TÀI LIỆU BÀI GIẢNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ

TRƯỜNG ĐẠI HỌC QUẢNG BÌNH KHOA KINH TẾ - DU LỊCH TÀI LIỆU BÀI GIẢNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ MÃ HỌC PHẦN: TÍN CHỈ: 03 ĐỐI TƯỢNG: SINH VIÊN NGÀNH KẾ TOÁN HỆ: ĐẠI HỌC NÂU NÂU 2015 - 2016 SỐ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ CHƯƠNG HỘI ĐỒNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - LỊCH SỬ PHÁT TRIỂN, CƠ CẤU TỔ CHỨC VÀ QUY TRÌNH BAN HÀNH CHUẨN MỰC 1.1 Sự cần thiết chuẩn mực kế tốn quốc tế Trong q trình hoạt động kinh doanh, doanh nghiệp cần trì mối quan hệ mật thiết với bên có lợi ích kinh tế liên quan, nhà đầu tư, ngân hàng, nhà cung cấp, khách hàng …, đối tác cần thơng tin hữu ích để đưa định kinh tế Do vậy, thông tin hoạt động doanh nghiệp tình hình tài chính, kết hoạt động kinh doanh, dịng tiền trình bày báo cáo tài phải bao gồm thơng tin đáp ứng nhu cầu chung đối tượng sử dụng Đến năm đầu thập niên 1970, nhiều quốc gia ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán riêng để tạo khung pháp lý chung cho việc lập trình bày báo cáo tài phạm vi quốc gia Cơ quan soạn thảo ban hành chuẩn mực kế tốn có khác quốc gia Tại Brasil, Canada, Hồng Kông, Indonesia, New Zealand, Đài Loan… trách nhiệm soạn thảo ban hành chuẩn mực kế toán thuộc tổ chức nghề nghiệp Tại quốc gia khác Úc, Nam Phi, Trung Quốc, Phần Lan, Hi Lạp, Pháp, Malaysia,… trách nhiệm soạn thảo ban hành chuẩn mực kế toán lại thuộc phủ Tại số nước khác Đức, Nhật Bản, Anh, Hoa Kỳ… trách nhiệm soạn thảo ban hành chuẩn lực kế toán lại thuộc tổ chức độc lập với tổ chức nghề nghiệp phủ Khi q trình tồn cầu hố diễn mạnh mẽ lĩnh vực xã hội, khoa học kỹ thuật, kinh tế nói chung thị trường vốn nói riêng … điều cần thiết thơng tin tài doanh nghiệp quốc gia khác cần trình bày theo cách tương tự để người sử dụng nhiều nơi giới sử dụng để so sánh, đánh giá đưa định kinh tế phù hợp Tuy nhiên, chuẩn mực kế toán quốc gia ban hành nhằm mục đích đưa khung pháp lý quy định chung để hướng dẫn việc lập trình bày báo cáo tài phạm vi quốc gia Vấn đề đặt cần phải có chuẩn mực ban hành đề sử dụng chung cho nhiều quốc gia giới, ngun nhân dẫn đến hình thành hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế Những lợi ích chuẩn mực quốc tế mang lại là: - Dễ dàng cho doanh nghiệp để tiếp cận thị trường vốn nước ngồi - Tăng thêm tính đáng tin cậy thị trường vốn nước nhà đầu tư quốc tế tiềm - Tăng thêm tính đáng tin cậy báo cáo tài doanh nghiệp nước phát triển tổ chức cho vay tiềm phạm vi toàn cầu - Tạo lợi ích cho doanh nghiệp sử dụng vốn với chi phí thấp - Tăng tính so sánh thơng tin tài doanh nghiệp quốc gia khác - Tăng cường tính minh bạch thơng tin trình bày - Tăng thêm tính dễ hiểu báo cáo tài - Tạo thuận lợi cho nhiều doanh nghiệp hoạt động quốc gia khác việc trì hệ thống số sách kế tốn - Giảm chi phí biên soạn ban hành chuẩn mực kế toán quốc gia khác CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Giản thiểu quy định quản lý bảo vệ thị trường nhà nước tổ chức nghề nghiệp - Giảm tác động nhạy cảm trị đến chuẩn mực kế tốn quốc gia - Kiến thức giáo dục quốc tế kế toán tiếp thu dễ dàng hơn… 1.2 Lịch sử hình thành phát triển Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standard Board – IASB) có tiền thân Uỷ Ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standards Committee- IASC) thành lập năm 1973 thông qua thoả thuận tổ chức nghề nghiệp nước từ Úc, Canada, Pháp, Đức, Nhật Bản, Mexico, Hà Lan, Anh, Ireland Hoa Kỳ Các thành viên khác hội nhập qua năm tiếp theo, đến năm 1982 uỷ ban có hầu hết thành viên thành viên Liên đồn Kế tốn Quốc tế (International Federation of Accountants – IFAC) Sau 25 năm hoạt động, đến năm 1997, IASC kế luận điều quan trọng cần thiết tìm phương pháp hữu hiệu để kế nối chuẩn mực kế toán quốc gia, thực tiễn chuẩn mực kế tốn quốc tế Để thực điều đó, IASC nhận thấy việc tái cấu trúc lại tổ chức cần thiết Vì thế, đến ngày 01/04/2001, Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standard Board – IASB) thành lập để thay vai trò IASC việc soạn thảo ban hành chuẩn mực kế toán quốc tế 1.3 Cơ chế tổ chức hoạt động IASB IASB chết độc lập gồn có chuyên gia bổ nhiệm Tổ chức Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standards Committee Foundation – IASCF) IASCF tổ chức phi lợi nhuận thành lập hoạt động Hoa Kỳ từ ngày 08/03/2001 Tổ chức Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC Foundation – IASCF) IASCF cung cấp tài chính, bổ nhiệm thành viên, giám sát kết công việc không can thiệp vào vấn đề kỹ thuật việc ban hành chuẩn mực IASB IASCF có 22 uỷ viên quản trị (trustee), có: 06 uỷ viên từ Bắc Mỹ, 06 uỷ viên từ châu Âu, 06 uỷ viên từ châu Á châu Đại dương, 04 uỷ viên từ khu vực nhằm bảo đảm cấu cân địa lý Do yếu cầu đa dạng chuyên môn uỷ viên, nên uỷ viên kiểm tốn viên, doanh nhân, đối tượng sử dụng báo cáo tài chính, nhà nghiên cứu, cá nhân khác phục vụ cho lợi ích cơng chúng Việc phê duyệt thành viên IASCF Hội đồng gián sát (Monitoring Board) thực hiện, hội đồng cấu thành đại diện Liên minh châu Âu, Tổ chức Quốc tế Uỷ ban Chứng khoán (International Organization of Securities Commissions – IOSCO), Uỷ ban Chứng khoán Hoa Kỳ (Security Exchange Commission – SEC), Cơ quan Dịch vụ Tài Nhật Bản (Japan Financial Sẻvices Agency) quan sát viên từ Uỷ ban Ngân hàng Trung Ương Basel (Basel Committee on Banking Supervision) Trách nhiện uỷ viên IASCF theo Hiến chương IASCF tóm tắt số nội dung sau: - Chỉ định thành viên IASB - Chỉ định thành viên Uỷ ban Hướng dẫn Giải thích Chuẩn mực Hội đồng Cố vấn Chuẩn mực CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Hàng năm xem xét lại