Mục tiêu chung của kiểm toán BCTC là xác nhận về mức độ trung thực, hợp lý của BCTC được kiểm toán. Theo đó, mục tiêu cụ thể của kiểm toán. Theo đó, mục tiêu
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
cụ thể của kiểm toán phải thu khách hàng là thu thập các bằng chứng đầy đủ, thích hợp để xác nhận về mức độ tin cậy của thông tin về khoản mục trên BCTC, đồng thời cung cấp tài liệu phục vụ kiểm toán các khoản mục khác có liên quan. Có thể khái quát thành 6 mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục phải thu nhu sau:
* Tính hiện hữu: Các khoản phải thu khách hàng ghi nhận đều có thực tại thời điểm lập BCTC: việc bán hàng hóa và cung cấp dịch vụ thực tế đã phát sinh trong kỳ;
các khoản đã thu khách hàng phát sinh là có thật
* Tính đầy đủ: Các khoản phải thu khách hàng phát sinh trong kỳ đã đuợc ghi nhận một cách đầy đủ.
* Quyền và nghĩa vụ: Các khoản phải thu đều thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tại thời điểm lập BCTC.
* Tính chính xác: Các khoản phải thu đuợc ghi chếp chính xác trên hệ thống kế toán, phù hợp giữa sổ chi tiết và sổ cái của tài khoản.
* Đánh giá: Dự phòng phải thu khó đòi đuợc xác định, tính toán hợp lý nhằm đảm bảo giá trị thuần của nợ phải thu khách hàng đuợc thể hiện gần đúng với giá trị thuần
có thể thực hiện đuợc.
* Trình bày và thuyết minh: Khoản mục đuợc trình bày đúng đắn theo chuẩn mực và chế độ hiện hàng; công bố đầy đủ các khoản cầm cố, thế chấp,... có liên quan.
Mục tiêu kiểm toán đặc thù các khoản phải thu khách hàng đuợc xác định trên
cơ sở
mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục này. Ngoài ra mục tiêu kiểm toán khoản phải
thu khách hàng phải dựa vào đặc thù của từng công ty, xét đoán nghề nghiệp của KTV Khi kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, KTV thuờng chú trọng đến mục tiêu hiện hữu, đầy đủ và đánh giá vì doanh nghiệp có xu huớng gian lận khai tăng hoặc
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp 1.2.2. Căn cứ kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng
Các căn cứ cụ thể để kiểm toán rất đa dạng, phong phú về hình thức, nguồn gốc và nội dung. Có thể khái quát về một số căn cứ chủ yếu:
* Các chính sách, các quy chế hay quy định về KSNB đối với hoạt động bán hàng và
thu tiền của đơn vị đã xây dựng, ban hành và áp dụng trong công tác quản lý và KSNB.
* Các BCTC có liên quan:
- Bảng cân đối kế toán: Thể hiện thông tin tài chính nhu: phải thu khách hàng ngắn hạn, dài hạn, nguời mua trả tiền truớc và các thông tin tài chính khác
- Bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh: cung cấp thông tin về doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, các khoản giảm trừ doanh thu, giá vốn hàng bán,. - Bảng thuyết minh BCTC thể hiện thông tin chi tiết về doanh thu bán hàng, bảng
phân tích tuổi nợ,.
* Các sổ hạch toán liên quan đến các khoản phải thu khách hàng
- Số hạch toán nghiệp vụ: nhật kí thu tiền, nhật ký bảo vệ kho, thẻ kho, nhật ký vận chuyển hàng hóa
- Sổ kế toán tổng hợp, sổ chi tiết các tài khoản 131, 229, 511, 111, 112,. - Sổ kế toán chi tiết theo từng đối tuợng khách hàng của tài khoản 131.
* Các chứng từ kế toán đuợc ghi nhận các nghiệp vụ bán hàng đã phát sinh và là căn cứ để ghi sổ kế toán
Hóa đơn bán hàng (Hóa đơn GTGT hay hóa đơn thông thuờng); hóa đơn vân chuyển và cung cấp dịch vụ; phiếu xuất kho,.
