CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY
2.3. Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do Công ty TNHH Mazars Việt Nam thực hiện tại Công ty TNHH T
2.3.2. Thực hiện kiểm toán
2.3.2.1. Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Công ty T Hà Nội là khách hàng mới của Mazars nên KTV thực hiện quan sát, tham quan thực tế tình hình sản xuất, các bộ phận công ty, phỏng vấn các cán bộ quản lý về quy trình kiểm soát, kiểm tra các chứng từ, sổ sách và thu thập các tài liệu đó làm bằng chứng kiểm toán, cùng với việc sử dụng bảng tường thuật để đánh giá chung KSNB của công ty. KTV đưa ra kết quả sau.
Bảng 2.6: Thử nghiệm kiểm soát tại Công ty TNHH T Hà Nội
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
Qua đó, KTV đánh giá hệ thống KSNB đối với chu trình tiền lương và các khoản trích theo lương cho phép phát hiện, ngăn ngừa sai sót ở mức trung bình nên KTV không tiến hành mở rộng thử nghiệm kiểm soát kiểm tra chi tiết.
2.3.2.2. Thực hiện thủ tục chung
Sau khi thực hiện các thủ tục thử nghiệm kiểm soát, KTV tiến hành thực hiện thủ tục so sánh số liệu giữa số dư đầu năm với số dư cuối năm trên BCKT, BCTC năm trước, đối chiếu số liệu giữa sổ chi tiết và sổ NKC khi nhận được số liệu từ phía khách hàng. Kết hợp so sánh, phân tích chênh lệch giá trị của số dư tài khoản phải trả NLĐ, các tài khoản trích theo lương đầu kỳ so với cuối kỳ. Công ty T là khách hàng năm đầu tiên của Mazars, nên KTV có thể sử dụng số dư đầu năm trên BCTC đã kiểm toán của Công ty T trong năm tài chính trước được thực hiện bởi công ty kiểm toán trước đó và số dư trên bảng cân đối phát sinh của khách hàng để đối chiếu, nhằm đảm bảo số dư đầu năm của khoản mục chính xác và hiệu lực.
Nếu số dư đầu kỳ là khớp đúng giữa các nguồn tài liệu, KTV tiến hành dựa vào sổ NKC để trình bày sự biến động tăng, giảm trong năm của các tài khoản nhằm tính ra số dư cuối kỳ. Từ đó, đảm bảo nguồn số liệu trên sổ NKC do khách hàng cung cấp là đáng tin cậy.
Bảng 2.7: Tổng hợp và biến động tài khoản phải trả NLĐ và các khoản trích theo lương tại Công ty TNHH T Hà Nội
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
KTV tiếp tục thực hiện các thủ tục phỏng vấn kế toán và ghi lại cơ sở phân bổ chi phí nhân viên, phân loại chi phí nhân viên theo sổ NKC và tham chiếu đến các WPs có liên quan, thực hiện đối chiếu giữa Bảng tính lương và sổ NKC, kiểm tra và đánh giá việc phân bổ phù hợp TK chi phí nhân viên. Qua đó, KTV đánh giá được mức độ đáng tin cậy của Bảng tính lương và sự phân bổ hợp lý chi phí tại DN.
Bảng 2.8: Đối chiếu TK chi phí nhân viên giữa Bảng tính lương và sổ NKC
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
2.3.2.3. Thực hiện thủ tục phân tích
Trong quá trình thực hiện kiểm toán đối với chu trình tiền lương và nhân viên tại Công ty T Hà Nội, kiểm toán viên thực hiện thủ tục phân tích đối với quỹ lương thực hiện và các khoản trích theo lương qua việc tiến hành phân tích biến động của chi phí tiền lương và khoản trích theo lương phát sinh trong từng tháng để đảm bảo chi phí được ghi nhận đúng với thực tế phát sinh rồi đưa ra nhận xét. Từ đó kiểm toán viên tìm hiểu những biến động bất thường nếu có.
Bảng 2.9: Phân tích chi phí lương theo tháng
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện) Chi phí lương bao gồm thưởng, lương cơ bản và SHUI đóng góp bởi NLĐ. Sự thay đổi về số lượng nhân viên và chi phí thưởng được tính toán dựa trên kết quả làm việc của từng nhân viên có biến động nhẹ trong năm. Trong tháng 2 và tháng 12, chi phí tiền lương tăng nhẹ do có quyết định tăng lương. Trong tháng 4, chi phí tiền lương giảm mạnh do có sự ảnh hưởng của đại dịch Covid-19. Trong tháng 7, chi phí tiền lương tăng hơn một chút do sự thay đổi trong mức lương cơ bản khi tính SHUI.