chiến lược hiệu hoạt động IASB - Phê duyệt ngân sách hàng năm IASB xác định sở cho việc tìm nguồn tài - Xem xét vấn đề có tính chiến lược ảnh hưởng đến chuẩn mực kế toán, thúc đẩy IASBF nỗ lực tổ chức việc đạt mục tiêu áp dụng nghiêm ngặt chuẩn mực kế toán quốc tế - Thiết lập giám sát quy trình hoạt đồng IASB, Uỷ ban Hướng dẫn Giải thích Chuẩn mức Kế toán Quốc tế - Phê chuẩn sửa đổi bổ sung sau dự thảo chuẩn mực lấy ý kiến cỉa công chúng Hội đồng Cố vấn Chuẩn mực … Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (International Accounting Standards Board – IASB) Trách nhiệm IASB: - Biên soạn ban hành chuẩn mực quốc tế trình bày báo cáo tài dự thảo, - Phê chuẩn hướng dẫn giải thích biên soanj Uỷ ban Hướng dẫn Giải thích Chuẩn mực Số lươnhj thành viên IASB 14 thành viên tăng lên 16 thành viên vào tháng 7.2012, tối đa thành viên làm việc bán thời gian Theo số liệu, tháng 12.2009, IASB có 15 thành viên làm việc toàn thời gian Các thành biên IASB người có chun mơn sâu có nhiều kinh nghiệm thực tiễn Một số điều kiện khác quy định, có khả phân tích, trực, khách quan có kỷ luật… IASCF phải đảm bảo IASB không bị thống trị vực phạm vi toàn giới Theo Hiến chương IASCF, đến năm 2012, IASB có cấu gồm thành viên từ Bắc Mỹ, thành viên từ châu Á châu Đại Dương, thành viên từ châu Âu, thành viên từ châu Phi, thành viên từ Nam Mỹ thành viên từ khu vực để đảm bảo cân cấu địa lý IASB có tồn quyền phát triển thực chương trình làm việc Các uỷ viên IASCF xem xét hàng năm chiến lược, hiệu IASCF IASB, bao gồm việc tìm hiểu chương trình làm việc IASB (nhưng khơng đưa chương trình làm việc cho IASB thực hiện) Việc ban hành chuẩn mực, dự thảo hướng dẫn giải thích phải phê chuẩn thành viên IASB tổng số thành viên 16 10 thành viên tổng số thành viên 16 Trước đó, từ năm 2001 đến ngày 30/06/2005, yêu cầu phê chuẩn 8/14 thành viên Chủ tịch IASB định uỷ viên IASCF Hiện chủ tịch IASB ông David Tweedie (nhiệm kỳ 2001 – 2011) IASB theo cấu có hợp thức London vào tháng 04.2001 Uỷ ban họp tháng lần (trừ tháng 8) thường kéo dài khoảng tuần Các họp thường diễn văn phòng IASB London Khoảng hai năm lần, Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế Uỷ ban Chuẩn mực Kế tốn Tài Hoa Kỳ (Financial Accounting Standards Board – FASB) thường tổ chức họp chung để thảo luận vấn đề hai bên quan tâm (tháng tháng 10) Từ thành lập, IASB ban hành chuẩn mực báo cáo tài (International Financial Reporting Standard – IFRS) Ngoài ra, giai đoạn trước năm 2001, IASC ban hành 41 chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standard – IAS), có 29 IAS cịn hiệu lực (Phụ lục I -1) Hội đồng Tư vấn Chuẩn mực (The Standards Advisory Council – SAC) CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Hội đồng Tư vấn Chuẩn mực cung cấp diễn đàn cho tất tổ chức cá nhân có quan tâm đến việc trình bày báo cáo tài nhiều khu vực khác ngành nghề khác nhau, với mục đích: - Tư vấn cho IASB việc đưa định chương trình làm việc, trình làm việc IASB - Trình bày lại cho IASB vấn đề mà tổ chức cá nhân Hội đồng quan tâm việc thực phần lớn chuẩn mực - Tư vấn cho IASB uỷ viên IASCF vấn đề khác Theo Hiến chương IASCF, SAC có 30 thành viên, thành viên định uỷ viên IASCF định lại sau nhiệm kỳ năm Các thành viên phải có kiến thức kinh nghiệm thuộc ngành nghề khác Uỷ ban Hướng dẫn Giải thích Chuẩn mực (The International Financial Reporting Interpretations Committee – IFRIC) Uỷ ban Hướng dẫn Giải thích Chuẩn mực có 14 thành viên định uỷ viên IASCF cho nhiệm kỳ năm Các thành viên IFRIC không nhận lương khoản chi phí phát sinh tronh q trình làm việc họ hoàn lại IFRIC tổ chức họ hàng tháng mở rộng cho giới quan sát Dự thảo cuối Ban hướng dẫn giải thích cho chuẩn mực thơng qua có 11 thành viên đồng ý Thành viên IFRIC thành viên IASB, Giám đốc hoạt động chuyên môn, thành viên chuyên môn cao cấp IASB khơng có quyền biểu Trách nhiệm IFRIC: - Hướng dẫn giải thích IFRS phương pháp áp dụng chúng, cung cấp kịp thời hướng dẫn khác vấn đề trình bày báo cáo tài khơng để cấp đến IAS IFRS, theo Khuôn mẫu lý thuyết cho việc lập trình bày báo cáo tài theo đề nghị IASB - Ban hành dự thảo hưởng dẫn giải thích chuẩn mực để lấy ý kiến cơng chúng giải vấn đề mà chông chúng quan tâm thời hạn xác định trước đưa dự thảo cuối - Trình cho IASB phê duyệt nhận lại dự thảo cuối Bản hướng dẫn giải thích cho chuẩn mực Hiện IFRIC ban hành 19 hướng dẫn giải thích chuẩn mực (IFRIC), có 16 IFRIC cịn hiệu lực Ngồi ra, giai đoạn trước năm 2001, phận tiền than IFRIC Uỷ ban Hướng dẫn thường trực (Standing Interpretation Committee – SIC) ban hành 33 hướng dẫn (viết tắt SIC), cịn 11 SIC cịn hiệu lực (Phụ lục I-2) 1.4 Quy trình ban hành chuẩn mực IASB có trách nhiệm soạn thảo ban hành chuẩn mực, thơng thường quy trình ban hành chuẩn mực, khơng bắt bược, gồm có bước sau đây, bước có dấu (*) bước địi hỏi có tham gia IASCF: Yêu cầu nhân viên xác định xem xét văn liên quan tìm hiểu việc tuân thủ Khuôn khổ lý thuyết (IAS Framework) liên quan đến việc ban hành chuẩn mực Tiếp thu yêu cầu kế toán từ quốc gia, từ thực trao đổi quan điểm với tổ chức ban hành chuẩn mực quốc gia vấn đề quan tâm Lấy ý kiến SAC vấn đề cần IASB quan tâm (*) CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Thành lập nhóm tư vấn (thường gọi “Nhóm thực hiện”) để tư vấn cho IASB nhân viên dự án tiến hành Công bố để lấy ý kiến công chúng dự thảo thảo luận vấn đề công chúng quan tâm Công bố vấn đề công chúng quan tâm thông qua IASB Công bố sở cho kết luận dự thảo cơng bố Tìm hiểu ý kiến nhận khoảng thời gian hiệu lực lấy ý kiến cơng chúng Tìm hiểu mong đợi công chúng đạo việc thực 10 Phê chuẩn chuẩn mực, bao gồm chuẩn mực đưa công ý kiến