- Giải pháp về đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ
2.2. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất
phối chất lượng công tác kế toán trong toàn doanh nghiệp.
2.2. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanhnghiệp sản xuất nghiệp sản xuất
2.2.1. Kế toán chi phí sản xuất
Thông tin đầu vào của kế toán được cung cấp chủ yếu từ các chứng từ kế toán. Theo quy định của Bộ tài chính, bên cạnh việc sử dụng các chứng từ bắt buộc, doanh nghiệp có thể lựa chọn các chứng từ hướng dẫn, chi tiết khác phù hợp với đặc thù hoạt động của doanh nghiệp mình sao cho các chứng từ sử dụng thích hợp với từng loại nghiệp vụ kinh tế phát sinh để có thể ghi nhận đầy đủ, kịp thời thông tin về các nghiệp vụ kinh tế đó. Trong phần hành kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp sản xuất thì hệ thống chứng từ kế toán gồm các loại gắn với các yếu tố chi phí sản xuất như sau:
+ Đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Doanh nghiệp tiến hành lập và sử dụng chứng từ theo từng yếu tố chi phí, ngoài ra còn tổ chức tập hợp theo địa điểm phát sinh chi phí, theo các đối tượng liên quan.
Các chứng từ ban đầu:
Phiếu nhập kho (Mẫu số 01- VT Ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ- BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng BTC);
Phiếu xuất kho (Mẫu số 02-VT Ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ- BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng BTC);
Hóa đơn giá trị gia tăng, hóa đơn bán hàng thông thường (Mẫu biểu theo Quy định trong nghị định 51/2010/NĐ-CP);
Bảng tổng hợp xuất nguyên vật liệu dùng cho các bộ phận, Bảng kê xuất vật liệu, Bảng phân bổ vật liệu và công cụ dụng cụ…
+ Đối với chi phí nhân công trực tiếp: Doanh nghiệp lập và sử dụng chứng từ theo đối tượng chịu chi phí có liên quan như sản phẩm, đơn đặt hàng,... Có những trường hợp chi phí nhân công trực tiếp có liên quan đến nhiều đối tượng mà không hạch toán trực tiếp được thì có thể tập hợp chung, sau đó lựa chọn các tiêu chuẩn thích hợp để phân bổ cho các đối tượng chịu chi phí có liên quan. Các chứng từ ban đầu là Bảng chấm công, bảng kê khối lượng công việc hoàn thành, bảng thanh toán lương, bảng phân bổ tiền lương và các khoản trích theo lương,...
+ Đối với chi phí sản xuất chung: Doanh nghiệp lập và sử dụng chứng từ theo địa điểm phát sinh chi phí. Chi phí sản xuất chung được tập hợp chung sau đó
mới tiến hành phân bổ cho từng đối tượng, sản phẩm, lao vụ nhất định theo những tiêu thức phân bổ thích hợp, như : Bảng phân bổ tiền lương và các khoản trích theo lương, bảng tính và trích khấu hao TSCĐ, hóa đơn giá trị gia tăng,hóa đơn bán hàng, phiếu chi, giấy báo nợ,...
2.2.1.2. Tài khoản sử dụng kế toán chi phí sản xuất
Việc vận dung hệ thống tài khoản kế toán trong các doanh nghiệp luôn được thực hiện vừa theo quy định của chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành vừa phải phù hợp với điều kiện thực tế của doanh nghiệp. Tùy thuộc vào yêu cầu và trình độ quản lý, yêu cầu thông tin chi tiết đến mức độ nào mà doanh nghiệp mở những tài khoản kế toán chi tiết cần thiết. Trong phần hành kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm, kế toán sử dụng một số tài khoản chính như sau: TK 621 “Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp”, TK 622 “Chi phí nhân công trực tiếp”, TK 627 “Chi phí sản xuất chung. Trong đó các TK 621, TK 622, TK 627 được mở chi tiết theo từng sản phẩm, từng đơn đặt hàng hoặc từng bộ phận sản xuất.
