ

c Phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của các hợp đồng trong quá trình thực hiện

d Tổng chi phí đã phát sinh và khoản lợi nhuận được ghi nhận đến thời điểm hiện tại

e Các khoản trả trước đã nhận được f Các khoản giữ lại chưa trả

g Các khoản tiền khách hàng đến hạn thanh toán h Các khoản tiền đến hạn thanh toán cho khách hàng

1.3.1.3 Chuẩn mực kế toán quốc tế về bất động sản đầu tư (IAS40)

a- Định nghĩa

Bất động sản đầu tư là bất động sản gồm quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà hoặc cả nhà và đất do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để:

(a) Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hoá, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý, hoặc

(b) Bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường

™ Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư

Bất động sản đầu tư sẽ được ghi nhận như một tài sản khi thoả mãn đồng thời hai điều kiện sau:

(a) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai

(b) Nguyên giá của bất động sản đầu tư được xác định đáng tin cậy

™ Ghi nhận doanh thu kinh doanh bất động sản:

Chuẩn mực này không quy định và hướng dẫn cụ thể về thời điểm và nguyên tắc xác định doanh thu bất động sản Mục đích của chuẩn mực này là chỉ quy định

và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với bất động sản đầu tư Vì thế doanh thu kinh doanh và cho thuê bất động sản sẽ được ghi nhận theo chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS 18)

b- Xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu ™ Xác định giá trị ban đầu

Một bất động sản đầu tư phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá Các chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu được ghi nhận vào nguyên giá của bất động sản đầu tư

™ Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu

Doanh nghiệp có thể chọn một trong hai mô hình: mô hình giá trị hợp lý, mô hình giá gốc

• Mô hình giá trị hợp lý:

Khi áp dụng mô hình giá trị hợp lý, bất động sản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc và được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán Các khoản chênh lệch giữa giá gốc và giá trị hợp lý được hoạch toán như là một khoản thu nhập, chí phí trong kỳ kinh doanh

• Mô hình giá gốc

Sau ghi nhận ban đầu, doanh nghiệp áp dụng mô hình giá gốc sẽ xác định giá trị của bất động sản đầu tư theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán 16 “Tài sản cố định hữu hình Áp dụng mô hình giá gốc có nghĩa là bất động sản đầu tư ghi nhận ban đầu theo giá gốc, định kỳ trích khấu hao vào chi phí kinh doanh trong kỳ Bất động sản đầu tư được theo dõi theo ba chỉ tiêu: nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại Khi áp dụng mô hình giá gốc bất động sản đầu tư được theo dõi và đánh giá như một tài sản cố định thông thường của doanh nghiệp

c- Thanh lý bất động sản

Một bất động sản đầu tư không còn được trình bày trong bảng cân đối kế toán sau khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư không còn được nắm giữ lâu dài và xét thấy không thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc thanh lý bất động sản đầu tư đó Để xác định thời điểm bán bất động sản đầu tư và ghi nhận

doanh thu từ bán bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải áp dụng chuẩn mực kế toán số 18 được hướng dẫn trong phần phụ lục của chuẩn mực này

Các khoản lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc bán hoặc thanh lý bất động sản đầu tư được xác định bằng số chênh lệch giữa giá trị thuần khoản thanh lý và giá trị còn lại của bất động sản đầu tư và được ghi nhận là thu nhập hay chi phí trong kỳ

Các khoản phải thu từ việc bán bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý Trong trường hợp bán hàng theo phương thức trả chậm thì doanh thu được xác định ban đầu theo giá bán trả ngay Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá bán trả ngay được ghi nhận là doanh thu tiền lãi chưa thực hiện

d- Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính

Doanh nghiệp cần trình bày trên báo cáo tài chính những nội dung sau: (a) Mô hình áp dụng: mô hình giá trị hợp lý hoặc mô hình giá gốc

(b) Nếu áp dụng mô hình giá trị hợp lý, tiền lãi từ cho thuê bất động sản dưới hình thức cho thuê hoạt động được phân loại và ghi nhận như bất động sản đầu tư

(c) Tiêu chuẩn cụ thể mà doanh nghiệp áp dụng trong trường hợp gặp khó khăn khi phân loại bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng và với tài sản giữ để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường

(d) Phương pháp và các giả định áp dụng để xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư

(e) Giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư được đánh giá trên cơ sở định giá của một tổ chức độc lập Tổ chức này phải có bằng cấp công nhận, có chuyên môn và kinh nghiệm về bất động sản đầu tư

(f) Ghi nhận các khoản lợi nhuận hoặc lỗ

(g) Nghĩa vụ chủ yếu của hợp đồng mua, xây dựng, cải tạo, nâng cấp hoặc sửa chữa, bảo dưỡng bất động sản đầu tư