riêng (*) 11 Công bố chuẩn mực sở cho kết luận, giải thích bước IASB sử dụng để tiếp nhận ý kiến đóng góp dự thảo chuẩn mực IASB yêu cầu cần phải giải thích lý khơng tn thủ bước bước sau đây: - Ban hành thảo luận trước phát hành dự thảo - Lập nhóm thực (working group) - Ban hành sở cho kết luận - Lấy ý kiến công chúng - Chỉ đạo thực CÂU HỎI ƠN TẬP Trình bày giải thích nguyên nhân dẫn đến khác biệt u cầu thơng tin trình bày báo cáo tài quốc gia giới Giới thiệu mô tả cấu trúc IASC Giải thích vai trị mục tiêu IASC Trình bày lợi ích thách thức quốc gia tiến trình hội tụ hệ thống chuẩn mực báo cáo tài quốc tế Trình bày vấn đề lý thuyết kế toán đại nghiên cứu Theo quan điển anh chị, vụ bê bối báo cáo tài thời gian gần tác động đến phát triển quy định kế toán CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ CHƯƠNG IASB FRAMEWORK – KHN MẪU LÝ THUYẾT CHO VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH 2.1 Giới thiệu Báo cáo tài lập trình bày với mục đích chủ yếu cung cấp thông tin cho đối tượng sử dụng bên doanh nghiệp nhà đầu tư, chủ nợ… nhằm giúp họ có thơng tin hữu ích việc định Mặc dù có tương đồng mẫu biểu báo cáo tài quốc gia dự khác biệt đặc điểm xã hội, kinh tế pháp lý dẫn đến việc sử dụng định nghĩa, tiêu chuẩn ghi nhận sở đo lường giá trị yếu tố báo cáo tài có khác biệt quốc gia giới Nhằm có báo cáo tài cung cấp thơng tin hữu ích cho đối tượng sử dụng để định mơi trường kinh doanh tồn cầu hố, Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC) nổ lực phát triển khái niệm sử dụng để hồ hợp việc lập trình bày báo cáo tài quốc gia Khn mẫu lý thuyết (Framework) chuẩn mực kế toán quốc tế xem giải pháp IASC nhằm cố gắng thu hẹp khác biệt quy định kế tốn quốc gia thơng qua việc tìm quy định hoà hợp chấp nhận rộng rãi Khn mẫu lý thuyết cho việc lập trình bày báo cáo tài ban hành vào tháng 7/1989 Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC), sau chấp nhận Hội đồng Chuẩn mực Kế tốn Quốc Tế (IASB) sau q trình cải tổ vào năm 2001 nhằm thu hẹp khác biệt quy định kế toán, chuẩn mực kế toán việc lập trình bày báo cáo tài quốc gia giới 2.2 Mục đích khn mẫu lý thuyết Mục đích khn mẫu lý thuyết theo IASC nhằm: - Trợ giúp IASC việc phát triển chuẩn mực kế toán quốc tế tương lai đánh giá lại chuẩn mực kế toán hành; - Trợ giúp IASC cho việc xúc tiến hợp quy định, chuẩn mực kế toán, thủ tục có liên quan đến việc trình bày báo tài cách cung cấp sở để giảm bớt số lượng phương pháp kế toán thay mà chuẩn mực kế toán quốc tế cho phép; - Trợ giúp tổ chức biên soạn chuẩn mực kế toán quốc gia việc phát triển chuẩn mực kế toán quốc gia; - Trợ giúp cho người lập báo cáo tài việc áp dụng chuẩn mực kế tốn quốc tế, việc xử lý vấn đề chưa quy định chuẩn mực kế toán quốc tế nào; - Trợ giúp cho kiểm toán viên trình bày ý kiến đánh giá xem báo cáo tài có phù hợp với chuẩn mực kế tốn quốc tế hay khơng; - Trợ giúp cho người sử dụng báo cáo tài việc giải thích thơng tin trình bày báo cáo tài lập theo chuẩn mực kế tốn quốc tế; - Cung cấp cho người có quan tâm đến công việc IASC thông tin cách tiếp cận IASC việc thiệt lập chuẩn mực kế toán quốc tế Cần lưu ý, khuôn mẫu lý thuyết tảng chuẩn mực kế tốn, khn mẫu lý thuyết lại khơng phải chuẩn mực kế tốn, khn mẫu lý thuyết lại không đưa tiêu chuẩn cụ thể liên quan đến vấn đề đo lường cơng bố CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ Trong số trường hợp hãn hữu, có mâu thuẫn khn mẫu lý thuyết chuẩn mực kế toán quốc tế Lúc này, yêu cầu chuẩn mực kế toán quốc tế cụ thể xem chiếm ưu so với yêu cầu khuôn mẫu lý thuyết Tuy nhiên, trình bày phần mục đích khn mẫu lý thuyết, IASC sử dụng khuôn mẫu lý thuyết làm sở việc phát triển chuẩn mực kế toán tương lai đánh giá lại chuẩn mực kế toán tại, nên số trường hợp mâu thuẫn khuôn mẫu lý thuyết chuẩn mực kế toán quốc tế ngày thu hẹp 2.3 Phạm vi khuôn mẫu lý thuyết Khuôn mẫu lý thuyết đưa hướng dẫn liên quan đến báo cáo tài lập theo mục đích chung Các báo cáo tài theo mục đích chung lập trình bày cho thời kỳ, năm, nhằm đáp ứng nhu cầu thơng tin tài cần thiết nhiều đối tượng sử dụng khác Các báo cáo tài theo mục đích chung sử dụng đơn vị báo cáo (reporting entity) thuộc khu vực nhà nước khu vực tư nhân Một đơn vị báo cáo đơn vị có đối tượng sử dụng dựa vào báo cáo tài nguồn thơng tin tài chủ yếu họ đơn vị Các báo cáo tài theo mục đích cụ thể bảng cáo bạch hay báo cáo theo mục đích thuế nằm ngồi phạm vi hướng dẫn khuôn mẫu lý thuyết 2.4 Đối tượng sử dụng báo cáo tài nhu cầu thơng tin Đơi tượng sử dụng báo cáo tài với nhu cầu cụ thể bao gồm nhiều cá nhân hay tổ chức như: - Các nhà đầu tư: mối quan tâm chủ yếu họ rủi ro lợi ích liên quan đến khác khoản đầu tư Họ cần thông tin hỗ trợ để xác định nên mua hay bán khoản đầu tư, thông tin để đánh giá khả toán cổ tức đơn vị - Nhân viên: quan tâm đến thơng tin tính ổn định khả sinh lợi đơn vị, khả toán khoản lương, thưởng… - Người cho vay: cần có thông tin để xác định khả đơn vị việc tốn nợ gốc, tiền lãi đến hạn - Nhà cung cấp, chủ nợ thương mại khác: cần có thơng tin để xác định khả toán khoản nợ đến hạn Các chủ nợ thương mai thường quan tâm đến khả toán đơn vị khoảng thời gian ngắn so với người cho vay - Khách hàng: thường quan tâm đến khả hoạt động liên tục đơn vị, đặc biệt họ có cam kết dài hạn hay phụ thuộc vào đơn vị - Các tổ chức phủ: thường u cầu thơng tin cần thiết đơn vị nhằm thiết lập quy định liên quan đến hoạt động đơn vị, xác định sách thuế làm xác định thu nhập quốc dân hay đưa số liệu thống kê - Công chúng: Các đơn vị chịu ảnh hưởng công chúng theo nhiều cách khác Ví dụ, đơn vị tạo đóng góp đáng kể kinh tế địa phương theo nhiều cách tạo việc làm thông qua