Các tài khoản được sử dung tuỳ thuộc từng phương pháp kế toán cụ thể. Phương pháp kế toán chi phí sản xuất có mối quan hệ chặt chẽ với phương pháp kế toán hàng tồn kho mà doanh nghiệp đang áp dụng. Tại các doanh nghiệp sản xuất có chi phí về nguyên vật liệu chiếm tỷ trọng lớn, mặt khác còn liên quan đến thành phẩm, bán thành phẩm, chi phí dở dang,... đều là những khoản mục của hàng tồn kho. Do vậy, chi phí sản xuất có thể được hạch toán theo một trong hai phương pháp sau: Phương pháp kê khai thường xuyên và phương pháp kiểm kê định kỳ để phù hợp với phương pháp kế toán hàng tồn kho được doanh nghiệp áp dụng.
- Đối với phương pháp kê khai thường xuyên: Sau khi đã hạch toán và phân bổ các loại chi phí sản xuất (TK 621 – Chi phí NVLTT, TK 622- Chi phí NCTT, TK 627- Chi phí SXC). Cuối kỳ, các chi phí đó phải được tổng hợp lại để tính giá thành sản phẩm. Tài khoản sử dụng để tập hợp chi phí sản xuất là tài khoản 154 - Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Tài khoản 154 được mở chi tiết theo từng nơi phát sinh chi phí hay từng loại sản phẩm của các bộ phận sản xuất. (Phụ lục 2.1, 2.2, 2.3, 2.4).
- Đối với phương pháp kiểm kê định kỳ: Việc tập hợp các chi phí sản xuất, kế toán cũng sử dụng các TK 621, 622, 627. Cuối kỳ, để tổng hợp chi phí sản xuất kế toán sử dụng tài khoản 631 - Giá thành sản xuất. Tài khoản 631 cuối kỳ không có số dư và được mở chi tiết theo từng nơi phát sinh chi phí, theo từng loại sản phẩm và bộ phận sản xuất (Phụ lục 2.5).
2.2.2. Kế toán tính giá trị sản phẩm dở dang và giá thành sản phẩm
Sản phẩm dở dang là những sản phẩm chưa kết thúc giai đoạn chế biến, còn đang nằm trong quá trình sản xuất. Để tính được giá thành sản phẩm, doanh nghiệp cần thiết phải tiến hành kiểm kê và đánh giá sản phẩm dở dang. Tuỳ theo đặc điểm tổ chức sản xuất, quy trình công nghệ và tính chất của sản phẩm mà doanh nghiệp có thể áp dụng một trong các phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang sau:
* Đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ theo chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (hoặc nguyên vật liệu chính)
Theo phương pháp này, chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ chỉ bao bồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp hoặc nguyên vật liệu chính còn lại các chi phí khác được tính hết cho thành phẩm sản xuất trong kỳ. Phương pháp này chỉ thích hợp cho các doanh nghiệp có chi phí nguyên vật liệu trực tiếp lớn trong tổng chi phí sản xuất, khối lượng sản phẩm dở dang cuối kỳ ít biến động. Vì vậy nó có ưu điểm là tính toán đơn giản, khối lượng công việc ít nhưng nhược điểm là độ chính xác không cao vì chỉ tính một khoản chi phí sản xuất.
Công thức tính: CPSXDD
cuối kỳ
= CPSXDD (VL) đầu kỳ + CPSXPS (VL) trong kỳ x SLSPDDcuối kỳ SLSPHT trong kỳ + SLSPDD cuối kỳ
(Công thức 2.9)
Trong đó:
CPSXDD: Chi phí sản xuất dở dang CPSXPS: Chi phí sản xuất phát sinh SLSPHT: Số lượng sản phẩm hoàn thành
SLSPDD: Số lượng sản phẩm dở dang
* Đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ theo khối lượng sản phẩm hoàn thành tương đương
Theo phương pháp này cần căn cứ vào khối lượng sản phẩm dở dang và mức độ chế biến của chúng để tính khối lượng sản phẩm dở dang ra khối lượng sản phẩm hoàn thành tương đương. Như vậy, sản phẩm dở dang cuối kỳ phải chịu toàn bộ chi phí sản xuất trong kỳ theo mức độ hoàn thành.
