2.2.1.1. Khái niệm và nguyên tắc ghi nhận doanh thu
a) Khái niệm
Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS số 14 ban hành theo QĐ 149/2001/QD- BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính:
Doanh thu là tổng các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ hạch toán, phát sinh từ hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị của các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được.
Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thỏa thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
Nhìn chung, doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, hoạt động tài chính và các hoạt động bất thường.
Trong doanh nghiệp sản xuất, doanh thu bán hàng là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽ thu được từ các giao dịch và các nghiệp vụ bán sản phẩm, thành phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra, bao gồm cả doanh thu bán sản phẩm cho công ty mẹ, công ty con trong cùng tập đoàn.
Điều kiện ghi nhận doanh thu:
Theo điều 79, Thông tư 200/2014/TT-BTC, doanh thu bán hàng được ghi nhận khi thỏa mãn đồng thời cả năm điều kiện sau:
+ Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua
+ Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa
+ Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn. Khi hợp đồng quy định người mua được quyền trả lại sản phẩm, hàng hoá, đã mua theo những điều kiện cụ thể, doanh nghiệp chỉ được ghi nhận doanh thu khi những điều kiện cụ thể đó không còn tồn tại và người mua không được quyền trả lại sản phẩm, hàng hoá (trừ trường hợp khách hàng có quyền trả lại hàng hóa dưới hình thức đổi lại để lấy hàng hóa, dịch vụ khác)
+ Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng
+ Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng
b) Nguyên tắc ghi nhận doanh thu
Doanh thu bán hàng chỉ được ghi nhận khi thỏa mãn các điều kiện ghi nhận cho doanh thu bán hàng được quy định tại Chuẩn mực số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”, nếu không thỏa mãn các điều kiện thì không hạch toán vào doanh thu. Đồng thời, điều 79 Thông tư 200/2014/TT-BTC cũng quy định:
- Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch thì phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và theo năm tài chính.
- Trường hợp hợp đồng kinh tế bao gồm nhiều giao dịch, doanh nghiệp phải nhận biết các giao dịch để ghi nhận doanh thu phù hợp với Chuẩn mực kế toán.
- Trường hợp hàng hóa trao đổi lấy hàng hóa tương tự về bản chất thì không được ghi nhận là doanh thu.
- Trường hợp doanh nghiệp có doanh thu bán hàng bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ngoại tệ ra Đồng Việt Nam theo tỷ giá thực tế phát sinh hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế.
2.2.1.2. Các khoản giảm trừ doanh thu
a) Khái niệm
Theo điều 81 về tài khoản 521 Các khoản giảm trừ doanh thu thông tư 200/2014/TT-BTC, các khoản giảm trừ doanh thu là các khoản được điều chỉnh giảm trừ vào doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ phát sinh trong kỳ, bao gồm: Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. Các khoản giảm trừ doanh thu là cơ sở để tính doanh thu thuần và kết quả kinh doanh trong kỳ kế toán.
- Chiết khấu thương mại phải trả là khoản doanh nghiệp bán giảm giá niêm yết cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn theo thỏa thuận về chiết khấu thương mại đã ghi trong hợp đồng kinh tế mua bán hoặc cam kết mua, bán hàng.
- Giảm giá hàng bán là khoản giảm trừ cho người mua do sản phẩm, hàng hoá kém, mất phẩm chất hay không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế.
- Hàng bán bị trả lại là giá trị của khối lượng hàng bán đã xác định, ghi nhận vào doanh thu bán hàng nhưng bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân: Vi phạm cam kết, vi phạm hợp đồng kinh tế, hàng bị kém, mất phẩm chất, không đúng chủng loại, quy cách.
b) Nguyên tắc ghi nhận
Nguyên tắc chung của việc điều chỉnh giảm doanh thu được thực hiện như sau:
- Khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại phát sinh cùng kỳ tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa dịch vụ được điều chỉnh giảm doanh thu của kỳ phát sinh;
- Trường hợp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau mới phát sinh chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại thì doanh nghiệp được ghi giảm doanh thu theo nguyên tắc:
+ Nếu sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau phải giảm giá, phải chiết khấu thương mại, bị trả lại nhưng phát sinh trước thời điểm phát hành Báo cáo tài chính, kế toán phải coi đây là một sự kiện cần điều chỉnh phát sinh sau ngày lập Bảng cân đối kế toán và ghi giảm doanh thu, trên Báo cáo tài chính của kỳ lập báo cáo (kỳ trước).
+ Trường hợp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ phải giảm giá, phải chiết khấu thương mại, bị trả lại sau thời điểm phát hành Báo cáo tài chính thì doanh nghiệp ghi giảm doanh thu của kỳ phát sinh (kỳ sau).
Chiết khấu thương mại
Bên bán hàng thực hiện kế toán chiết khấu thương mại theo những nguyên tắc sau: - Trường hợp trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản chiết khấu thương mại cho người mua là khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã trừ chiết khấu thương mại) thì doanh nghiệp (bên bán hàng) không sử dụng tài khoản này, doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã trừ chiết khấu thương mại (doanh thu thuần).
- Kế toán phải theo dõi riêng khoản chiết khấu thương mại mà doanh nghiệp chi trả cho người mua nhưng chưa được phản ánh là khoản giảm trừ số tiền phải thanh toán trên hóa đơn. Trường hợp này, bên bán ghi nhận doanh thu ban đầu theo giá chưa trừ chiết khấu thương mại (doanh thu gộp). Khoản chiết khấu thương mại cần phải theo dõi riêng trên tài khoản này thường phát sinh trong các trường hợp như:
+ Số chiết khấu thương mại người mua được hưởng lớn hơn số tiền bán hàng được ghi trên hoá đơn lần cuối cùng. Trường hợp này có thể phát sinh do người mua hàng nhiều lần mới đạt được lượng hàng mua được hưởng chiết khấu và khoản chiết khấu thương mại chỉ được xác định trong lần mua cuối cùng;
+ Các nhà sản xuất cuối kỳ mới xác định được số lượng hàng mà nhà phân phối (như các siêu thị) đã tiêu thụ và từ đó mới có căn cứ để xác định được số chiết khấu thương mại phải trả dựa trên doanh số bán hoặc số lượng sản phẩm đã tiêu thụ.