sổ nhân viên mà họ tuyển dụng, hỗ trợ cho nhà cung cấp địa phương… Vì vậy, cơng chúng có quan tâm tình hình tài đơn vị liên quan đến lợi ích họ Mỗi đối tượng sử dụng thông tin khác có nhu cầu thơng tin khác biệt Báo cáo tài khơng thể đáp ứng nhu cầu thơng tin tất đối tượng sử dụng mà đáp ứng nhu cầu thông tin chung đối tượng sử dụng Khuôn mẫu lý thuyết lưu ý nhà đầu tư người cung cấp vốn cho đơn vị nên nội dung báo cáo tài đáp ứng nhu cầu thơng tin nhà đầu tư đáp ứng phần lớn nhu cầu thông tin đối tượng sử dụng khác CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Cần lưu ý, nhà quản lý đơn vị có trách nhiệm việc lập trình bày báo cáo tài đơn vị Các nhà quản lý quan tâm đến thơng tin báo cáo tài nhiên họ thường cần có thơng tin tài chi tiết để hỡ trợ họ thực việc lập kế hoạch, kiểm soát đánh giá hoạt động đơn vị Các báo cáo thông tin chi tiết nằm ngồi phạm vi nội dung khuôn mãu lý thuyết 2.5 Mục tiêu báo cáo tài Báo cáo tài lập với mục tiêu chủ yếu cung cấp thông tin về: - Tình hình tài đơn vị - Kết hoạt động đơn vị - Sự thay đổi tình hình tài Các thơng tin hữu ích cho đối tượng sử dụng việc đưa định kinh tế Tình hình tài chính: Thơng tin tình hình tài đơn vị chịu ảnh hưởng bốn yếu tố: - Nguồn lực mà đơn vị kiểm sốt: thơng tin nguồn lực mà đơn vị kiểm soát khả thay đổi nguồn lực khứ thông tin hữu ích để dự đốn khả tạo tiền khảon tương đương tiền đơn vị tương lai - Cơ cấu tài chính: thơng tin cấu tài thơng tin hữu ích để dự đoán nhu cầu vay khả tạo vốn tương lai, dự đoán lợi nhuận dòng tiền phân phối đơn vị - Khả khoản: thông tin khả khoản ngắn hạn dài hạn thơng tin hữu ích để dự đốn khả đáp ứng cam kết tài đơn vị đến hạn - Khả thích ứng: khả đơn vị thích ứng có thay đổi mơi trường hoạt động Thơng tin tình hình tài cung cấp chủ yếu qua Bảng cân đối kế tốn Kết hoạt động Thơng tin kết hoạt động đơn vị, cụ thể khả sinh lợi, thông tin hỗ trợ cho việc: - Đánh giá thay đổi tiềm tàng nguồn lực kinh tế mà đơn vị kiểm soát tương lai - Dự đoán khả tạo tiền từ nguồn lực có - Xét đốn tính hữu hiệu việc sử dụng nguồn lực bổ sung Thơng tin kết tài cung cấp chủ yếu qua Báo cáo kết hoạt động kinh doanh Sự thay đổi tình hình tài Thơng tin vấn đề thơng tin hữu ích giúp cho người sử dụng đánh giá hoạt động đầu tư, tài chính, kinh doanh kỳ báo cáo, đánh giá khả tạo tiền khoản tương đương tiền, đánh giá nhu cầu sử dụng dịng tiền đơn vị Thơng tin thay đổi tình hình tài có mối quan hệ chặt chẽ với báo cáo tài cung cấp khía cạnh khác giao dịch Ví dụ, doanh nghiệp phát hành cổ phần, Bảng cân đối kế toán cho thấy thay đổi số dư vốn chủ sở hữu cuối kỳ so với đầu kỳ, Báo cáo dòng lưu chuyển tiền tệ giúp người đọc thấy dòng tiền vào giao dịch Do đó, tranh tồn cảnh doanh nghiệp thấy sử dụng phối hợp thơng tin tất báo cáo tài Ngồi thơng tin mà báo cáo tài cung cấp trình bày phần trên, nhiều thơng tin bổ sung cần thiết cho người đọc trình bày Bản thuyết minh báo cáo tài chính, là: CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Các sách kế tốn áp dụng việc lập trình bày báo cáo tài - Các số liệu chi tiết thông tin Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết hoạt động kinh doanh Báo cáo dòng lưu chuyển tiền tệ - Các nguồn lực nghĩa vụ chưa trình bày Bảng cân đối kế toán… 2.6 Các giả định Khuôn mẫu lý thuyết đưa hai giải định báo cáo tài chính: 2.6.1 Cơ sở dồn tích (Accrual Basis) Nhằm cung cấp thơng tin hữu ích cho đối tượng sử dụng định, báo cáo tài lập sở dồn tích Theo sở dồn tích, ảnh hưởng nghiệp vụ kinh tế hay kiện khác ghi nhận chúng xảy (không phải tiền khoản tương đương tiền thu hay chi) Một nghiêpj vụ kinh tế phải ghi nhận sổ sách kế tốn trình bày báo cáo tài vào thời kỳ mà chúng liên quan Cơ sở kế tốn dồn tích cung cấp cho người sử dụng không nghiệp vụ khứ liên quan đến khoản thu chi tiền, mà cịn cung cấp thơng tin trách nhiệm toán nguồn lực thu tiền tương lai Cơ sở kế toán dồn tích cung cấp cho người sử dụng khơng nghiệp vụ khứ liên quan đến khoản thu chi tiền, mà cịn cung cấp thơng tin trách nhiệm toán nguồn lực thu tiền tương lai 2.6.2 Hoạt động liên tục (Going concern) Báo cáo tài thường lập sở giả định doanh nghiệp hoạt động liên tục tiếp tục hoạt động tương lai dự kiến trước Vì vậy, người lập giả định doanh nghiệp khơng có ý định không cần thiết phải giải thể hay thu hẹp đáng kể phạm vi hoạt động Nếu ý định hay có nhu cầu này, báo cáo tài phải lập dựa sở khác trường hợp sở sử dụng để lập báo cáo tài phải cơng bố thuyết minh báo cáo tài 2.7 Các đặc điểm chất lượng Các đặc điểm chất lượng thuộc tính cần thiết để có thơng tin hữu ích trình bày báo cáo tài Khn mẫu lý thuyết đưa bốn đặc điểm chất lượng chủ yếu, tính hiểu được, tính thích hợp, tính đáng tin cậy tính so sánh 2.7.1 Tính hiểu (Understandability) Thông tin cung cấo báo cáo tài phải hiểu Người lập báo cáo tài giả định người sử dụng có kiến thức định kinh doanh, hoạt động kinh tế kế toán Tuy nhiên, điều khơng có nghĩa thơng tin phức tạp thích hợp nhu cầu định kinh tế người sử dụng lại khơng trình bày báo cáo tài với lý chúng khó hiểu người sử dụng 2.7.2 Tính thích hợp (Relavance) Thơng tin cần phải thích hợp nhu cầu định người sử dụng Thơng tin thích hợp chúng ảnh hưởng đến định người sử dụng, giúp họ đánh giá kiện khứ, tương lai hay xác định hay điều chỉnh đánh giá q khứ họ Thơng tin thích hợp chịu ảnh hưởng chất tính trọng yếu chúng: CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Về chất, vài trường hợp riêng chất đủ để xác định tính thích hợp chúng Ví dụ, báo cáo chi nhánh ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro hội mà đơn vị đối mặt không cần xét đến tính trọng yếu trường hợp khác, chất mức trọng yếu