Lời mở đầu Khi kinh tế Việt Nam từ kÕ hoach ho¸ tËp trung chun sang nỊn kinh tÕ thị trờng dới quản lý nhà nớc theo định hớng chủ nghĩa xà hội kiểm toán ngày trở nên tất yếu Cùng với phát triển ngành nghề khác, ngành kiểm toán phát triển vòng chục năm gần đây, nên gặp nhiều khó khăn tất khâu nh: Lập kế hoạch, thực kiểm toán, giai đoạn kết thúc kiểm toán Hiện đất nớc xu hội nhập, vấn đề kiểm tra độ xác thông tin tài đợc nhiều ngời quan tâm không bên đơn vị bên đơn vị Trong công ty Kiểm toán non yếu mà trình kiểm toán chủ yếu thu thập đánh giá chứng, xác đáng báo cáo kiểm toán trớc hết phụ thuộc vào chứng mà kiểm toán viên thu thập đợc dùng làm sở đa ý kiến Chính vậy, việc nhận thức đầy đủ phơng pháp kiểm toán, tăng cờng việc sử dụng vào thực tiễn phơng pháp kiểm toán để thu thập BCKT có độ tin cậy cao đủ mặt số lợng, nhằm đạt mục tiêu kiểm toán đề Trong qua trình kiểm toán KTV phải cân nhắc chi phí cho việc thu thập BCKT với lợi ích thông tin đó, khó khăn chi phí bỏ để thu thập BCKT lý để bỏ qua số thủ tục kiểm toán cần thiết Quá trình kiểm toán có nhiều thông tin từ nguồn khác nhau, dạng thông tin khác vậy đánh giá thông tin có độ tin cậy cao điều phụ thuộc vào trình độ chuyên môn KTV nh phơng pháp đánh giá, thu thập BCKT số KTVĐL Nhận thức đợc tầm quan việc thu thập BCKT nh vấn đề trình kiểm toán mà KTVĐL gặp khó khăn, dới hớng dẫn tận tình giảng viên Th.s Nguyễn Hồng Thuý em đà chọn đề tài " Mét sè vÊn ®Ị vỊ kü tht thu thËp chứng kiểm toán kiểm toán viên độc lập Việt Nam" Trong đề tài em chia làm hai phần: Phần 1: Cơ sở lý luận chứng kiểm toán kỹ thuật thu thập b»ng chøng kiĨm to¸n _ PhÇn2: Thùc tÕ viƯc thu thËp b»ng chøng kiĨm to¸n cđa kiĨm to¸n viên độc lập ở nớc ta _ Phần 1: Cơ sở lý luận chứng kiểm toán kỹ thuật thu thập chứng kiểm toán 1.1 Khái niệm Theo VSA500:"BCKT tất tài liệu, thông tin KTV thu thập đợc liên quan đến kiểm toán dựa thông tin KTV hình thành nên ý kiến mình." "BCKT thu đợc kết hợp thủ tục thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm bản" " KTV công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ BCKT thích hợp làm sở để đa ý kiến báo cáo tài đơn vị" 1.2 Phân loại BCKT BCKT đợc phân loại theo nhiều tiêu thức khác phân theo tiêu thức sau: + Theo nguồn gốc: a Bằng chứng từ nội đơn vị: Do đơn vị lập xử lý nh phiếu thu, phiếu chi,giấy toán tạm ứng, b Bằng chứng đơn vị lập, luân chuyển quay đơn vị: Hợp đồng, uỷ nhiêm chi c Bằng chứng bên lập lu trữ đơn vị: Hoá đơn mua hàng, vé tàu xe công tác, hoá đơn thuế GTGT d Bằng chứng bên lập cung cấp cho KTV: Văn xác nhận nợ nhà cung cấp, xác nhận số d tiền gửi ngân hàng + Theo thủ tục kiểm toán: a Dạng b»ng chøng pháng vÊn b B»ng chøng tÝnh to¸n c B»ng chøng kiĨm tra d B»ng chøng ph©n tÝch B»ng chứng phân tích có độ tin cậy cao chứng thu đợc từ vấn + Theo tính thuyết phơc: a B»ng chøng thut phơc hoµn toµn b B»ng chứng thuyết phục không hoàn toàn _ c Bằng chứng không thuyết phục + Theo loại hình chøng a B»ng chøng d¹ng vËt chÊt b B»ng chøng tài liệu c Bằng chứng thu đợc từ vấn Bằng