1.2.1. Nhóm nhân tô thuộc về trình độ năng lực của kiểm toán viên
Nhân tố thứ nhất: Mức độ chuyên sâu (Chuyên sâu- Industry Expertise)
Mức độ chuyên sâu của KTV là một nhân tố quan trọng để đảm bảo chất lượng kiểm toán. Kiểm toán viên thể hiện tính chuyên sâu nếu có hiểu biết sâu về lĩnh vực chuyên ngành của khách hàng, có năng lực nhận biết rủi ro, cơ hội và thực
tế kế toán của các khách hàng qua quá trình đào tạo và kinh nghiệm thực tế đạt được trong quá trình kiểm toán (Craswell và cộng sự, 1995)
Trong các nghiên cứu, KTV/nhóm kiểm toán được giao nhiệm vụ kiểm toán có sự hiểu biết sâu (tinh thông) về lĩnh vực chuyên ngành thường được đánh giá có mức độ ảnh hưởng quan trọng nhất tới chất lượng kiểm toán (Kym Boon, Jill McKinnon và Philip Ross 2008). KTV có hiểu biết chuyên sâu sẽ có khả năng đánh giá được tính hợp lý trong ước tính kế toán và các xét đoán quan trọng của khách hàng khi lập và trình bày BCTC, do đó, sẽ làm tăng áp lực lên khách hàng phải tuân thủ nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán. Để chuyên môn hóa theo lĩnh vực ngành nghề của khách hàng, các công ty kiểm toán phải đầu tư vào công nghệ, kỹ thuật, phương tiện vật chất, nhân sự và hệ thống kiểm soát chất lượng để nâng cao chất lượng kiểm toán. Maletta và Wright (1996) cho rằng, trong từng ngành kinh doanh khác nhau của khách hàng kiểm toán luôn tiềm ẩn những rủi ro kiểm toán đặc trưng, theo đó cần các KTV am hiểu sâu về khách hàng để giảm thiểu các rủi ro này .
Một số nghiên cứu khác cũng cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa tính chuyên môn hóa đối với các cuộc kiểm toán theo từng lĩnh vực ngành nghề của khách hàng với chất lượng kiểm toán. Ví dụ, Krishman (2003) tiến hành khảo sát và rút ra kết luận, khách hàng của những công ty kiểm toán chuyên ngành thường có ít các khoản ước tính kế toán tùy tiện hơn so với những khách hàng sử dụng công ty kiểm toán không chuyên ngành, thể hiện chất lượng kiểm toán tốt hơn.
Như vậy, KTV (và công ty kiểm toán) có tính chuyên sâu theo ngành nghề được xem là nhân tố tác động quan trọng tới chất lượng kiểm toán và trong nhiều nghiên cứu, nhân tố này thường được đánh giá là có mức độ ảnh hưởng cao nhất.
Với vai trò đặc trưng riêng của kiểm toán, nhân tố chuyên sâu thường được đòi hỏi cao hơn và có mức độ ảnh hưởng quan trọng hơn tới chất lượng kiểm toán BCTC của DNXL do tính chất phức tạp của BCTC của DNXL, cũng như số lượng và trình độ đối tượng quan tâm tới các BCTC đã được kiểm toán sẽ làm tăng rủi ro kiểm toán. Để giảm rủi ro kiểm toán, đảm bảo chất lượng kiểm toán đối với BCTC
của DNXL, các công ty kiểm toán thường cần tập trung nâng cao khả năng chuyên sâu của KTV khi thực hiện cuộc kiểm toán tại khách hàng.
Nhân tố thứ hai: Kinh nghiệm của KTV/nhóm kiểm toán đối với khách hàng (Kinh nghiệm- Council Experience)
Kinh nghiệm kiểm toán là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán. Kinh nghiệm thể hiện KTV đã từng thực hiện kiểm toán khách hàng trước đó, có kinh nghiệm lập kế hoạch kiểm toán hữu hiệu và hiệu quả tại khách hàng. Một nhóm kiểm toán có kinh nghiệm thể hiện đã hiểu biết về hoạt động, hệ thống thông tin và những rủi ro chính của khách hàng, KTV đã chú ý tới các sai sót hoặc đưa ra các dự đoán rủi ro và sẽ có các yêu cầu điều chỉnh đối với khách hàng.
Kết quả nghiên cứu của Kym Boon, Jill McKinnon, Philip Ross (2008) cho thấy, nhân tố kinh nghiệm quan trọng như nhân tố chuyên sâu ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán; và nếu KTV đã có kinh nghiệm kiểm toán tại khách hàng, người sử dụng kết quả kiểm toán sẽ cảm thấy hài lòng với chất lượng dịch vụ kiểm toán hơn. Kết quả nghiên cứu này cũng thống nhất với nghiên cứu của Schroeder và cộng sự (1986); Carcello và cộng sự (1992),.
