1.2. Quy trình kiểm toán thuế GTGT trong kiểm toán BCTC
1.2.2. Quy trình kiểm toán khoản mục Thuế GTGT trong kiểm toán BCTC
Quy trình kiểm toán thuế GTGT được tiến hành tuân theo quy trình chung của cuộc kiểm toán BCTC bao gồm 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
a. Lập kế hoạch kiểm toán
Xem xét chấp nhận khách hàng và rủi ro hợp đồng
Quy trình kiểm toán bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Đầu tiên là sự liên lạc của KTV với khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và sự đánh giá khả năng chấp nhận hay không chấp nhận đối
với yêu cầu được kiểm toán đó. Đối với các khách hàng mới việc chấp nhận kiểm toán phải được thực hiện thông qua đánh giá rủi ro chấp nhận khách hàng mới đó. Đối với các khách hàng cũ KTV cần phải xem xét việc có thể chấp nhận kiểm toán cho năm tài chính hiện tại hay không.
Lập hợp đồng kiểm toán và lựa chọn nhóm kiểm toán
- Lập hợp đồng kiểm toán: Sau khi công ty kiểm toán quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng công việc tiếp theo là ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thỏa
thuận chính thức giữa công ty kiểm toán với khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ có liên quan khác. Việc ký kết hợp đồng kiểm toán phải được thực hiện trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán
- Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: Khi lựa chọn đội ngũ nhân viên
thực hiện kiểm toán, cần chú ý tới các vấn đề sau: Có trình độ hiểu biết về chuyên môn nghiệp vụ, có tính độc lập trong việc thực hiện kiểm toán đối với khách hàng, có đầy đủ kinh nghiệm và sự am hiểu về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để thực
hiện kiểm toán.
18
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG
Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV tiến hành thu thập các thông tin về khách
hàng. Thu thập thông tin cơ sở giúp KTV trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng
quát; trong giai đoạn này KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích và xác định thời gian cần thiết cho việc thực hiện kiểm toán. KTV cần thực hiện các công việc sau:
- Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động: Việc tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng rất cần thiết bởi mỗi ngành nghề có những đặc điểm
riêng thể hiện rõ nét nhất trong hệ thống kế toán của mỗi loại hình doanh nghiệp. Mỗi
ngành nghề lại có đặc thù về các loại thuế phải nộp, các loại thuế suất, đặc thù về chi phí đầu vào, HHDV bán ra khác nhau. Những nội dung cụ thể mà KTV phải hiểu biết
về tình hình kinh doanh của doanh nghiệp bao gồm: Hiểu biết chung về nền kinh tế, môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán, nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán. Trong nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán cần chú ý tới các
đặc điểm quan trọng về sở hữu và quản lý, tình hình kinh doanh của đơn vị, khả năng
tài chính, môi trường lập báo cáo, yếu tố luật pháp...
- Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung: Thông qua kết quả của các cuộc kiểm toán trước, KTV có thể đánh giá được khả năng có thể
xảy ra sai sót, mức độ kiểm soát đối với khoản muc thuế GTGT, các thông tin về hoạt
động kê khai, kiểm soát, nộp thuế GTGT hằng năm, các nguyên tắc kế toán, các quy định, chuẩn mực áp dụng năm trước... Ngoài ra, hồ sơ kiểm toán chung của công ty kiểm toán đã có những thông tin thường xuyên của các khách hàng. Hồ sơ này có các
tài liệu liên quan đến sơ đồ tổ chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính kế toán. Bằng việc tìm hiểu này KTV sẽ có được những nét khái quát ban đầu về khách hàng trước khi thực hiện kiểm toán.
Tìm hiểu về chính sách kế toán và chu trình kinh doanh
- Tìm hiểu các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp kế toán mà donah nghiệp đang áp dụng trong việc lập và trình bày BCTC
- Tìm hiểu các chính sách kế toán của đơn vị có liên quan trực tiếp đối với việc ghi
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG nhận thuế GTGT với các nội dung như
+ Thời điểm doanh nghiệp ghi nhận nghĩa vụ thuế. + Thời hạn kê khai nộp thuế, phương pháp tính thuế.
+ Thuế suất, các ưu đãi thuế, cách thức trình bày và ghi nhận thuế GTGT vào các tài khoản kế toán có liên quan, cơ sở ghi nhận số thuế phát sinh
+ Thu thập các văn bản thuế GTGT đặc thù liên quan đến lĩnh vực và ngành nghề kinh doanh của doanh nghiệp
- Xem xét các chính sách kế toán đối với thuế GTGT có nhất quán giữa các năm hay không. Nếu trong trường hợp thay đổi trong chính sách kế toán thì đơn vị có tuân
thủ theo hướng dẫn của VAS 29 không
- Tìm hiểu về các chính sách bán hàng: bao gồm các thông tin cơ bản như giá cả của từng mặt hàng; hình thức thanh toán; cách thức giao nhận hàng hóa; chính sách đổi trả hàng trong trường hợp hàng hóa bán ra không đúng quy cách; các chương trình chăm sóc khách hàng; chương trình giảm giá, khuyến mãi ... Việc tìm hiểu chính sách bán hàng của DN giúp cho KTV đánh giá được tính hợp lý của việc doanh
thu đã được ghi nhận hợp lý chưa từ đó xác định được thuế GTGT đầu ra đã phản ánh
trung thực và đầy đủ hay chưa.