Công thức tính:
+ Đối với những chi phí bỏ vào một lần ngay từ đầu quá trình sản xuất:
CPSXDD đầu kỳ + CPSXPS trong kỳ
CPSXDD cuối kỳ = --- x SLSPDD cuối kỳ SLSPHT trong kỳ + SLSPDD cuối kỳ
(Công thức 2.10)
+ Đối với những chi phí bỏ dần trong quá trình sản xuất thì tính cho sản phẩm dở dang cuối kỳ theo mức độ hoàn thành:
CPSXDD cuối kỳ ( NVLTT, NCTT, SXC) = CPSXDD đầu kỳ+ CPSXPS trong kỳ ( NVLTT, NCTT, SXC) x SLSPDD cuối kỳ quy đổi SLSPHT trong kỳ+SLSPDD cuối kỳ quy đổi (Công thức 2.11) Trong đó: SLSPDD cuối kỳ đã quy đổi ra SPHT tương đương = SLSPDD cuối kỳ x Tỷ lệ chế biến hoàn thành (Công thức 2.12)
Phương pháp này có ưu điểm là cho kết quả chính xác nhưng nhược điểm là khối lượng tính toán nhiều. Phương pháp này thích hợp với những doanh nghiệp có chi phí NVL trực tiếp không lớn lắm trong toàn bộ chi phí sản xuất.
* Đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ theo chi phí sản xuất định mức
được định mức sản xuất hợp lý hoặc đã thực hiện được phương pháp tính giá thành theo định mức.
Kế toán căn cứ vào khối lượng sản phẩm dở dang và chi phí sản xuất định mức cho một đơn vị sản phẩm để tính ra chi phí sản xuất sản phẩm dở dang.
2.3. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong chuẩn mực kế toán Việt Nam
Chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm có mối liên hệ mật thiết với nhau. Muốn tính giá thành một các chính xác đỏi hỏi việc phân loại chi phí hợp lý, quy trình tập hợp chi phí chính xác đầy đủ và ngược lại dựa trên phương pháp tính giá thành cụ thể mà mỗi doanh nghiệp có cách phân loại, tập hợp chi phí hợp lý.
Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm còn được thể hiện thông qua một số chuẩn mực kế toán liên quan. Có thể nêu một số chuẩn mực cụ thể như sau:
2.3.1. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong chuẩn mực số 02 “ Hàng tồn kho”
Chuẩn mực số 02 “Hàng tồn kho” được ban hành theo Quyết định 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 và được áp dụng từ ngày 01/01/2002. Mục đích ban hành chuẩn mực này là đưa ra quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán hàng tồn kho. Xác định giá trị và kế toán hàng tồn kho vào chi phí; ghi giảm giá trị hàng tồn kho cho phù hợp với giá trị thuần có thể thực hiện được và phương pháp tính giá trị hàng tồn kho làm cơ sở ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính.
Đối tượng điều chỉnh của chuẩn mực này là những tài sản được giữ để bán trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường (thành phẩm), hay đang trong quá trình sản xuất, kinh doanh dở dang (bán thành phẩm hay các sản phẩm dở dang) và các nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ sản xuất. Đây cũng chính là đối tượng kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp. Các chi phí được tính vào giá gốc của hàng tồn kho bao gồm:
phí mua hàng (bốc xếp, vận chuyển, bảo quản trong quá trình mua NVL,…). Các khoản chiết khấu thương mại và giảm giá hàng mua do hàng mua không đúng quy cách, phẩm chất được trừ khỏi chi phí mua.
- Chi phí nhân công trực tiếp: Bao gồm các chi phí về lương, các khoản phụ cấp có tính chất lương và các khoản trích theo lương theo quy định của pháp luật.
- Chi phí sản xuất chung: Là những chi phí cần thiết còn lại để sản xuất sản phẩm sau chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp.
