IAS 36 cho phép việc hoàn nhập tổn thất tài sản đối với các tài sản không phải là LTTM, khoản lỗ do giảm giá trị LTTM không được hoàn nhập trong các niên độkếtoán sau.
Để giải thích tại sao khoản lỗ do giảm giá trị LTTM không được hoàn nhập ta quay trở lại quy định của IAS 38 – Tài sản vô hình như đã đ ề cập ở phần định nghĩa LTTM, chuẩn mực này không cho phép ghi nhận LTTM nội sinh như một tài sản. Tuy nhiên, các doanh nghiệp có khả năng tạo ra LTTM nội bộ và khoản LTTM nội sinh này có khả năng làm tăng Giá trịcó thểthu hồi của LTTM đã được ghi nhận tổn thất, bởi vậy nếu IAS 36 cho phép hoàn nhập tổn thất do giảm giá trị LTTM sẽ không nhất quán với quy định của IAS 38(vô hình chung đã cho phép ghi nhận LTTM nội sinh như một tài sản) (Yina Wu, 2011).
a) Xácđịnh thời điểm hoàn nhập:
Thời điểm đánh giá lại giảm giá trịtài sản:
Tại một thời điểm bất kỳ, khi có dấu hiệu khoản lỗ do giảm giá trị được ghi nhận trước đây của tài sản không còn nữa, doanh nghiệp cần phải đánh giá lại lỗ do giảm giá trịtài sản. Khiđó, giá trịcó thểthu hồi của tài sản cần được ước tính lại.
Dấu hiệu cho thấy cần phải hoàn nhập khoản lỗdo TTTS:
Khi xác định được các dấu hiệu cho thấy cần hoàn nhập khoản lỗ do giảm giá trị, doanh nghiệp cần phải đánh giá lại giá trị có thể thu hồi. Phương pháp xác định khoản hoàn nhập cũng tương tự như phương pháp xác định các khoản lỗ do giảm giá trị. Dấu hiệu đểnhận thấy cần phải hoàn nhập khoản lỗ do TTTS có thể đến từ hai nguồn thông tin bên ngoài và bên trong doanh nghiệp, ví dụ:
Thông tin từbên ngoài doanh nghiệp: Giá thị trường của tài sản tăng lên đáng kể;
Sự thay đổi trong lợi ích kinh tế tương lai của tài sản, yêu cầu pháp lý, khoa học kỹthuật hoặc môi trường kinh doanh;
Lãi suất thị trường giảm xuống vàảnh hưởng đến dòng tiền chiết khấu của giá trị sửdụng của tài sản.
Thông tin từbên trong doanh nghiệp:
Thay đổi điều kiện sử dụng của tài sản, ví dụ, chi phí phát sinh thêm hoặc việc tái cấu trúc lại các hoạt động khác sử dụng cùng với tài sản đã làm gia tăng đáng kể năng lực sản xuất của tài sản.
Có bằng chứng cho thấy lợi ích kinh tế tương lai do tài sản mang lại cao hơn so với ước tính ban đầu.
Hoàn nhập cho khoản lỗdo giảm giá trị đãđư ợc ghi nhận từ niên độ trước: Đối với các loại tài sản khác với LTTM, một khoản lỗ do giảm giá trị đã được ghi nhận trong niên độ kế toán trước chỉ được phép hoàn nhập khi khoản lỗ do giảm giá trị được ghi nhận lần sau cùng có sự thay đổi giá trị ước tínhđã sử dụng để xác định giá trị có thể thu hồi của tài sản. Trong trường hợp này, giá trị còn lại của tài sản sẽ được tăng lên bằng với giá trịcó thểthu hồi của tài sản.
b) Một sốyêu cầu bổ sung đểhoàn nhập khoản lỗdo giảm giá trị:
Các nguyên tắc cơ bản để xác định các khoản hoàn nhập khoản lỗ do giảm giá trị:
Đối với các tài sản khác LTTM, khoản hoàn nhập không được vượt quá các khoản lỗdo giảm giá trị đãđư ợc ghi nhận trước đây. Nói cách khác, giá trịcòn lại của tài sản sau khi hoàn nhập không được cao hơn giá trịcòn lại của tài sản trong trường hợp tài đó không bịgiảm giá trị.
