Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Tài sản cố định hữu hình: Là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doan
NỘI DUNG CỐT LÕI CỦA CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 03 – TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU HÌNH (VAS 03)
Quy Định Chung
01 Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với tài sản cố định (TSCĐ) hữu hình, gồm: Tiêu chuẩn TSCĐ hữu hình, thời điểm ghi nhận, xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu, xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu, khấu hao, thanh lý TSCĐ hữu hình và một số quy định khác làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính
02 Chuẩn mực này áp dụng cho kế toán TSCĐ hữu hình, trừ khi có chuẩn mực kế toán khác quy định cho phép áp dụng nguyên tắc và phương pháp kế toán khác cho TSCĐ hữu hình
03 Trường hợp chuẩn mực kế toán khác quy định phương pháp xác định và ghi nhận giá trị ban đầu của TSCĐ hữu hình khác với phương pháp quy định trong chuẩn mực này thì các nội dung khác của kế toán TSCĐ hữu hình vẫn thực hiện theo các quy định của chuẩn mực này
04 Doanh nghiệp phải áp dụng chuẩn mực này ngay cả khi có ảnh hưởng do thay đổi giá cả, trừ khi có quy định liên quan đến việc đánh giá lại TSCĐ hữu hình theo quyết định của Nhà nước
05 Các thuật ngữ trong chuẩn mực này được hiểu như sau:
Tài sản cố định hữu hình: Là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ hữu hình
Nguyên giá: Là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có được TSCĐ hữu hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng
Khấu hao: Là sự phân bổ một cách có hệ thống giá trị phải khấu hao của TSCĐ hữu hình trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó
Giá trị phải khấu hao: Là nguyên giá của TSCĐ hữu hình ghi trên báo cáo tài chính, trừ (-) giá trị thanh lý ước tính của tài sản đó
Thời gian sử dụng hữu ích: Là thời gian mà TSCĐ hữu hình phát huy được tác dụng cho sản xuất, kinh doanh, được tính bằng:
(a) Thời gian mà doanh nghiệp dự tính sử dụng TSCĐ hữu hình, hoặc:
(b) Số lượng sản phẩm, hoặc các đơn vị tính tương tự mà doanh nghiệp dự tính thu được từ việc sử dụng tài sản
Giá trị thanh lý: Là giá trị ước tính thu được khi hết thời gian sử dụng hữu ích của tài sản, sau khi trừ (-) chi phí thanh lý ước tính
Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá
Giá trị còn lại: Là nguyên giá của TSCĐ hữu hình sau khi trừ (-) số khấu hao luỹ kế của tài sản đó
Giá trị có thể thu hồi: Là giá trị ước tính thu được trong tương lai từ việc sử dụng tài sản, bao gồm cả giá trị thanh lý của chúng.
Nội Dung Chuẩn Mực
Ghi nhận TSCĐ Hữu hình
06 Tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ hữu hình:
Các tài sản được ghi nhận là TSCĐ hữu hình phải thỏa mãn đồng thời tất cả bốn
(4) tiêu chuẩn ghi nhận sau:
(a) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó; (b) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
→ có đầy đủ chứng từ ghinhận nó thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp và có thể xác định được nó có giá trị làbao nhiêu tiền
(c) Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm;
(d) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành
07 Kế toán TSCĐ hữu hình được phân loại theo nhóm tài sản có cùng tính chất và mục đích sử dụng trong hoạt động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp, gồm:(a) Nhà cửa, vật kiến trúc;
(c) Phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn;
(d) Thiết bị, dụng cụ quản lý;
(e) Vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sản phẩm;
08 TSCĐ hữu hình thường là bộ phận chủ yếu trong tổng số tài sản và đóng vai trò quan trọng trong việc thể hiện tình hình tài chính của doanh nghiệp, vì vậy, việc xác định một tài sản có được ghi nhận là TSCĐ hữu hình hay là một khoản chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ sẽ có ảnh hưởng đáng kể đến báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp
09 Khi xác định tiêu chuẩn thứ nhất (quy định tại mục a đoạn 06) của mỗi TSCĐ hữu hình, doanh nghiệp phải xác định mức độ chắc chắn của việc thu được lợi ích kinh tế trong tương lai, dựa trên các bằng chứng hiện có tại thời điểm ghi nhận ban đầu và phải chịu mọi rủi ro liên quan
Những tài sản sử dụng cho mục đích đảm bảo an toàn sản xuất, kinh doanh hoặc bảo vệ môi trường mặc dù không trực tiếp đem lại lợi ích kinh tế như các TSCĐ khác nhưng chúng lại cần thiết cho doanh nghiệp trong việc đạt được các lợi ích kinh tế nhiều hơn từ các tài sản khác Tuy nhiên, các tài sản này chỉ được ghi nhận là TSCĐ hữu hình nếu nguyên giá của chúng và các tài sản có liên quan không vượt quá tổng giá trị có thể thu hồi từ các tài sản đó và các tài sản khác có liên quan Ví dụ, một nhà máy hóa chất có thể phải lắp đặt các thiết bị và thực hiện quy trình chứa và bảo quản hóa chất mới để tuân thủ yêu cầu về bảo vệ môi trường đối với việc sản xuất và lưu trữ hóa chất độc Các tài sản lắp đặt liên quan đi kèm chỉ được hạch toán là TSCĐ hữu hình nếu không có chúng doanh nghiệp sẽ không thể hoạt động và bán sản phẩm hóa chất của mình.