Ngoài ra, kiểm toán viên nhận thấy hàng tháng đơn vị khách hàng đều hạch toán một khoản tiền thưởng vào chi phí. Khoản tiền thưởng này được tính dựa trên:
- Hiệu suất làm việc của từng nhân viên so với mục tiêu bán hàng cá nhân hàng tháng.
- Hiệu quả hoạt động của đội trong từng cửa hàng so với mục tiêu bán hàng tháng của cửa hàng.
- Tiền thưởng khác dựa trên đánh giá hiệu suất và chính sách của công ty.
Tính đúng kỳ của chi phí tiền lương:
- Lương tháng thứ 14 được tính toán và phê duyệt hàng năm dựa trên đánh giá kết quả làm việc của nhân viên năm trước.
- Thưởng theo kết quả làm việc tháng được tính vào lương nhân viên và hạch toán vào chi phí lương của tháng tiếp theo.
Thông qua sổ NKC của năm tài chính 2020 cho đến ngày kiểm toán: Chi phí lương tháng thứ 14 dựa trên kết quả hoạt động năm 2019 và các khoản thưởng dựa trên kết quả đó được ghi nhận trong năm tài chính 2020. Chi phí lương tháng thứ 14 dựa trên kết quả hoạt động của năm tài chính 2020 và các khoản thưởng dựa trên kết quả đó được ghi nhận vào năm tài chính 2021.
Nhận xét của KTV: Tháng lương thứ 14 phải được hạch toán vào chi phí và phải trả cho nhân viên trong năm đánh giá kết quả hoạt động vì Công ty có nghĩa vụ trả lương cho nhân viên trong năm đó. Thời điểm thanh toán không có tác dụng ghi nhận chi phí và khoản phải trả cho nhân viên. Các khoản thưởng dựa trên kết quả làm việc của nhân viên trong tháng 12 của năm nên được ghi nhận trong năm đó để tránh sai sót khi cắt giảm chi phí và phải trả cho nhân viên.
Tuy nhiên, năm 2020 đã ghi nhận mức lương và thưởng tháng thứ 14 của năm 2019, nhưng chúng tôi không điều chỉnh tăng để tránh vấn đề chi phí tăng gấp đôi.
2.3.2.4. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết
• Kiểm tra độ chính xác của Bảng tính lương
Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một vài Bảng tính lương theo tháng và tiến hành tính toán lại nhằm kiểm tra và so sánh việc tính lương có tuân theo quy chế lương của đơn vị và các tỷ lệ trích theo lương có đúng với luật hiện hành hay không.
Một số lưu ý về cơ sở tính toán SHUI:
- Mức tiền lương tháng đóng BHXH, BHYT tối đa không quá 20 lần mức lương cơ sở. Theo quy định, từ ngày 1/1 – 30/6/2020, mức lương cơ sở là 1,49 triệu đồng/tháng và từ ngày 1/7/2020 trở đi là 1,6 triệu đồng/tháng.
- Mức tiền lương tháng đóng BHTN tối đa bằng 20 tháng lương tối thiểu vùng.
Công ty T Hà Nội thuộc vùng 1 và nhân viên tại đây đều đạt trình độ học vấn tốt
nghiệp nghề hoặc từ trung cấp trở lên nên mức lương tối thiểu vùng là 4.729.400 đồng/tháng.
Theo Nghị quyết 954/2020/UBTVQH14 ban hành ngày 02/6/2020, mức giảm trừ gia cảnh đối với cá nhân người nộp thuế là 11 triệu đồng/tháng và đối với mỗi người phụ thuộc là 4,4 triệu đồng/tháng. Mức giảm trừ gia cảnh mới này có hiệu lực từ ngày 01/7/2020 và áp dụng từ kỳ tính thuế năm 2020; tức là các tháng của năm 2020 mà NLĐ đã đã tạm nộp thuế theo mức giảm trừ gia cảnh 9 triệu đồng/tháng và 3,6 triệu đồng với mỗi người phụ thuộc sẽ được xác định lại khi quyết toán thuế thu nhập cá nhân năm 2020. Do vậy, khi tính toán lại Bảng tính lương, KTV sẽ tiến hành tính lại theo mức giảm trừ gia cảnh cũ từ tháng 01 đến tháng 06 năm 2020 và theo mức giảm trừ gia cảnh mới từ tháng 07 trở đi.