thông tin quan trọng Ví dụ, giá trị loại hàng hoá tồn kho chủ yếu quan trọng doanh nghiệp - Về tính trọng yếu, thơng tin xem trọng yếu thiếu hay sai lệch thơng tin ảnh hưởng đến người sử dụng họ dựa báo cáo tài để định kinh tế Tính trọng yếu phụ thuộc vào độ lớn khoản mục, hay sai sót đánh giá trường hợp cụ thể Vì thế, tính trọng yếu cung cấp ngưỡng hay điểm xác định đặc điểm chất lượng mà thông tin hữu ích cần có 2.7.3 Tính đáng tin cậy (Reliability) Để hữu ích, thơng tin phải đánh tin cậy Thông tin đạt chất lượng đáng tin cậy chúng khơng có sai sót hay thiên lệch trọng yếu trình bày trung thực Để đạt chất lượng đáng tin cậy, thơng tin cần: Trình bày trung thực (Faithful representation) Thơng tin phải trình bày trung thực nghiệp vụ hay kiện theo nội dung xảy hay dự đoán hợp lý Cần lưu ý, phần lớn thơng tin tài trình bày thiết trung thức khơng phải thiên lệch mà khó khăn việc xác định nghiệp vụ hay kiện đo lường giá trị nghiệp vụ Tơn trọng nội dung hình thức (Substance over form) Các nghiệp vụ hay kiện phải tính tốn tình bày theo nội dung tính chất kinh tế khơng phải đơn theo hình thức pháp lý Nội dung hình thức pháp lý khơng phải lúc quán Ví dụ, đơn vị nhượng bán tài sản với hợp đồng nhượng bán chuyển giao quyền sở hữu từ bên bán sang bên mua, hai bên lại thoả thuận bên bán tiếp tục hưởng lợi ích kinh tế tương lai từ tài sản Trong trường hợp này, nghiệp vụ bán tài sản ghi nhận vào sổ sách bên bán khoản thu nhập khơng trình bày trung thực chất nghiệp vụ phát sinh • Khách quan (Neutrality) Thơng tin trình bày báo cáo tài phải khách quan, khơng bị xun tạc Thơng tin khơng trình bày nhằm đạt kết xác định trước • Thận trọng (Prudence) Người lập báo cáo tài phải đối mặt với trường hợp khơng chắn, ví dụ: - Khả thu hồi khoản phải thu khó địi - Khả sử dụng bất động sản, nhà xưởng máy móc, thiết bị - Dự phịng khoản bảo hành xảy Thận trọng việc cân nhắc điều kiện không chắn Nguyên tắc thận trọng không cho phép khai khống tài sản thu nhập hay không khai phiếu nợ phải trả chi phí • Đầy đủ (Completeness) Thơng tin trình bày báo cáo tài phải đầy đủ giới hạn tính trọng yếu chi phí Việc thiếu thơng tin dẫn đến thơng tin sai lệch hay chệch hướng thơng tin trả nên khơng đáng tin cậy hay khơng thích hợp 2.7.4 Tính so sánh (Comparability) Người sử dụng báo cáo tài phải so sánh báo cáo tài của: 10 CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ - Một đơn vị khoảng thời gian nhằm xác định xu hướng tình hình tài kết hoạt động - Các đơn vị khác với nhằm đánh giá tình hình tài chính, kết hoạt động thay đổi tình hình tài bên Vì vậy, việc đo lường diễn giải tác động tài cỉa nghiệp vụ kiện phải thực cách quán toàn đơn vị, qua thời kỳ khác doanh nghiệp khác Tuân thủ theo IFRS, việc công bố sách kế tốn sử dụng đơn vị giúp nâng cao khả so sánh thơng tin 2.8 Hạn chế tính thích hợp tính đáng tin cậy Tính thích hợp tính đáng tin cậy thơng tin bị ảnh hưởng tính kịp thời thơng tin, chi phsi bỏ để có thơng tin lợi ích thơng tin mang lại, việc trì cân đối đặc điểm chất lượng - Tính kịp thời: cần cung cấp thơng tin kịp thời nên xảy tình huồng thực tế nghiệp vụ hay kiện chưa xác định tiến trình lập báo cáo thơng tin trở nên không đáng tin cậy Nếu việc lập báo cáo bị trì hỗn khía cạnh thông tin xác định, lúc thông tin đáng tin cậy không cịn thích hợp Mối quan tâm chủ yếu đạt cân đối tính thích hợp bà tính đáng tin cậy để thoả mãn nhu cầu định kinh tế đối tượng sử dụng - Chi phí lợi ích: đánh giá lợi ích chi phí tiến trình xét đốn Mặt khác, chi phí khơng thiết người sử dụng gánh chịu họ ln người hưởng lợi ích từ thơng tin Vì lý trên, khó khăn việc áp dụng nguyên tắc chi phí – lợi ích trường hợp cụ thể Tuy nhiên, nhà thiết lập chuẩn mực người lập người sử dụng báo cáo tài cần nhận thức hạn chế - Cân đối đặc điểm chất lượng: nhằm đạt cân đối thích hợp đặc điểm chất lượng để đáp ưng mục tiêu báo cáo tài chính, cân đặc điểm cần thiết Tầm quan trọng đặc điểm mối tương quan với vấn đề xét đoán nghề nghiệp Báo cáo tài thường mơ tả trình bày trung thực hợp lý hay trình bày hợp lý tình hình tài chính, kết kinh doanh thay đổi tình hình tài đơn vị Mặc dù khuôn mẫu lý thuyết không để cập trực tiếp đến khái niệm này, việc áp dụng đặc điểm chất lượng chủ yếu chuẩn mực kế tốn thích hợp hiểu báo cáo tài chứa đựng thơng tin trình trung thực hợp lý hay trình bày hợp lý 2.9 Các yếu tố báo cáo tài Báo cáo tài trình bày ảnh hưởng tài nghiệp vụ hay kiện cách tổng hợp theo yếu tố báo cáo tài Nhóm yếu tố báo cáo tài bao gồm yếu tố liên quan đến tình hình tài Bảng cân đối kế toán, bao gồm Tài sản, Nợ phải trả Vốn chủ sở hữu Mối tương quan yếu tố trình Bảng cân đối kế tốn theo phương trình kế tốn: TÀI SẢN = NỢ PHẢI TRẢ + VỐN CHỦ SỞ HỮU 11 CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ Nhóm yếu toes báo cáo tài thứ hai bao gồm yếu tố liên quan đến kết tài chính, bao gồm Thu nhập Chi phí Mỗi tương quan yếu tố trình bày Báo cáo kết hoạt động kinh doanh theo phương trình: KẾT QUẢ = THU NHẬP – CHI PHÍ 2.9.1 Định nghĩa yếu tố báo cáo tài • Tài sản Tài sản nguồn lực đơn vị kiểm soát, kết kiện khứ đơn vị dự tính thu lợi ích kinh tế tương lai từ tài sản Lợi ích kinh tế tương lai tài sản thu theo nhiều cách Một tài sản sử dụng việc sản xuất sản phẩm, cung cấp dịch vụ, trao đổi tài sản khác, toán khoản nợ phải trả, hay phân phối cho chủ sở hữu doanh nghiệp • Nợ phải trả Một khoản nợ phải trả nghĩa vụ đơn vị, phát sinh từ kiện khứ, đơn vị phải sử dụng nguồn lực để toán khoản nợ - Nghĩa vụ tại: bổn phận hay trách nhiệm phải thực theo cách thức cụ thể Nghĩa vụ phát sinh từ trách nhiệm pháp lý, kết ràng buộc theo hợp đồng hay yêu cầu luật pháp, phần công