10 Tiêu chuẩn thứ hai (quy định tại mục b đoạn 06) cho việc ghi nhận TSCĐ hữu hình thường đã được thỏa mãn vì nguyên giá tài sản được xác định thông qua mua sắm, trao đổi, hoặc tự xây dựng
11 Khi xác định các bộ phận cấu thành TSCĐ hữu hình, doanh nghiệp phải áp dụng các tiêu chuẩn TSCĐ hữu hình cho từng trường hợp cụ thể Doanh nghiệp có thể hợp nhất các bộ phận riêng biệt không chủ yếu, như khuôn đúc, công cụ, khuôn dập và
9 áp dụng các tiêu chuẩn TSCĐ hữu hình vào tổng giá trị đó Các phụ tùng và thiết bị phụ trợ thường được coi là tài sản lưu động và được hạch toán vào chi phí khi sử dụng Các phụ tùng chủ yếu và các thiết bị bảo trì được xác định là TSCĐ hữu hình khi doanh nghiệp ước tính thời gian sử dụng chúng nhiều hơn một năm Nếu phụ tùng và thiết bị bảo trì chỉ được dùng gắn liền với TSCĐ hữu hình và việc sử dụng chúng là không thường xuyên thì chúng được hạch toán là TSCĐ hữu hình riêng biệt và được khấu hao trong thời gian ít hơn thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ hữu hình liên quan
12 Trong từng trường hợp cụ thể, có thể phân bổ tổng chi phí của tài sản cho các bộ phận cấu thành của nó và hạch toán riêng biệt cho mỗi bộ phận cấu thành Trường hợp này được áp dụng khi từng bộ phận cấu thành tài sản có thời gian sử dụng hữu ích khác nhau, hoặc góp phần tạo ra lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp theo những tiêu chuẩn quy định khác nhau nên được sử dụng các tỷ lệ và các phương pháp khấu hao khác nhau
Ví dụ, một thân máy bay và động cơ của nó cần được hạch toán thành hai TSCĐ hữu hình riêng biệt, có tỷ lệ khấu hao khác nhau, nếu chúng có thời gian sử dụng hữu ích khác nhau
Ví dụ: Một chiếc máy lọc nước trị giá 110 triệu (Gồm 10% thuế GTGT) có thời gian sử dụng là 10 năm, trong đó có bộ phận màng lọc có giá 4 triệu có thời gian sử dụng là 1 năm (tức cứ mỗi năm phải thay một lần)
2.1 Xác Định Giá Trị Ban Đầu
13 TSCĐ hữu hình phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá Xác định nguyên giá TSCĐ hữu hình trong từng trường hợp TSCĐ hữu hình mua sắm
14 Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua sắm bao gồm giá mua (trừ ( ) các khoản được - chiết khấu thương mại hoặc giảm giá), các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế được hoàn lại) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng, như: Chi phí chuẩn bị mặt bằng; Chi phí vận chuyển và bốc xếp ban đầu; Chi phí lắp đặt, chạy thử (trừ (-) các khoản thu hồi về sản phẩm, phế liệu do chạy thử); Chi phí chuyên gia và các chi phí liên quan trực tiếp khác
10 Đối với TSCĐ hữu hình hình thành do đầu tư xây dựng theo phương thức giao thầu, nguyên giá là giá quyết toán công trình đầu tư xây dựng, các chi phí liên quan trực tiếp khác và lệ phí trước bạ (nếu có)
Ví dụ 1: Công ty AFC mua một cái máy in hoàn toàn mới với giá chưa thuế là 150.000.000 VND, chi phí vận chuyển, lắp đặt, chạy thử đã bao gồm thuế là
2.200.000VND Phí dịch vụ vận chuyển, lắp đặt, chạy thử chưa thuế GTGT là: 2.200.000/ (1 + 10%) = 2.000.000 VND
➔ Nguyên giá TSCĐ là 150.000.000+2.000.0002.000.000 VNĐ
SO SÁNH GIỐNG VÀ KHÁC NHAU GIỮ VAS 03 VÀ IAS 16
Mục đích
Giống nhau: Đều đưa ra các quyết định và hướng dẫn các nguyên tắc kế toán đối với các TSCĐ hữu hình về sự ghi nhận ban đầu và sau ghi nhận ban đầu
Khác nhau: VAS 03 có đề cập đến những quy định về vấn đề TSCĐ hữu hình, IAS 16 không đề cập.