1.3.2 Những điểm khác biệt của chuẩn mực kế toán Việt nam và chuẩn mực kế toán quốc tế

Việt nam từ năm 2001 đã xây dựng một hệ thống chuẩn mực kế toán quốc gia riêng (VAS) trên cơ sở áp dụng hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế IAS Nhìn chung, VAS còn rất nhiều sự khác biệt lớn so với IAS và VAS cũng chưa cập nhật những thay đổi của IAS trong những năm gần đây Đặc biệt là chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác (VAS14), chuẩn mực hợp đồng xây dựng (VAS15), chuẩn mực bất động sản đầu tư (VAS05)

Chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác (VAS14)

Chuẩn mực đã giải quyết nhiều nội dung trong cùng một chuẩn mực Cụ thể là ghép doanh thu và thu nhập khác vào cùng một chuẩn mực Do đó chuẩn mực đã không đi sâu vào giải quyết các vấn đề cụ thể Trong khi chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu chỉ giải quyết một vấn đề về doanh thu, các khoản thu nhập khác được trình bày ở các chuẩn mực có liên quan như khoản thanh lý tài sản cố định được giải quyết trong chuẩn mực quốc tế tài sản cố định hữu hình (IAS16), tài sản cố định vô hình trong IAS 38,

Một thực tế có thể thấy ở chuẩn mực kế toán VAS14 “Doanh thu và thu nhập khác” là chuẩn mực chỉ đơn thuần trình bày các điều kiện và phương pháp để ghi nhận doanh thu trên cơ sở tổng quát Chuẩn mực đã không đưa ra các hướng dẫn cụ thể cho từng loại hình doanh nghiệp và cho các ngành đặt thù Điều này đã đưa đến sự tùy tiện trong cách hạch toán ở mỗi doanh nghiệp Tất cả vấn đề trên sẽ ảnh hưởng đến chất lượng thông tin kế toán cung cấp

Về chuẩn mực kế toán hợp đồng xây dựng (VAS15)

Hoạt động xây lắp là một trong những hoạt động phức tạp nhất Do đó, việc hạch toán doanh thu và chi phí cho một kỳ kế toán là rất khó khăn Bên cạnh đó, vì giá trị của hợp đồng xây dựng là rất lớn nên hợp đồng xây dựng phải quy định về việc ứng trước hay thanh toán theo từng hạng mục công trình hay thanh toán theo tiến độ kế hoạch hay giá trị khối lượng thực hiện Điều đó yêu cầu các bộ phận liên quan phải phối hợp chặt chẽ nhau để đảm bảo về việc ghi nhận doanh thu và chi phí

của hợp đồng tuân thủ nguyên tắc “phù hợp” Tuy nhiên cả chuẩn mực và thông tư hướng dẫn đã không đưa ra ví dụ cụ thể để minh họa cho vấn đề này

Theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 11 “Nếu tổng chi phí của hợp đồng xây dựng có thể vượt quá tổng doanh thu của hợp đồng thì khoản lỗ dự kiến cần được ghi nhận ngay (đoạn 36)” Tuy nhiên chuẩn mực kết toán Việt Nam VAS 15 lại không đề cập đế vấn đề này

VAS 15 cũng chưa đưa ra phương pháp kế toán để hạn chế ảnh hưởng chủ quan của người làm công tác kế toán Điều này thể hiện là nếu hợp đồng xây dựng quy định thanh toán theo tiến độ kế hoạch (sử dụng TK337), khi đó doanh nghiệp sẽ ghi nhận doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng phần công việc đã hoàn thành dựa vào % tổng chi phí phát sinh dự toán trên hợp đồng và doanh nghiệp sẽ phát hành hoá đơn tài chính để thu tiền khách hàng Vào ngày lập báo cáo tài chính, doanh nghiệp sẽ tự xác định lại doanh thu và chi phí của hợp đồng Lúc này sẽ phát sinh chênh lệch tạm thời giữa số tiền thu theo hoá đơn tài chính đã phát hành (khi cơ quan thuế xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế theo hóa đơn đã phát hành) với tổng doanh thu hợp đồng đã được ghi nhận Và doanh nghiệp đã không ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả hay tài sản thuế TNDN do chênh lệch giữa doanh thu đã ghi nhận trong hợp đồng và số tiền khách hành phải trả theo tiến độ kế hoạch

Về chuẩn mực kế toán bất động sản đầu tư (VAS5)