Như vậy có thể thấy quá trình kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm về thực chất đó cũng là quá trình xác định giá trị của “hàng tồn kho” theo nguyên tắc giá gốc. Vì vậy mà giá thành sản phẩm sản xuất hoàn thành trong kỳ bao gồm ba yếu tố chi phí sản xuất kể trên có liên quan trực tiếp đến quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm của doanh nghiệp. Bên cạnh đó chuẩn mực cũng đưa ra hướng dẫn giúp loại bỏ các chi phí không tính vào giá gốc của hàng tồn kho hay là các chi phí cần loại trừ khi tính giá thành sản phẩm đó là: Chi phí nguyên liệu, vật liệu, chi phí nhân công và các chi phí sản xuất kinh doanh khác phát sinh trên mức bình thường; chi phí bảo quản hàng tồn kho (trừ các khoản chi phí bảo quản hàng tồn kho cần thiết cho quá trình sản xuất tiếp theo) và chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp. Trường hợp một quy trình sản xuất ra nhiều loại sản phẩm trong cùng một khoảng thời gian mà chi phí chế biến của mỗi loại sản phẩm không được phản ánh một cách tách biệt, thì chi phí chế biến được phân bổ cho các loại sản phẩm theo tiêu thức phù hợp và nhất quán giữa các kỳ kế toán. Trường hợp có sản phẩm phụ, thì giá trị sản phẩm phụ được tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được và giá trị này được trừ khỏi chi phí chế biến đã tập hợp chung cho sản phẩm chính.
2.3.2. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong chuẩn mực số 03 “Tài sản cố định hữu hình” và chuẩn mực số 04 “Tài sản cố định vô hình”
Trong bất cứ một nền sản xuất nào khi tiến hành hoạt động sản xuất người ta luôn cần tới các bộ phận tư liệu sản xuất đó là nhà xưởng, máy móc thiết bị và các
tài sản cố định (TSCĐ) khác, tuy nhiên khi các yếu tố này tham gia vào quá trình sản xuất sản phẩm thì giá trị nó được chuyển dịch vào trong giá trị sản phẩm để lại. Đây được hiểu là sự giảm dần giá trị sử dụng và giá trị của TSCĐ do tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh, do bào mòn của tự nhiên, do tiến bộ kỹ thuật… trong quá trình hoạt động của TSCĐ. Mọi TSCĐ của doanh nghiệp có liên quan đến hoạt động kinh doanh đều phải trích khấu hao. Mức trích khấu hao TSCĐ được hạch toán vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Chính vì vậy các doanh nghiệp phải tiến hành tính toán và phân bổ giá trị khấu hao TSCĐ vào chi phí kinh doanh trong kỳ tuân thủ theo các quy định của chuẩn mực kế toán số 03 “Tài sản cố định hữu hình” và chuẩn mực kế toán số 04 “ Tài sản cố định vô hình”. Cách tính khấu hao TSCĐ các máy móc, thiết bị phục vụ sản xuất được tính vào chi phí sản xuất chung và tính vào giá thành sản phẩm sản xuất ra. TSCĐ thường là bộ phận chủ yếu trong tổng số tài sản và đóng vai trò quan trọng trong việc thể hiện tình hình tài chính của doanh nghiệp, vì vậy việc tính toán xác định chi phí khấu hao TSCĐ luôn là công tác trọng tâm trong kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm bởi đây là chi phí chiếm tỷ trọng lớn trong tổng chi phí sản xuất đối với các doanh nghiệp sản xuất.
2.3.3. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong chuẩn mực số 16 “Chi phí đi vay”
Vốn kinh doanh luôn đóng vai trò quan trọng trong bất kỳ hoạt động sản xuất kinh doanh nào. Các doanh nghiệp có thể huy động vốn vay từ nhiều nguồn khác nhau như thông qua ngân hàng, các tổ chức tài chính, phát hành trái phiếu,…Việc sử dụng vốn vay phải hết sức chú ý đến cơ cấu vốn của doanh nghiệp, tình hình và kế hoạch sử dụng vốn vay và kế hoạch trả nợ. Chính vì vai trò quan trọng của nó đối với hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp nên cần phải có quy định để quản lý và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với hoạt động này. Vì vậy, Bộ tài chính đã ban hành Quyết định 165/2006/QĐ-BTC ngày 31/12/2006 ban hành chuẩn mực kế toán số 16 “Chi phí lãi vay”.
Nội dung của chuẩn mực quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán đối với chi phí đi vay, gồm: ghi nhận chi phí đi vay vào chi phí sản
xuất kinh doanh trong kỳ, vốn hóa chi phí đi vay khi các chi phí này liên quan trực