Phạm vi áp dụng
VAS 03: Áp dụng cho kế toán TSCĐ hữu hình, trừ khi có chuẩn mực kế toán khác quy định cho phép áp dụng nguyên tắc và phương pháp kế toán khác cho TSCĐ hữu hình
IAS 16: Áp dụng cho tất cả các loại TSCĐ hữu hình như nhà xưởng máy móc thiết bị Nhưng chuẩn mực này không áp dụng đối với những tài sản có tính chất sinh học lĩnh vực nông nghiệp hoặc quyền khai thác khoáng sản, các mỏ…
Ghi nhận TSCĐ hữu hình
IAS 16 quy định các tài sản được ghi nhận là TSCĐ hữu hình độc lập khi doanh nghiệp: (a) Thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ những tài sản đó và (b) Giá trị tài sản có thể được xác định một cách đáng tin cậy
VAS 03 quy định tài sản được ghi nhận là TSCĐ hữu hình khi thoả mãn đồng thời bốn điều kiện, ngoài 2 điều kiện trên như IAS 16 còn phải thoả mãn thêm 2 điều kiện sau: (c) Thời gian sử dụng ước tính trên một năm và (d) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành
VAS 03 phân loại theo nhóm tài sản có cùng tính chất và mục đích sử dụng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp gồm: (a) Nhà cửa, vật kiến trúc; b) Máy móc, vật thiết bị; (c) Phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn; (d) Thiết bị, dụng cụ quản lý; (e) Vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sản phẩm; (f) TSCĐ hữu hình khác
VAS 03 còn đề cập đến vai trò TSCĐ hữu hình trong việc thể hiện tình hình tài chính doanh nghiệp việc xác định ghi nhận TSCĐ hữu hình sẽ có ảnh hưởng đáng kể đến báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp
IAS 16 đề cập tới những tài sản sử dụng cho mục đích đảm bảo an toàn sản xuất hoặc bảo vệ môi trường mặc dù không trực tiếp đem lại lợi ích kinh tế như các TSCĐ khác nhưng chúng lại cần thiết cho doanh nghiệp trong việc đạt được các lợi ích kinh tế nhiều hơn từ tài sản khác VAS 03 nêu rõ hơn điều kiện để những TSCĐ loại này được ghi nhận là TSCĐ hữu hình nếu nguyên giá của chúng và các tài sản có liên quan không vượt quá tổn giá trị có thể thu hồi từ các tài sản đó và các tài sản có liên quan Trong IAS 16 và VAS 03 đều ghi rõ việc ghi nhận các thành phần cấu thành phụ thuộc vào sự đánh giá tùy vào từng trường hợp cụ thể Doanh nghiệp có thể hợp nhất các bộ phận riêng biệt không chủ yếu và áp dụng các tiêu chuẩn TSCĐ hữu hình vào tổng giá trị đó Các phụ tùng và thiết bị phụ trợ thường được coi là tài sản lưu động và hạch toán vào chi phí khi sử dụng Các phụ tùng chủ yếu và các thiết bị bảo trì được áp dụng là TSCĐ hữu hình khi thỏa mãn điều kiện ghi nhận TSCĐ trong IAS 16, còn trong VAS 03 được ghi nhận TSCĐ khi doanh nghiệp ước tính thời gian sử dụng chúng nhiều hơn 1 năm Nếu phụ tùng và thiết bị bảo trì chỉ được dùng gắn liền với TSCĐ hữu hình và việc sử dụng chúng là không thường xuyên thì chúng được hạch toán là TSCĐ hữu hình riêng biệt và được khấu hao trong thời gian ít hơn thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ của TSCĐ hữu hình liên quan
IAS 16 ghi rõ các chi phí cho các dịch vụ hằng ngày không được ghi nhận vào chi phí của TSCĐ hữu hình mà ghi nhận vào chi phí trong kỳ Khoản chi phí này được ghi nhận như sửa chữa và duy trì tài sản, cây trồng, thiết bị Các chi chi phí kiểm tra thường xuyên đảm bảo cho TSCĐ hoạt động liên tục có thể ghi nhận nếu thỏa mãn điều kiện ghi nhận tài sản
VAS 03 ghi rõ trong từng trường hợp cụ thể, có thể phân bố tổng chi phí của tài sản cho các bộ phận cấu thành của nó và hạch toán riêng biệt cho mỗi bộ phận cấu thành Trường hợp này được áp dụng khi từng bộ phận cấu thành tài sản có thời gian sử dụng hữu ích khác nhau, hoặc góp phần tạo ra lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp theo những tiêu chuẩn quy định khác nhau được sử dụng các tỷ lệ và các phương pháp khấu hao khác nhau Đối với chi phí kiểm tra để đảm bảo duy trì hoạt động của TSCĐ hữu hình có thể ghi nhận nếu thỏa mãn tiêu chuẩn ghi nhận Các chi phí cho lần kiểm tra trước không được ghi nhận
Qua phần ghi nhận TSCĐ hữu hình ta thấy VAS 03 quy định khá rõ ràng, chi tiết, chặt chẽ hơn so với IAS 16 do cơ chế pháp luật của nước ta không tạo ra cơ sở cho sự linh hoạt và những phán xét nghề nghiệp cần thiết theo yêu cầu của IAS/IFRS bởi vì được giáo dục là phải cực kỳ nghiêm khắc tuân thủ luật lệ và nguyên tắc, chịu ảnh hưởng rất lớn vào những nguyên tắc và hướng dẫn Tâm lý chung là hạn chế các ước tính chủ quan trong nghề nghiệp để tránh sự không chắc chắn, rủi ro và trách nhiệm cá nhân.