Như chúng ta đã biết, trước khi VAS05 ra đời, việc ghi nhận doanh thu, chi phí đều được ghi nhận vào hoạt động tài chính theo chuẩn mực kế toán “Doanh thu và thu nhập khác” (VAS14) Khi VAS 05 ra đời đã thừa nhận bất động sản đầu tư là hoạt động kinh doanh thông thường, tuy nhiên cho đến nay VAS14 vẫn chưa được sửa đổi

Điểm khác biệt khác giữa VAS và IAS về bất động sản đầu tư là IAS 40 được ghi nhận ban đầu theo giá gốc và doanh nghiệp được phép lựa chọn một trong hai mô hình ghi nhận giá trị của bất động sản đầu tư sau ghi nhận ban đầu đó là mô hình giá gốc (Cost Model) và mô hình giá trị hợp lý (Fair value model) Tuy nhiên

VAS05 đã chỉ lựa chọn mô hình giá gốc để ghi nhận giá trị bất động sản đầu tư sau ghi nhận ban đầu

Bên cạnh đó, theo chuẩn mực kế toán Việt Nam 05 “Bất động sản đầu tư” được trình bày như tài sản cố định thông thường của doanh nghiệp được theo dõi theo ba chỉ tiêu: nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại Theo cách tính này, ví dụ đối với bất động sản đầu tư là toà nhà văn phòng cho thuê được theo dõi theo ba chỉ tiêu: nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại nhưng khi gần hết thời gian hoạt động của toà nhà theo ước tính ban đầu, giá trị của toà nhà có thể còn cao hơn nguyên giá (giá gốc) ban đầu theo nhiều nguyên nhân khác nhau, như chi phí sửa chữa lớn hàng năm tu bổ toà nhà, giá đất và giá trị xây lắp tăng cao, lúc này giá trị còn lại sẽ nhỏ hơn giá trị thực tế của bất động sản trên thị trường

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1

Doanh thu là một trong những khoản mục quan trọng và phức tạp nhất trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp Tính phức tạp của khoản mục doanh thu thể hiện trước hết là do có nhiều quan điểm khác nhau về doanh thu, là do sự đa dạng của doanh thu cũng như khó khăn trong việc đo lường doanh thu và thời điểm ghi nhận doanh thu

Như vậy, để có cơ sở ghi nhận doanh thu, cần nhận diện nội dung, bản chất của nghiệp vụ Đó chính là nền tảng vững chắc giúp kế toán có thể hạch toán doanh thu trong trường hợp cụ thể Việc Bộ Tài Chính ban hành VAS 14 đã giải quyết căn bản những khó khăn nêu trên Bên cạnh đó, chuẩn mực VAS 14 ra đời đã tạo cơ sở cho việc xây dựng các chuẩn mực liên quan về doanh thu, đặc biệt là ghi nhận doanh thu trong lĩnh xây dựng và kinh doanh bất động sản vốn đang phát triển mạnh trong giai đoạn hiện nay

™ Thị trường văn phòng cho thuê

Trong những năm gần đây, thị trường cao ốc văn phòng đã phát triển mạnh mẽ Mặc dù thị trường bất động sản chỉ đang trong giai đoạn ban đầu, nhưng tỷ lệ cao ốc văn phòng cho thuê ở Hà Nội và TPHCM là rất cao, tình trạng này dẫn đến giá thuê liên tục tăng trong các năm qua Trong quý 4/2009, Hà nội có 18 tòa nhà mới, cung cấp 181.000 m2 nâng số cao ốc lên 83 cao ốc trong đó 14 tòa nhà loại A, 33 tòa nhà loại B và 36 tòa nhà loại C cung cấp khoảng 605.000m2 Công suất thuê trung bình cho cao ốc văn phòng đạt 81%

Bảng 1: Cao ốc cho thuê (quý 4/2009) - Hà Nội Loại cao ốc Số cao ốc Diện tích sàn

(m2)

Công suất (%)

Giá thuê bình quân (USD/m2/tháng)

A 14 39.000 80% 40 B 33 18.000 82% 35 C 36 548.000 83% 20 Tổng cộng /trung bình 83 605.000 81% 31.67

(Nguồn: Savills Research & Consultancy)

Theo Savills, triển vọng trong tương lai có khoản 4.5 triệu m2 tăng thêm đến 2013 chủ yếu ở các quận không phải là trung tâm

Tại Tp.HCM, trong quý 4/2009 cung cấp thêm 6 tòa nhà loại A, 31 tòa nhà lại B với tổng diện tích là 475.000m2 Thị trường văn phòng cho thuê tăng 38% trong năm 2009 Tuy nhiên, giá cho thuê quý 4/ 2009 đã giảm nhẹ, giá cho thuê hạng A khoản 55-60USD/m2/tháng, hạng B khoản 30USD/m2/tháng Nguyên nhân giảm giá là do một loạt các cao ốc hoàn thành như Crescent Plaza, Kumho Plaza,Centec Tower Triển vọng trong năm 2010, tổng diện tích tăng thêm là 240.000m2 cho tất cả các hạng, chủ yếu tập trung ở quận 1 chiếm hơn 60% tổng nguồn cung mới

