Đây là giai đoạn mà KTV thực hiện các kế hoạch, các chương trình kiểm toán đã được hoạch định sẵn. Các công việc cụ thể trong giai đoạn này bao gồm:
1.2.2.1. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và đánh giá lại HTKSNB đối với khoản phải thu khách hàng
a. Thiết kế và thực nghiệm các thử nghiệm kiểm soát
KTV thực hiện các thử nghiệm kiểm soát cho các thủ tục kiểm soát mà mình dự định là sẽ giảm các thử nghiệm cơ bản; thông thường gồm các thử nghiệm sau:
Thứ nhất, kiểm tra mẫu các nghiệp vụ bán hàng
- Đối chiếu với đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, chứng từ chuyển hàng về chủng loại, quy cách, số lượng, giá cả, ngày gửi hàng, chữ ký...nhằm thu thập bằng chứng rằng hóa đơn được lập trên cơ sở các nghiệp vụ thực sự xảy ra và quá trình thực hiện nghiệp vụ đã tuân thủ đúng các quy định nội bộ của đơn vị.
- Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ các thủ tục xét duyệt bán chịu hay không.
- Xem xét tổng cộng của từng loại hàng, tổng cộng từng hóa đơn, so sánh giá trên hóa đơn với bảng giá được duyệt tại mọi thời điểm. Thử nghiệm này nhằm chứng minh rằng hóa đơn dược tính giá chính xác và việc kiểm tra chúng trước khi gửi đi được thực hiện một cách hữu hiệu.
- Sau khi xem xét về tính chính xác như trên, kiểm toán viên sẽ lần theo các hóa đơn để kiểm tra việc ghi chép chúng trên sổ sách kế toán. Thử nghiệm này nhằm thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu các thủ tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép đầy đủ và chính xác các nghiệp vụ bán hàng trên sổ sách kế toán.
Thứ hai, chọn mẫu đối chiếu chứng từ chuyển hàng với hóa đơn liên quan Thử nghiệm này nhằm giúp chúng ta phát hiện được các trường hợp hàng đã gửi đi nhưng vì một lý do nào đó mà không lập hóa đơn. Để kiểm tra, cần chọn mẫu các chứng từ chuyển hàng đã lập trong năm và đối chiếu với hóa đơn có liên quan. Cần đặc biệt lưu ý đến số thứ tự liên tục của các chứng từ là chứng từ chuyển hàng và hóa đơn bán hàng.
Thứ ba, kiểm tra sự xét duyệt, ghi chép đối với hàng bán bị trả lại, hư hỏng KTV có thể chọn mẫu chứng từ liên quan để kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra việc tính giá, cộng dồn, ghi vào nhật ký, chuyển vào sổ cái, sổ chi tiết hàng bị trả lại và tài khoản phải thu của đối tượng khách hàng có liên quan.
b. Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản
Sau các thử nghiệm trên, KTV sẽ đánh giá mức rủi ro kiểm soát cho mỗi cơ sở dẫn liệu liên quan đến khoản phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán hàng. Khi đánh giá, KTV nên nhận diện những điểm yếu của kiểm soát nội bộ để mở rộng các thử nghiệm cơ bản và những điểm mạnh cho phép giảm thiểu các thử nghiệm kiểm soát.
1.2.2.2. Thử nghiệm cơ bản
a. Thủ tục phân tích đối với khoản phải thu khách hàng
Tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu
KTV tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu và so sánh với tỷ lệ của ngành hoặc của năm trước. Tỷ lệ này biến động có thể do đơn vị thay đổi cơ cấu mặt hàng, chính sách giá bán, chính sách tín dụng thương mại hay do sai sót trong số liệu kế toán.
Tính số vòng quay nợ phải thu khách hàng
Số vòng quay khoản phải thu =
Việc so sánh tỷ số này với tỷ số của ngành hoặc của năm trước giúp KTV hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị cũng như dự đoán khả năng có sai lệch trong BCTC; chẳng hạn như: đơn vị thay đổi chính sách bán chịu, có tồn đọng nợ phải thu khó đòi liên quan đến việc trích lập dự phòng, hay đơn vị có sự sai lệch
số liệu kế toán.
