8. Bố cục khóa luận
1.3.1. Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục DTBHvà CCDV trong kiểm toán
BCTC
Theo VSA 300: 'KTV cần phải lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo công việc kiểm toán sẽ được tiến hành một cách hiệu quả và đúng với thời hạn dự kiến” và “kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán được tiến hành đúng đắn.”
Lập kế hoạch kiểm toán nói chung và cho khoản mục doanh thu nói riêng bao gồm:
SVTH: Nguyễn Minh Đức
1.3.1.1. Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể
Là toàn bộ những dự kiến chi tiết, cụ thể về nội dung, phương pháp, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán được áp dụng cho một cuộc kiểm toán. Để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, các kiểm toán viên cần tìm hiểu các thông tin sau:
a) Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV bắt đầu thu thập các thông tin cơ sở về khách hàng, chú trọng tìm hiểu thông tin liên quan tới khoản mục doanh thu. Cụ thể, KTV tiến hành:
- Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng, đặc biệt là hoạt động bán hàng - thu tiền, đặc điểm doanh thu và quy trình ghi nhận doanh thu trong đơn vị.
- Xem xét lại kết quả cuộc kiểm toán năm trước và hồ sơ kiểm toán chung, tập trung xem xét về khoản mục doanh thu, KTV sẽ đánh giá được mức độ trọng yếu cũng như những tồn tại của khoản mục doanh thu.
- Bảng liêt kê doanh thu hàng tháng/quý cho từng loại sản phẩm, dịch vụ.
- Tham quan nhà xưởng: Việc tham quan nhà xưởng giúp KTV thu thập được những thông tin quan trọng về quy trình bán hàng - thu tiền, những đặc điểm của việc ghi nhận doanh thu hay các vấn đề liên quan khác như: Quy trình nhập - xuất - tồn hàng hóa, tình trạng kho bãi, hàng hóa... và các điều kiện vật chất ảnh hưởng tới việc ghi nhận doanh thu, các chính sách về giảm giá hàng bán hay chiết khấu thương mại .
- Nhân diên các bên liên quan: Các bên liên quan cũng có ảnh hưởng đáng kể đối với việc ghi nhận doanh thu của đơn vị. Bởi vì ghi nhận doanh thu liên quan trực tiếp tới kết quả lãi lỗ, nhận diện các bên liên quan sẽ là cơ sở để KTV thấy được những yếu tố tác động bên ngoài tới việc ghi nhận doanh thu của đơn vị.
- Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài: Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài sẽ được thực hiện nếu doanh thu tại đơn vị khách hàng có những vấn đề phát sinh bên ngoài hiểu biết và lĩnh vực hoạt động của KTV, cần sự tư vấn giúp
SVTH: Nguyễn Minh Đức
đỡ của các chuyên gia. Việc này hầu như ít được thực hiện đối với kiểm toán khoản mục doanh thu.
b) Tìm hiểu về chính sách kế toán và chu kỳ kinh doanh đối với khoản mục DTBH và CCDV
Việc thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý giúp nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng tới các mặt hoạt động kinh doanh này. Những thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với ban lãnh đạo khách hàng, bao gồm:
- Giấy phép thành lập và điều lệ công ty;
- Các BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước;
- Biên bản họp Hội đồng quản trị và ban Giám đốc, họp cổ đông;
- Các hợp đồng và cam kết quan trọng.
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý bước đầu sẽ cung cấp cho KTV thấy được cơ cấu tổ chức của đơn vị, các chính sách về bán hàng - thu tiền, ghi nhận doanh thu và chính sách về chiết khấu, giảm giá hàng bán, bán hàng nội bộ... Đồng thời, KTV xem xét những yếu tố bên trong và bên ngoài đơn vị tác động tới hoạt động kinh doanh của đơn vị, mà trực tiếp nhất là hoạt động bán hàng - thu tiền, hoạt động tạo ra doanh thu và kết quả lãi lỗ của đơn vị, như: Các kế hoạch, chỉ tiêu doanh thu trong năm, các hợp đồng và cam kết quan trọng liên quan tới bán hàng và ghi nhận doanh thu, các chỉ tiêu định mức của ngành, của tổng công ty.
c) Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ khoản mục DTBH và CCDV
Thủ tục phân tích liên quan tới DTBH và cung cấp dịch vụ được KTV sử dụng trong giai đoạn kế hoạch kiểm toán bao gồm:
- KTV thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính ảnh hưởng tới DTBH và CCDV trong năm kiểm toán.
- Thực hiện các thủ phân tích: + Phân tích ngang:
SVTH: Nguyễn Minh Đức
mẫu ngẫu nhiên) để đánh giá đúng thực trạng tình hình tuân thủ các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ.