Đối với các tài sản riêng lẻ, khoản hoàn nhập được ghi nhận vào ngay vào Báo cáo kết quảhoạt động kinh doanh.
Khoản hoàn nhập từcác khoản lỗ do giảm giá trịcủa tài sản do đánh giá lại tài sản sẽ được xửlý như một khoảntăng lên do đánh giá lại. Khi đó, khoản hoàn nhập
sẽ được ghi nhận tăng VCSH (khoản chênh lệch đánh giá lại tài sản). Tuy nhiên, trong trường hợp khoản lỗ do giảm giá trị của một tài sản tương tự trong năm
trước đã được ghi nhận vào BCKQHĐKD thì khoản hoàn nhập sẽ được ghi nhận vào BCKQHĐKD.
Khấu hao và chi phí phân bổ của tài sản cần được điều chỉnh lại cho các niên độ trước, bằng cách phân bổ giá trị còn lại sau khi điều chỉnh trức đi giá trị thanh lý của tài sản.
Phân bổhoàn nhập khoản lỗdo giảm giá trị cho các đơn vịtạo ra tiền: Phân bổdựa trên tỷlệgiá trịcòn lại của các đơn vịtạo ra tiền;
Xửlý các khoản tăng do hoàn nhập cho từng tài sản riêng lẽ.
Bên cạnh đó, cần lưu ý khi hoàn nhập tổn thất, giá trị còn lại của tài sản không được tăng cao hơn giá trịthấp hơn của:Giá trị thu hồi của tài sản đó vàGiá trị còn lại của tài sản, xét trong trường hợp không có khoản giảm giá trị đã được ghi nhận trong niên độ trước.
1.2.2.8Công bốthông tin Tổn thất tài sản:
Theo IAS 36, doanh nghiệp cần phải công bố các thông tin sau cho từng nhóm tài sản:
Khoản lỗ do giảm giá trị của tài sản đã ghi nhận vào lãi lỗ trong kỳ và được ghi vào báo cáo lợi nhuận tổng hợp (statement of comprehensive income), bao gồm cả khoản lỗdo giảm giá trị.
Khoản hoàn nhập lỗ do giảm giá trịcủa tài sản đã ghi nhận vào lãi lỗ trong kỳ và báo cáo lợi nhuận tổng hợp bao gồm các khoản lỗ được hoàn nhập.
Khoản lỗ do đánh giá lại của tài sản đãđược ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sởhữu trong kỳ.
Khoản hoàn nhập lỗ do đánh giá lại tài sản đãđư ợc ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sởhữu trong kỳ.
Doanh nghiệp cần công bố các thông tin sau đây cho các khoản lỗ được ghi nhận và khoản hoàn nhập trong kỳcủa các tài sản riêng lẽ, bao gồm lợi thế thương mại và đơn vịtạo ra tiền:
Sự kiện hoặc tình huống dẫn đến việc ghi nhận khoản hoàn nhập cho lỗ do giảm giá trị.
Sốtiền của khoản lỗ được ghi nhận hoặc khoản hoàn nhập. Thông tin vềtài sản:
Tính chất của tài sản, và
Các thông tin bộphận kèm theo, nếu doanh nghiệp trình bày các báo cáo bộ phận theo IFRS 8.
Thông tin về đơn vịtạo ra tiền:
Diễn giải về đơn vị tạo ra tiền (ví dụ, đó là dây chuyền máy móc, phân xưởng sản xuất…)
Khoản lỗ được ghi nhận hoặc được hoàn nhập theo từng nhóm tài sản, và theo bộphận (nếu trình bày báo cáo bộphận theo IFRS 8).