- Tìm hiểu các chính sách có liên quan đế việc doanh nghiệp ghi nhận chi phí hàng hóa dịch vụ mà doanh nghiệp mua vào để đánh giá tính hợp lý trong việc doanh
nghiệp kê khai thuế GTGT đầu vào.
Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ đối với thuế GTGT
Quy trình phân tích áp dụng trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán được dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Thông qua việc đối chiếu số liệu trên tờ khai thuế GTGT, bảng cân đối kế toán và thuyết minh BCTC, KTV xem xét tình hình biến động tăng, giảm Thuế trong năm, nhằm xác định những biến động bất thường để xác định trọng tâm kiểm toán.
Đánh giá chung về kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro
Đây là công việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót
20
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị quy
định:
- Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng: Cần xem xét các
yếu tố cơ bản như: thu thập thông tin về môi trường kiểm soát, môi trường hoạt động,
về hệ thống kế toán và chính sách ghi nhận doanh thu, chi phí của khách hàng, từ đó thu thâp được các thông tin về chính sách ghi nhận thuế GTGT.
- Đánh giá rủi ro kiểm soát đối với thuế GTGT: Là một trong những bước của việc
đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Trong giai đoạn lập kế hoạch, KTV phải tìm hiểu
hệ thống KSNB của thuế GTGT đầu vào và thuế GTGT đầu ra phải nộp, đồng thời tim hiểu hệ thống KSNB đối với doanh thu, chi phí, để có thể đạt được hiểu biết giúp
KTV có thể có được đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với thuế GTGT. Từ đó giúp KTV lập được chương trình kiểm toán, dự kiến được phương pháp kiểm toán và
phạm vi kiểm toán.
Xác định mức trọng yếu tổng thế và mức trọng yếu thực hiện tổng thế.
Trọng yếu và rủi ro là hai nhân tố luôn đi liền kề với nhau trong kiểm toán BCTC. - Đánh giá tính trọng yếu: Trong giai đoạn này KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót để từ đó xác định bản chất,
thời gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán. Đánh giá tính trọng yếu bao gồm 2 bước:
+ Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC: Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV
+ Phân bổ ước lượng ban đầu đó cho khoản mục thuế GTGT đầu vào được khấu trừ và thuế GTGT đầu ra phải nộp: Mục đích của việc phân bổ này giúp KTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản
mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.
- Đánh giá rủi ro kiểm toán đối với thuế GTGT: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG phụ thuộc vào mức độ mà cá nhân, tổ chức bên ngoài tin tưởng vào BCTC và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán công bố. Đánh giá rủi ro kiểm toán dựa vào căn cứ đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện.
+ Rủi ro tiềm tàng đối với thuế GTGT: là những sai sót vượt quá giới hạn cho phép, tồn tại ngay trong chức năng hoạt động sản xuất kinh doanh và môi trường quản
lý của doanh nghiệp. Rủi ro tiềm tàng tồn tại độc lập với các thông tin tài chính, bất kể doanh nghiệp có tiến hành kiểm toán hay không. KTV có thể nhận thức và áp dụng
phương pháp kiểm tra chi tiết để hạn chế rủi ro tiềm tàng đến mức có thể chấp nhận được nhưng không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro kiểm toán.
Trong khi lập chương trình kiểm toán, KTV phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng đối với thuế GTGT đến từng cơ sở dẫn liệu. Trường hợp không thể xác định
được thì KTV phải giả định rằng rủi ro tiềm tàng là cao đối với CSDL đó. Căn cứ vào
mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được
thực hiện cho các nghiệp vụ liên quan đến thuế GTGT.
+ Rủi ro kiểm soát đối với thuế GTGT: là những sai sót nghiêm trọng có trong khoản mục thuế GTGT mà hệ thống KSNB không phát hiện ra hoặc không ngăn chặn
được. KTV cần xem xét môi trường kiểm soát vì nó biểu hiện quan điểm, nhận thức cũng như hành động của các nhà quản lý đơn vị khi họ xác định phương thức tổ chức
đơn vị, phân định trách nhiệm và quyền hạn...
+ Rủi ro phát hiện đối với thuế GTGT: là khả năng khi áp dụng những thủ tục kiểm toán nhưng KTV vẫn không phát hiện ra các sai lệch trọng yếu của BCTC. Rủi ro phát hiện có bắt nguồn từ nội dung, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản do KTV thực hiện.
