- Nâng cao chương trình đào tạo KTV
Bảng 3- 1 Cách tính các tỷ số trong phân tích sơ bộ BCTC
4. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm toán
Trong từng vùng kiểm toán, KTV đánh giá và ghi nhận rủi ro (cao, trung bình hoặc thấp), ghi chép các rủi ro đã được xác định về sai sót trọng yếu đối với toàn bộ BCTC và đối với từng cơ sở dẫn liệu cho từng loại nghiệp vụ, số dư. Các rủi ro quan trọng yêu cầu phải có sự quan tâm đặc biệt và các rủi ro nếu chỉ thực hiện kiểm tra chi tiết chứng từ sẽ khơng cung cấp bằng chứng kiểm tốn đầy đủ và thích hợp. Sau đó KTV nên lập một bảng thống kê chi tiết các chỉ tiêu có thể dẫn đến rủi ro và miêu tả sơ bộ phương pháp kiểm toán đối với rủi ro được đánh giá (xem bảng 3-2).
Các chỉ tiêu
Rủi ro được đánh giá (cao,trung bình,
thấp)
Phương pháp kiểm tốn đối với rủi ro được đánh giá
Bảng 3- 2: Bảng thống kê các chỉ tiêu có rủi ro và phương pháp kiểm tốn cụ thể
Bên cạnh đó, KTV cần đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm toán dựa vào hệ thống kiểm sốt nội bộ bao gồm mơi trường kiểm sốt, q trình đánh giá rủi ro, các hệ thống thơng tin và các trao đổi, các hoạt động kiểm soát và giám sát. Thủ tục thực hiện như sau:
Thủ tục
Giấy làm
việc Nhận xét
1. Các năm trước
Nếu các thông tin từ các năm trước được sử dụng, việc xem xét các thay đổi có thể xảy ra tại đơn vị và hệ thống kiểm sốt nội bộ của nó có ảnh hưởng đến các thơng tin có liên quan trong cuộc kiểm tốn năm nay hay khơng.
2. Các vấn đề chung cần thực hiện
2.1 Thu thập và ghi chép những phần liên quan, các chính sách kế tốn của đơn vị và cân nhắc xem nó có phù hợp với hoạt động kinh doanh của đơn vị và phù hợp với các đơn vị hoạt động trong cùng ngành nghề và chuẩn mực kế tốn khơng. 2.2 Tìm hiểu mục tiêu và chiến lược
hoạt động kinh doanh của đơn vị và các rủi ro liên quan có thể đưa đến các sai sót trọng yếu.
Các bộ phận của kiểm sốt nội bộ
2.3 Mơi trường kiểm sốt
Xem xét mơi trường kiểm soát bao gồm các yếu tố chính sau: Tính chính trực và các giá trị đạo
đức của Ban giám đốc. Cam kết về năng lực.
Triết lý của Ban Giám đốc và loại hoạt động.
Cơ cấu quản lý.
Phân quyền về phê duyệt và trách nhiệm.
Chính sách nguồn nhân lực và thực tiễn.
(Đối với doanh nghiệp nhỏ, nên tập trung vào bản chất của hoạt động kinh doanh khi xem xét mơi trường kiểm sốt).
2.4 Q trình đánh giá rủi ro của đơn vị /
Xem xét quá trình đánh giá rủi ro trong việc lập BCTC:
Rủi ro liên quan đến việc lập BCTC bao gồm sự đầy đủ và chính xác của các nghiệp vụ. Các ước tính của Ban Giám đốc.
(Đối với doanh nghiệp nhỏ, nên tập trung vào bản chất của hoạt động kinh doanh khi xem xét quá trình đánh giá rủi ro).
2.5 Hệ thống thông tin
2.5.1. Xem xét hệ thống thông tin bao gồm các qui trình kinh doanh liên quan đến việc báo cáo và truyền đạt các thơng tin tài chính trong các phần sau:
Các loại nghiệp vụ quan trọng đối với BCTC.
Xử lý các bút tốn nhật ký chuẩn và khơng chuẩn.
Các thủ tục, cả tự động và bằng tay, để các nghiệp vụ được cập nhật, xử lý và bao gồm trong BCTC.
Các ghi chép kế tốn có liên quan, cả bằng tay và tự động, bổ sung thông tin về các chỉ tiêu cụ thể trong BCTC.
2.6 Việc lập và trình bày BCTC của đơn vị có bao gồm các ước tính quan trọng, công bố và xem xét
giá trị hợp lý.
2.6.1. Xem xét hệ thống thông tin để đảm bảo:
Nhận biết và ghi chép tất cả các nghiệp vụ phù hợp
Phân loại các nghiệp vụ theo thời gian.