KTV thực hiện kiểm tra mẫu (có thể chọn mẫu ngẫu nhiên) một số nghiệp vụ phát sinh theo dõi từ lúc đặt hàng đến lúc thanh toán (toàn bộ chu kỳ) nhằm đánh giá đúng thực trạng tình hình tuân thủ các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ phát
sinh doanh thu. KTV thực hiện kiểm tra đối với các thủ tục kiểm soát các nghiệp vụ
Khóa luận tốt nghiệp 23 Học viện Ngân hàng
So sánh số liệu doanh thu kỳ này với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau, so sánh số liệu doanh thu thực tế với số liệu dự toán hay ước tính của KTV, so sánh số liệu doanh thu của công ty khách hàng với số liệu của ngành...
+ Phân tích dọc:
Là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Các tỷ suất tài chính thường được dùng trong phân tích dọc đối với khoản mục doanh thu gồm: Lãi gộp trên doanh thu thuần, lợi nhuận trước thuế trên doanh thu thuần, lợi nhuận sau thuế trên doanh thu thuần.
a) Đánh giá về hệ thống KSNB đối với khoản mục DTBH và CCDV
Việc tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ là việc cần thiết thực hiện đối với những khách hàng kiểm toán năm đầu tiên. Tuy nhiên đối với những khách hàng cũ đã lưu hồ sơ về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của họ từ những năm trước rồi thì chỉ cần cập nhập nếu có sự thay đổi trong hệ thống.
Đánh giá KSNB là thủ tục rất quan trọng làm nền móng cho KTV áp dụng các
thủ tục kiểm toán phù hợp trong quá trình kiểm toán doanh thu. Trong quá trình đánh giá hệ thống KSNB, KTV thực hiện các công việc sau:
- Xem xét các quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán hàng và cung
cấp dịch vụ về doanh thu và ghi nhận doanh thu.
- Kiểm tra việc tuân thủ các quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán
hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu.
- Trong quá trình soát xét hệ thống KSNB KTV phải đặc biệt chú ý đến việc soát xét các quy định, việc hướng dẫn chỉ đạo, kiểm tra việc thực hiện các quy
định.
- Các thủ tục KSNB đối với nghiệp vụ bán hàng, cung cấp dịch vụ từ khâu nghiên cứu yêu cầu của khách hàng, khả năng cung cấp dịch vụ của đơn vị, nội dung hợp đồng mua bán, cung ứng dịch vụ, quy định theo dõi công nợ, thanh toán tiền hàng, tiền công dịch vụ. Thực hiện kiểm tra mẫu (có thể chọn
SVTH: Nguyễn Minh Đức
phát sinh doanh thu như sau:
- Kiểm tra tính liên tục của hoá đơn, đơn đặt hàng (trong một số tháng hoặc trong cả năm).
- Kiểm tra việc ký duyệt đối với:
+ Việc chấp nhận đơn đặt hàng (kể cả duyệt bán chịu).
+ Lệnh giao hàng.
+ Hoá đơn.
+ Quy định giá, thay đổi giá và chiết khấu.
+ Hoá đơn huỷ cho hàng trả lại và hoá đơn giảm giá.
+ Kiểm tra sự chính xác trong tính toán các lệnh giao hàng, hoá đơn...
- Đối chiếu lệnh giao hàng với hoá đơn, đơn đặt hàng; hoặc credit notes (nếu có) với phiếu nhập hàng trả lại.
- Đối chiếu số liệu doanh thu với số liệu của phòng kinh doanh hoặc phòng kế hoạch.
- Kiểm tra xem nghiệp vụ bất kỳ có được ghi sổ không? Có ghi trùng hay không?
- Định kỳ có đối chiếu giữa tổng hợp và chi tiết không? Có gửi thư đối chiếu công nợ hay không?
- Các khoản nợ có được phân tích thường xuyên? Khách hàng chậm thanh toán có được đòi nợ thường xuyên? Các khách hàng nợ khó đòi có được lập dự phòng không?
- Đảm bảo sự phân chia nghiệp vụ giữa kế toán, thủ quỹ, thủ kho và phòng kinh
doanh.
Dựa vào những nghiên cứu trên về hệ thống KSNB và căn cứ vào kinh nghiệm của bản thân mà KTV quyết định lập kế hoạch kiểm toán với phần hành này như thế nào cho khoa học và hiệu quả.
e) Tổng hợp kết quả đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đã được kiểm toán vẫn còn những sai sót trọng yếu.
Trong thực tiễn, khi kiểm toán, KTV không phải lúc nào cũng đưa ra một báo cáo kiểm toán đúng đắn. Trong kiểm toán luôn chứa đựng những rủi ro tiềm ẩn không thể lường trước được. Để thận trọng và giảm mức độ rủi ro kiểm toán đến mức có thể chấp nhận được thì trên cơ sở mức trọng yếu được xác định cho toàn bộ BCTC và phân bổ cho từng khoản mục, KTV cần đánh giá khả năng xảy ra sai sót trọng yếu ở mức độ toàn bộ BCTC cũng như đối với từng khoản mục để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán và xây dựng chương trình cho từng khoản mục.