- Mối quan hệ giữa các loại rủi ro: Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dù có kiểm
toán hay không thì nó vẫn tồn tại trong hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị, cũng như nằm trong bản chất của những nghiệp vụ phát sinh. Ngược lại, rủi ro phát hiện có thể kiểm soát được bởi KTV. Đây là cơ sở giúp KTV điều chỉnh công việc kiểm toán của mình theo tình hình của đơn vị để đạt được mục đích cuối cùng là
22
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG rủi ro kiểm toán sẽ được giảm xuống thấp đến mức chấp nhận được với chi phí hợp lý. Mối quan hệ giữa các loại rủi ro được thể hiện bởi công thức sau:
AR = IR * CR * DR
Với: AR: rủi ro kiểm toán; IR: rủi ro tiềm tàng; CR: rủi ro kiểm soát; DR: rủi ro phát hiện.
Nói chung KTV cần đánh giá rủi ro kiểm toán nhằm xác định mức rủi ro phát hiện
phù hợp, từ đó thiết kế các thử nghiệm cơ bản thích hợp để rủi ro kiểm toán sau cùng sẽ chỉ nằm trong giới hạn cho phép.
Giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nhau. Nếu mức sai
sót có thể chấp nhận được tăng lên thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống (hay khả năng có
sai lệch trọng yếu sẽ giảm xuống). Ngược lại, nếu giảm mức sai sót có thể chấp nhận được lúc đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Mối quan hệ này quan trọng khi KTV xác định
bản chất thời hạn và phạm vị của thủ tục kiểm toán cần thực hiện.
Xác định phương pháp chọn mẫu, cỡ mẫu
- Mau có hai loại là mẫu thống kê và mẫu phi thống kê.
- Phương pháp chọn mẫu có hai phương pháp là chọn mẫu xác suất và chọn mẫu phi xác suất. Phương pháp chọn mẫu xác suất sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, và các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; được dùng để chọn mẫu thống kê (thường xuyên) và mẫu phi thống kê (ít). Phương pháp chọn mẫu phi xác suất là phương pháp dựa vào xét đoán của KTV để chọn mẫu, các phần tử có thể không được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; được dùng để chọn mẫu phi thống kê. KTV có thể chọn một trong hai phương pháp này để chọn mẫu cho khoản mục thuế GTGT. KTV xác định hệ số rủi ro (dựa vào cơ sở đánh giá IR, CR, DR); mức trọng yếu thực hiện (50%-75%) mức trọng yếu tổng thể); khoảng cách mẫu để xác định cỡ mẫu của nhóm nghiệp vụ có giá trị lớn hơn khoảng cách mẫu, nghiệp vụ đặc biệt và cỡ mẫu của nhóm nghiệp vụ không đặc biệt và có giá trị nhỏ hơn khoảng cách mẫu.
KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP HỌC VIỆN NGÂN HÀNG Đây là công việc cuối cùng trong giai đoạn lập kế hoạch nhằm dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động
giữa các KTV cũng như dự kiến về tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập phục vụ cho công việc kiểm toán thuế GTGT.
b. Thực hiện kiểm toán
Đây là giai đoạn KTV chủ động triển khai các công việc đã ghi trong kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán kết hợp với khả năng của kiểm toán viên để thu thập bằng chứng kiểm toán làm cơ sở đưa ra kết luận xác đáng về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC. Giai đoạn này bao gồm các bước công việc sau:
Đánh giá kiểm soát nội bộ đối với khoản mục thuế GTGT: Tìm hiểu KSNB và thử nghiệm kiểm soát
Các thử nghiệm kiểm soát soát chỉ được thực hiện khi rủi ro kiểm soát mà KTV đánh giá ở giai đoạn lập kế hoạch là thấp. KTV áp dụng phương pháp kiểm toán tuân
thủ để thực hiện các khảo sát KSNB này, tuy nhiên việc áp dụng ở mức độ nào là tùy thuộc vào xét đoán của KTV về hiệu lực KSNB của doanh nghiệp đối với khoản mục
thuế GTGT. Thông qua kết quả khảo sát về mặt thiết kế và vận hành của hệ thống KSNB, KTV có thể đánh giá được mức độ rủi ro kiểm soát đối với các khoản chi phí này, làm cơ sở cho việc kiểm tra chi tiết thuế GTGT.
Khảo sát về sự hiện hữu (thiết kế) chính sách kiểm soát, các quy định về kiểm soát
nội bộ
- Mục tiêu: đánh giá sự đầy đủ của các quy định kiểm soát và tính chặt chẽ, phù hợp của quy chế KSNB đối với phần hành thuế GTGT.
- Thủ tục:
+ Xác định các loại thuế suất được áp dụng trong kỳ, cơ cấu nhân viên thực hiện