1.2.2.2.1. Quy định về ghi nhận tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính
Đoạn 14 của IAS 39 quy định rằng tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính được ghi nhận ban đầu khi tổ chức trở thành một bên của những điều khoản mang tính chất hợp đồng của cơng cụ tài chính dẫn đến tất cả các cơng cụ tài chính bao gồm cơng cụ tài
chính phái sinh được ghi nhận là tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính. Điều này khơng phải ln luôn dẫn đến việc ghi nhận một khoản mục trên bảng CĐKT vì tại thời điểm ban đầu giá trị hợp lý của tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính có thể bằng nhau dẫn đến giá trị bù trừ của tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính bằng khơng. Đoạn 42 của IAS 32 quy định tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính sẽ được bù trừ nếu thỏa mãn những điều kiện được quy định.
Theo khuôn mẫu lý thuyết của IASB, một tài sản hoặc nợ phải trả chỉ được ghi nhận khi và chỉ khi:
Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế hoặc làm giảm lợi ích kinh tế trong tương lai; Khoản mục đó có giá trị và giá trị đó phải được xác định được một cách đáng tin cậy.
Đối với cơng cụ tài chính, những tiêu chuẩn này được thỏa mãn khi hợp đồng được ký kết.
Giả định rủi ro và lợi ích trình bày lãi và lỗ tiềm tàng gắn liền với tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính. Cơng cụ tài chính liên quan đến một thỏa thuận mang tính chất hợp đồng sẽ giúp bên nắm vị thế thuận lợi có cơ sở để buộc bên có vị thế bất lợi thực hiện hợp đồng.
1.2.2.2.2. Giá trị ghi nhận ban đầu của cơng cụ tài chính
Đoạn 43 của IAS 39 quy định rằng tất cả tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính phải được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý. Đối với cơng cụ tài chính khơng thuộc loại được ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo KQHĐKD, giá trị hợp lý bao gồm chi phí giao dịch liên quan trực tiếp đến việc mua hay phát hành tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính.
Giá trị hợp lý được định nghĩa ở đoạn số 9 của IAS 39 là giá trị mà một tài sản có thể được trao đổi, hoặc một khoản nợ phải trả có thể được thanh tốn giữa các bên có đầy đủ hiểu biết, mong muốn giao dịch, trong một giao dịch trao đổi ngang giá.
1.2.2.2.3. Giá trị sau ghi nhận ban đầu của tài sản tài chính
IAS 39 yêu cầu hầu hết các tài sản tài chính bao gồm cả cơng cụ tài chính phái sinh sẽ được ghi nhận theo giá trị hợp lý sau khi ghi nhận ban đầu ngoại trừ được liệt kê ở đoạn 46 bao gồm các khoản cho vay, nợ phải thu, các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn, đầu tư vào cơng cụ vốn mà khơng có giá niêm yết trên thị trường hoạt động, tài sản thuộc đối tượng phòng ngừa được đo lường theo quy định của kế tốn phịng ngừa.
Cho mục đích đo lường IAS 39 chia tài sản tài chính thành bốn loại:
a. Tài sản tài chính được ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo KQHĐKD:
Đoạn 9 của IAS 39 quy định tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính thuộc loại này phải thỏa một trong hai điều kiện:
Điều kiện thứ nhất: nó được phân loại là giữ để bán nghĩa là:
Nó được mua chủ yếu để thu lợi nhuận do biến động giá trong ngắn hạn;
Một phần của danh mục cơng cụ tài chính được quản lý chung với nhau và được sử dụng cho mục đích sinh lợi từ sự biến động giá trong ngắn hạn;
Công cụ phái sinh trừ công cụ phái sinh được phân loại và giữ như là cộng cụ phòng ngừa hiệu quả.