việc kinh doanh thông thường đơn vị mong muốn trì mối quan hệ kinh doanh tốt với khách hàng Cần phân biệt nghĩa vụ cam kết tương lai, ví dụ dự tính mua tài sản tương lai không làm phát sinh nghĩa vụ - Phát sinh từ kiện khứ: nợ phải trả phát sinh từ nghiệp vụ hay kiện khứ.Ví dụ, nghiệp vụ mua hàng hoá hay sử dụng dịch vụ làm phát sinh khoản phải trả thương mại (trù trường hợp toán trước hay toán nhận hàng) Doanh nghiệp ghi nhận khoản phải trả số tiền giảm giá cho khách hàng ước lượng từ giá trị bán hàng kỳ kinh nghiệm khứ Trong trường hợp này, khoản phải trả nêu phát sinh từ kiện bán hàng khứ - Việc toán khoản nợ dự tính làm giảm lợi ích kinh tế Việc tốn nghĩa vụ bao gồm: + Thanh toán tiền + Trả tài sản khác, + Cung cấp dịch vụ, + Thay nghĩa vụ nghĩa vụ khác, hay chuyển đồi thành vốn chủ sở hữu • Vốn chủ sở hữu Vốn chủ sở hữu phần giá trị lại tài sản đơn vị sau trừ tất khoản nợ phải trả Vốn chủ sở hữu chia thành nhiều khoản Bảng cân đối kế tốn nhằm cung cấp thơng tin thích hợp cho người sử dụng Ví dụ, cơng ty cổ phần, vốn chủ sở hữu trình bày tách biệt: - Vốn đóng góp cổ đơng - Lợi nhuận giữ lại - Các quỹ chuyên dùng Cách phân loại xem thích hợp nhu cầu định người sử dụng báo cáo tài trình bày tính pháp lý hay giới hạn khác khả đơn vị việc phân phối hay sử dụng vốn • Thu nhập Thu nhập gia tăng lới ích kinh tế kỳ kế tốn hình thức tăng tài sản hay giảm nợ phải trả làm tăng vốn chủ sở hữu, khơng bao gồm khoản đóng góp người tham gia góp vốn 12 CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Định nghĩa thu nhập bao gồm doanh thu thu nhập khác Doanh thu phát sinh từ q trình hoạt động kinh doanh thơng thường đơn vị thường bao gồm doanh thu, phí dịch vụ, tiền lãi, cổ tức tiền quyền, tiền thuê Thu nhập khác thể khoản đáp ứng định nghĩa thu nhập phát sinh hay khơng phát sinh từ trình hoạt động kinh doanh bình thường đơn vị Thu nhập khác bao gồm khoản nhượng bán tài sản cố định, đánh giá lại loại chứng khoán hay tài sản dài hạn… • Chi phí Chi phí sụt giảm lợi ích kinh tế kỳ kế tốn hình thức giảm tài sản hay tăng nợ phải trả làm giảm vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản phân phối vốn cho người tham gia góp vốn Định nghĩa chi phí bao gồm khoản chi phí phát sinh từ q trình hoạt động kinh doanh thơng thường đơn vị chi phí khác Chi phí phát sinh q trình hoạt động kinh doanh bình thường bao gồm giá vốn hàng bán, tiền lương, chi phí khấu hao… Các chi phí khác phát sinh từ trường hợp bão lụt, hoả hoạn khoản lỗ từ khoản nhượng bán, lý tài sản cố định Định nghĩa chi phí bao gồm khoản lỗ chưa thực hiện, hay khoản giảm giá trị lại tài sản cố định tổn thất 2.9.2 Ghi nhận yếu tố báo cáo tài Ghi nhận tiến trình đưa vào báo cáo tài khoản mục thoả mãn định nghĩa điều kiện ghi nhận xác lập Một khoản mục đáp ứng định nghĩa yếu tố báo cáo tài (tài sản, nợ phải trả, thu nhập, hay chi phí) cần ghi nhận thoả mãn đồng thời điều kiện sau: - Khả chắn khoản lợi ích kinh tế liên quan đến khoản mục thu đuọc hay sử dụng đơn vị; - Khoản mục có giá gốc hay giá trị xác định đáng tin cậy Mối quan hệ yếu tố báo cáo tài dẫn đến việc ghi nhận khoản thu nhập xảy đồng thời với việc ghi nhận khoản chi phí xảy đồng thời với việc ghi nhận giảm tài sản hay tăng nợ phải trả Đi vào hai điều kiện ghi nhận nói trên, khả chắn liên quan đến mức độ chắn lợi ích kinh tế tương lai thu hay sử dụng Việc đánh giá khả chắn vào thơng tin sẵn có lập báo cáo tài Ví dụ trường hợp thiếu chứng khả chắn khoản phải thu thu hồi, khoản dự phịng cho khoản nợ khó địi nên ghi nhận Trong đó, giá gốc hay giá trị thể xác định đáng tin cậy điều kiện bỏ qua Trong nhiều trường hợp giá gốc hay giá trị khoản mục cần phải ước tính Việc sử dụng ước tính hợp lý phần thiết yếu tiến trình lập báo cáo tài khơng làm giảm tính đáng tin cậy báo cáo tài Tuy nhiên, khơng thể ước tính hợp lý khoản mục khơng ghi nhận báo cáo tài Cần lưu ý rằng, khoản mục không đáp ứng điều kiện ghi nhận thời điểm cụ thể lại đủ tiêu ghi nhận thời điểm sau có chứng cụ thể 2.9.3 Đo lường yếu tố báo cáo tài Đo lường tiến trình xác định giá trị tiền tệ mà yếu tố ghi nhận trình bày báo cáo tài Việc đo lường liên quan đến chọn lựa sở đo lường cự thể Các sở đo lường sử dụng bao gồm: 13 CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Giá gốc: Tài sản ghi nhận theo số tiền hay khoản tương đương tiền trả, giá trị hợp lý xem xét để có tài sản thời điểm ghi nhận Nợ phải trả ghi nhân theo số tiền nhận để đổi lấy nghĩa vụ Trong vài trường hợp, ví dụ thuế thu nhập doanh nghiệp, nợ phải trả ghi nhận theo số tiền hay khoản tương đương tiền dự tính tốn để đáp ứng q trình hoạt động kinh doanh bình thường - Giá trị tại: Tài sản ghi nhận theo số tiền hay khoản tương đương tiền phải trả để có tài sản tương tự thời điểm Nợ phảo trả ghi nhận theo số tiền khoản tương đương tiền cần có để tốn nghĩa vụ vào thời điểm Nợ phải trả ghi nhận theo giá trị toán hay số tiền khoản tương đương tiền để toán khoản nợ phải trả thời điểm - Hiện giá: Tài sản ghi nhận theo giá trị chiết khấu theo dòng tiền tương lai mà khoản mục dự tính q trình hoạt động kinh doanh bình thường Nợ phải trả ghi nhận theo giá trị chiết khấu theo dòng tiền tương lai dự tính cần có để tốn khoản nợ trình hoạt động kinh doanh bình thường 14 CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ CHƯƠNG NỘI DUNG MỘT SỐ CHUẨN MỰC CƠ BẢN 3.1 HÀNG TỒN KHO 3.1.1 Giới thiệu Chuẩn mực Kế toán quốc tế số “Hàng tồn kho” (IAS 2) hiệu đính năm 2003 thay cho Chuẩn mực Kế tốn số ban hành vào năm 1975 với tên gọi “Đánh giá trình bày hàng tồn kho hệ thống kế toán giá gốc” hiệu đính IAS năm 1993; đồng thời tích hợp nội dung Bản hướng dẫn giải thích chuẩn