Chương 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VÀ THỰC TIỄN VỀ KIỂM TRA THUẾ
1.4. Kinh nghiệm kiểm tra thuế của một số nước trên thế giới và Việt Nam
1.4.1. Kinh nghiệm quản lý thuế các nước trên thế giới
a. Kinh nghiệm quản lý của Malaysia
Malaysia là một nước có nền kinh tế phát triển của Đông Nam Á. Hệ thống thuế của Malaysia đã có những bước thay đổi để phù hợp với thông lệ quốc tế. Quá trình kiểm tra thuế của các cơ quan thuế Malaysia nhắm tới hai vấn đề quan trọng đó là kiểm tra việc xác định giá tính thuế và cơ chế thỏa thuận trước về tính thuế.
Cũng như nhiều quốc gia khác, thu nhập từ thuế là nguồn thu nhập chính của Malaysia. Theo thống kê của Chính phủ Malaysia, tính đến năm
2003, nguồn thuế trực tiếp đóng góp 52,2% vào tổng thu nhập quốc gia trong khi nguồn thuế gián tiếp là 25,4%. Nếu phân chia theo đối tượng chịu thuế thì khối DN chiếm phần lớn thu nhập của cả nước với tỉ lệ 56,2%. Sự gia tăng đầu tư của các Tập đoàn đa quốc gia vào Malaysia phát sinh các vấn đề liên quan đến chuyển giá làm cho công tác quản lý thuế trở nên phức tạp.
Trong bối cảnh đó, tháng 6 năm 2003, Hội đồng doanh thu nội địa Malaysia (Malaysian Inland Revenues Board viết tắt là IRB) đã ban hành Hướng dẫn chuyển giá (Tranfer Pricing Guidelines), có hiệu lực theo điều 140 Luật thuế thu nhập 1967. Ngoài ra, IRB đã bổ sung điều 140A Luật thuế thu nhập 1967 điều chỉnh vấn đề chuyển giá, một mặt mở rộng mô hình hướng dẫn của Tổ chức hợp tác và phát triển kinh tế (OEDC), mặt khác tạo tiền đề cho việc áp dụng cơ chế Thỏa thuận giá trước APA. Thực chất, Malaysia chưa có qui định cụ thể về Cơ chế thỏa thuận giá trước APA, nhưng qua việc bổ sung điều luật 138C Luật thuế thu nhập 1967, một cơ chế mới đã được đưa vào hệ thống pháp luật về quản lý thuế ở Malaysia.
Qui định mới không chỉ đề cao tính nghiêm túc của các cơ quan quản lý thuế mà còn tăng trách nhiệm của người chịu thuế nhằm đảm bảo rằng giá thỏa thuận được tính theo giá thị trường, từ đó hạn chế được tình trạng trốn thuế của các Tập đoàn đa quốc gia. Kể từ khi áp dụng, mô hình Thỏa thuận giá trước APA của Malaysia được đa phần các Tập đoàn đa quốc gia hưởng ứng . Từ thời điểm áp dụng, người chịu thuế tham gia vào các giao dịch với bên liên quan có thể sử dụng APA như là công cụ hữu hiệu để quản lý các rủi ro về chuyển giá của họ. Đồng thời, APA cũng sẽ cho phép người chịu thuế nhận được giá chuyển giao chắc chắn và giảm thiểu các hình phạt phải chịu.
Là quốc gia ở Đông Nam Á có định hướng phát triển APA khá sớm, mặc dù những qui định về APA chưa được cụ thể và rõ ràng như các quốc gia phát triển khác nhưng có thể thấy Malaysia đã nỗ lực không ngừng cho việc
đề cao tầm quan trọng và khuyến khích sử dụng APA trong giới DN ở quốc gia này. Trong tương lai, Malaysia sẽ là một trong những quốc gia có thành tựu phát triển APA vượt bậc so với các nước khác trong khu vực. Đây cũng là quốc gia có tình hình phát triển kinh tế khá gần gũi với Việt Nam. Do vậy, việc học hỏi kinh nghiệm của nước bạn là điều cần thiết cho chúng ta vào thời điểm này.