Các bước công việc phía trên (ở các mục a, b, c, d) đã giúp KTV đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro và kiếm soát để đưa ra kết luận rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức nào: cao, thấp, trung bình. Để từ đó làm căn cứ để xác định mức trọng yếu ở mục f.
f) Xác định mức trọng yếu đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Quy định trong chuẩn mực số 200 (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam) đã nêu rõ: "Trọngyếu là thuật ngữ dùng để chỉ tầm quan trọng của một thông tin (số liệu kế toán) trong Báo cáo tài chính".
Đánh giá tính trọng yếu là một công việc hết sức cần thiết, nó giúp cho KTV xác định được quy mô và mức độ của các gian lận và sai sót. Mức độ trọng yếu của các sai phạm này ảnh hưởng rất lớn đến việc lập kế hoạch kiểm toán, thiết kế các phương pháp kiểm toán và việc phát hành báo cáo kiểm toán.
SVTH: Nguyễn Minh Đức
Khóa luận tốt nghiệp 26 Học viện Ngân hàng
Từ kết quả thu thập được về hoạt động và quy trình kiểm soát tại đơn vị khách
hàng, KTV nhận diện được các vấn đề rủi ro, những khả năng sai phạm có thể xảy ra,
khoanh vùng trọng tâm và phạm vi cuộc kiểm toán. Căn cứ vào hướng dẫn về ước lượng trọng yếu của Công ty, tùy điều kiện khách hàng khác nhau mà sử dụng cơ sở ước lượng cũng như tỷ lệ ước lượng mức trọng yếu phù hợp. Từ đó đưa ra phương pháp, thủ tục kiểm toán hợp lý, nhu cầu về nhân sự và phân công công việc cho từng KTV với từng khách hàng. Sau khi xác định được cơ sở ước lượng cũng như tỷ lệ ước lượng mức trọng yếu, KTV bắt đầu tính toán mức trọng yếu tổng thể (PM). Mức trọng yếu tổng thể được xác định tùy thuộc vào từng loại hình doanh nghiệp, thực trạng hoạt động tài chính, mục đích của người sử dụng thông tin. KTV thường căn cứ
vào các tiêu chí sau để xác định:
- Vốn chủ sở hữu: được áp dụng khi đơn vị mới thành lập; doanh thu hay lợi nhuận chưa có hoặc có nhưng chưa ổn định.
- Doanh thu: được áp dụng khi đơn vị chưa có lãi ổn định nhưng đã có doanh thu ổn định và doanh thu là một trong những nhân tố quan trọng để đánh giá hiệu quả hoạt động.
- Lợi nhuận trước thuế: Được áp dụng khi đơn vị có lãi ổn định. Lợi nhuận là chỉ tiêu thường được lựa chọn vì đó là chỉ tiêu được đông đảo người sử dụng BCTC quan tâm, nhất là cổ đông của các công ty.
- Tổng tài sản: được áp dụng đối với các công ty có khả năng bị phá sản, có lỗ lũy kế lớn so với vốn góp. Người sử dụng BCTC có thể quan tâm nhiều hơn đến khả năng thanh toán thì việc sử dụng chỉ tiêu tổng tài sản là hợp lý.
Trong một cuộc kiểm toán trọng yếu và rủi ro luôn có mối quan hệ tỷ lệ nghịch
với nhau nghĩa là nếu rủi ro kiểm toán càng cao thì mức trọng yếu có thể chấp nhận được càng thấp và ngược lại. Bởi vì, khi khả năng xảy ra rủi ro kiểm toán càng cao thì mức sai sót trọng yếu có thể chấp nhận được càng thấp. Mối quan hệ này có một ý nghĩa rất quan trọng đối với KTV khi lập kế hoạch kiểm toán để nhằm xác định về nội dung, phạm vi, thời gian của các thủ tục kiểm toán cần áp dụng. Do đó trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán khoản mục DTBH và CCDV, khi xác định nội dung,
1.3.2.1. Thực hiện khảo sát về KSNB
Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV mới chỉ tìm hiểu và đánh giá sơ bộ về hệ
thống KSNB của đơn vị để làm cơ sở dự kiến trọng tâm kiểm toán. Tuy nhiên, trong kỳ kế toán tại đơn vị được kiểm toán cũng có thể có những thay đổi, biến động về kế toán và quy chế KSNB vì vậy khi thực hiện kiểm toán, KTV phải tiến hành nghiên cứu, đánh giá lại trên thực tế về độ tin cậy của hệ thống KSNB. Từ đó, KTV quyết định về phạm vi triển khai các thử nghiệm cơ bản cho phù hợp. Thủ tục khảo sát KSNB được khái quát trong Phụ lục 1.3: “Các thủ tục khảo sát KSNB ”.
Khóa luận tốt nghiệp 27 Học viện Ngân hàng
lịch trình và phạm vi kiểm toán, KTV phải đặc biệt chú ý đến mối quan hệ này. Tuy nhiên đây là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ và khả năng phán đoán của KTV.