Điều kiện thứ hai: cho phép tổ chức phân loại các tài sản tài chính khác được giữ theo giá trị hợp lý và sự thay đổi trong giá trị hợp lý được ghi nhận vào báo cáo KQHĐKD trong kỳ. Tuy nhiên tổ chức chỉ được sử dụng điều kiện này ngay thời điểm ghi nhận ban đầu.
b. Các khoản cho vay và phải thu:
Là các tài sản tài chính phi phái sinh với các khoản thanh tốn cố định hoặc có thể xác định và không được niêm yết trên thị trường, ngoại trừ:
Các khoản mà tổ chức có ý định bán ngay hoặc sẽ bán trong tương lai gần được phân loại là tài sản nắm giữ vì mục đích kinh doanh, và cũng như các loại mà tại
thời điểm ghi nhận ban đầu được đơn vị xếp vào nhóm ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo KQHĐKD;
Các khoản được tổ chức xếp vào nhóm sẵn sàng để bán tại thời điểm ghi nhận ban đầu; hoặc
Các khoản mà tổ chức nắm giữ có thể khơng thu hồi được phần lớn giá trị đầu tư ban đầu, không phải do suy giảm chất lượng tín dụng, và được phân loại vào nhóm sẵn sàng để bán.
Giá trị sau khi ghi nhận lần đầu của các khoản cho vay và phải thu là giá trị phân bổ. Giá trị phân bổ được xác định bằng giá trị ghi nhận ban đầu của tài sản tài chính hoặc nợ phải trả tài chính trừ đi các khoản hồn trả gốc, cộng hoặc trừ các khoản phân bổ lũy kế tính theo phương pháp lãi suất thực tế của phần chênh lệch giữa giá trị ghi nhận ban đầu và giá trị đáo hạn, trừ đi các khoản giảm trừ (trực tiếp hoặc thông qua việc sử dụng một tài khoản dự phịng) do giảm giá trị hoặc do khơng thể thu hồi.
c. Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn:
Là các tài sản tài chính phi phái sinh với các khoản thanh tốn cố định hoặc có thể xác định và có kỳ đáo hạn cố định mà đơn vị có ý định và có khả năng giữ đến ngày đáo hạn và khơng được phân loại thành: tài sản tài chính ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo KQHĐKD, tài sản sẵn sàng để bán, các khoản cho vay và khoản phải thu. Lưu ý rằng một tổ chức sẽ bị phạt nếu bán một phần đáng kể các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn trước thời điểm đáo hạn.
Giá trị sau ghi nhận lần đầu của các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn giống với các khoản cho vay và phải thu. Giá trị các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn trên bảng CĐKT bằng giá phân bổ trừ đi các khoản dự phòng do tổn thất.
d. Tài sản sẵn sàng để bán:
Là các tài sản tài chính phi phái sinh được xác định là sẵn sàng để bán hoặc không được phân loại là:
Các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn;
Các tài sản tài chính ghi nhận theo giá trị hợp lý thơng qua báo cáo KQHĐKD. Tất cả tài sản sẵn sàng để bán đều được ghi nhận theo giá trị hợp lý, trừ khi giá trị hợp lý không thể được đo lường một cách đáng tin cậy. Không giống với tài sản tài chính được ghi nhận theo giá trị hợp lý thơng qua báo cáo KQHĐKD, sự thay đổi trong giá trị hợp lý sau ghi nhận ban đầu là một thành phần của báo cáo tổng hợp thu nhập khác và được trình bày trên nguồn vốn, ngoại trừ lãi lỗ chênh lệch tỷ giá. Tuy nhiên, khi tài sản sẵn sàng để bán được bán, thì giá trị được ghi trên báo cáo tổng hợp thu nhập khác được tách ra khỏi nguồn vốn kết chuyển vào báo cáo KQHĐKD trong năm tài sản sẵn sàng để bán được bán.
1.2.2.2.4. Giá trị sau ghi nhận lần đầu của nợ phải trả tài chính
Sau khi ghi nhận lần đầu, IAS 39 yêu cầu tất cả nợ phải trả tài chính đều được ghi nhận theo giá trị phân bổ bằng cách sử dụng phương pháp lãi suất thực tế ngoại trừ:
Nợ phải trả tài chính được ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo KQHĐKD – nợ này được ghi nhận theo giá trị hợp lý giống như tài sản tài chính;
Nợ phải trả phái sinh liên quan và được thanh tốn bằng cơng cụ vốn chưa được niêm yết mà giá trị của nó khơng thể được xác định một cách đáng tin cậy;
Nợ phải trả tài chính khác.
1.2.2.2.5. Quy định về xem xét đo lường giá trị hợp lý
Giá trị hợp lý của cơng cụ tài chính có thể đo lường theo các cách sau:
Giá niêm yết trên thị trường: đây là ước tính tốt nhất về giá trị hợp lý. Nó là giá niêm yết trên thị trường của cơng cụ tài chính trong điều kiện bình thường.