b. Kinh nghiệm quản lý thuế của Trung Quốc
APA đơn phương đầu tiên đạt được giữa cơ quan thuế Trung Quốc với một DN vào năm 1998. Đến năm 2005, lần đầu tiên trong lịch sử Trung Quốc, APA song phương (BAPA) giữa nước này với Nhật Bản được kí kết, mở màn cho chuỗi các BAPA với Hoa Kỳ, Hàn Quốc và các quốc gia khác. Với thành tựu như vậy, quá trình thử nghiệm và phát triển APA ở Trung Quốc tưởng chừng không gặp phải bất kỳ khó khăn nào. Tuy nhiên, trên thực tế, việc đưa vào áp dụng APA ở Trung Quốc thời gian đầu vẫn bộc lộ nhiều hạn chế đòi hỏi nỗ lực không ngừng của cơ quan có thẩm quyền của quốc gia này trong việc đầu tư, xây dựng các qui định APA ngày một chi tiết và rõ ràng hơn. Bắt đầu thử nghiệm APA rất sớm từ những năm 1990, với việc ghi nhận tại điều 28 của Qui Định Đánh Thuế Đối Với Giao Dịch Giữa Các Bên Có Liên Quan (Guo Shui Fa [1998] số 59) “APA là một trong những biện pháp hợp lý khác điều chỉnh việc chuyển giá”. Nhưng phải đến năm 2002, chương trình APA mới được chính thức đưa vào điều 53 “Các Qui Tắc Thực Thi Việc Thu Thuế và Luật Quản Lý của Cộng hòa Nhân dân Trung Hoa” (Guo Wu Yuan Ling, số 362) với tư cách là một chương trình thay vì một phương pháp điều chỉnh như trước đây. Năm 2004, Cơ quan quản lý thuế quốc gia (SAT) ban hành
“Qui định thực thi thỏa thuận trước giá tính thuế cho các giao dịch giữa các bên liên quan” (bản thảo) (Guo Shui Fa [2004] số 118), cung cấp chi tiết chương trình APA và các thủ tục đặc biệt như là thương lượng và qui trình kết luận, các đòi hỏi, các bước thực hiện tiếp theo và giám sát, cũng như hướng
dẫn quản lý thuế ở Trung Quốc. Măc dù quá trình thử nghiệm APA từ năm 1990 đến 2004 được trang bị các cơ sở pháp lý gồm cả những qui tắc, qui định và luật nhưng trên thực tế, việc ký kết APA bộc lộ nhiều hạn chế, các điều khoản qui định còn sơ sài, chưa đầy đủ do thiếu vắng các hướng dẫn cụ thể. Đứng trước tình trạng này, song song với việc ban hành các qui định thi hành nhất quán trên phạm vi quốc gia, cơ quan thuế quốc gia (SAT) đã đặt ra hai nhiệm vụ trọng tâm đối với các cơ quan thuế ở địa phương: một mặt các cơ quan này tiếp tục khuyến khích APA và tuân thủ chặt chẽ các qui định về thi hành, mặt khác họ có nghĩa vụ nộp bản thảo APA cho SAT để phê duyệt trước khi kí kết. Nỗ lực này của SAT nhằm cải thiện công tác quản lý và thực hiện APA trên phạm vi đất nước. Do vậy, từ 2005 đến 2008, cơ quan thuế Trung Quốc đã ký kết APAs, trong đó có 36 APAs đơn phương và 5 APAs song phương. Số lượng APAs, đăc biệt là BAPA tăng lên nhanh chóng từ năm 2009, sau khi qui định về “Thực hiện các biện pháp điều chỉnh thuế đặc biệt” (bản thảo) được công bố góp phần đơn giản hóa việc thực hiện Luật Thuế thu nhập DN của Cộng hòa Nhân dân Trung Hoa và các qui định thực hiện nó. Đặc biệt, chương 6 nói về các biện pháp cung cấp các qui tắc chi tiết hơn và các hướng dẫn thực hiện chương trình APA của Trung Quốc. Theo thống kê của Cơ quan thuế quốc gia thì trong vòng 5 năm từ 2004 đến 2009, Trung Quốc đã đạt được tổng cộng 53 APA trong đó có 41 APA đơn phương và 12 APA song phương.