Ngoài ra, KTV còn thực hiện một số thủ tục phân tích khác như: - So sánh số dư quá hạn năm nay so với năm trước;
- Tính tỷ số chi phí dự phòng trên số dư nợ phải thu khó đòi; - Tính hệ số thanh toán nợ ngắn hạn theo công thức:
Hệ số thanh toán nợ ngắn hạn =
b. Thử nghiệm chi tiết
Một số kỹ thuật KTV thường dùng khi thực hiện thử nghiệm chi tiết bao gồm:
Thứ nhất, phân tích tuổi nợ
Thử nghiệm này đáp ứng cơ sở dẫn liễu về sự ghi chép chính xác. Thử nghiệm chi tiết về nợ phải thu khách hàng và dự phòng phải thu khó đòi chủ yếu dựa vào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ. Bảng này liệt kê số dư của từng khách hàng và sắp xếp theo thời gian quá hạn trả nợ (tính từ ngày hết hạn trả đến ngày lập báo cáo).
Bảng này thường được đơn vị lập ngay khi kết thúc niên độ, hoặc do KTV tự lập. Thông thường, trước hết KTV cần kiểm tra việc cộng dồn hàng ngang và hàng dọc. Sau đó, xem xét đến tính hợp lý của việc phân loại công nợ, thông qua việc lựa chọn ra một số khách hàng để đối chiếu với sổ chi tiết của họ và kỳ hạn thanh toán. số tổng cộng trên bảng cũng được dùng để đối chiếu với tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Ngoài ra, cần kiểm tra lại tổng cộng số dư trên các sổ chi tiết và đối chiếu với tổng số dư trên sổ cái. KTV đặc biệt lưu ý tới khoản công nợ không biến động để xem xét việc trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Thứ hai, gửi thư xác nhận
KTV gửi thư tới một số hay toàn bộ khoản phải thu khách hàng để xác nhận tính hiện hữu của khoản phải thu khách hàng. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Vai trò của gửi thư xác nhận
Gửi thư xác nhận đóng vai trò quan trọng trong việc thu thập bằng chứng về sự hiện hữu của khoản phải thu khách hàng (Theo VSA 501).
Trường hợp các khoản phải thu khách hàng được xác định là trọng yếu trong BCTC và có khả năng khách nợ sẽ phúc đáp thư yêu cầu xác nhận các khoản nợ thì KTV phải lập kế hoạch yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp các khoản phải thu
hoặc các số liệu tạo thành số dư của khoản phải thu.
Trường hợp KTV xét thấy các khách nợ sẽ không phúc đáp thư xác nhận các khoản phải thu thì phải dự kiến các thủ tục thay thế; ví dụ: Kiểm tra các tài liệu tạo thành số dư nợ phải thu.
Nội dung thông tin cần xác nhận và đối tượng gửi thư xác nhận
Khi lập thư xác nhận, KTV cần cân nhắc về các loại thông tin mà người được yêu cầu có thể sẵn sàng xác nhận; bao gồm những điểm sau:
- Đảm bảo rằng số tiền, tên và địa chỉ trên thư xác nhận phù hợp với tài liệu có liên quan với tài khoản phải thu của khách hàng;
- Cần theo dõi cho đến khi biết chắc rằng thư đã được gửi đi; - Cần nhấn mạnh rằng thư hồi âm nên gửi trực tiếp cho KTV; - Địa chỉ nhận thư hồi âm phải là địa chỉ của kiểm toán viên.
Thời điểm gửi thư xác nhận
Thời điểm gửi thư xác nhận tốt nhất là ngay sau thời điểm kết thúc niên độ kế toán. Trong một số trường hợp, KTV có thể gửi thư xác nhận trước thời điểm kết thúc niên độ và phải kiểm tra những nghiệp vụ giữa thời điểm xác nhận và thời điểm kết thúc niên độ. Thông thường, cách làm này được chấp nhận khi HTKSNB của đơn vị được đánh giá là hữu hiệu và khoảng cách giữa hai thời điểm không quá xa.
Hình thức của thư xác nhận
Theo VSA 501, đối với khoản phải thu, KTV sử dụng 2 loại thư xác nhận sau: Dạng đóng (Dạng A): ghi rõ số tiền nợ phải thu và yêu cầu người nhận xác nhận là đúng hoặc ghi rõ số tiền cụ thể trong trường hợp sai khác.
Dạng mở (Dạng B): không ghi rõ số tiền nợ phải thu mà yêu cầu người nhận ghi rõ số tiền hoặc có ý kiến khác.