Nếu tập hợp các tài sản để xác định đơn vị tạo ra tiền đã thayđổi kể từ lần ước tính giá trị có thể thu hồi của các đơn vị tạo ra tiền trước đây (nếu có), doanh nghiệp cần diễn giải phương pháp tập hợp hiện tại và phương pháp trước đây của các tài sản và lý do thay đổi phương pháp xác định các đơn vị tạo ra tiền đã xácđịnh.
Giá trịcó thểthu hồi là giá trịhợp lý trừ đi chi phí bán hay là giá trịsửdụng. Nếu giá trịcó thểthu hồi là giá tị hợp lý trừ đi chi phí bán, doanh nghiệp cần công bố phương pháp xác định giá trịhợp lý trừ đi chi phí bán (như giá trị hợp lý trong thị trường hiệu quả)
Nếu giá trị có thể thu hồi là giá trị sử dụng, cần công bố lãi suất được sử dụng để chiết khấu dòng tiền của ước tính hiện tại và ước tính trước đó để xác định giá trị sửdụng.
Doanh nghiệp được khuyến khích công bố các giả định được sử dụng để ước tính giá trịcó thểthu hồi của tài sản (các đơn vịtạo ra tiền) trong kỳ. Tuy nhiên, IAS 36 cũng yêu cầu doanh nghiệp công bố thông tin về các ước tính được sửdụng để xác định giá trị
có thể thu hồi của đơn vị tạo ra tiền khi lợi thế thương mại hoặc tài sản cố định vô hình khác không xác định được thời gian sửdụng hữu ích.
Trong trường hợp lợi thế thương mại có được trong giao dịch hợp nhất trong kỳ không được phân bổ cho cácđơn vịtạo ra tiền (nhóm các đơn vịtạo ra tiền) tại thời điểm cuối niên độ, khi đó cần công bốkhoản lợi thế thương mại chưa được phân bổvà lý do vì sao chưa phân bổkhoản lợi thế thương mại này.
1.2.2.9Tóm tắt nội dung Chuẩn mực:
Để người đọc dễ nắm hơn về nội dung Chuẩn mực Tổn thất tài sản, tác giả minh họa bằng một số ví dụ được trình bàyởPhụ lục 1.Dưới đây tác giảsửdụng bảng biểu và sơ đồ đểtổng quát hóa Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản:
Sơ đồ 1.3 Sơ đồtóm tắt Chuẩn mực kếtoán TTTS:
Nguồn: PricewaterhouseCoopers, 2013. Impairment – introduction to IAS 36 : Valuation & Strategy training slides
Bảng 1.3Cơ sở đánh giá sử dụng trong Chuẩn mực kế toánTTTS và quy định về vấn đề Hoàn nhập TTTS:
CM chi phối Cơ sở đánh giá
(Test basis) Đánhgiá tổn thất
Hoàn nhập TTTS TSCĐ HH IAS 36 Tài sản riêng biệt hoặc Đơn vịtạo ra tiền (CGU) Đánh giá tổn thất tài sản chỉsau khi có dấu hiệu tài sản bịgiảm giá trị: giá trị có thểthu hồi so sánh với giá trịcòn lại Có TSVH có thời gian sửdụng xácđịnh được Có TSVH có thời gian sửdụng không thểxác định được IAS 36 Tài sản riêng biệt hoặc Đơn vịtạo ra tiền (CGU) Đánh giá tối thiểu hàng
năm sau khi có dấu hiệu tài sản bịgiảm giá trị: giá trị có thểthu hồi so sánh với giá trịcòn lại Có LTTM IAS 36 Đơn vịtạo ra tiền hoặc nhóm Đơn vịtạo ra tiền Không
Nguồn: PricewaterhouseCoopers, 2009, Making sense of a complex world – IAS 36–Impairment of assets–A discussion paper on the impact on the telecom industry.