* Các hồ sơ, tài liệu khác liên quan
Kế hoạch bán hàng, đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, biên bản thanh lý hợp đồng, bảng báo giá, chính sách bán hàng, biên bản đối chiếu công nợ, bảng kê số du
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp 1.1.3. Các sai phạm thường gặp khi kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng
Trong các khoản mục nợ phải thu thì khoản mục phải thu khách hàng chiếm tỷ trọng lớn nhất. Các khoản phải thu khách hàng có mối quan hệ chặt chẽ với chu trình bán
hàng - thu tiền (hay còn gọi là chu trình doanh thu) nên đây là khoản mục thuờng dễ
xảy ra
gian lận và sai sót nhất. Có thể kể ra một số sai phạm thuờng gặp với khoản mục này: - Phải thu khách hàng là một loại tài sản khá nhạy cảm dễ xảy ra những gian lận
nhu bị nhân viên chiếm dụng, tham ô khi thay mặt công ty đi thu tiền của khách hàng
hoặc do không quy định thời hạn nộp lại nên đuợc giữ lại và sử dụng với mục
đích cá
nhân trong thời gian ngắn nhằm kiếm lời.
- Phải thu khách hàng là khoản mục có liên quan mật thiết đến kết quả kinh doanh của Công ty, do đó là đối tuợng để sử dụng các thủ thuật làm tăng doanh thu và lợi
nhuận giả tạo (ghi khống), ảnh huởng nghiêm trọng đến các quyết định của nhà
đầu tu,
các tổ chức tín dụng và những nguời sử dụng BCTC khác.
- Phải thu khách hàng là khoản mục có nhiều đối tuợng nên dễ bị hạch toán công nợ hoặc giảm trừ công nợ nhầm mã khách hàng.
- Bù trừ công nợ phải thu khách hàng và phải trả nguời bán không cùng một đối tuợng.
- Phân loại nợ theo kỳ hạn không đúng với các điều khoản trên hợp đồng (nợ ngắn hạn
hay dài hạn) để căn cứ vào đó mà thu hồi nợ hay có hình thức trích lập dự phòng tuơng ứng.
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
Sơ đồ 1. 3: Quy trình kiểm toán khoản mục Phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC
1.3.1. Lập kế hoạch kiểm toán
Đây là giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán BCTC” quy định:
“Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lạn, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn. Kế hoạch kiểm toán giúp KTV phân công công việc cho trợ lý kiểm toán và phối hợp với KTV và chuyên gia khác về công việc kiểm toán”.
Đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng, giai đoạn này bao gồm các công việc
sau:
Bước 1: Tìm hiểu thông tin về khách hàng và môi trường hoạt động
Thứ nhất, thu thập thông tin về khách hàng và thông tin về nợ phải thu khách hàng
Sau khi làm thủ tục tiếp nhận khách hàng và ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV cần tiến hành tìm hiểu, nghiên cứu và thu thập các thông tin, tài liệu chủ yếu có liên quan để có đuợc cái nhìn tổng quát về khách hàng nhu:
Các yếu tố về ngành nghề, pháp lý và các yếu tố bên ngoài khác nhu: thị truờng và sự cạnh tranh, các hoạt động mang tính chu kỳ hoặc thời vụ, công nghệ, nguồn cung
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
cấp, lĩnh vực hoạt động, loại hình sở hữu, bộ máy quản trị, cơ cấu tổ chức sản xuất kinh doanh, chính sách của nhà nuớc ban hành, thuế... ảnh huởng đến đơn vị đuợc kiểm toán.
Các chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn áp dụng và lý do thay đổi nếu có. KTV đánh giá các chính sách kế toán mà đơn vị áp dụng có phù hợp với lĩnh vực hoạt động kinh hoanh của đơn vị, có nhất quán với khuôn khổ lập và trình bày BCTC hay không.
Cụ thể đối với khoản phải thu khách hàng, KTV tìm hiểu về ngành nghề lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn vị có ảnh huởng nhiều đến các khoản phải thu không nhu việc chu kỳ kinh doanh dài khiến thời gian thu hồi nợ chậm; hay thị truờng cạnh tranh gay gắt kiến các doanh nghiệp phải nới lỏng chính sách bán chịu cho khách hàng nhằm thu hút khách hàng,. Ngoài ra, KTV cần xem xét việc áp dụng chính sách kế toán của đơn vị đối với khoản phải thu đã tuân theo chế độ kế toán của Bộ tài chính chua, có nhất quán với khuôn khổ lập và trình bày BCTC không đặc biệt với các khoản lập dự phòng nợ phải thu khó đòi.