Bảng 2.10: Trích WP tính toán lại Bảng tính lương
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
Sau khi tính toán lại bảng lương tháng 3, tháng 6 và tháng 12 năm 2020, KTV so sánh và nhận thấy giữa bảng tính lương được cung cấp bởi khách hàng và bảng lương tính lại bởi KTV có sự chênh lệch. Kiểm toán viên cho rằng việc tính toán lại chỉ là tương đối trong tính toán, hơn nữa, số chênh lệch nhỏ hơn CTT và không trọng yếu. Do đó kiểm toán viên kết luận đạt mục tiêu kiểm toán.
• Kiểm toán các khoản trích theo lương
Để kiểm tra các khoản trích theo lương, KTV lập bảng tổng hợp đối ứng TK 3382, TK 3383, TK 3384, TK 3386. Sau đó thực hiện kiểm tra các đối ứng bất thường và từ đó có thể phát hiện ra các sai phạm trong hạch toán.
Tại Công ty T Hà Nội, KTV nhận thấy DN đang hạch toán cả ba loại SHUI vào cùng một TK 3383. Tuy nhiên, so số dư cuối kỳ tại ngày 31/12/2020 là số dư bên Nợ và nhỏ hơn CTT nên KTV không đưa ra bút toán điều chỉnh phân loại lại. Sau khi phân tích biến động đối ứng trên TK 3383 trong năm 2020, kiểm toán viên nhận thấy các quan hệ đối ứng tài khoản không có biến động bất thường.
Ngoài ra, với những phân tích ban đầu, kiểm toán viên lưu ý rằng trong năm 2020, Công ty T Hà Nội đã không trích 2% mức lương đóng BHXH cho Kinh phí Công đoàn.
Bảng 2.11: Phân tích biến động đối ứng các tài khoản trích theo lương
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện) Tiếp theo, kiểm toán viên tiến hành thu thập các khoản trích theo lương dựa trên các thông báo bảo hiểm trong kỳ của Công ty T, rồi so sánh với sổ kế toán từ đó phân tích chênh lệch lớn.
Bảng 2.12: Đối chiếu các khoản SHUI trên sổ với thông báo bảo hiểm
Cuối cùng, KTV thực hiện thủ tục ước tính mức KPCĐ cho năm 2020 do đơn vị khách hàng không trích lập. Theo đó, mức KPCĐ bằng 2% mức đóng BHXH, BHYT và được phân bổ vào chi phí tương ứng theo bộ phận sử dụng NLĐ.
Bảng 2.13: Ước tính KPCĐ cho năm 2020
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
• Đối chiếu số liệu trên bảng lương với số thực trả cho CNV
Ở thủ thục kiểm tra chi tiết này, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu (hoặc kiểm tra toàn bộ) một vài giao dịch thanh toán lương của từng tháng trên bảng lương và đối chiếu với số tiền thực trả của những tháng đó thông qua sao kê ngân hàng. Đồng thời, KTV cũng kiểm tra chữ ký xác nhận của NLĐ trên bảng chấm công hàng tháng để xác định rằng NLĐ đã đồng ý với số thời gian lao động làm căn cứ tính bảng lương. Hơn nữa, KTV có thể kết hợp kiểm tra phát hiện việc ghi khống lương tại đơn vị bằng cách so sánh mức độ tương đồng của các chữ ký xác nhận trên bảng chấm công hàng tháng, với hồ sơ lao động hoặc các giấy tờ liên quan khác. KTV cũng có thể chọn ra một số hồ sơ nhân viên đã thôi việc, đã mãn hạn hợp đồng lao động trong
năm hiện hành nhằm xác định các khoản thanh toán mãn hạn hợp đồng cho người đó có phù hợp với chính sách công ty không.
Mục đích của thủ tục này là để kiểm tra tính chính xác và tính có thực của khoản mục phải trả NLĐ tức là số tiền kế toán lương tính toán trên bảng lương là khớp đúng và thực tế đã trả cho nhân viên.