chứng có độ tin cậy cao dạng chứng vật chất: Biên kiểm kê hiểu biết KTV tài sản doanh nghiệp Những chứng tài liệu: Tài liệu kế toán (sỉ s¸ch chøng tõ kÕ to¸n, ghi chÐp bỉ sung kế toán tính toán KTV) Độ tin cậy BCKT giảm dần a,b,c Việc phân loại chứng kiểm toán có tác dụng giúp ta phân biệt đợc chứng loại có độ tin cậy cao, thấp Từ KTV định hớng đợc mối quan tâm mức tới việc thu thập BCKT 1.3 Các yêu cầu ®èi víi BCKT BCKT ¶nh hëng trùc tiÕp ®Õn kÕt luận kiểm toán cần phải thu thập BCKT cã tÝnh thut phơc cao nh¾t TÝnh thut phơc BCKT phải đảm bảo hai yêu cầu thích hợp( thớc đo vật chất, độ tin cậy ) tính đầy đủ (thớc đo số lợng) KTV phải thu thập đầy đủ BCKT thích hợp cho ý kiến Sự " đầy đủ" tính "thích hợp" liền với đợc áp dụng cho BCKT thu thập đợc từ thủ tục thử nghiệm kiểm soát thử nghiệm 1.3.1 Thích hỵp (hiƯu lùc) Sù thÝch hỵp cđa BCKT tríc hÕt liên quan đến độ tin cậy chứng Để xem xét vấn đề này, KTV cần ý đến vấn đề sau đây: Nguồn gốc chứng kiểm toán: Bằng chứng có nguồn gốc độc lập với đơn vị có độ tin cậy cao Thí dụ, chứng bên nh tin tức từ Ngân hàng, Luật s, khách mua hàng thờng đợc xem đáng tin cậy câu trả lời có đợc từ thẩm vấn công ty khách hàng từ chứng từ công ty khách hàng Dới loại chứng đợc xếp theo thứ tự với độ tin cậy giảm dần: _ - C¸c b»ng chứng bên cung cấp trực tiếp cho KTV, chẳng hạn văn xác nhận nợ nhà cung cấp, xác nhận số d tiền gửi ngân hàng - Bằng chứng bên lập nhng đựơc lu trữ đơn vị nh: hoá đơn nhà cung cấp, sổ phụ ngân hàng - Bằng chứng đơn vị lập luân chuyển ngoài, sau trở đơn vị nh: uỷ nhiệm chi đà toán - Các chứng đơn vị phát hành lu chuyển nội đơn vị nh: phiếu xuất vật t, hoá đơn bán hàng,hoá đơn mua hàng Dạng BCKT: Độ tin cậy phụ thuộc vào dạng BCKT nh: - Các chứng vật chất hiểu biết trực tiếp KTV đối tợng kiểm toán đợc xem loại chứng có độ tin cậy cao nh: "Biên kiểm kê " KTV thực kiểm kê hay quan sát - Bằng chứng tài liệu có độ tin cậy thấp chứng vật chất - Bằng chứng thu đợc từ vấn có độ tin cậy thấp chứng tài liệu Hệ thống kiểm soát nội đơn vị: Bộ phận có hệ thống kiểm soát nội hữu hiệu chứng có liên quan đến tài liệu kế toán, quy chế kiểm soát … vËy cđa bé phËn ®ã cã ®é tin cậy cao hơn.Hệ thống kiểm soát nội lập để ngăn chặn, phát sai phạm hoạt động đơn vị Do môi trờng kiểm soát tốt khả sai phạm xảy Ví dụ, trình kiểm soát nội hàng bán việc tính tiền có hiệu quả, KTV thu thập nhiều chứng có giá trị từ hoá đơn bán hàng chứng từ vận chuyển tình kiểm soát không đầy đủ Sự kết hợp loại chứng : Nếu nhóm chứng thu thập từ nguồn khác nhau, dạng khác nhng xác ®Þnh vỊ cïng mét vÊn ®Ị sÏ cã ®é tin cậy cao so với chứng riêng lẻ Ngợc lại, chứng từ nguồn khác lại cho kết trái ngợc nhau, lúc KTV phải xem xét vấn đề cách thận trọng, phải thực thi thủ tục kiểm toán bổ sung để xác minh Các nhân tố khác: Trong trờng hợp cụ thể, độ tin cậy chịu ảnh hởng nhân tố khác Nh thủ tơc pháng vÊn, sù hiĨu biÕt cđa ngêi pháng vÊn vấn đề tìm hiểu ảnh hởng đến độ tin cậy chứng đạt đợc,trình độ chuyên môn cá nhân cung cấp thông tin, kiÕn thøc trùc tiÕp