Thứ hai, tìm hiểu và đánh giá về hệ thống KSNB, đặc biệt là thông tin về KSNB đối với nợ phải thu khách hàng
Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng là một phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán. Tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng tức là thực hiện những công việc sau: tìm hiểu môi truờng kiểm soát, quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị, hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán, thông tin và truyền thông, giám sát các kiểm soát.
Đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng, KTV cần tìm hiểu về chính sách kế toán đối với nợ phải thu khách hàng tại đơn vị; cách đơn vị xây dựng các quy chế KSNB để kiểm soát nợ phải thu khách hàng và đánh giá các quy chế KSNB này có đầy đủ, chặt chẽ và phù hợp không.
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
Từ những thông tin thu thập được về khách hàng, môi trường hoạt động và KSNB đối với nợ phải thu khách hàng, KTV cần xác định những rủi ro có sai sót trọng yếu có thể xảy ra đối với khoản mục này. Từ đó để dự kiến nguồn lực kiểm toán.
Bước 2: Phân tích sơ bộ BCTC
Thông qua các thông tin đã thu thập được về đơn vị được kiểm toán gồm các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính, KTV thực hiện so sánh số dư khoản mục phải thu khách hàng trên BCĐKT năm nay so với năm trước; so sánh tỉ trọng khoản phải thu khách hàng trong tổng tài sản lưu động (hoặc tổng tài sản) năm nay so với năm trước; so sánh tỉ trọng dự phòng nợ phải thu khó đòi trên tổng nợ phải thu khách hàng năm nay so với năm trước... nhằm mục đích:
Xem xét các biến động xảy ra trong hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nói chung và các biến động liên quan đến chỉ tiêu phải thu khách hàng, tìm hiểu nguyên nhân và đánh giá tính hợp lý của biến động.
Đạt được hiểu biết sâu sắc hơn về đơn vị được kiểm toán, cũng như xác định được điểm nghi vấn, xét đoán các khả năng sai phạm đối với khoản mục này, hướng đến việc thiết kế chương trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng cho phù hợp.
Việc phân tích sơ bộ không chỉ giúp KTV nhận ra tình hình biến động cũng như tính chất trọng yếu của khoản mục mà còn ước tính được khối lượng công việc, nội dung, thời gian, phạm vi sử dụng phương pháp kiểm toán khác, lập được kế hoạch chi tiết với những nội dung, phạm vi cần thiết, thời gian và chi phí hợp lý.
Chính vì vậy việc thu thập thông tin không đầy đủ ảnh hưởng lớn đến cuộc kiểm toán, tồn tại nhiều rủi ro mà KTV không phát hiện ra được, do đó bước công việc thu thập thông tin về khách hàng cần được KTV quan tâm đúng mực.
Bước 3: Xác định mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán
Thứ nhất, xác định mức trọng yếu cho cuộc kiểm toán
Trong giai đoạn lập kế hoạch, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu nhằm ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các thử nghiệm kiểm toán.
Dựa vào đặc điểm hoạt động sản xuât kinh doanh của khách hàng, KTV sẽ lựa chọn ra chỉ tiêu (doanh thu, vốn chủ sở hữu, tổng tài sản.) để xác định mức trọng yếu của giai đoạn lập kế hoạch, mức trọng yếu thực hiện và ngưỡng sai sót có thể bỏ qua. Từ đó, KTV sẽ tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục. Thường các công ty xây dựng sẵn mức độ trọng yếu cho từng khoản mục trên BCTC. Thông qua các biện pháp kiểm toán (cân đối, đối chiếu, quan sát.), KTV đánh giá mức độ sai sót thực tế của khoản phải thu khách hàng và đem so sánh với mức độ sai sót có thể chấp nhận được của khoản phải thu khách hàng đã xác định trước đó để đưa ra ý kiến.