Bảng 2.14: Đối chiếu thực trả giữa bảng lương và sao kê ngân hàng
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện) Kiểm toán viên nhận thấy không có sự chênh lệch giữa bảng lương và sao kê ngân hàng trong các mẫu đã chọn. Vì thế kiểm toán viên đã đưa ra kết luận rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt được.
• Kiểm tra hợp đồng lao động
Với mục tiêu đảm bảo các hợp đồng lao động đã được phê duyệt đầy đủ, mức lương cơ bản trên hợp đồng và bảng lương là khớp nhau, tình hình thay đổi nhân sự (có nhân viên mới, nhân viên nghỉ việc, thay đổi nội dung hợp đồng,…) được cập nhật kịp thời trên bảng tính lương, kiểm toán viên thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết hợp đồng lao động.
Thủ tục này, kiểm toán viên cần chọn mẫu một số hợp đồng lao động để đối chiếu với chính sách tiền lương và bảng lương của DN. Kết quả thu thập được trình bày trong WP sau:
Bảng 2.15: Kiểm tra hợp đồng lao động
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện) Như vậy kiểm toán viên nhận thấy không có dấu hiệu bất thường hay ghi nhận sai lệch giữa hợp đồng lao động và bảng lương. Kiểm toán viên kết luận hoàn thành mục tiêu kiểm toán.
• Kiểm toán khoản trích trợ cấp thôi việc
Trợ cấp thôi việc là một khoản trợ cấp mà người sử dụng lao động phải có trách nhiệm chi trả cho người lao động sau khi chấm dứt hợp đồng lao động theo quy định theo Điều 48 Bộ luật lao động năm 2012.
Theo quy định của Luật lao động, cách tính trợ cấp thôi việc cho NLĐ phải dựa trên công thức:
Tiền trợ cấp thụi việc = Thời gian làm việc để tớnh trợ cấp thụi việc x ẵ Tiền lương để tính trợ cấp thôi việc
Trong đó:
- Thời gian làm việc để tính trợ cấp thôi việc sẽ là tổng thời gian NLĐ đã làm việc thực tế cho người sử dụng lao động và trừ đi thời gian NLĐ đã tham gia BHTN theo đúng quy định của pháp luật và thời gian làm việc đã được người sử dụng lao động chi trả trợ cấp thôi việc.
- Tiền lương để tính trợ cấp thôi việc chính là tiền lương bình quân theo hợp đồng lao động của 06 tháng liền kề trước khi chấm dứt hợp đồng lao động.
Tại Công ty T, những NLĐ ký hợp đồng lao động trước ngày 31/12/2008 sẽ có một khoảng thời gian không tham gia BHTN. Do vậy, khi họ nghỉ việc sẽ được hưởng trợ cấp thôi việc. Tuy nhiên, kế toán đã không trích trợ cấp thôi việc cho họ, cụ thể ở WP dưới đây:
Bảng 2.16: Ước tính trợ cấp thôi việc
(Nguồn: Hồ sơ kiểm toán Công ty TNHH T Hà Nội do Mazars thực hiện)
• Kết luận chung cho giai đoạn thực hiện kiểm toán
Kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại Công ty TNHH T Hà Nội, kiểm toán viên tổng hợp giấy tờ làm việc và đưa ra kết luận về chu trình này cùng với ba bút toán điều chỉnh:
Bút toán số 1: Điều chỉnh phân loại lại lương của Sale Assistant vào Chi phí bán hàng thay vì Chi phí quản lý doanh nghiệp.
Nợ Chi phí bán hàng 641 25 87.118.283
Có Chi phí quản lý doanh nghiệp 642 26 87.118.283 Bút toán số 2: Đề xuất bút toán điều chỉnh ghi dự phòng trợ cấp thôi việc Nợ Chi phí quản lý doanh nghiệp 6421 26 141.115.022
Nợ Chi phí bán hàng 6411 25 59.394.997
Có Dự phòng phải trả 352 321 200.510.020
Bút toán số 3: Do khách hàng không trích kinh phí công đoàn cho năm 2020, chúng tôi đề xuất điều chỉnh như sau:
Nợ Chi phi nhân viên bán hàng 6411 25 197.319.629 Nợ Chi phí nhân viên văn phòng 6421 26 158.970.451
Có Kinh phí công đoàn 3382 319 356.290.080