cđa KTV nh nh÷ng chøng cø KTV thu đợc cách _ trùc tiếp thông qua trình xem xét thực tế, quan sát tính toán, điều tra có giá trị thông tin thu đợc cách gián tiếp Ví dơ, nÕu KTV tÝnh tỉng sè d nh mét tû lệ phần trăm doanh thu đem so sánh với kỳ trớc đó, chứng đáng tin cậy KTV dựa tính toán kiểm toán trởng Mức độ khách quan: Chứng có tính khách quan đáng tin cậy chứng mà cần có phán xét đáng kể để đến định có hay không Ví dơ, c¸c b»ng chøng cã tÝnh kh¸ch quan bao gåm xác nhận khoản phải thu khách hàng số d ngân hàng, kiểm kê thực tế chứng khoán tiền mặt, trình tổng cộng danh sách khoản phải trả để xác định liệu nã cã gièng víi sè d sỉ c¸i tỉng hợp hay không Bên cạnh độ tin cậy, thích hợp BCKT thử nghiệm đòi hỏi phù hợp chứng với sở liệu mà KTV muốn xác minh, BCKT phải liên quan tới mục tiêu kiểm toán, BCKT liên qua đến mục tiêu nhiều mục tiêu khác Chẳng hạn, KTV quan sát hàng tồn kho để xác minh tính hữu hiệu hàng tồn kho, nhng đồng thời KTV có đo lờng dựa thông tin quan sát đó.Tuy nhiên, nhiều loại chứng khác để phục vụ cho mục tiêu cụ thể đó.KTV cần phải nắm bắt rõ đợc khía cạnh để phối hợp công việc kiểm toán cho thích hợp tránh trùng lặp từ nâng cao hiệu công tác kiểm toán Hoặc có chứng có độ tin cậy cao nhng lại không thích hợp với sở dẫn liệu cần xem xét Ví dụ, th xác nhận khách hàng chứng có độ tin cậy cao đợc cung cấp trực tiếp cho KTV, nhng chứng minh khoản phải thu có thật ( sở dẫn liệu quyền nghĩa vụ hữu ) nhng chứng minh cho khả thu hồi khoản phải thu ( sở dẫn liệu đánh giá) 1.3.2 Đầy đủ Yêu cầu liên quan đến số lợng BCKT cần thiết, chủ yếu cỡ mẫu thời gian thực thủ tục kiểm toán, vấn đề KTV cho BCKT đà đủ vấn đề khác KTV cha cho đủ, vấn đề cho đủ Do vậy, quy mô mẫu mµ KTV lùa chän lµ rÊt quan träng viƯc định tính đầy đủ BCKT Đây vấn ®Ị thc vỊ xÐt ®o¸n nghỊ nghiƯp cđa KTV ViƯc xét đoán bị ảnh hởng nhân tè sau: _ - TÝnh hiƯu lùc cđa chứng: Bằng chứng có độ tin cậy thấp thu thập nhiều Một chứng có độ tin cậy thấp cha đủ để nhận định cách xác đối tợng kiểm toán cụ thĨ - TÝnh träng u: Bé phËn nµo cµng träng yếu phải đòi hỏi quan tâm nhiều phải thu thập nhiều BCKT Nếu xét dới góc ®é møc träng u, nghÜa lµ sè tiỊn sai lƯch tối đa chấp nhận đợc, KTV thiết lập mức trọng yếu thấp số lợng BCKT cần thiết phải tăng thêm KTV phải xem sai phạm trọng yếu ảnh hởng tới báo cáo tài - Mức độ rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát: Số lợng chứng cần phải tăng thêm phận, hay trờng hợp mức rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát cao Tức KTV xác định rủi ro phát chấp nhận đợc thấp số lợng chứng cần thu thập tăng lên - Tính kinh tế: KTV phải đối mặt với giới hạn nguồn lực, việc thu thập đầy đủ BCKT phải đợc thực khoảng thời gian hợp lý vµ víi møc chi phÝ cã thĨ chÊp nhËn đợc KTV luôn phải cân nhắc lợi ích thu đợc với chi phí bỏ trình thu thập BCKT - Loại kết luận kiểm toán: Khi KTV có ý kiến chấp nhận toàn phần chứng mà KTV phải thu thập đợc nhiều BCKT có tính thuyết phục cao đầy đủ mặt số lợng đủ sở để đa ý kiến kiểm toán viên đa ý kiến