Thứ hai, đánh giá rủi ro kiểm toán
Việc đánh giá rủi ro kiểm toán thông qua việc đánh giá: Rủi ro có sai sót trọng yếu (bao gồm rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR)) và rủi ro phát hiện (DR). Căn cứ vào rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát đã đánh giá cho khoản mục phải thu khách hàng, KTV dự kiến rủi ro phát hiện để lựa chọn phạm vi, phương pháp kiểm toán cho phù hợp. Mối quan hệ được phản ánh trong mô hình:
DR = AR/(IR x CR) Trong đó: AR là rủi ro kiểm toán
IR là rủi ro tiềm tàng CR là rủi ro kiểm soát DR là rủi ro phát hiện
Khi đánh giá về rủi ro kiểm toán cần phải hiểu được những sai sót thường xảy ra trong từng phần hành kiểm toán. Trong phần hành phải thu khách hàng, các sai sót có thể xảy ra thường liên quan tới các sai sót tiềm tàng, cụ thể như sau:
Khai khống các khoản phải thu, hạch toán sai các khoản phải thu, ghi nhận sai
kỳ các
khoản phải thu, hay không trích lập dự phòng phải thu khó đòi. các sai phạm này thường
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp 1.3.2. Thực hiện kiểm toán
a) Khảo sát KSNB đối với khoản mục phải thu khách hàng
Mục tiêu cơ bản của khảo sát về KSNB đối với phải thu khách hàng là nhằm xem xét đánh giá về sự hiện diện, tính liên tục và sự hiện hữu của hoạt động kiểm soát.
* Khảo sát đánh giá về các chính sách, các quy định của hệ thống KSNB về khoản mục phải thu khách hàng
KTV tiến hành thu thập các văn bản quy định về KSNB có liên quan nhu: Quy định về chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của bộ phận hay cá nhân trong việc ghi nhận nợ phải thu khách hàng khách hàng, lập dự phòng phải thu khó đòi, thực hiện đối chiếu công nợ vào cuối kỳ với các đối tuợng phải thu, việc theo dõi các đối tuợng công nợ....
Khi nghiên cứu các văn bản quy định về KSNB của đơn vị, cần chú ý đến các khía cạnh cơ bản:
Tính đầy đủ của các quy định về kiểm soát đối với các khâu, các buớc liên quan nợ phải thu khách hàng khách hàng;
Tính chặt chẽ và phù hợp của quy chế KSNB đó với đặc điểm hoạt động bán hàng
của đơn vị. Ví dụ: đối với quy định về khâu kiểm soát bán chịu phải có sự phê chuẩn của
cấp có thẩm quyền (đầy đủ chữ ký của nguời có liên quan)... hoặc đối với doanh nghiệp sản xuất kinh doanh thì khoản nợ phải thu khách hàng khách hàng đuợc xác định khi doanh nghiệp chuyển giao quyền sở hữu sản phẩm hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng
(thời điểm xuất hóa đơn hoặc hoàn thành việc cung cấp dịch vụ), còn đối với doanh nghiệp
xây lắp khoản nợ phải thu khách hàng khách hàng đuợc xác định khi công trình, hạng mục
công trình hoàn thành và đuợc khách hàng xác nhận. Vì vậy đối với từng đơn vị khác nhau
Học viện Ngân hàng Khóa luận tốt nghiệp
KTV có thể tiến hành:
Phỏng vấn các nhân viên có liên quan trong đơn vị theo hệ thống câu hỏi về khảo
sát KSNB khoản nợ phải thu khách hàng khách hàng. Việc thiết lập hệ thống câu hỏi này
phải theo trình tự, đầy đủ và chặt chẽ, đòi hỏi KTV phải có sự hiểu biết nhất định về KSNB đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng khách hàng, hiểu biết về sự vận hành và quy chế kiểm soát đặc thù của doanh nghiệp đuợc kiểm toán.
Quan sát quá trình thực hiện công việc của các cá nhân, bộ phận có liên quannhu quan sát quá trình xử lý đơn đặt hàng,quan sát vi ệc ghi nhận khoản
phải thu...
Kiểm tra các hồ sơ, tài liệu để xem xét các d ấu vết của sự kiểm soát còn