Đặc trưng của BCTC DNXL khiến cho rủi ro kiểm toán BCTC của DNXL thường cao hơn so với doanh nghiệp khác, do vậy, tương tự như đối với nhân tố chuyên sâu, nhân tố kinh nghiệm cũng ảnh hưởng cao tới chất lượng kiểm toán, do vậy, đối với các cuộc kiểm toán phức tạp, rủi ro cao nên được giao cho các KTV/nhóm kiểm toán có nhiều kinh nghiệm thực hiện.
Nhân tố thứ ba: Năng lực nghề nghiệp (Trình độ- Technical Competence)
Năng lực nghề nghiệp được đánh giá là nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán, cũng như sự hài lòng của đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán (Kym Boon, Jill McKinnon và Philip Ross, 2008).
Năng lực nghề nghiệp thể hiện trình độ của KTV (chủ yếu nói đến các bằng cấp mà KTV đã đạt được hoặc tham gia các lớp nâng cao trình độ bắt buộc theo qui định), qua đó thể hiện sự hiểu biết và kiến thức cá nhân của KTV (Richard, 2006,p157). Một KTV có năng lực nghề nghiệp đồng nghĩa với một KTV có chất
lượng (tức là có khả năng hiểu biết và kinh nghiệm để thực hiện công việc kiểm toán BCTC (Richard 2006). Các thành viên kiểm toán có năng lực nghề nghiệp thường là các CA/CPA có chất lượng, nắm vững chuẩn mực kế toán, kiểm toán, cũng như khả năng phát hiện sai phạm trọng yếu.
Nhân tố trình độ được coi như yêu cầu tối thiểu đối với KTV/nhóm KT khi được giao thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC tại khách hàng nói chung cũng như khách hàng là DNXL nói riêng. Nhân tố này đảm bảo rằng, KTV nắm vững chuẩn mực nghề nghiệp và có khả năng thực hiện công việc kiểm toán tại khách hàng.
Nhân tố thứ tư: Ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp (Chuẩn mức đạo đức- Ethical Standards)
Ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của thành viên nhóm kiểm toán có ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán cũng như đảm bảo sự hài lòng của những người sử dụng dịch vụ kiểm toán. Các KTV/nhóm KT của các CTKT đáp ứng các tiêu chuẩn đạo đức cao nghĩa là thực hiện kiểm toán với chất lượng cao, vì họ có khả năng phát hiện và báo cáo các lỗi và các vấn đề bất thường mà họ phát hiện được, và ít có khả năng thỏa hiệp trong quá trình kiểm toán.
Nghiên cứu của Treadway (1987) phân tích tính cách của từng KTV (trong đó có ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp) đã đưa ra kết luận, KTV nếu bỏ sót hoặc không thực hiện đúng các thủ tục kiểm toán sẽ làm giảm chất lượng kiểm toán và không phải chất lượng kiểm toán của cùng một công ty kiểm toán khi nào cũng đạt được mà nó còn phụ thuộc vào đặc điểm KTV/nhóm kiểm toán- những người trực tiếp thực hiện cuộc kiểm toán tại khách hàng. Theo nghiên cứu của Wooten (2003), KTV nào có tính cách luôn muốn tìm tòi thì thường có khuynh hướng phát hiện nhiều các sai sót hơn. Theo Kelley và Margheim (1990), nếu một KTV có xu hướng không tích cực nhằm hướng tới chất lượng kiểm toán thì đó có thể là do tính cách cá nhân của mỗi KTV.
Như vậy, ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC của doanh nghiệp nói chung cũng
như của DNXL nói riêng, qua đó cũng làm ảnh hưởng đến sự hài lòng của người sử dụng đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán (Kym Boon, 2008).
Nhân tố thứ năm: Thái độ thận trọng (Due Care)
Thái độ thận trọng của KTV được coi là nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán BCTC của doanh nghiệp nói chung cũng như của DNXL nói riêng. Các cuộc kiểm toán được thực hiện với sự thận trọng nhằm tuân thủ chuẩn mực kế toán và kiểm toán nghĩa là kết quả về chất lượng các cuộc kiểm toán sẽ cao hơn, ý kiến kiểm toán đáng tin cậy hơn và khả năng các CTKT bị liên quan tới các cáo buộc về sự cẩu thả cũng thấp hơn. Carcello (1992,p8) đã nhận định “CTKT nào hiếm khi bị phát hiện thấy sự cẩu thả trong các vụ kiện thì đồng nghĩa với việc CTKT đó cung cấp một sự đảm bảo về sự thận trọng chuyên nghiệp”. Do mức độ ảnh hưởng rộng lớn của chất lượng kiểm toán BCTC của DNXL tới các NĐT, thái độ thận trọng của KTV được đánh giá là nhân tố quan trọng, nhất là sự thận trọng của KTV trong các cuộc kiểm toán BCTC chứa đựng nhiều các khoản ước tính kế toán, hay khi có nghi ngờ về tính hoạt động liên tục của DNXL, hơn nữa mức độ rủi ro kiểm toán BCTC DNXL thường là cao hơn, dẫn đến KTV cần thận trọng hơn khi xác định mức sai sót được coi là trọng yếu.