Kỹ thuật định giá khi khơng có thị trường hoạt động: đây là phương pháp dùng kỹ thuật định giá chẳng hạn tham chiếu vào giá thị trường của một cơng cụ tài chính khác mà nó gần giống với cơng cụ định giá, chiết khấu dịng tiền, mơ hình định giá quyền chọn.
Cơng cụ vốn khơng có thị trường hoạt động: giá trị hợp lý của công cụ vốn không được mua bán trên thị trường hoạt động và công cụ phái sinh liên quan được thanh tốn bằng các cơng cụ vốn được coi là đáng tin cậy khi và chỉ khi sự chênh lệch giữa các giá trị này là không đáng kể. Nếu dãy giá trị hợp lý chênh lệch nhau là đáng kể, thì giá trị hợp lý của cơng cụ tài chính khơng được xem là hợp lý theo IAS 39 và tổ chức không được ghi nhận các công cụ này theo giá trị hợp lý.
1.2.2.2.6. Kế tốn phịng ngừa rủi ro
Mục đích của phịng ngừa rủi ro cho một cơng cụ tài chính là để bù trừ với các thay đổi trong giá trị hợp lý hoặc luồng tiền của đối tượng được phòng ngừa rủi ro. Rủi ro lãi suất và rủi ro ngoại tệ là hai loại rủi ro thông thường mà doanh nghiệp thường muốn phòng ngừa. Tại điểm khởi đầu của phịng ngừa, phải có mối quan hệ phòng ngừa, mục tiêu quản lý rủi ro, mối quan hệ giữa nghiệp vụ cụ thể và cơ sở để đo lường tính hiệu quả của phịng ngừa.
Rủi ro ngoại tệ xuất hiện khi tổ chức có một cam kết thanh tốn (nhận) một số lượng ngoại tệ, vì vậy có thể phát sinh khoản một khoản lỗ (lãi) nếu đồng tiền báo cáo giảm (tăng) so với ngoại tệ. Để phòng ngừa những rủi ro tiền tệ này, tổ chức thường tham gia vào một hợp đồng phòng ngừa. Hợp đồng này liên quan đến một hợp đồng ngoại tệ (hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng phòng ngừa, hợp đồng tương lai, quyền chọn ngoại tệ) hay một nghiệp vụ ngoại tệ (đầu tư vào một tài sản ngoại tệ để phòng ngừa nợ dài hạn ngoại tệ).
Những người khởi xướng kế tốn phịng ngừa tranh luận rằng giá trị hợp lý của cơng cụ phịng ngừa phải được ghi nhận cùng thời kỳ với tài sản cơ sở được thực hiện. Điều này dẫn đến một nguyên tắc cơ bản là sự thay đổi giá trị hợp lý của cơng cụ phịng ngừa được ghi nhận cùng thời kỳ với sự thay đổi giá trị hợp lý của tài sản cơ sở.
Kế tốn phịng ngừa được xem xét khi hai sự kiện sau đây phát sinh Một nghiệp vụ có một cơng cụ phịng ngừa;
Mối quan hệ tương quan giữa sự thay đổi trong giá trị hợp lý cơng cụ phịng ngừa và tài sản cơ sở.
Cơng cụ phịng ngừa
Một cơng cụ tài chính liên quan đến việc phịng ngừa thường đối mặt với rủi ro về lỗ do những biến động khơng thuận lợi của thị trường tài chính và ảnh hưởng của việc nắm giữ công cụ này sẽ bù trừ với khoản lỗ đó. Cơng cụ tài chính sử dụng cho mục đích phịng ngừa thường được gọi là cơng cụ phái sinh.
Đối tượng phòng ngừa
Đối tượng phịng ngừa có thể bao gồm: Một tài sản và nợ phải trả đã được ghi nhận; Một cam kết chưa được ghi nhận;
Một nghiệp vụ dự báo mà khả năng xảy ra cao; Một khoản đầu tư thuần ở nước ngoài.
IAS 39 cho phép kế tốn phịng ngừa cho một nghiệp vụ dự báo trước đưa ra một phạm vi linh hoạt trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính bởi vì ban giám đốc được phép sử dụng kế tốn phịng ngừa cho nghiệp vụ bất kể nó có xảy ra hay khơng. Việc sử dụng kế tốn phịng ngừa cho một nghiệp vụ dự báo cho phép những khoản lãi hoặc lỗ sẽ được hoãn lại và ghi nhận trong những kỳ tương lai.