chấp nhận phần ý kiến từ chối 1.4 Các phơng pháp thu thập BCKT Tuỳ theo nội dung hình thức kiểm toán, KTV vận dụng phơng pháp kiểm toán thích hợp Mỗi phơng pháp khác cung cấp loại chứng khác với độ tin cậy khác phơng pháp có u nhợc điểm riêng, nhiều trờng hợp phải kết hợp nhiều phơng pháp đạt đợc mục tiêu kiểm toán Đối với kiểm toán báo cáo tài KTV sử dụng phơng pháp thu thập sau: 1.4.1 Phơng pháp kiểm tra _ Lµ xem xét tài liệu ghi chép tài sản hữu hình cách rà soát, đối chiếu chúng với nhau, sổ sách thực tế, quy định thực thờng bao gồm loại: 1.4.1.1 Phơng pháp kiểm kê tài sản Kiểm kê tài sản việc KTV trực tiếp quan sát cân, đo,đong, đếm tài sản đơn vị đợc kiểm toán để chứng minh số lợng, chất lợng tình trạng tài sản có, qua KTV nắm đợc tài sản biện pháp quản lý, bảo quản tình hình sử dụng tài sản Nh kiểm kê: hàng hoá, vật t tồn kho, máy móc thiết bị, tiền mặt tồn quỹ thủ tục cung cấp chứng có độ tin cậy cao nhng có hạn chế định: - Đối với TSCĐ nh nhà xởng, đất đai, phơng tiện vận tải việc kiểm kê cho biết hữu tài sản đó, không cho biết quyền sở hữu đơn vị chúng, chúng tài sản thuê ngoài, đà bị đơn vị chấp - Đối với HTK, việc kiểm kê cho biết hữu loại hàng mặt số lợng, nhng chúng có đợc đánh giá không Chất lợngvà tình trạng chúng nh Các vấn đề ảnh hởng trực tiếp báo cáo tài Nh phơng pháp cho biết hữu tài sản không cho biết quyền sở hữu trình trạng chúng nên cần phải kèm với phơng pháp khác để biết đợc quyền sở hữu giá trị chúng Nh phải kết hợp với phơng pháp tính toán, xác nhận, quan sát Phơng pháp đợc sử dụng giai đoạn thực kiểm toán để kiểm kê tài sản cố định, tiền mặt, tín phiếu, hàng hoá, nguyên vật liệu Xem số liệu thực tế có trùng khớp với khai báo sổ sách không.Nếu có chênh lệch xem đơn vị giải nh nào, có chế độ kế toán hành hay không Thí dụ nh KTV phát thấy kế toán ghi thiếu TSCĐ, ghi nhầm kì kế toán KTV thực kiểm kê TSCĐ sau ®ã míi ®èi chiÕu sè kiĨm kª thùc tÕ víi số liệu sổ kế toán 1.4.1.2 Phơng pháp kiểm tra chứng từ Tất nghiệp vụ kinh tế tài phát sinh đợc ghi chép, phản ánh vào chứng từ, sổ sách kế toán nh: phiếu thu chi tiền mặt, phiếu xuất kho, hợp đồng kinh tế làm sở cho việc tổng hợp để ghi sổ kế toán Việc kiểm tra bao gồm xem xét đối chiếu tài liệu sổ sách, chứng tõ cã liªn _ quan đà có sẵn đơn vị Do vậy, để phản ánh tính đắn, trung thực hợp pháp số liệu kế toán, KTV phải kiểm tra tính hợp pháp, hợp lệ cđa chøng tõ kÕ to¸n KiĨm tra chøng tõ bao gồm việc xem xét đối chiếu tài liệu, chứng từ, sổ sách, chứng từ có liên quan Loại kiểm tra đợc thực theo hai cách: + Từ mét kÕt ln cã tríc, KTV thu thËp tµi liƯu để làm sở cho kết luận Thí dụ, KTV kiểm tra tài liệu, hồ sơ pháp lý quyền sở hữu tài sản + KTV kiểm tra tài liệu, chứng từ nghiệp vụ từ phát sinh đến vào sổ sách ngợc lại Quy trình tiến hành theo hai híng: Tõ chøng tõ gèc: kiĨm tra viƯc ghi chép chúng sổ sách, từ sổ sách: kiểm tra ngợc lại chứng từ gốc có liên quan Kiểm tra chứng từ đợc áp dụng tất hoá đơn, số sổ sách kế toán Kiểm tra chứng từ nội dung quan trọng, chứng từ kế toán phản ánh