Xác định giá trị ban đầ u
VAS 03 và IAS 16 đều yêu cầu xác định giá trị ban đầu của tài sản cố định theo nguyên giá (giá gốc)
Trong IAS 16 thì “nguyên giá TSCĐ hữu hình bao gồm:
(a) Giá mua, bao gồm thuế nhập khẩu, thuế không hoàn lại, trừ đi chiết khấu thương mại và giảm giá
(b) Chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào vị trí, điều kiện sẵn sàng sử dụng theo dự tính của nhà quản lý
(c) Chi phí tháo dỡ, di dời, khôi phục.”
Và trong VAS 03: Tương tự như quy định của chuẩn mực kế toán quốc tế, trừ khoản mục chi phí ước tính cho việc tháo dỡ, di chuyển các tài sản và khôi phục mặt bằng thì không được tính vào nguyên giá TSCĐ
4.2 Các trường hợp xác định nguyên giá TSCĐ hữu hình
4.2.1 TSCĐ hữu hình mua sắm
VAS 03 và IAS 16 có quy định khác nhau ở trường hợp này
Theo như VAS 03 : “Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua sắm bao gồm giá mua (trừ ( ) các khoản được chiết khấu thương mại hoặc giảm giá), các khoản thuế (không - bao gồm các khoản thuế được hoàn lại) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng.”
Về bản chất như theo định nghĩa của IAS 16 về TSCĐ thì ta thấy sự tương đồng về cách ghi nhận giá gốc, tuy nhiên trên hình thức trong IAS 16 thì chỉ nêu ngắn gọn là
“Nguyên giá của TSCĐ hữu hình là số tiền hoặc tương đương tiền đã trả tại thời điểm ghi nhận”
4.2.2 TSCĐ hữu hình là do doanh nghiệp tự xây dựng, tự chế
Nếu như VAS 03 quy định là nguyên giá TSCĐ hữu hình tự xây dựng hoặc tự chế là “giá thành thực tế của TSCĐ tự xây dựng, hoặc tự chế cộng (+) chi phí lắp đặt, chạy thử” thì trong IAS nguyên giá được “xác định bằng cách sử dụng các nguyên tắc tương tự như đối với TSCĐ mua sắm” Đồng thời, bên IAS 16 còn nêu rõ thêm là “các khoản lợi nhuận nội bộ được loại trừ khỏi nguyên giá Tương tự như vậy, các khoản chi phí của vật liệu lãng phí, lao động, hoặc các nguồn lực khác phát sinh trong quá trình tự xây dựng một tài sản không được tính vào giá gốc của tài sản.”
Một điểm khác biệt là VAS 06 có đề cập trường hợp doanh nghiệp dùng sản phẩm do mình sản xuất ra để chuyển thành TSCĐ thì “nguyên giá là chi phí sản xuất sản phẩm đó cộng (+) các chi phí trực tiếp liên quan đến việc đưa TSCĐ vào trạng thái sẵn sàng sử dụng”
4.2.3 TSCĐ hữu hình được mua theo phương thức trả góp
Giống nhau: IAS 16 và VAS 03 đều ghi nhận nguyên giá TSCĐ theo giá mua hay tương đương số tiền phải trả tại thời điểm mua Đồng thời tiền lãi trả góp (khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá mua trả ngay) sẽ được ghi nhận vào chi phí theo kỳ cho mỗi lần thanh toán, trừ khi nó được vốn hóa
Khác nhau: IAS 16 có quy định thêm là “giá mua của tài sản được tính toán trên cơ sở hiện giá theo phương pháp chiết khấu dòng tiền” Trong khi đó VAS không quy định và yêu cầu tính toán như vậy
4.2.4 TSCĐ hữu hình mua dưới hình thức trao đổi
Giống nhau: Đều yêu cầu phải đo lường giá gốc của các TSCĐ theo giá trị hợp lý của tài sản, trừ trường hợp giao dịch trao đổi không phải là giao dịch thương mại (không tạo ra doanh thu, lợi nhuận)
Khác nhau: VAS 03 quy định khá rõ cho từng trường hợp trao đổi tương tự và không tương tự Khi trao đổi TSCĐ hữu hình không tương tự, VAS 03 còn quy định cụ thể cho phép đo lường TSCĐ nhận về hoặc tài sản đem đi trao đổi (IAS 16 không nêu rõ vấn đề này) Cụ thể như sau: “Nguyên giá TSCĐ hữu hình mua dưới hình thức trao đổi với một TSCĐ hữu hình không tương tự hoặc tài sản khác được xác định theo giá trị hợp lý của TSCĐ hữu hình nhận về, hoặc giá trị hợp lý của tài sản đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu về.”