IAS 39 còn cho phép kế tốn phịng ngừa cho một cam kết mà doanh nghiệp đã tham gia chẳng hạn như một hợp đồng mua dầu ở Iraq. Tuy nhiên việc cho phép ban giám đốc tùy ý hoãn lại việc ghi nhận khoản lãi hoặc lỗ từ các cơng cụ tài chính vì nó được sử dụng để phịng ngừa cho một nghiệp vụ xảy ra trong tương lai là rất khó khăn.
Điều kiện áp dụng và phân loại kế tốn phịng ngừa rủi ro a. Điều kiện phịng ngừa rủi ro
Để áp dụng kế tốn phịng ngừa cho một khoản phịng ngừa rủi ro thì khoản phịng ngừa đó cần phải thỏa mãn các điều kiện sau:
Việc phịng ngừa được mong đợi là sẽ có hiệu quả;
Khi phòng ngừa là một nghiệp vụ dự đoán trước, thì khả năng chắc chắn xảy ra nghiệp vụ này là cao;
Tính hiệu quả của phịng ngừa được đo lường một cách đáng tin cậy; Phịng ngừa có thể đánh giá một cách liên tục;
b. Phân loại kế tốn phịng ngừa rủi ro
IAS 39 đưa ra ba mối quan hệ phòng ngừa:
Phòng ngừa rủi ro khoản đầu tư thuần tại nước ngoài; Phịng ngừa rủi ro dịng tiền thanh tốn trong tương lai; Phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý trong tương lai.
Quy định kế tốn phịng ngừa rủi ro giá trị hợp lý tương lai
Phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý tương lai là phòng ngừa rủi ro về thay đổi giá trị hợp lý của một tài sản, nợ phải trả, hoặc một cam kết để bán hay mua một nguồn lực hay một phần của tài sản, nợ phải trả hay một cam kết. Những rủi ro này ảnh hưởng đến lãi lỗ của cơng ty. Ví dụ, giá trị một khoản vay với lãi suất cố định sẽ tăng đối với người đi vay nếu lãi suất giảm. Một cơng cụ phịng ngừa rủi ro đối với rủi ro này được gọi là phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý tương lai.
Quy định kế tốn đối với phịng ngừa rủi ro giá trị được quy định trong đoạn 89 của IAS 39 như sau: cơng cụ phịng ngừa và đối tượng phòng ngừa được ghi nhận lại theo giá trị hợp lý, lãi hoặc lỗ được ghi nhận ngay vào báo cáo KQHĐKD trong kỳ. Kế tốn phịng ngừa cho phòng ngừa rủi ro giá trị hợp lý tương lai được chấm dứt khi cơng cụ phịng ngừa hết hạn, chấm dứt, bán hay được thực hiện, hay việc phịng ngừa khơng hiệu quả.
Quy định kế tốn phịng ngừa rủi ro dịng tiền thanh toán trong tương lai
Phịng ngừa rủi ro dịng tiền thanh tốn trong tương lai là việc phòng ngừa rủi ro do biến động của dòng tiền bắt nguồn từ một rủi ro cụ thể liên quan đến một tài sản, nợ phải trả đã ghi nhận. Vì vậy phịng ngừa rủi ro này nhằm mục đích bảo vệ tổ chức khỏi
tác động bất lợi lên dòng tiền tương lai từ những thay đổi của lãi suất hay tỷ giá. Ví dụ, một tổ chức có khoản vay với lãi suất thả nổi sẽ được yêu cầu trả nhiều tiền lãi hơn nếu lãi suất tăng.
IAS 39 quy định phòng ngừa rủi ro dịng tiền thanh tốn trong tương lai như sau: Cơng cụ tài chính phịng ngừa được ghi nhận lại theo giá trị hợp lý và lãi hoặc lỗ từ phần phòng ngừa hiệu quả được ghi nhận vào báo cáo tổng hợp thu nhập khác và giá trị này được kết chuyển vào báo cáo KQHĐKD cùng kỳ với dòng tiền phát sinh từ đối tượng phòng ngừa. Lãi hoặc lỗ từ phần phòng ngừa không hiệu quả phải được ghi nhận