Theo Kym Boon và các cộng sự (2008), nếu các KTV của các CTKT đang thực hiện cuộc kiểm toán với sự thận trọng nghĩa là người sử dụng BCKiT sẽ hài lòng hơn với chất lượng kiểm toán BCTC. Đối với kiểm toán BCTC DNXL, thái độ thận trọng của KTV thường cần được đề cao nhất là trong các đánh giá mức trọng yếu, các ước tính kế toán hay khả năng hoạt động liên tục của khách hàng DNXL.
1.2.2. Nhóm nhân tô thuộc về qui trình và phương pháp kiểm toán
Quy trình kiểm toán
Bên cạnh các nhân tố thuộc KTV/Nhóm KT thường đánh giá có mức độ ảnh hưởng quan trọng tới chất lượng kiểm toán như trên, thì một số nhân tố khác cũng được phân tích, mặc dù thường cho kết quả quan trọng thấp hơn tới chất lượng kiểm toán, tuy nhiên cũng được đánh giá là quan trọng đối với chất lượng kiểm toán BCTC của DNXL, như:
- Áp lực công việc đối với KTV/ nhóm kiểm toán trong việc hoàn thành báo cáo kiểm toán (Pressure). Các nghiên cứu cũng chỉ ra rằng, nếu KTV/nhóm kiểm toán chịu áp lực hoàn thành BCKiT trước hạn hoặc các áp lực chủ quan khác từ khách hàng hay nhà quản lý của CTKT thì sẽ ảnh hưởng tới chất lượng công việc kiểm toán (Kymboon và các cộng sự, 2008).
- Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán (Skepticism): Hoài nghi nghề nghiệp hàm ý rằng các thành viên nhóm kiểm toán không chấp nhận sự giải trình của các nhà quản lý, các chuyên gia tài chính hay các KTV nội bộ của khách hàng, mà theo đuổi những điều tra của họ để đánh giá về những giải trình này. Do rủi ro kiểm toán đối với BCTC DNXL thường là cao hơn, do vậy, những bất thường luôn được nhận thức trong suốt quá trình điều tra, và những xung đột được giải quyết trong sự ủng hộ của CTKT. Behn và cộng sự (1997) cho rằng, một số đối tượng, như cơ quan quản lý và cộng đồng luôn mong muốn KTV có một thái độ hoài nghi để thực hiện cuộc kiểm toán, cho dù “các khách hàng thỉnh thoảng có thể nổi giận với thái độ hoài nghi nghề nghiệp của KTV”. Cùng phù hợp với ý kiến của Behn và cộng sự (1997), cho rằng, mối quan hệ giữa sự hoài nghi và sự hài lòng được dự đoán là bất đồng, khi các chuyên gia tài chính và KTV nội bộ của khách hàng nhận thức các thành viên nhóm KTV có thái độ hoài nghi nghề nghiệp thì họ không hài lòng với chất lượng kiểm toán nói chung.
- Duy trì sự đổi mới về quan điểm nhằm đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán (Freshness of Perspective). Nhân tố này liên quan tới nhiệm kỳ của KTV. Các thành viên
nhóm kiểm toán của CTKT được luân phiên kiểm toán theo chu kỳ phải có khả năng phát hiện các lỗi và những bất thường như là khả năng của sự soát xét BCTC với cách nhìn mới, sẽ thường mang lại chất lượng kiểm toán tốt hơn, và qua đó đảm bảo sự hài lòng của người sử dụng tới chất lượng kiểm toán (Kymboon và các cộng sự, 2008).
Phương pháp kiểm toán
Một số nhà nghiên cứu sử dụng phương pháp tiếp cận trực tiếp về thước đo chất lượng kiểm toán thông qua quan sát phương pháp kiểm toán được triển khai và quá trình kiểm soát chất lượng dịch vụ trong nội bộ của CTKT.