24 Đối với hình thức trao đổi TSCĐ hữu hình tương tự VAS 03 có nêu “không có bất kỳ khoản lãi hay lỗ nào được ghi nhận trong quá trình trao đổi” Nguyên giá TSCĐ nhận về được “tính bằng giá trị còn lại của TSCĐ đem trao đổi.” Gần tương ứng với trao đổi TSCĐ hữu hình tương tự, bên IAS 16 là trao đổi giao dịch không phải là giao dịch thương mại IAS 16 chỉ có quy định là giá gốc các TSCĐ này không được đo lường theo giá trị hợp lý Ta nhận thấy VAS quy định rõ ràng và cụ thể hơn về vấn đề này
Một điểm khác nhau khá rõ là IAS có quy định về “Các giao dịch trao đổi TS có bản chất thương mại”, trong khi đó VAS không đề cập Cụ thể các giao dịch trao đổi TS có bản chất thương mại khi: a Rủi ro, kỳ hạn và giá trị các luồng tiền của TS nhận được và TS đem đi trao đổi là khác nhau; hay b Việc trao đổi tài sản ảnh hưởng đến giá trị của một phần hoạt động kinh doanh của DN (giá trị hiện tại các luồng tiền DN có thể nhận được từ việc tiếp tục sử dụng TS); và c Sự thay đổi trong cả hai trường hợp trên là trọng yếu trong mối tương quan với giá trị hợp lý của TS đem đi trao đổi.”
Cuối cùng, giá gốc các TSCĐ trao đổi được đo lường theo giá trị hợp lý trừ khi giao dịch không phải là giao dịch thương mại, không mang lại doanh thu lợi nhuận như đã nêu trên, IAS 16 còn nêu thêm một trường hợp mà giá gốc không được đo lường theo giá trị hợp lý mà ghi nhận theo giá trị ghi sổ đó là “giá trị hợp lý của TSCĐ nhận được hay TS đem đi trao đổi không đo lường được một cách đáng tin cậy Nếu TSCĐ nhận được không đo lường giá trị hợp lý được một cách đáng tin cậy thì giá gốc của TS này chính là giá trị ghi sổ của TS đem đi trao đổi”
4.2.5 TSCĐ hữu hình bao gồm đất, các công trình kiến trúc gắn liền với đất Chỉ có trong VAS 03 quy định cụ thể: “Trường hợp mua TSCĐ hữu hình là nhà cửa, vật kiến trúc gắn liền với quyền sử dụng đất thì giá trị quyền sử dụng đất phải được xác định riêng biệt và ghi nhận là TSCĐ vô hình” Trong khi đó IAS 16 không quy định vấn đề này
Xác định giá trị sau ghi nh ận ban đầ u
Giống nhau: VAS 03 và IAS 16 đều xác định giá trị tài sản sau khi ghi nhận bằng phương pháp giá gốc Sau khi ghi nhận ban đầu, tài sản được trình bày theo giá
25 trị còn lại bằng nguyên giá trừ đi khấu hao luỹ kế và các khoản lỗ tích lũy từ việc giảm giá trị tài sản Nguyên giá bao gồm các khoản chi liên quan đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng và có đủ điều kiện hoạt động theo dự tính của nhà quản lý Các khoản chi phí phát sinh sau khi ghi nhận ban đầu nhằm đảm bảo cho tài sản giữ được khả năng hoạt động như ban đầu sẽ không được vốn hoá mà phải ghi vào chi phí sửa chữa, bảo trì tài sản trong kỳ phát sinh
Khác nhau: Tuy nhiên, theo VAS 03 có rất ít quy định liên quan đến việc đánh giá lại tài sản so với IAS 16 Theo đó thì VAS 03 quy định là áp dụng nếu doanh nghiệp áp dụng “ phương pháp đánh giá lại” thì phải theo các quy định cụ thể của Nhà nước, cụ thể là theo quy định 206/2003/QĐ BTC về ban hành chế độ quản lý, sử dụng - và trích khấu hao tài sản cố định
Theo đó, nguyên giá tài sản cố định trong doanh nghiệp chỉ được thay đổi trong các trường hợp sau:
• Đánh giá lại giá trị tài sản cố định theo quy định của pháp luật;
• Nâng cấp tài sản cố định;
• Tháo dỡ một hay một số bộ phận của tài sản cố định
Có nghĩa là việc áp dụng “ Phương pháp đánh giá lại tài sản” rất khó được thực hiện, chỉ khi nào rơi vào các trường hợp theo quy định Còn theo IAS 16, ngoài
“Phương pháp giá gốc” còn có “Phương pháp đánh giá lại” mà doanh nghiệp hoàn toàn tự do trong việc lựa chọn áp dụng theo mục tiêu của doanh nghiệp.