Hàng hóa, dịch vụ có giảm giá ghi trên hoá đơn phải ghi rõ tỷ lệ % hoặc mức giảm giá, giá bán chưa có thuế GTGT (giá bán đã giảm giá ), thuế GTGT tính theo giá bán đã giảm giá, tổng giá thanh toán có thuế GTGT.
Hàng bán bị trả lại
Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 quy định: Đối với hàng bán bị trả lại, tài khoản này dùng để phản ánh giá trị của số sản phẩm, hàng hóa bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân: Vi phạm cam kết, vi phạm hợp đồng kinh tế, hàng bị kém, mất phẩm chất, không đúng chủng loại, quy cách.
Trường hợp người bán đã xuất hóa đơn, người mua đã nhận hàng nhưng sau đó người mua phát hiện hàng hóa không đúng quy cách, chất lượng phải trả lại toàn bộ hay một phần hàng hóa, khi xuất hàng trả lại cho người bán, bên mua phải lập hóa đơn trả lại hàng, trên hóa đơn ghi rõ lý do trả lại.
Giảm giá hàng bán
Theo Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014, Giảm giá hàng bán là khoản giảm trừ cho người mua do sản phẩm, hàng hoá kém, mất phẩm chất hay không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế. Bên bán hàng thực hiện kế toán giảm giá hàng bán theo những nguyên tắc sau:
- Trường hợp trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản giảm giá hàng bán cho người mua là khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã giảm) thì doanh nghiệp (bên bán hàng) không sử dụng tài khoản này, doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã giảm (doanh thu thuần).
- Chỉ phản ánh vào tài khoản này các khoản giảm trừ do việc chấp thuận giảm giá sau khi đã bán hàng (đã ghi nhận doanh thu) và phát hành hoá đơn (giảm giá ngoài hoá đơn) do hàng bán kém, mất phẩm chất...
- Trường hợp đơn vị bán đã xuất bán hàng hóa và đã lập hóa đơn nhưng do hàng hóa không đảm bảo chất lượng, quy cách…phải điều chỉnh giảm giá bán thì bên bán và bên mua phải lập biên bản hoặc có thỏa thuận bằng văn bản ghi rõ số lượng, quy cách hàng hóa, mức giá giảm theo hóa đơn bán hàng (số, ký hiệu, ngày, tháng, thời gian), lý do giảm, đồng thời bên bán lập hóa dơn để điều chỉnh mức giá được điều chỉnh. Hóa đơn ghi rõ điều chỉnh giá cho hàng hóa tại hóa đơn, số, ký hiệu…Căn cứ vào hóa đơn điều chỉnh doanh số mua, bán, thuế đầu ra, đầu vào.
2.2.1.3. Chứng từ sử dụng
- Hóa đơn GTGT (áp dụng đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ).
- Hóa đơn bán hàng thông thường (áp dụng đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp hoặc kinh doanh những mặt hàng không thuộc đối tượng chịu thuế GTGT)
- Phiếu xuất kho hay Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ. Có thể linh động tùy theo đơn vị hoặc theo các mẫu khác nhau.
- Phiếu xuất kho hàng gửi bán đại lý (nếu doanh nghiệp có bán hàng qua các đại lý).
- Báo cáo bán hàng; Bảng kê bán lẻ hàng hoá, dịch vụ; Bảng thanh toán hàng đại lý (ký gửi). Những báo cáo này cũng phụ thuộc vào yêu cầu và quy trình của từng công ty sẽ có những thay đổi khác nhau.
- Thẻ quầy hàng; Giấy nộp tiền; Bảng kê nhận hàng và thanh toán hàng ngày
- Các Biên bản thừa thiếu hàng, Biên bản giảm giá hàng bán, Biên bản hàng bán bị trả lại… và các loại biên bản khác theo yêu cầu cụ thể của từng đơn vị.
- Các chứng từ thanh toán (phiếu thu, séc chuyển khoản, séc thanh toán, ủy nhiệm thu, giấy báo có, bảng sao kê của ngân hàng…) nếu khách hàng thanh toán ngay bằng tiền mặt/thanh toán bằng séc hoặc chuyển khoản
2.2.1.4. Tài khoản kế toán sử dụng
Để phản ánh doanh thu bán hàng, kế toán sử dụng Tài khoản 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Tài khoản này dùng để phản ánh doanh thu bán
hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp trong một kỳ kế toán của hoạt động sản xuất kinh doanh từ các giao dịch bán hàng và cung cấp dịch vụ. Tài khoản này có 6 tài khoản cấp 2 và không có số dư.
Để phản ánh các khoản giảm trừ doanh thu, kế toán sử dụng Tài khoản 521 - Các khoản giảm trừ doanh thu. Tài khoản này có 3 tài khoản cấp 2 và không có số dư.
2.2.1.5. Phương pháp hạch toán kế toán
Theo thông tư 200/2014/TT-BTC, các doanh nghiệp sản xuất hạch toán kế toán doanh thu và các khoản giảm trừ doanh thu theo phương pháp như sau.
(Nguồn: Thông tư 200/2014/TT-BTC)
Hình 2.1. Phương pháp hạch toán kế toán doanh thu và các khoản giảm trừ doanh thu