Các cuộc kiểm toán nếu được CTKT cung cấp các công cụ thực hành kiểm toán có tính chuyên nghiệp cao nghĩa là chất lượng kiểm toán cũng sẽ cao, vì các CTKT này thường trang bị và hướng dẫn cho KTV một qui trình kiểm toán tốt nhất cũng như có một phương pháp kiểm toán hiệu quả nhất giúp tăng cường kinh nghiệm và trách nhiệm của KTV.
Kết quả nghiên cứu cho thấy, các CTKT có thể sử dụng toàn bộ nguồn lực để tuyển dụng và đào tạo người giỏi nhất và sau đó trang bị cho họ phương pháp luận kiểm toán tiên tiến nhất để có thể phát hiện sai phạm trọng yếu trên BCTC.
Đối với kiểm toán BCTC của DNXL, do rủi ro kiểm toán cao hơn, nên càng cần thiết một phương pháp/qui trình kiểm toán hiệu quả nhằm hỗ trợ KTV thực hiện kiểm toán chuyên nghiệp hơn cũng như đánh giá tốt hơn rủi ro của DNXL, do đó nhân tố phương pháp kiểm toán được coi là nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC nói chung cũng như của DNXL nói riêng.
1.2.3. Nhân tô kiểm soát chất lưọng kiểm toán
Để duy trì và nâng cao CLKT tại các doanh nghiệp, Chuẩn mực quốc tế về KSCL (ISQC1) quy định và hướng dẫn trách nhiệm của DNKT đối với hệ thống KSCL kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. Hệ thống KSCL bao gồm các chính sách được xây dựng nhằm đạt được mục tiêu của DNKT là xây dựng và duy trì một hệ thống KSCL để có sự đảm bảo hợp lý rằng: DNKT và các cán bộ, nhân viên của DNKT đã tuân thủ Chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan; Báo cáo được doanh nghiệp phát hành là phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.
Để đảm bảo CLKT, ISQC1 đặt ra sáu lĩnh vực cần được giải quyết bằng các chính sách và thủ tục KSCL của DNKT. Các chính sách, thủ tục này phải được quy định bằng văn bản và phổ biến đến tất cả cán bộ, nhân viên của DNKT. Các yếu tố của hệ thống KSCL bao gồm: Trách nhiệm của BGĐ về chất lượng trong DNKT; Chuẩn mực, các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan; Chấp nhận và duy trì mối quan hệ khách hàng và các hợp đồng dịch vụ cụ thể; Nguồn nhân lực; Thực hiện hợp đồng dịch vụ; Giám sát.
Bên cạnh nội dung trên, Chuẩn mực còn nhấn mạnh trách nhiệm của DNKT phải xây dựng các chính sách và thủ tục để đẩy mạnh văn hóa nội bộ trên cơ sở nhận thức rằng: “Chất lượng là cốt yếu khi thực hiện hợp đồng dịch vụ” và đảm bảo rằng DNKT, tất cả cán bộ và nhân viên của doanh nghiệp đã tuân thủ Chuẩn mực và các quy định về đạo đức có liên quan. Chuẩn mực quốc tế về KSCL (ISQC1) còn là cơ sở để xây dựng Chuẩn mực và quy chế KSCL tại các doanh nghiệp nói chung và cho một cuộc kiểm toán cụ thể nói riêng.
1.2.4. Các yếu tố khác- Giá phí - Giá phí
Một số nhà nghiên cứu cho rằng, việc hạ thấp chi phí (đặc biệt giá phí của cuộc kiểm toán năm đầu tiên thấp hơn dưới mức chi phí bỏ ra) sẽ ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Hạ thấp chi phí (lowballing) có thể dẫn đến quỹ thời gian và chi phí dự tính cho cuộc kiểm toán bị hạ thấp và điều này tạo nên áp lực và khó khăn cho KTV trong việc phát hiện các sai phạm trọng yếu do sợ bị mất khách hàng. DeAngelo (1981) đã thiết lập mô hình phí kiểm toán năm đầu tiên (chi phí khởi động kiểm toán- start-up cost) với chi phí phát sinh liên quan đến việc thay đổi CTKT của đơn vị được kiểm toán.
Mô hình này cho thấy, một CTKT đương nhiệm có thể định ra giá phí kiểm toán dưới mức chi phí thực tế bỏ ra trong năm đầu tiên và sẽ thu được lợi nhuận tăng thêm trong tương lai do thực hiện hợp đồng kiểm toán này. Ngoài ra, nhu cầu có được sự giảm giá cho năm đầu tiên để có được lợi nhuận tăng thêm trong tương lai tạo ra mối quan hệ kinh tế chặt chẽ với khách hàng. Từ các mối quan hệ đó, DeAngelo đã đưa ra mối liên hệ giữa chi phí kiểm toán và mối quan hệ kinh tế với