Khấu hao TSCĐ hữu hình
Về cơ bản, VAS 03 lấy IAS 16 làm cơ sở nên có nhiều điểm tương đồng trong cách ghi nhận khấu hao, đo lường mức độ khấu hao, xem xét thời gian sử dụng hữu ích, ước tính giá trị thanh lý cũng như việc trình bày trong Báo cáo tài chính Tuy nhiên, để theo sát ngành kế toán Việt Nam cũng như tạo điều kiện cho các doanh nghiệp hoạt động dễ dàng hơn thì VAS03 cũng có những sự thay đổi thích hợp với môi trường làm việc nước ta Sự khác biệt đó không nhiều, chủ yếu là do IAS mang tính quốc tế nên các trường hợp được liệt kê và nêu ra rộng hơn, tổng quát hơn
Về tổng quan, khấu hao ở IAS 16 chú trọng hơn đến các trường hợp trong việc khấu hao tài sản có liên quan đến các lĩnh vực sản xuất kinh doanh
• Đoạn 43) của IAS 16, “các bộ phận của tài sản đủ tiêu chuẩn ghi nhận như tài sản riêng lẻ cần được khấu hao riêng Nếu các bộ phận này được thay thế thường xuyên thì các bộ phận mới cũng được coi là tài sản riêng lẻ và khấu hao theo thời gian sử dụng hữu ích của chúng Các bộ phận cũ được xóa sổ khi bị thay thế.”
• Đoạn 45) “Một phần quan trọng của của mục liên quan đến bất động sản, tài sản và thiết bị có thể có một thời gian sử dụng hữu ích và phương pháp khấu hao cũng giống với những phần quan trọng khác của cùng mục đó Các bộ phận này có thể được nhóm lại trong việc xác định khấu hao.” Ý này được đưa ra nhằm làm rõ hơn nội dung của đoạn 43
• Đoạn 48) “Chi phí khấu hao cho từng thời kỳ thì được ghi nhận trong lãi hoặc lỗ, trừ khi nó được bao gồm trong giá trị ghi sổ của tài sản khác.”
Các vấn đề được nêu thêm ở IAS 16 làm các trường hợp khấu hao và cách khấu hao thế nào được chi tiết hơn Bên cạnh đó cho thấy vấn đề ghi nhận khấu hao của nước ta vẫn còn khá đơn giản nên cần thiết phải bổ sung vào chuẩn mực kế toán Việt Nam
Về phần giá trị tính khấu hao và kỳ để tính khấu hao thì nhìn chung giữa IAS 16 và VAS 03 cũng có rất nhiều điểm tương đồng IAS 16 và VAS 03 đều đưa ra một số nhân tố ảnh hưởng đến việc xác định thời gian sử dụng hữu ích:
• Mức độ sử dụng ước tính của tài sản
• Mức độ hao mòn và những hư hỏng vật lí dự kiến
• Những giới hạn về mặt pháp lý
Cả hai đều đưa ra các trường hợp khấu hao và việc đánh giá lại giá trị của tài sản để xác định chính xác nhất số tiền mà doanh nghiệp dùng để khấu hao đó là khi nó có sẵn để sử dụng, tức là khi nó đang ở trong vị trí và điều kiện cần thiết cho nó để có khả năng hoạt động theo cách thức, dự định của quản lý Khấu hao không chấm dứt khi tài sản không được sử dụng nữa trừ khi tài sản khấu hao hết
Bên cạnh đó, giá trị còn lại và thời gian hữu dụng của một tài sản phải được xem xét ít nhất là ở cuối mỗi năm tài chính và, nếu kỳ vọng khác nhau từ ước tính trước đây, sự thay đổi được tính như là một thay đổi trong ước tính kế toán theo quy định của chuẩn mực IAS 16 còn nói rõ hơn về cách phân định số tiền phải khấu hao:
• Theo đoạn 58) “Đất đai và các tòa nhà là tài sản chia ra và được hạch toán riêng, thậm chí khi chúng được mua chung Với một số trường hợp ngoại lệ, chẳng hạn như khai thác đá và các vị trí được sử dụng cho bãi rác, đất có một thời gian hữu dụng không giới hạn và do đó không phải là khấu hao Tòa nhà có thời gian hữu dụng hạn chế và do đó phải khấu hao tài sản Sự gia tăng trong giá trị của mảnh đất không ảnh hưởng đến việc xác định số tiền khấu hao của tòa nhà trên mảnh đất đó.”
• Theo đoạn 59) “Nếu chi phí của đất đai bao gồm các chi phí tháo dỡ, loại bỏ và phục hồi, mà phần của tài sản đất đai là khấu hao trong suốt thời gian lợi ích thu được từ phát sinh những chi phí Trong một số trường hợp, mảnh đất có một thời gian hữu dụng hạn chế, trong trường hợp này là khấu hao một cách phản ánh lợi ích bắt nguồn từ nó.”