mực liên qua đến IAS SIC “Tính qn – Các cơng thức tính giá gốc hàng tồn kho khác nhau” 3.1.2 Mục tiêu Mục tiêu IAS nhằm diễn giải xử lý kế toán liên quan đến hàng tồn kho IAS đưa hướng dẫn về: - Sự phân biệt hàng tồn kho tài sản khác - Việc xác định giá gốc hàng tồn kho; chi phí tính vào giá gốc hàng tồn kho trường hợp cụ thể - Việc ghi nhận hàng tồn kho chi phí - Các trường hợp dự phịng giảm giá hàng tồn kho - Các nội dung cụ thể hàng tồn kho cần công bố thuyết minh báo cáo tài 3.1.3 Phạm vi IAS áp dụng cho tất loại hàng tồn kho, ngoại trừ: - Sản phẩm dở dang phát sinh hợp đồng xây dựng bao gồm hợp đồng dịch vụ có liên quan trực tiếp Nội dung trình bày IAS 11 “Hợp đồng xây dựng” - Các cơng cụ tài Nội dung trình bày IFRS “Công bố công cụ tài chính”, IFRS “Cơng cụ tài chính”, IAS 32 “Trình bày Cơng cụ tài chính” IAS 39 “Cơng cụ tài – Ghi nhận đánh giá” - Tài sản sinh học liên quan đến hoạt động nông nghiệp sản xuất nông nghiệp thời điểm thu hoạch Nội dung trình bày IAS 41 “Nông nghiệp” Chuẩn mực không áp dụng để đo lường hàng tồn giữ bởi: - Doanh nghiệp sản xuất sản phẩm nông lâm nghiệp, sản phẩm noong nghiệp sau thu hoạch, sản phẩm khoáng sản, phạm vi chúng đo lường theo giá trị thực tuân thủ theo hướng dẫn thực hành thích hợp ngành Khi loại hàng tồn đo lường theo giá trị thực hiện, thay đổi giá trị thực ghi nhận khoản lãi, lỗ kỳ có sợ thay đổi - Các doanh nghiệp môi giới thương mại (mua bán hàng hoá doanh nghiệp khác hay giao dịch riêng doanh nghiệp) Hàng tồn kho doanh nghiệp mua với mục đích bán tương lai gần bà thu lợi nhuận từ biến động giá hay hoa hồng môi giới, chúng đo lường theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán hàng, thay đổi giá trị hợp lý trừ chi phí bán hàng ghi nhận khoản lãi, lỗ khì có thay đổi 15 CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ 3.1.4 Tóm tắt nội dung chuẩn mực Định nghĩa hàng tồn kho Theo IAS 2, đoạn 6, “Hàng tồn kho gồm loại tài sản: a) Giữ để bán trình hoạt động kinh doanh bình thường b) Trong trình sản xuất để bán; c) Nguyên vật liệu hay công cụ để sử dụng trình sản xuất hay cung cấp dịch vụ” Hàng tồn kho bao gồm: - Nguyên vật liệu, cơng cụ: sử dụng cho q trình sản xuất - Sản phẩm dở dang: sản phẩm chưa hoàn thành tiến trình sản xuất - Thành phẩm: sản phẩm hồn thành sẵn sàng để bán - Hàng hố: hàng mua giữ để bán Ví dụ, hàng hố doanh nghiệp bán lẻ mua để bán hay bất động sản doanh nghiệp kinh doanh bất động sản giữ để bán Đo lường hàng tồn kho IAS đoạn trình bày:”Hàng tồn kho tính theo giá thấp giá gốc giá trị thực được.” Giá gốc (Historical cost) Chi phí vốn hố giá gốc hàng tồn kho bao gồm chi phí phát sinh trực tiếp hay gián tiếp cần thiết để đưa hàng tồn kho vào điều kiện vị trí sẵn sàng chúng Các yếu tố chi phí bao gồm giá gốc hàng tồn kho điều kiên vị trí sẵn sàng chúng - Chi phí mua, - Chi phí chế biến, - Các chi phí khác Chi phí mua: bao gồm tất chi phí phát sinh q trình mua hàng giá mua, chi phí vận chuyển, khoản thuế, phí nhập Các khoản giảm giá hàng mua, chiết khấu thương mại hay khoản tương tự phải loại trừ khỏi chi phí mua Chi phí chế biến: bao gồm chi phí liên quan trực tiếp đến sản phẩm sản xuất chi phí sản xuất chung biển đổi hay chi phí sản xuất chung cố định phát sinh trình chuyển đổi nguyên vật liệu thành thành phẩm Chi phí sản xuất chung cố định chi phí khấu hao, chi phí th nhà, chi phí bảo trì, bảo hiểm… thường không thay đổi theo mức độ hoạt động sản xuất; chi phí sản xuất chung biến đổi chi phí tiện ích sử dụng q trình sản xuất chi phí điện, nước hay chi phí sản xuất gián tiếp chi phí nguyên vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp thường thay đổi theo mức độ sản xuất Tiến trình sản xuất liên quan đến nhiều sản phẩm đồng thời Khi chi phí chế biến cho sản phẩm xác định tách biệt, chúng phân bổ cho sản phẩm theo sở hợp lý quán, doanh số bán hàng sản phẩm hay vào tỷ lệ chi phí giai đoạn mà tiến trình sản xuất xác định tách biệt Chi phí khác: tính giá gốc hàng tồn kho chung đáp ứng điều kiện đưa hàng tồn kho vào vị trí điều kiện sẵn sàng, chi phí vận chuyển sản phẩm từ phân xưởng sản xuất đến địa điểm bán lẻ Một số khoản chi khơng tính vào giá gốc hàng tồn kho ghi nhận chi phí kỳ chúng phát sinh như: 16 CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ - Các chi phí bất thường chi phí ngun vật liệu, chi phí nhân cơng, chi phí sản xuất chung bị hao hụt ngồi mức bình thường, - Chi phí bảo quản sản phẩm, ngoại trừ chi phí cần thiết q trình sản xuất để chuẩn bị cho trình sản xuất - Chi phí quản lý khơng liên quan đến q trình đưa hàng tồn kho vào vị trí điều kiện sẵn sàng sử dụng; - Chi phí bán hàng Các chi phí chung khơng liên quan đến sản phẩm cụ thể chi phí tiền lương quản đốc phân xưởng phân bổ vào giá gốc hàng tồn kho khoản để đưa hàng tồn kho vào vị trí Một số loại hàng tồn kho cần khoảng thời gian để đặt vào vị trí sẵn sàng sử dụng hay bán Trong trường hợp giới hạn này, với điều kiện cụ thể đáp ứng, chi phí lãi vay tính giá gốc hàng tồn kho the IAS 23 – Chi phí vay Trong trường hợp cung cấp dịch vụ, giá gốc hàng tồn kho chủ yếu bao gồm chi phí nhân cơng chi phí khác liên quan đến dịch vụ cung cấp lương chuyên gia tư vấn, chi phí khác nhân viên tính trực tiếp cho q trình cung cấp dịch vụ Chi phí hàng tồn kho doanh nghiệp cung cấp dịch vụ không bao gồm lãi gộp hay chi phí chung khơng thể tính trực tiếp cho dịch vụ cung cấp Theo IAS đoạn 21 22, giá gốc, việc đo lường giá trị hàng tồn kho thực theo phương pháp giá định mức hay phương pháp giá bán lẻ phương pháp cho kết tương tự giá gốc Theo phương pháp giá định mức, giá trị hàng tồn kho xác định theo giá trj nguyên vật liệu, cơng cụ, nhân