Trong đó, thư xác nhận dạng A được xem là cung cấp bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy hơn dạng B. Việc lựa chọn dạng yêu cầu xác nhận nào phụ thuộc vào từng trường hợp và sự đánh giá của KTV về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
Chọn mẫu gửi thư xác nhận
Trong phần lớn các cuộc kiểm toán, KTV thường chỉ chọn mẫu để gửi thư xác nhận. Do chỉ gửi thư trong phạm vi mẫu được chọn, nên cỡ mẫu cần phải khá lớn, và phải đại diện cho tổng thể để thu được bằng chứng tin cậy cho khoản mục.
KTV cần xem xét trường hợp thư xác nhận không đồng ý hoặc không trả lời: Nếu không nhận được thư trả lời, KTV sẽ gửi thư xác nhận thêm một vài lần nữa. Nếu vẫn không nhận được thư trả lời, KTV có thể sử dụng các thủ tục thay thế sau: kiểm tra việc thu tiền sau ngày khóa sổ; kiểm tra chứng từ của nghiệp vụ, gồm đơn đặt hàng, phiếu giao hàng, hóa đơn.
Đối với thư trả lời không đồng ý, KTV cần tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch: - Trong trường hợp có sự tranh chấp giữa đơn vị và khách hàng, KTV làm rõ nguyên nhân tranh chấp và lập dự phòng nếu thấy cần thiết;
- Trong nhiều trường hợp, nếu sai sót do vấn đề khóa sổ thì KTV cần xác định chính xác thời điểm ghi nhận nghiệp vụ. Ngoài ra, KTV lưu ý rằng gian lận có thể xảy ra khi doanh thu bị ghi khống hoặc tiền thu về bị nhân viên chiếm dụng;
- Sai sót có thể phát sinh trong trường hợp ghi nhầm các nghiệp vụ bán hàng hoặc thanh toán nhầm khách hàng, nhầm lẫn số tiền hoặc bỏ sót, ghi trùng nghiệp vụ.
- Ngoài ra, chênh lệch còn có thể phát sinh khi có sự cấn trừ số liệu. Khi đó, KTV cần xem xét sự cấn trừ này có thích hợp hay không.
Đánh giá kết quả xác nhận
Tất cả thư gửi xác nhận đều được ghi nhận và đánh giá. Những trường hợp chênh lệch do sai sót, gian lận KTV cần phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung và tiến hành các điều chỉnh cần thiết.
Thứ ba, kiểm tra trích lập dự phòng phải thu khó đòi
Kiểm tra việc lập dự phòng phải thu khó đòi nhằm bảo đảm nợ phải thu được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện. Ngoài quy trình phân tích, đòi hỏi KTV còn phải tiến hành các thử nghiệm chi tiết sau:
- Kiểm tra các khoản dự phòng mà đơn vị đã lập có cơ sở và đầy đủ chưa thông qua xem xét hồ sơ, trao đổi với những người liên quan;
- Xem xét các khoản nợ quá hạn, các khoản nợ có tranh chấp; đánh giá khả năng phải lập dự phòng cho các khoản này;
- Xem xét việc thanh toán tiền sau ngày khóa sổ. Thứ tư, kiểm tra việc khóa sổ nghiệp vụ bán hàng
Việc khóa sổ nghiệp vụ bán hàng có ảnh hưởng quan trọng đến khoản phải thu của đơn vị. Do đó, KTV cần kiểm tra vấn đề này để bảo đảm các trường hợp đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu, phải được ghi nhận doanh thu và ngược lại, các trường hợp chưa đủ điều kiện ghi nhận doanh thu thì chưa được phép ghi vào doanh. Các thử nghiệm cơ bản thường dùng bao gồm: (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Trong quá trình kiểm kê hàng tồn kho, KTV ghi nhận số hiệu và nội dung các chứng từ gửi hàng cuối cùng trước khi kiểm kê để làm cơ sở cho việc đối chiếu sau này;
Kiểm tra các phiếu giao hàng xung quanh ngày khóa sổ, xem xét các chứng từ liên quan (đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hóa đơn) và đối chiếu với dữ liệu thu thập khi kiểm kê để xác định thời điểm ghi nhận doanh thu và nợ phải thu;
Rà soát các nghiệp vụ bán hàng gần thời điểm cuối kỳ có giá trị lớn. Thứ năm: Kiểm tra việc trình bày khoản phải thu
KTV cần kiểm tra việc trình bày khoản phải thu có phù hợp với các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành hay không. Các vấn đề thường được quan tâm:
- Chính sách kế toán, bao gồm cả việc lập dự phòng phải thu khó đòi; - Việc bù trừ không thích hợp giữa khoản phải thu với khoản ứng trước; - Việc phân loại khoản phải thu ngắn hạn và dài hạn.