Có thể thấy, quá trình phát triển APA ở Trung Quốc là quá trình hoàn thiện dần các qui định về APA trên phạm vi đất nước này. Cơ sở pháp lý càng đầy đủ và hướng dẫn thực hiện càng chi tiết thì số lượng APA càng tăng cao.
Là quốc gia láng giềng với Việt Nam, Trung Quốc không chỉ gần gũi về địa lý mà còn có nhiều điểm chung về chính trị, kinh tế, do vậy, kinh nghiệm phát triển APA của quốc gia này thực sự là bài học quí báu cho Việt Nam trong giai đoạn bước đầu xây dựng và phát triển APA như hiện nay.
c. Kinh nghiệm quản lý thuế của Nhật Bản
Là quốc gia đi đầu trong công tác xây dựng và phát triển APA, cùng với các quốc gia phát triển khác, Nhật Bản đóng vai trò lớn trong việc mở rộng phạm vi sử dụng APA trên toàn thế giới. Nhu cầu hợp tác trong kinh doanh thương mại giữa Nhật Bản và các quốc gia khác trên thế giới tăng mạnh vào cuối những năm 1980 tạo tiền đề cho hoạt động chuyển giá phát triển khá sớm ở quốc gia này. Nhận thức được yêu cầu cần phải đánh thuế đối với hoạt động này, tháng 3 năm 1986, Nhật Bản đã ban hành hệ thống thuế đối với chuyển giá. Gần 1 năm sau, năm 1987, mô hình APA được áp dụng, kéo theo xu hướng phát triển APA ở nhiều quốc gia khác như Hoa Kỳ, Canada, Úc….
Số lượng APA tăng mạnh ở Nhật Bản, đặc biệt là BAPA (APA song phương) từ năm 1999. Đây cũng là hình thức thỏa thuận được Cơ quan thuế quốc gia (National Tax Agency, viết tắt là NTA) khuyến khích với mục tiêu tránh đánh thuế 2 lần. Năm 1999, Chỉ thị Của Hội đồng về Phương pháp thỏa thuận giá theo giá thị trường trong đó khuyến khích BAPA được ban hành.
Trong vòng 10 năm, từ năm 1999 đến 2009, số lượng BAPA tăng từ 27 trường hợp lên đến 105 cho thấy công tác phát triển APA, đặc biệt là BAPA ở Nhật Bản đã đạt được thành công nhất định. BAPA thường gắn liền với qui trình thỏa thuận chung (MAP). Do đó, các hướng dẫn về BAPA và MAP lần lượt được cơ quan chức năng xây dựng. Hướng dẫn về chuyển giá trong đó đề cập tới APA nói chung được ban hành ngày 1 tháng 6 năm 2001 và Hướng dẫn về thỏa thuận chung MAP làm tiền đề cho các hướng dẫn thực hiện BAPA được ban hành vào ngày 25 tháng 6 năm 2001 bởi Cơ quan thuế quốc gia (NTA). Đến tháng 6 năm 2004, Hướng dẫn MAP và BAPA chính thức được đưa lên website của NTA. Hàng năm cơ quan này đều có Báo Cáo Về Hoạt Động APA.
Là một trong những cường quốc kinh tế trên thế giới, rất dễ hiểu vì sao Nhật Bản lại có nhận thức và định hướng phát triển APA sớm như vậy. Với tư cách là quốc gia đi đầu trong lĩnh vực quản lý thuế và phát triển APA không chỉ trong khu vực mà còn trên cả thế giới, những thành tựu và kinh nghiệm của Nhật Bản ở lĩnh vực trên là bài học quí báu cho các quốc gia đang trong quá trình hội nhập kinh tế quốc tế như Việt Nam.