Nhìn chung, phân khúc thị trường này vẫn đang hấp dẫn với nhiều dự án mới Mặc dù bị ảnh hưởng của cuộc khủng hoảng kinh tế, bên cạnh sự tham gia càng nhiều của nhà đầu tư nước ngoài, nhiều nhà đầu tư trong nước cũng đã tham gia phân khúc thị trường này nhưng với chất lượng thấp hơn

™ Trung tâm mua sắm

Thị trường của những trung tâm mua sắm cao cấp và đa chức năng đã phát triển mạnh mẽ vì chất lượng cuộc sống ngày càng nâng cao và thói quen mua sắm của cư dân thành phố Ngoài ra, do sự phát triển của ngành du lịch cũng góp phần làm cho nhu cầu mua sắm càng tăng

Theo nhận định của Savills, thị trường bán lẻ tại Hà Nội vẫn rất nhỏ so với khu vực với diện tích khoản 372.000m2 cho tất cả các loại hình Giá thuê cao nhất

khoản 150USD/m2/tháng với công suất thuê đạt 90% Theo nhận định đến năm 2012 khả năng lượng cung tăng gấp đôi đến 777.000m2 và ít nhất có 2 trung tâm mua sắm quan trọng

Bảng 2: Trung tâm mua sắm (quý 4/2009) - Hà Nội

Diện tích(m2) %

Trung tâm mua sắm 178.560 48%

Siêu thị 122.760 33% Thị trường bán sỉ 76.680 19%

Tổng cộng 372.000 100% (Nguồn: Savills Research & Consultancy)

Hiện tại, TP.HCM chỉ có khoản 25 trung tâm mua sắm, 57 siêu thị và 3 trung tâm bán sỉ với tổng diện tích khoản 493.000m2 Với số lượng như thế được xem là thấp cho một thành phố gần 8 triệu người Các trung tâm mua sắm chỉ đang trong giai đoạn phát triển

Bảng 3: Trung tâm mua sắm (quý 4/2009)- TP.Hồ Chí Minh

Diện tích(m2) %

Trung tâm mua sắm 231.710 47%

Siêu thị 210.290 41.1% Thị trường bán sỉ 51.000 11,9%

Tổng cộng 493.000 100% (Nguồn: Savills Research & Consultancy)

Nhìn chung, nhu cầu mua sắm vẫn được duy trì trong quý 4/2009, nhưng do sự tăng chậm của GDP đã ảnh hưởng đến sức mua và quyết định đầu tư tại Việt Nam Bất chấp sự giảm sút của nền kinh tế hiện tại, triển vọng dài hạn của các trung tâm mua sắm vẫn đang được hấp dẫn

™ Thị trường khách sạn

Với ưu thế về điều kiện địa lý của Việt nam và nền chính trị ổn định và bền vững đã thu hút một lượng lớn khách tham quan mỗi năm Nhu cầu xây dựng khách sạn tăng lên đáng kể Hiện tại Hà Nội có khoảng 16 khách sạn từ 4 sao đến 5 sao

cung cấp khoảng 4.100 phòng Hầu hết các khách sạn 4-5 sao đều tập trung ở quận Từ Liêm

Bảng 4: Thống kê thị trường khách sạn 4-5 sao (quý 4/2009) – Hà Nội Loại khách sạn Số khách

sạn Số phòng Công suất

Giá thuê (USD/đêm) 5 sao 10 3.000 61 % 124 4 sao 6 1.100 67% 77 Tổng cộng/Trung

bình 16 4.100 64% 100 (Nguồn: Savills Research & Consultancy)

Tại TP.HCM, hiện có khoản 21 khách sạn, cung cấp 5.600 phòng hầu hết các khách sạn đều tập trung ở Quận 1 chiếm 70% nhu cầu thị trường Trong năm 2007 và 2008 một số khách sạn đã nâng cấp thành khách sạn 4-5 sao, cung cấp sự gia tăng đáng kể về số lượng phòng trong ba năm qua

Bảng 5: Thống kê thị trường khách sạn 4-5 sao (quý 4/2009)- TP.Hồ Chí Minh Loại khách sạn Số khách

sạn Số phòng Công suất

Giá thuê (USD/đêm) 5 sao 13 4.300 52 % 126 4 sao 8 1.300 62% 82 Tổng cộng/Trung

bình 21 5.600 57% 104 (Nguồn: Savills Research & Consultancy)