Tính tốn chính xác giá trị nghiệp vụ.
2.6.2. Đảm bảo vai trò và trách nhiệm liên quan đến kiểm sốt nội bộ được thơng báo thích hợp sử dụng các tài liệu, thư báo…
2.7 Các hoạt động kiểm soát:
Thu thập sự hiểu biết về kiểm soát cụ thể đối với các loại nghiệp vụ, số dư tài khoản hoặc công bố để ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu. Cơng việc này liên quan đến thu thập sự hiểu biết về các kiểm soát nội bộ cho từng vùng kiểm tốn. Khi các kiểm sốt khơng được kiểm tra cụ thể hoặc không hoạt động, rủi ro kiểm soát trong nên được đánh giá là cao.
2.7.1. Thu thập sự hiểu biết về việc làm thế nào đơn vị đối phó với các rủi ro xuất hiện từ công nghệ thông tin.
2.8 Giám sát các kiểm soát:
Thu thập và ghi chép hiểu biết về việc làm thế nào đơn vị giám sát kiểm soát nội bộ đối với BCTC, bao gồm cả các hoạt động kiểm sốt có liên quan đến việc kiểm toán, và làm thế nào việc sửa chữa được thực hiện.
3. Kiểm toán nội bộ:
3.1 Bộ phận kiểm tốn nội bộ có độc lập khơng?
3.2 Chúng ta có thể dựa vào công việc của bộ phận kiểm toán nội bộ khơng?
Bảng 3- 3: Thủ tục đánh gía hệ thống KSNB của khách hàng
Từ việc tìm hiểu trên, KTV có thể đánh giá tính hiệu quả của hệ thống KSNB của khách hàng bên cạnh việc sử dụng bảng câu hỏi như mẫu A610 trong chương trình kiểm tốn mẫu của VACPA thì KTV sẽ liệt kê các điểm yếu và đưa ra đề xuất để hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng cũng như xác định được mức độ của rủi ro kiểm soát.
5. Đánh giá rủi ro về các sai sót trọng yếu do gian lận
Việc đánh giá rủi ro về các sai sót trọng yếu do gian lận cũng rất quan trọng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Để thực hiện cơng việc này thì KTV có thể thực hiệc các thủ tục cụ thể như bảng 3-4 bên dưới
Thủ tục
Giấy làm
việc Nhận xét
1. Lập kế hoạch kiểm toán: trao đổi với nhóm kiểm tốn về các vùng nghi ngờ có các sai sót do gian lận, xem xét các yếu tố sau:
1.1 Xác định các vùng nghi ngờ có gian lận (có sự suy đốn chung là doanh thu luôn được ghi nhận thấp hơn thực tế và nhóm kiểm tốn cần phải cân nhắc các loại doanh thu, các nghiệp vụ doanh thu hoặc các cơ sở dẫn liệu có thể làm tăng rủi ro doanh thu được ghi nhận thấp hơn thực tế).
1.2 Các tiêu thức mà Ban Giám đốc dùng đểquản lý thu nhập và thù lao.
1.3 Thái độ của Bam Giám đốc đối với các thơng lệ kế tốn và tối thiểu hóa thuế phải nộp.
1.4 Trong việc lập và sử dụng các dự báo cho ngân hàng, chủ nợ, có áp lực phi lý nào từ bên trong và bên ngoài đối với lợi nhuận dự báo, khả năng thanh tốn và địn cân nợ. 1.5 Áp lực của các nhân tố bên trong
và bên ngoài làm cho Ban Giám đốc phải gian lận.
1.6 Xem xét rủi ro Ban Giám đốc bỏ qua các kiểm soát.
1.7 Các thay đổi bất thường trong tư cách đạo đức hoặc lối sống của Ban Giám đốc hoặc nhân viên
2. Các xem xét chung khác
2.1 Xác định các tài sản nghi ngờ có gian lận hoặc biển thủ.
2.2 Có các nghiệp vụ bất thường với các bên liên quan, các đối tác kinh doanh quan trọng hoặc các nhà tư vấn chun nghiệp khơng?
2.3 Có các thư từ giao dịch giữa đơn vị và các nhà tư vấn chuyên nghiệp để tư vấn cho đơn vị đối phó với các vụ kiện tụng không?
3. Các thủ tục đánh giá rủi ro cụ thể bao gồm
3.1 Xem xét các hoạt động của Ban Giám đốc để nhận biết và đối phó với rủi ro về gian lận và hệ thống kiểm soát nội bộ mà Ban Giám đốc đã thiết lập để ngăn chặn và phát hiện các rủi ro.