Về phương pháp khấu hao, cả hai chuẩn mực đều sử dụng: phương pháp khấu hao đường thẳng, phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần và phương pháp khấu hao theo số lượng sản phẩm
Về phần nhượng bán và thanh lí TSCĐ hữu hình, giá trị thanh lý được xác định tại thời điểm ước tính chứ không phải ở thời điểm thanh lý Khi giá trị thanh lí lớn, doanh nghiệp phải đánh giá lại tài sản.
Sự giảm giá trị TSCĐ hữu hình
Nhìn chung IAS 16 và VAS 03 giống nhau trong quy định về việc xóa sổ tài sản đã được ghi nhận Việc ghi nhận một tài sản là dựa trên một điều kiện quan trọng đó là tài sản đó phải mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai Do đó khi xóa sổ tài sản thì việc xóa sổ lại dựa trên điều kiện ngược lại đó là tài sản đó sẽ không mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai
Khi tiến hành thanh lý, nhượng bán thì lãi hay lỗ phát sinh do thanh lý, nhượng bán TSCĐ hữu hình được xác định bằng số chênh lệch giữa thu nhập với chi phí thanh lý, nhượng bán cộng (+) giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình Số lãi, lỗ này được ghi nhận là một khoản thu nhập hay chi phí trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ
Vì bản chất thì hoạt động thanh lý, nhượng bán TSCĐ không phải là hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp nên không thể ghi nhận các khoản thu được từ việc thanh lý, nhượng bán vào doanh thu Nên theo đoạn 68 IAS 16 và 38 của VAS 03
28 thì lãi hay lỗ phát sinh do thanh lý, nhượng bán tài sản không được phân loại như là một khoản doanh thu hay chi phí trong kỳ mà được ghi nhận như là một khoản thu nhập khác theo đúng bản chất của nghiệp vụ
IAS 16 còn có một số quy định thêm rằng nếu trong giá trị còn lại có bao gồm những chi phí thay thế các bộ phận của tài sản, giá trị còn lại của các chi phí này cũng được xoá sổ cho dù những chi phí này có có được khấu hao riêng biệt hay không Khoản phải thu từ việc thanh lý được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý Nếu việc bán tài sản được trả chậm, khoản phải thu được ghi nhận theo giá tương đương với giá trả ngay bằng tiền mặt Khoản chênh lệch được ghi nhận vào thu nhập từ tiền lãi
8 Trình bày báo cáo tài chính
Nhìn chung, cả VAS 03 và IAS 16 đều có những điểm chung cơ bản trong việc trình bày báo cáo tài chính theo từng loại TSCĐ như (a) Phương pháp xác định nguyên giá TSCĐ hữu hình; (b) Phương pháp khấu hao; Thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao; (c) Nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại vào đầu năm và cuối kỳ Một điểm giống nhau giữa VAS 03 và IAS 16 trong phần công bố phải trình bày bản chất và ảnh hưởng của sự thay đổi ước tính kết toán có ảnh hưởng trong yếu tới kỳ kế toán hiện hành hoặc các kỳ tiếp theo Các thông tin phải được trình bày khi có sự thay đổi trong các ước tính kế toán liên quan tới giá trị TSCĐ hữu hình đã thanh lý hoặc đang chờ thanh lý, thời gian sử dụng hữu ích và phương pháp khấu hao Ngoài ra, VAS 03 cũng nêu ra những thông tin phải trình bày trong bản thuyết minh báo cáo tài chính (phần tài sản hữu hình)
• Nguyên giá TSCĐ hữu hình tăng, giảm trong kỳ;
• Số khấu hao trong kỳ, tăng, giảm và luỹ kế đến cuối kỳ;
• Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đã dùng để thế chấp, cầm cố cho các khoản vay;
• Chi phí đầu tư xây dựng cơ bản dở dang;
• Các cam kết về việc mua, bán TSCĐ hữu hình có giá trị lớn trong tương lai;
• Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình tạm thời không được sử dụng;
• Nguyên giá của TSCĐ hữu hình đã khấu hao hết nhưng vẫn còn sử dụng;
• Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đang chờ thanh lý;
• Các thay đổi khác về TSCĐ hữu hình
IAS 16 yêu cầu việc trình bày trên báo cáo tài chính tương tự VAS 03 Tuy nhiên, IAS 16 nêu một số điểm chi tiết hơn so với VAS 03 trong việc trình bày các thông tin trên báo cáo tài chính như: biến động tài sản đầu và cuối kỳ, tài sản giữ để bản, tài sản có được từ mua bán sáp nhập