d. Kinh nghiệm quản lý thuế của Hoa Kỳ
Chương trình APA được xây dựng lần đầu tiên ở Hoa Kỳ năm 1991 trong ấn phẩm Thủ tục đối với thu nhập (Revenue Procedure, viết tắt là Rev.Proc.) số 91-22 của Cơ quan doanh thu nội địa Hoa Kỳ (Internal Revenue Service, viết tắt là IRS) hướng dẫn NNT áp dụng phương pháp xác định trước giá tính thuế áp dụng cho các giao dịch giữa các bên có quan hệ liên kết. Năm 1996, IRS qui định qui trình nội bộ cho việc nộp đơn xin APAs trong Chỉ thị hướng dẫn của Hội đồng luật sư (CCDM) 42.10.10- 42.10.16 (ngày 15 tháng 11, 1996). Cũng trong năm 1996, IRS đã cập nhật Thủ tục đối với thu nhập số 91-22 cùng với việc ban hành của Rev.Proc. 96-53, 1996-2 C.B. 375. Năm 1998, IRS ban hành thông báo 98-65, 1998-2 C.B.803, thiết lập qui trình APA cho DN nhỏ. Sau đó, mùng 1 tháng 6, năm 2004, IRS cập nhật và thay thế cả Rev.Proc.96-53 và Thông báo 98-65 bằng việc ban hành Rev.Proc.2004-40, 2004-2 I.R.B.50, có hiệu lực cho các yêu cầu APA nộp vào hoặc sau ngày 19 tháng 8 năm 2004.
Ngày 19 tháng 12 năm 2005, IRS tiếp tục cập nhật các qui định về thủ tục cho qui trình và quản lý APAs cùng với việc ban hành Rev.Proc.2006-09, 2006-1 C.B.278, Rev.Proc.2006-09 thay thế Rev. Proc.2004-40 và có hiệu lực cho tất cả các yêu cầu APA nộp vào hoặc sau ngày 1 tháng 2 năm 2006. Ngày 21 tháng 5 năm 2008, IRS ban hành Rev.Proc. 2008-31, 2008-23 Ỉ.B 1133, bổ sung Rev.Proc.2006-9 mô tả các loại vấn đề có thể được giải quyết theo thủ
tục APA. Đặc biệt, Rev.Proc.2008-31 thêm điều khoản mới vào mục 2.01 của Rev.Proc. 2006-09, để khẳng định rằng qui trình APA có thể được sử dụng để giải quyết bất kể vấn đề nào liên quan đến chuyển giá, như là phân bổ lợi nhuận cho một cơ sở tạm thời theo một vài hiệp ước về thuế thu nhập của Hoa Kỳ, số thu nhập được liên kết hiệu quả với việc điều hành hoạt động thương mại và kinh doanh Hoa Kỳ và số thu nhập này chuyển đến một phần từ nguồn thu nhập ở Hoa Kỳ, một phần không ở Hoa Kỳ. Theo thống kê, kể từ ngày 31 tháng 12 năm 2009, chương trình APA của IRS đã hoàn thành tổng cộng 904 APA kể từ khi thành lập và có khoảng 352 APA đang chờ. IRS đã hoàn thành 63 APAs trong năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2009, trong đó có 21 thỏa thuận đơn phương (chỉ với IRS) và 42 APA song phương/ đa phương (với cả IRS và cơ quan thuế là đối tác của Hiệp ước với Hoa Kỳ)16. Đây là các con số không nhỏ, khẳng định rằng các qui định thủ tục về doanh thu trong đó qui định hướng dẫn thực hiện APA của Hoa Kỳ ngày một được hoàn thiện kể từ khi ra đời lần đầu vào 1991 là cơ sở cho sự gia tăng và thành công của các thỏa thuận đạt được giữa NNT và cơ quan có thẩm quyền. Với các nội dung chính như nguyên tắc, cuộc họp trước khi nộp hồ sơ, nội dung đơn xin APAs, các nghĩa vụ của NNT, qui trình xin APA v…v, Rev.proc được coi là hướng dẫn chi tiết việc áp dụng APA của IRS dành cho NNT.
Bên cạnh đó, hàng năm cơ quan này cũng ban hành Báo cáo liên quan đến việc thực hiện thỏa thuận trước phương pháp xác định giá tính thuế, đề cập đến thời gian tiến hành APA, phân loại và phương pháp cũng như những lợi ích đạt được khi tham gia APA. Đi đôi với việc ban hành các văn bản hướng dẫn chi tiết thì nước Hoa Kỳ được biết đến là một trong những quốc gia có hình phạt nặng nhất đối với các hành vi chuyển giá nhằm trốn thuế. Đây được coi là hình mẫu cho việc áp dụng phương pháp vừa tuyên truyền, khuyến khích biện pháp giải quyết, vừa xử phạt nghiêm đối với các hành vi vi phạm.