cơng… mức độ hoạt động bình thường Phương pháp đòi hỏi thường xuyên xem xét điều chỉnh lại điều kiện xác định mức độ hoạt động bình thường doanh nghiệp Theo phương pháp giá bán lẻ, giá gốc hàng tồn kho xác định theo tỷ lệ phầm tram giá bán lẻ tỷ lệ lãi gộp hợp lý Tỷ lệ lãi gộp bình quân thường sử dụng cho ngành hàng bán lẻ khác Phương pháp thích hợp với doanh nghiệp ngành bán lẻ có số lượng lớn chủng loại hàng tồn kho Giá trị thực (Net Realisable Value – NRV) IAS định nghĩa giá trị thực giá bán ước tính điều kiện hoạt động bình thường doanh nghiệp trừ chi phí ước tính để hồn thành sản phẩm chi phí ước tính cho việc bán hàng Vấn đề ghi nhận giảm giá hàng tồn kho theo NRV phù hợp với quan điểm tài sản không ghi nhận vượt q giá trị ước tính thu hồi từ việc bán hay sử dụng Hàng tồn kho thường lập dự phòng giảm giá theo loại hàng Tuy nhiên, số trường hợp, lập dự phịng theo nhóm hàng Việc ước tính NRV cần vào chứng đáng tin cậy sẵn có vào thời điểm ước tính lập Các ước tính phải xem xét đến biến động giá chi phí liên quan trực tiếp đến kiện xảy sau ngày kết thúc niên độ phạm vi kiện xác nhận tình trạng có thức vào thời điểm kết thúc niên độ hàng tồn kho Việc xác định NRV thực vào cuối kỳ nhằm xác định lập dự phịng giảm giá hàng tồn kho hay hồn nhập dự phịng - Tính khơng thể thu hồi: trường hợp giá trị hàng tồn kho thu hồi (hàng tồn kho bị hư hỏng hay lỗi thời), việc ghi giảm giá trị hàng tồn kho theo NRV ghi nhận khoản chi phí 17 CHUẨN MỰC KẾ TỐN QUỐC TẾ Ví dụ Tại ngày lập báo cáo tài chính, cơng ty phát triển phần mềm Msoft có thơng tin sau liên quan đến phần mềm Msoft: - Chi phí sản xuất phát triển phần mềm 900USD - Giá bán phần mềm (ước tính) 950USD - Chi phí bán hàng (ước tính) 100USD Trong trường hợp này, NRV (950 - 100) = 850USD, Msoft cần phải lập dự phịng giảm giá hàng tồn kho (900 - 850) = 50USD, khoản dự phòng ghi nhận khoản chi phí Ví dụ 2: Tiếp theo ví dụ 2, thời điểm cuối kỳ sau, giá bán (ước tính) phần mền tắng lên 1.100USD chi phí bán hàng khơng đổi, lúc NRV (1.100 – 100) = 1.000 USD Trong trường hợp này, doanh nghiệp cần phải hồn nhập dự phịng giảm giá hàng tồn kho 50USD - Giá bán thành phẩm cao giá gốc NRV loại chi tiết thành phẩm thấp giá gốc: Nếu chi tiết cụ thể hàng tồn kho bán dười giá gốc, khơng ghi giảm giá trị hàng tồn kho sản phẩm hoàn thành có bao gồm chi tiết dự đốn bán hay cao giá gốc Ví dụ 3: Doanh nghiệp ABC chuyên sản xuất máy tính xách tay hiệu Aker Tại thừoi điểm cuối kỳ, giá bán hình LCD sử dụng để sản xuất laptop Aker 150USD (giá gốc 180USD) Máy laptop sau hồn tất (bao gồm hình LCD) bán với giá 1.000USD, giá thành sản phẩm máy laptop Aker (bao gồn hình LCD) 600USD Trong trường hợp này, NRV hình LCD thấp giá gốc chi tiết giá bán thành phẩm Aker (bao gồm hình LCD) lại cao chi phí bỏ để sản xuất nên khơng cần thiết phải lập dự phịng giảm giá cho hình LCD Phương pháp tính giá hàng tồn kho Phương pháp tính giá hàng tồn kho cần áp dụng quán tất loại hàng tồn kho có chất tính hữu dụng IAS tách biệt hai (2) nhóm hàng tồn kho với ba (3) phương pháp tính giá khác nhau: - Chi phí hàng tồn kho loại hàng khơng thể thay thể hàng hoá (dịch vụ) sản xuất đặc thừ cho đơn đặt hàng cụ thể cần sử dụng phương pháp thực tế đích danh Phương pháp thực tế đích danh: chi phí cụ thể tính vào loại hàng tồn kho nhận diện Phương pháp sử dụng cho loại hàng tồn đơn nhất, nghĩa loại hàng tồn kho thường không sản xuất hàng loạt hay thay trang sức hay thiết bị đặc thù - Chi phí hàng tồn kho mặt hàng khác xác định theo phương pháp nhập trước – xuất trước bình quân gia quyền Phương pháp bình quân gia quyền: sử dụng giá bình quân cho đơn vị hàng tồn kho kỳ Theo phương pháp này, giá gốc loại hàng tồn kho xác định theo giá bình quân giá loại hàng tương tự vào thời điểm đầu kỳ giá loại hàng tương tự mua kỳ Giá bình qn dược tính vào sở định kỳ hay lần sau nghiệp vụ xuất hàng phát sinh Phương pháp sử dụng cho loại hạng tồn kho thông thường, that hàng may mặc 18 CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Phương pháp nhập trước – xuất trước: phương pháp giả định hàng tồn kho mua vào trước bán trước Giá trị hàng tồn kho thời điểm cuối kỳ giá mua gần Ghi nhận chi phí Khi hàng tồn kho bán ra, giá trị ghi sổ hàng tồn kho ghi nhận chi phí tỏng kỳ mà doanh thu có liên quan ghi nhận Việc trình bày chi phí liên quan đến hàng tồn kho Bảng kết kinh doanh phụ thuộc vào chất chi phí hay chức chi phí tỏng doanh nghiệp Một số loại hàng tồn kho phân bổ vào tài khoản tài sản khác hàng tồn kho sử dụng yếu tố bất động sản, nhà xưởng hay máy móc thiết bị tự xây dựng Trong trường hợp này, chi phí hàng tồn phân bổ vào giá trị tài sản khác ghi nhận chi phí theo thời gian hữu dụng ước tính tài sản Công bố IAS 2, đoạn 36 yêu cầu “Báo cáo tài phải cơng bố: - Các sách kế toán áp dụng việc đo lường hàng tồn kho, gồm phương pháp tính giá trị hàng tồn kho; - Giá gốc tổng số hàng tồn kho giá gốc loại hàng tồn kho phân loại phù hợp với doanh nghiệp; - Giá trị ghi sổ hàng tồn kho theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán hàng; - Giá trị hàng tồn kho ghi nhận chi phí kỳ; - Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho ghi nhận chi phí kỳ; - Những trường hợp hay kiên dẫn đến việc hồn nhập dự phịng giảm giá hàng tồn kho; - Giá trị ghi sổ hàng tồn kho dùng để chấp để đảm bảo cho khoản nợ phải trả.” CÂU HỎI ÔN TẬP Định nghĩa “Hàng tồn kho” theo IAS 2 Liệt kê loại chi phí tính giá gốc hàng tồn kho chi phí khơng tính giá gốc hàng tồn kho Giải thích thuật ngữ “giá trị thuận thực được” hàng tồn kho Trình bày phương pháp tính giá hàng tồn kho Trình bày nội dung cần công bố thuyết minh báo cáo tài hàng tồn kho 19