Nhu cầu về thuê phòng khách sạn đã bị ảnh hưởng khá rỏ của sự suy giảm nền kinh tế và dịch cúm A/H1N1 đang diễn biến phức tạp Trong năm 2009 khách quốc tế đến Việt Nam chỉ khoản 3.8 triệu du khách, giảm 400 ngàn lượt so với năm 2008

Thị trường khách sạn vẫn đang hấp dẫn các nhà đầu tư và các tập đoàn khách sạn quốc tế Trong tương lai, sẽ có khoản 1.500 phòng khách sạn 4-5 sao sẽ đi vào hoạt động, chủ yếu tại Quận 1

™ Thị trường căn hộ bán

Theo cuộc điều tra dân số ngày 01/04/2009, Hà Nội với số dân trên 6.5 triệu người, do đó nhu cầu về nhà ở là rất cao Trong quý 4/2009 có thêm 6 dự án mới cung cấp 1.100 căn hộ Thị trường sơ cấp trong quý này rất sôi động đặc biệt tại các quận Cầu Giấy, Từ Liêm và Hoàng Mai Giá bán sơ cấp trung bình hạng A là 2.000USD/m2, hạng B là 1.260USD/m2, hạng C là 635USD/m2 Giá bán thứ cấp ở hầu hết các quận đều tăng 15%

Tại TP HCM, đến quý 4/2009, thành phố có khoản 41 dự án và 6.900 căn hộ được chào bán bởi nhà đầu tư Trong quý 4/2009 có thêm 11 dự án mới cung cấp 5.500 căn hộ Hầu hết các dự án hiện tại đang được xây dựng để cung cấp căn hộ cho thị trường, các căn hộ tập trung chủ yếu ở quận 2 và quận 7 với giá bán bình quân loại A là 2.250USD/m2, loại B là 1.880USD/m2, loại C là 885USD/m2 Triển vọng từ năm 2010 -2012, có khoản 50.000 căn hộ tăng thêm Trong giai đoạn này, nền kinh tế đã có dấu hiệu phục hồi, do đó dự đoán thị trường căn hộ sẽ sôi động trong tương lai

Hầu hết các dự án căn hộ đều tập trung ở khu đô thị mới và thị trường bất động sản đang được kỳ vọng sẽ tiếp tục sôi động và gia tăng từ 2010 -2012 Nhu cầu về nhà ở trong các năm tiếp theo sẽ càng cao, đó là do sự thay đổi sở thích sống, đô thị hóa sự gia tăng thu nhập và tiền nhàn rỗi trong dân

™ Thị trường căn hộ dịch vụ

Tại Hà nội đến quý 4/2009, có 41 căn hộ dịch vụ, cung cấp 2.200 căn Thị trường chủ yếu tập trung là căn hộ có diện tích nhỏ dưới 100m2 chiếm 63% Giá thuê đạt 26USD/m2/tháng tăng 3% so với quý 3/2009 nhưng giảm 6% so với quý 4/2008 Công suất thuê đạt 90%, tăng 2% so với quý 3/2009 và tăng 1% so với quý 4/2008 Theo triển vọng trong tương lai sẽ có khoản 10 dự án mới cung cấp khoản 2.400 căn chủ yếu tập trung ở phía Tây và Tây bắc Hà Nội

Tại TP.HCM, đến quý 4/2009 có khoản 48 tòa nhà căn hộ dịch vụ, cung cấp 2.700 căn Trong năm 2009 chỉ có một tòa nhà hạng A mới là Kumho Plaza cung cấp 2.600 căn Nhìn chung giá thuê bình quân tăng nhẹ, hạng A 29USD/m2/tháng

tăng 5%, hạng B 24 USD/m2/tháng tăng 1% Theo dự đoán, trong năm 2010 có thêm 480 căn Nguồn cung mới tập trung chủ yếu ở Quận 3 và Quận 7

Nhìn chung, trong năm 2010 và 2011, thị trường nhà nghĩ dọc duyên hải miền trung sẽ sôi động, thị trường bán lẻ sẽ bùng phát tại Việt nam Những vấn đề đô thị hóa đã và đang lặp lại ở nhiều thành phố và các tỉnh Bên cạnh đó, thị trường bất động sản cũng gặp nhiều khó khăn chủ yếu là do cơ sở hạ tầng yếu kém ở Hà nội và TPHCM đang hạn chế tốc độ đô thị hóa và ngăn cản thị trường bất động sản phát triển Vốn cho phát triển bất động sản là một vấn đề khẩn cấp cho nhiều nhà đầu tư mới vì giá đất quá cao do đó không còn vốn xây dựng Bên cạnh đó, các chủ đầu tư càng ngày càng trưởng thành và bắt đầu đòi hỏi những câu hỏi chính xác hơn, bắt đầu nghĩ đến “nội dung phát triển gì là hiệu quả nhất và tốt nhất” cho một thửa đất