Một số điểm mà VAS 03 không đề cập đến mà IAS 16 có nêu rõ trong báo cáo tài chính nên trình bày những thông tin về (a) các khoản hư hỏng, giảm giá trị tài sản được ghi nhận vào lãi lỗ theo IAS 36 “ Tổn thất tài sản”, (b) chênh lệch tỷ giá từ việc chuyển đổi từ đồng tiền chức năng sang đồng tiền khác, (c) những giới hạn về quyền đối với tài sản cầm cố hoặc thế chấp Đặc biệt, trong IAS 16 có nêu rằng báo cáo tài chính cũng công bố trường hợp các khoản bồi thường từ bên thứ ba cho những tài sản bị hư hỏng, mất mát không được trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh mà đã được bao gồm trong lãi lỗ Điểm khác biệt nhất của VAS 03 so với IAS 16 chính là các yêu cầu chi tiết về việc trình bày phương pháp đánh giá lại TSCĐ hữu hình
Theo IAS 16, nếu tài sản được trình bày theo giá trị đánh giá lại thì cần công bố (a) thời điểm đánh giá, (b) chuyên gia đánh giá, (c) phương pháp và giả định quan trọng làm cơ sở cho việc xác định giá trị hợp lý, (d) phạm vi mà giá trị hợp lý được xác định bằng cách tham chiếu đến giá thị trường hoặc cách kỹ thuật định giá khác,(e) giá trị còn lại nếu tài sản được ghi nhận theo mô hình giá gốc, (f) thặng dư từ việc đánh giá (bao gồm những thay đổi trong kỳ và giới hạn trong việc phân bổ số dư) Mặt khác, một số thông tin cần thiết đối với người sử dụng báo cáo tài chính được chuẩn mực IAS 16 khuyến khích đơn vị nên công bố như: giá trị còn lại của tài sản tạm ngừng sử dụng, nguyên giá của tài sản đã khấu hao hết nhưng vẫn còn tiếp tục sử dụng (giống với VAS 03), tài sản không còn sử dụng nhưng không được phân loại là tài sản giữ để bán, giá trị hợp lý của tài sản nếu có sự khác biệt lớn với giá trị còn lại trong trường hợp đơn vị sử dụng mô hình giá gốc (VAS 03 không nêu)
CHƯƠNG 3 SỰ KHÁC NHAU ĐÓ ẢNH HƯỞNG NHƯ THẾ NÀO ĐẾN
Hệ thống báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện nay về cơ bản đã được xây dựng theo hướng tiếp cận với chuẩn mực kế toán quốc tế khá đầy đủ và có tính hệ thống Tuy nhiên từ những phân tích ở trên, chúng ta có thể thấy rằng vẫn còn khoảng cách giữa Chuẩn mực Kế toán Việt Nam VAS 03 và Chuẩn mực Kế toán Quốc tế IAS 16, sự chưa hòa hợp này ảnh hưởng đến số dư của Tài sản cố định của doanh nghiệp nói riêng và hình ảnh của doanh nghiệp nói chung được thể hiện trên báo cáo tài chính
Một ví dụ có thể nói đến như là, IAS 16 loại bỏ các tiêu chí giá trị tối thiểu cho một tài sản được ghi nhận là một tài sản hữu hình, điều này sẽ dẫn đến sự gia tăng đáng kể trong số dư của Tài sản hiện trên báo cáo tài chính
Bằng cách áp dụng IAS 16, tài sản sẽ không được ghi nhận cao hơn giá trị có thể thu hồi được (cao hơn giá trị hợp lý của tài sản) Quy định này sẽ được yêu cầu thực hiện khi tài sản không đạt đến công suất tối đa hoặc việc giảm lợi nhuận của dịch vụ hoặc sản phẩm được tạo ra từ tài sản
Chính sách kế toán cho các chi phí khấu hao của công cụ và các tài sản hữu hình khác hiện đang ghi là khoản chi phí trả trước theo VAS sẽ thay đổi khi áp dụng IAS 16 - Tài sản, Nhà máy và Thiết bị
Một ví dụ khác đó là, các doanh nghiệp hoạt động trong dịch vụ quản lý kho có thể có một lượng lớn máy quét mã vạch - được ghi là trả trước theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán hiện hành Nếu áp dụng IAS 16, các máy quét mã vạch này có thể được ghi nhận là Thiết bị và được khấu hao trong thời gian dài hơn tùy thuộc và lợi ích trong tương lai được tạo ra từ tài sản Trong khi đó Chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện tại chỉ cho phép khấu hao tối đa 3 năm đối với chi phí trả trước
Hiện nay, cùng với xu hướng toàn cầu hoá đang diễn ra mạnh mẽ và tích cực trên toàn thế giới, các doanh nghiệp trong nước đã và đang đẩy mạnh hoạt động kinh doanh sản xuất với nước ngoài Điều đó đòi hỏi các bộ phận trong doanh nghiệp nói chung và bộ phận kế toán kiểm toán nói riêng phải có sự cập nhật kiến thức, điều chỉnh và bổ sung các hồ sơ, tài liệu của doanh nghiệp để thỏa các yêu cầu của đối tác nước ngoài Do đó, sự khác biệt giữa Chuẩn mực kế toán Việt Nam và Chuẩn mực kế toán về hàng tồn kho tuy có những khó khăn cho việc hợp nhất cho bản báo cáo tài chính, nhưng những sự khác biệt đó cũng sẽ giúp cho bộ phận kế toán kiểm toán điều chỉnh báo cáo tài chính trở nên rõ ràng, minh bạch hơn, hình ảnh của doanh nghiệp cũng sẽ được đánh giá chính xác hơn