3.2 Các trao đổi của Ban Giám đốc với các bên liên quan quá trình nhận biết và xử lý rủi ro về gian lận. 3.3 Cách thức của Ban Giám đốc trong
việc nhận biết và đối phó với rủi ro về gian lận bao gồm rủi ro cụ thể mà Ban Giám đốc nhận biết được hoặc số dư tài khoản, loại nghiệp vụ, các công bố mà rủi ro về gian lận có thể tồn tại.
3.4 Các trao đổi của Ban Giám đốc cho nhân viên về quan điểm kinh doanh và hành vi đạo đức.
3.5 Thái độ của kiểm toán nội bộ đối với rủi ro về gian lận và cách thức của Ban Giám đốc xử lý các phát hiện liên quan đến gian lận.
3.6 Tiến hành thăm dò các nhân viên trong đơn vị và kiểm toán nội bộ về những trường hợp gian lận trong đơn vị và cách thức xử lý những vấn đề này.
3.7 Các mối quan hệ bất thường hoặc không mong đợi phát hiện trong việc thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ.
4. Nhận định các loại nghiệp vụ, số dư tài khoản và các cơng bố trong BCTC nghi ngờ có gian lận Xác định các vùng nghi ngờ có gian lận Xác định rủi ro về gian lận ở mức độ cơ sở dẫn liệu và các sai sót có thể Xử lý tổng thể và các thủ tục kiểm tra chi tiết để giảm rủi ro kiểm toán
Bảng 3- 4: Thủ tục đánh giá rủi ro về các sai sót trọng yếu do gian lận
6. Xác lập mức trọng yếu
Mức trọng yếu được lập trong giai đoạn lập kế hoạch dựa trên các thông tin thu thập được về hoạt động và số liệu trên BCTC của đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên phải dựa trên các xét đốn chun mơn để xem xét lại mức trọng yếu trong q trình thực hiện kiểm tốn và giai đoạn kết thúc kiểm toán để đưa ra các thủ tục kiểm toán phù hợp và đầy đủ. Hiện nay trong thực tế các cơng ty kiểm tốn đã có cho mình phương
thức xác định mức trọng yếu riêng. Để xác định mức trọng yếu KTV có thể thực hiện như mẫu theo bảng 3-5:
Tỷ lệ sử
dụng để
ước tính
Số liệu BCTC Số liệu BCTC
năm nay năm trước
VND VND Tiêu chí để xác định mức trọng yếu: Tổng nguồn vốn chủ sở hữu 1% (A) 2% (B) C13 D13 =C13*1% =D13*1% =C13*2% =D13*2% Tổng tài sản 0.5% (C) 1% (D) C16 D16 =C16*0.5% =D16*0.5% =C16*1% =D16*1% Doanh thu 0.5% (E) 1% (F) C19 D19 =C19*0.5% =D19*0.5% =C19*1% =D19*1%
Lợi nhuận trước thuế
5% (G) 10% (H) C22 D22 =C22*5% =D22*5% =C22*10% =D22*10% Mức trọng yếu tổng thể - Giai đoạn lập kế hoạch
(I) (O)=C22*10%
(P)=D22*10% Lý do lựa chọn tiêu chí để xác định mức trọng yếu tổng thể:
Lý do lựa chọn tỷ lệ % để xác định mức trọng yếu thực hiện: Trong đó:
Rủi ro kiểm tốn là Cao thì tỷ lệ % để xác định mức trọng yếu thực hiện là 50% Rủi ro kiểm tốn là Trung bình thì tỷ lệ % để xác định mức trọng yếu thực hiện là 70%
Rủi ro kiểm toán là Thấp thì tỷ lệ % để xác định mức trọng yếu thực hiện là
80%)
Mức trọng yếu thực hiện (J) = I x tỷ lệ % (Q)=(O)*70% (R)=(P)*70% Ngưỡng sai sót có thể bỏ qua (K) = J x 4% (tối đa) =(Q)*4% =(R)*4%
Giai đoạn kết thúc kiểm toán
Mức trọng yếu thực hiện (M) (Q) ( R) Lý do phải điều chỉnh mức
trọng yếu trong giai đoạn Kết thúc kiểm toán
Bảng 3- 5: Xác lập mức trọng yếu
Khi thực hiện mẫu này KTV phải thực hiện các bước công việc sau:
Bước 1: Xác định tiêu chí được sử dụng để ước tính mức trọng yếu từ các tiêu chí đã được gợi ý từ A đến R.