2.2 TÌNH HÌNH KẾ TOÁN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ TẠI MỘT SỐ DOANH NGHIỆP Ở TP HỒ CHÍ MINH

2.2.1 Đối tượng khảo sát

Trong năm 2009, với tốc độ tăng trưởng kinh tế của cả nước đạt 5.32% đã cho thấy nền kinh tế Việt Nam đang trong giai đoạn phát triển mạnh, cơ sở hạ tầng xã hội và kỹ thuật tương đối đồng bộ Việt nam đang thu hút một lượng lớn nguồn vốn đầu tư từ nước ngoài, thu nhập của người dân cao, nguồn tiền nhàn rỗi lớn là nhân tố chính cho hoạt động xây lắp và hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư tăng trưởng mạnh Trong những năm gần đây, thị trường bất động sản đã phát triển vượt bậc, nhiều căn hộ cao ốc được xây dựng đã chứng minh sự tăng trưởng của thị trường này

Một trong những đóng góp quan trọng vào sự tăng trưởng kinh tế và những thành tựu khác của cả nước là hiệu quả hoạt động kinh tế của các doanh nghiệp xây lắp và kinh doanh bất động sản đầu tư trên địa bàn cả nước Khi nói đến hiệu quả kinh tế của các doanh nghiệp phải nói đến sự đóng góp của công tác kế toán trong việc hạch toán, ghi nhận và phản ánh đúng thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu cho các ngành đặc thù Đặc biệt là trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh

bất động sản đầu tư Nơi mà việc ghi nhận doanh thu chính xác, kịp thời là ưu tiên hàng đầu để đảm bảo thông tin cung cấp mang tính chính xác cao và hữu ích cho người sử dụng

Do đó, tác giả đã tiến hành khảo sát báo cáo tài chính đã được kiểm toán của các doanh nghiệp xây lắp và kinh doanh bất động sản trên phạm vi cả nước Các công ty này có ngành nghề kinh doanh chính là xây dựng các công trình về nhà ở, công trình công cộng và dân dụng khác, chủ đầu tư xây dựng và kinh doanh công trình, cơ sở hạ tầng, sang lắp mặt bằng, quản lý kinh doanh nhà, kinh doanh khách sạn, nhà hàng; kinh doanh nhà, cho thuê nhà, văn phòng; dịch vụ định giá bất động sản, dịch vụ sàn giao dịch bất động sản, dịch vụ tư vấn bất động sản, dịch vụ đấu giá bất động sản, dịch vụ quảng cáo bất động sản, dịch vụ quản lý bất động sản

Qua đó, tác giả đi sâu phân tích báo cáo tài chính một số công ty tại Tp.Hồ Chí Minh nơi mà hoạt động kinh doanh bất động sản và xây dựng diển ra sôi động trong giai đoạn hiện nay

Bảng 6: DANH MỤC WEBSITE CÔNG TY XÂY DỰNG VÀ CÔNG TY BẤT ĐỘNG SẢN

T Tên công ty Năm BCTCWebsite

1 Công ty CP phát triển nhà Thủ Đức Quý 3/2009 www.thuduchouse.com

2 Công ty CP xây dựng & thiết kế số 1 Năm 2008 www.decofi.vn

3 Công ty CP xây dựng & kinh doanh địa ốc Hòa Bình Quý 3/2009 www.hoabinhcorp.net

4 Công ty CP đầu tư Năm Bảy Bảy Quý 3/2009 www.nbb.com.vn

5 Công ty CP Vạn Phát Hưng Quý 3/2009 www.vanphathung.com

6 Công ty CP đầu tư Bất Động Sản Việt Nam Quý 3/2009 www.vinalandinvest.com.vn

7 Tổng công ty CP XNK & xây dựng Việt Nam 9 tháng 2009 www.vinaconex.com.vn

8 Tổng công ty CP & xây dựng điện Việt

9 Công ty CP Đầu Tư & xây dựng Sao Mai

10 Công ty CP Lilama 45.3 Quý 3/2009 www.lilama45-3.com

11 Công ty CP Hoàng Anh Gia Lai và các công ty con 9 tháng 2009 www.hagl.com.vn

12 Công ty CP tập đoàn Hoàng Long và các công ty con

9 tháng

2009 www.hoanglonggroup.com13 Công Ty CP ĐT và xây dựng HUD3 Năm 2009 www.hud3.com.vn