nghiệm vụ kinh tế phát sinh đà đợc thực hoàn thành địa điểm, thời gian cụ thể Vì kết kiểm tra, xem xét chứng từ kế toán KTV nắm bắt đợc chất nghiệp vụ kinh tế phát sinh, từ xác định đợc việc tuân thủ chế độ quản lý kinh tế tài nh viƯc sư dơng kinh phÝ tiÕt kiƯm hay l·ng phí, đồng thời xác định rõ trách nhiệm nhân, tập thể Ngoài KTV cần kiểm tra mối quan hệ chứng từ tài liệu, chứng từ khoản có liên quan đến khoản khác nh lÃi tiền vay có liên quan đến nợ phải trả chi phí quản lý doanh nghiệp Nếu khoản có liên quan với đợc hạch toán rõ ràng chứng chøng minh cho tÝnh chÝnh x¸c cđa c¸c mèi quan hệ chứng từ với sổ sách Khi kiểm tra KTV cần ý vấn đề sau: - Chứng từ đợc kiểm toán phải chứng thật, không giả mạo, không đợc làm lại, không đợc sửa chữa, tẩy xoá - Nội dung chứng từ phải liên quan đến vấn đề đợc kiểm toán - Chứng từ phải đợc xét duyệt thủ tục, tên ngêi cã thÈm qun ký dut - Chøng tõ ph¶i ghi vào sổ kế toán lu trữ chế độ quy định - Việc xuất nhập hàng hoá dịch vụ loại tài sản khác phải đầy đủ, với số liệu ghi chứng từ, phải phản ánh số lợng giá trị _ Việc kiểm tra tài liệu tơng đối thuận tiện tài liệu thờng có sẵn, chi phí thu thập chứng thờng kĩ thuật khác Tuy nhiên, phơng pháp có hạn chế độ tin cậy tài liệu minh chứng chứng từ phụ thuộc vào nguồn gốc chứng ( độc lập tài liệu so với đơn vị đợc kiểm toán ) KTV không phát chứng từ giả mạo, bị sửa chữa lại chữ số bị làm lại đơn vị có cấu kiểm soát nội hoạt động hiệu quả, phân công phân nhiệm không rõ ràng không phù hợp KTV cần ý để phát chứng từ giả mạo để che đậy thiếu hụt, mát tài sản đà bị biến thủ Do KTV cần phải có kết hợp với phơng pháp khác để hỗ trợ cho phơng pháp Kiểm tra chứng từ sổ sách đà hoàn tất đợc sử dụng giai đoạn lập kế hoạch KTV thấy đợc vận dụng thủ tục chế độ công ty khách hàng, hiểu biết đợc hệ thống kiểm soát nội đơn vị có hữu hiệu không Phơng pháp đợc áp dụng thủ tục kiểm soát để lại "dấu vết" trực tiếp chứng từ tài liệu chữ ký phê chuẩn, duyệt hoá đơn Trong giai đoạn thực kiểm toán kiểm tra hớng vào mục tiêu kiểm toán nh: viƯc kiĨm tra tõ chøng tõ gèc cho ®Õn sổ sách cho thấy nghiệp vụ đà đợc ghi sổ ( mục tiêu đầy đủ ).Ngợc lại, việc kiểm tra nghiệp vụ khởi đầu từ sỉ s¸ch quay vỊ chøng tõ gèc sÏ cho biÕt nghiệp vụ ghi sổ sách thực xảy hay không? ( mục tiêu hiệu lực) Thí dụ, nghiệp vụ bán hàng: để khẳng định nghiệp vụ bán hàng đợc ghi sổ đầy đủ KTV chọn dÃy liên tục hoá đơn vận chuyển, hoá đơn bán hàng xem xét việc ghi nghiệp vụ sổ kế toán Để khẳng định nghiệp vụ bán hàng đà dợc ghi sổ thật KTV chọn dÃy dÃy liên tục hoá đơn bán hàng đối chiếu khoản bán hàng đà ghi sổ với hoá đơn xem xét chứng từ đính kèm 1.4.2 Phơng pháp xác nhận số d Xác nhận số d việc KTV tiến hành đối chiếu, xác nhận số d ngời có liên quan đến thông tin đợc kiểm toán nắm đợc BCKT văn bản, giấy tờ tài liệu có liên quan đến nghiệp vụ kinh tế phát sinh đơn vị đợc kiểm toán Tức việc thu thập th xác nhận bên thứ ba số d, thông tin khác Thí dụ nh xác nhận ngân hàng số d tài khoản đơn vị, xác nhận nợ phải trả chủ nợ, nợ _