Việc xác định tiêu chí phụ thuộc vào nhu cầu thông tin của đại bộ phận đối tượng sử dụng thơng tin tài chính (nhà đầu tư, ngân hàng, công chúng, cơ quan nhà nước...). Ngồi ra, việc xác định tiêu chí cịn ảnh hưởng bởi các yếu tố như:
- Các yếu tố của BCTC (ví dụ: tài sản, các khoản nợ, nguồn vốn, doanh thu, chi phí) và các thước đo hoạt động theo các quy định chung về lập và trình bày BCTC (ví dụ: tình hình tài chính, kết quả hoạt động, dịng tiền);
- Các khoản mục trên BCTC mà người sử dụng có xu hướng quan tâm;
- Đặc điểm hoạt động kinh doanh, đặc điểm ngành nghề của đơn vị được kiểm toán; - Cơ cấu vốn chủ sở hữu của đơn vị được kiểm toán và cách thức đơn vị huy động vốn; - Khả năng thay đổi tương đối của tiêu chí đã được xác định: Thơng thường KTV nên lựa chọn những tiêu chí mang tính tương đối ổn định qua các năm.
Giá trị tiêu chí thường dựa trên số liệu trước kiểm toán phù hợp với kỳ/năm mà cơng ty kiểm tốn phải đưa ra ý kiến kiểm toán hoặc soát xét. Trong trường hợp kiểm toán giữa kỳ để phục vụ cho kiểm tốn cuối năm, KTV có thể sử dụng số liệu ước tính tốt nhất cho cả năm dựa trên dự toán và số liệu thực tế đến giữa kỳ kiểm toán.
Bước 2: Xác định mức trọng yếu tổng thể (I) thông qua việc lựa chọn tiêu chí, tỷ lệ % và giải thích lý do lựa chọn vào trong ô tương ứng
KTV phải sử dụng xét đốn chun mơn khi xác định tiêu chí và tỷ lệ % áp dụng cho tiêu chí đã lựa chọn. Việc xác định tiêu chí và tỷ lệ % phụ thuộc vào đánh giá về rủi ro
có sai sót trọng yếu của KTV và sẽ ảnh hưởng đến khối lượng cơng việc kiểm tốn được thực hiện mà cụ thể số mẫu cần phải kiểm tra. Trong trường hợp đơn vị bị lỗ thì khơng lựa chọn tiêu chí G hoặc H.
Trong những trường hợp cụ thể của đơn vị được kiểm tốn, nếu có một hoặc một số nhóm các giao dịch, số dư tài khoản hoặc thơng tin thuyết minh (nếu xét riêng lẻ) có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng có thể ảnh hưởng (nếu xét tổng thể) đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC, thì KTV phải xác định mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu áp dụng cho từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thơng tin thuyết minh.
Bước 3: Xác định mức trọng yếu thực hiện (J).
Mức trọng yếu thực hiện là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót khơng được điều chỉnh và khơng được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC.
Mức trọng yếu thực hiện thông thường nằm trong khoảng từ 50% - 80% so với mức trọng yếu tổng thể đã xác định ở trên. Việc chọn tỷ lệ nào áp dụng cho từng cuộc kiểm toán cụ thê là tùy thuộc vào xét đốn chun mơn của KTV và chính sách của từng cơng ty, tuy nhiên khi áp dụng tỷ lệ nào cũng cần được giải thích lý do tại sao KTV lại chọn như vậy. Mức trọng yếu thực hiện sẽ quyết định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm tốn cần phải thực hiện.
Mức trọng yếu thực hiện cũng áp dụng cho một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thuyết minh để giảm thiểu khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót khơng được điều chỉnh và khơng được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thuyết minh.
Bướ c 4 : Xác định Ngưỡng sai sót khơng đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua(K)
Mức tối đa là 4% của mức trọng yếu thực hiện. Đây là ngưỡng để tập hợp các chênh lệch do kiểm toán phát hiện, được tập hợp vào Các bút toán điều chỉnh và phân loại lại (nếu
khách hàng đồng ý điều chỉnh) hoặc Các bút tốn khơng điều chỉnh (nếu khách hàng không đồng ý điều chỉnh) để làm căn cứ cho KTV trong việc đưa ra kết luận kiểm toán. Các chênh lệch nhỏ hơn ngưỡng sai sót này khơng cần phải tập hợp lại.
Bước 5: Xem xét mức trọng yếu của năm trước. Nếu có mức trọng yếu có biến động lớn so với năm trước (thấp hơn đáng kể), KTV cần cân nhắc xem mức trọng yếu năm nay có hợp lý khơng so với tình hình hoạt động kinh doanh năm nay của doanh nghiệp. Khi xác định mức trọng yếu của năm nay, KTV phải so sánh với mức trọng yếu của năm