14 Công ty CP ĐT xây dựng Lương Tài Năm 2008 www.luongtaigroup.com15 Công ty CP xây dựng điện Vneco9 Năm 2009 www.vneco9.com16 Công ty CP xây dựng số 5 Năm 2009 www.vinaconex517 Công ty CP ĐT và xây dựng công trình 3 Năm 2009 www.ssc.gv.vn18 Công ty CP XD và PT ĐT Tỉnh Bà Rịa

2.2.2 Phương pháp và nội dung khảo sát

Để tiến hành nghiên cứu thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu trong hoạt động xây lắp và kinh doanh bất động sản đầu tư, tác giả đã khảo sát báo cáo tài chính hợp nhất, báo cáo tài chính của các công ty đã được kiểm toán trên website của các công ty đó Bên cạnh đó tác giả đã đi sâu phân tích ba báo cáo tài chính của ba công ty xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư trên địa bàn TP Hồ Chí Minh

Nội dung của phần khảo sát xoay quanh các vấn đề cụ thể như sau: thứ nhất, tìm hiểu sơ lược về ngành nghề kinh doanh, quy mô của doanh nghiệp; thứ hai, tác giả đặc biệt chú trọng nghiên cứu thời điểm ghi nhận doanh thu cho hoạt động bán hàng, cung cấp hàng hóa và dịch vụ, thời điểm ghi nhận doanh thu hoạt động xây dựng và doanh thu cho thuê đất để phân tích những khó khăn mà doanh nghiệp đã gặp khi ghi nhận doanh thu; thứ ba, tác giả cũng nghiên cứu phương pháp ghi nhận

doanh thu cho hoạt động bán hàng, cung cấp hàng hóa dịch vụ, phương pháp ghi nhận doanh thu cho hợp đồng xây dựng, phương pháp ghi nhận doanh thu khi nhà thầu có trách nhiệm hoàn tất việc xây nhà đã bán trước khi xây dựng; thứ tư, nghiên cứu trên bảng cân đối kế toán về các chỉ tiêu như hàng tồn kho ( phân tích chỉ tiêu nguyên vật liệu, hàng hóa bất động sản, thành phẩm, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang), chi phí xây dựng cơ bản dở dang để đánh giá doanh nghiệp này chuyên về nhận thầu thi công xây dựng theo đơn đặt hàng hay là chủ đầu tư trong việc tạo nên hàng hóa bất động sản để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường, chỉ tiêu về bất động sản đầu tư (nguyên giá, giá trị hao mòn lũy kế) để đánh giá xem công ty có kinh doanh trên lĩnh vực bất động sản đầu tư không; thứ năm, tác giả tìm hiểu sơ lược về chuẩn mực và chế độ kế toán mà doanh nghiệp đang áp dụng; thứ sáu, phân tích chỉ tiêu khoản người mua trả tiền trước, chỉ tiêu phả thu phải trả theo tiến độ kế hoạch hợp đồng xây dựng, tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả để đánh giá sự tuân thủ của doanh nghiệp trong việc vận dụng chuẩn mực và thông tư hướng vào việc hạch toán và lập báo cáo tài chính; thứ bảy, tác giả thống kê doanh thu cụ thể của từng công ty về doanh thu bán hàng hóa bất động sản, doanh thu hợp đồng xây dựng, doanh thu bất động sản đầu tư, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ khác để đánh giá xem doanh nghiệp có hạch toán riêng doanh thu cho từng loại không? Vì theo thông tư 130/2008/TT-BTC “Thu nhập từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản phải xác định riêng để kê khai nộp thuế” vì thu nhập từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản không được hưởng thuế suất ưu đãi mà phải áp dụng mức thuế suất hiện hành

2.2.3 Kết quả khảo sát

Trước khi phân tích kết quả khảo sát, tác giả sẽ phân tích báo cáo tài chính của một số doanh nghiệp xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư tại TP Hồ Chí Minh để đánh giá thực tế về việc ghi nhận doanh thu của các doanh nghiệp

Doanh thu là chỉ tiêu quan trọng và được các nhà đầu tư đặc biệt quan tâm khi phân tích báo cáo tài chính của doanh nghiệp Tuy nhiên, việc xác định thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu vẫn còn nhiều bất cập, đặc biệt là lĩnh vực

xây dựng và bất động sản Để minh họa rõ hơn về những khó khăn bất cập này, xin lấy báo cáo tài chính của Công ty cổ phần phát triển nhà Thủ Đức, Công ty CPXD và kinh doanh Địa Ốc Hòa Bình, Công ty cổ phần đầu tư Năm Bảy Bảy để phân tích thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu của các công ty này

™ Công ty cổ phần phát triển nhà Thủ Đức

Công ty cổ phần phát triển nhà Thủ Đức được thành lập ngày 15/06/2001 kinh doanh về địa ốc, bất động sản và xây lắp công trình Hoạt động xây lắp của công ty chủ yếu là xây dựng các dự án về nhà ở, chung cư, khu tái định cư, xây dựng các công trình dân dụng, các trường học và các công trình khác Hoạt động bất động sản của công ty phát triển khá mạnh, công ty đầu tư xây dựng khu nhà ở, chung cư để bán lại Tổng chi phí sản xuất kinh doanh dở dang của các dự án đến cuối tháng 9/2009 là 425,467,255,625 đồng đã cho thấy công ty đã và đang tập trung đầu tư vào lĩnh vực bất động sản

Trong chín tháng đầu năm 2009, tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đạt 383,447,693,516 đồng trong đó doanh thu kinh doanh bất động sản và xây dựng chiếm tỷ trọng lớn Tuy nhiên, công ty không ghi nhận chi tiết doanh thu cho từng ngành nghề kinh doanh khác nhau như: doanh thu bất động sản đầu tư, doanh thu hợp đồng xây dựng, doanh thu bán hàng hoá, cung cấp dịch vụ Về nguyên tắc và phương pháp ghi nhận doanh thu đối với doanh thu bán hàng thoả mãn đồng thời năm (05) điều kiện theo chuẩn mực kế toán “Doanh thu và thu nhập khác” Đối với căn hộ, khu nhà ở, chung cư mà công ty bán sau khi đã xây dựng hoàn tất, doanh thu và giá vốn được ghi nhận khi phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu căn hộ được chuyển giao cho người mua và hoá đơn tài chính đã phát hành Trường hợp hợp đồng mua bán có cam kết về bảo hành căn hộ trong một khoảng thời gian nhất định thì doanh thu cũng được ghi nhận khi bên bán đã chuyển giao quyền sở hữu căn hộ cho bên mua, công ty không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá hoặc chi phí bảo hành chiếm tỷ trọng nhỏ

Đối với hoạt động xây lắp, doanh thu và chi phí hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo trường hợp thanh toán theo giá trị khối lượng hoàn thành, doanh thu hợp

đồng xây dựng xác định trên cơ sở hoá đơn tài chính đã phát hành sau khi giảm trừ giá trị các khoản doanh thu hoạt động xây lắp tính trùng khi xác định doanh thu hoạt động xây lắp với chủ đầu tư

Doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư trong chín tháng đầu năm đạt 1,445,193,573 đồng từ hoạt động cho thuê nhà và văn phòng Phương pháp ghi nhận doanh thu cho thuê bất động sản đầu tư được xác định theo phương pháp ghi nhận doanh thu từng kỳ theo thông tư 128/2003/TT-BTC và thông tư 134/2007/TT-BTC Các khoản nhận tiền ứng trước của hoạt động cho thuê được ghi nhận là khoản doanh thu chưa thực hiện

Nhận xét

Nhìn chung, doanh thu hoạt động xây lắp và kinh doanh bất động sản của Công ty cổ phần phát triển nhà Thủ Đức chiếm tỷ trọng lớn trong tổng doanh thu Tuy nhiên, trên báo cáo tài chính của công ty đã không ghi nhận chi tiết doanh thu cho từng lĩnh vực hoạt động, đặc biệt là doanh thu kinh doanh bất động sản Vì theo

điểm 3, mục II, phần G thông tư 130/2008/ TT-BTC “Thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản phải xác định riêng để kê khai nộp thuế” Doanh thu, giá vốn từ bán

bất động sản phải xác định riêng, không ghi tổng hợp trong doanh thu bán hàng và giá vốn của thành phẩm và hàng hoá được bán Vì thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản không được áp dụng mức thuế suất ưu đãi và thời gian miễn thuế Trường hợp hoạt động chuyển nhượng bất động sản bị lỗ thì khoản lỗ này không được bù trừ với thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh và thu nhập khác mà được chuyển lỗ vào thu nhập chịu thuế từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản của năm sau (nếu có)

Mặt khác, theo quy định tại điểm 1, mục II, phần G của thông tư

130/2008/TT-BTC hướng dẫn thi hành Luật thuế thu nhập doanh nghiệp “Trường hợp doanh nghiệp có thu tiền khách hàng mà chưa xác định được chi phí tương ứng với doanh thu thì doanh nghiệp kê khai nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo tỷ lệ 2% trên doanh thu thu được tiền và doanh thu này chưa phải tính vào doanh thu tính thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm” Trong bảng cân đối kế toán của công