Với tổng thể những nghiên cứu trong và ngoài nước như trên, tác giả nhận thấy một số vấn đề còn chưa được các tác giả trong và ngoài nước đề cập:
+ Các tác giả nước ngoài đã đưa ra được các nhân tố đo lường ưu và nhược điểm khi áp dụng các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế vào Việt Nam, tuy nhiên đối với một chuẩn mực báo cáo tài chính cụ thể là IFRS13 thì lại chưa có nghiên cứu nào về nhận thức của các nhà đầu tư, các chuyên gia trên lĩnh vực kế toán – kiểm toán, các nhà nghiên cứu, các nhà hoạch định chính sách về tác động của việc hội nhập vào chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế về GTHL
Vấn đề nghiên cứu: Nhận thức của công chúng (nhà đầu tư, các chuyên gia, các nhà nghiên cứu,…) về ưu điểm và nhược điểm trong việc vận dụng GTHL IFRS13 vào các doanh nghiệp tại Tp.HCM.
+ Các tác giả nước ngoài đã phân tích và đưa ra mô hình các nhân tố tác động đến sự đa dạng kế toán giữa các quốc gia, từ đó làm nền tảng để phân tích tác động đến nhân tố tác động đến việc áp dụng GTHL, tuy nhiên các nhân tố trên được phân tích tại các nước
phát triển, chưa có bất kỳ nghiên cứu nào tại các nước đang phát triển, đặc biệt là tại Việt Nam. Các tác giả trong nước đã đề ra mô hình các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng GTHL vào các doanh nghiệp tại Việt Nam, tuy nhiên các nhân tố được đề ra còn mang nhiều tính chất chủ quan, chưa dựa vào các mô hình của các nghiên cứu trước đó trên thế giới, do đó ít nhiều ảnh hưởng đến độ tin cậy của các nhân tố được lựa chọn.
Vấn đề nghiên cứu: Xây dựng mô hình các nhân tố tác động đến việc vận dụng GTHL vào các doanh nghiệp tại VN dựa trên mô hình các yếu tố do Branson và các đồng nghiệp đề ra.
2.5 GIỚI THIỆU KHÁI QUÁT VỀ IFRS 13 2.5.1. Mục tiêu IFRS 13
Để giảm độ phức tạp và cải thiện tính thống nhất trong ứng dụng đo lường giá trị hợp lý quốc tế, tạo ra một bộ nguyên tắc duy nhất các yêu cầu cho việc đo lường giá trị hợp lý.
Làm rõ các định nghĩa trong giá trị hợp lý.
Để cải thiện tính minh bạch tăng cường việc công bố thông tin về công tác đo lường giá trị hợp lý. IFRS 13 sẽ giúp tăng tính minh bạch khi các doanh nghiệp sử dụng các mô hình để đo lường giá trị hợp lý, đặc biệt là khi người dùng cần thêm thông tin về đo lường không chắc chắn, chẳng hạn như khi thị trường (cho một tài sản hoặc một khoản nợ phải trả) đã trở nên ít hoạt động hơn.
Tăng sự hội tụ giữa IFRS và US GAAP
2.5.2. Nội dung chính trong IFRS 13
Xác định giá trị hợp lý.
Đặt ra một khuôn khổ duy nhất để đo lường giá trị hợp lý.
IFRS 13 được áp dụng khi IFRS khác có yêu cầu hoặc cho phép đo lường hay có yêu cầu trình bày thông tin về đo lường giá trị hợp lý.
2.6 NỘI DUNG VỀ GIÁ TRỊ HỢP LÝ THEO IFRS 13
2.6.1 Khái niệm và một số các thuật ngữ được sử dụng trong giá trị hợp lý:
IFRS 13 đã đưa ra định nghĩa về giá trị hợp lý như sau :
“Giá trị hợp lý là giá mà có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc phải trả để thanh toán một khoản nợ phải trả trong giao dịch thông thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường.”
Một số các thuật ngữ và giả định được sử dụng trong khái niệm về giá tri hợp lý trong IFRS13 được hiểu như sau:
1. Tài sản hay công nợ: Việc xác định giá trị hợp lý được áp dụng cho tài sản hoặc công nợ cụ thể. Nghĩa là, khi xác định giá trị hợp lý, doanh nghiệp nên xét đến các đặc tính của tài sản hoặc công nợ nếu các bên tham gia thị trường có cân nhắc đến những đặc điểm này khi định giá tài sản hay công nợ tại thời điểm định giá. Những đặc tính này bao gồm:
a. Điều kiện hiện tại và vị trí của tài sản; và
b. Hạn chế, nếu có, đối với việc mua bán hay sử dụng tài sản đó.
Ảnh hưởng của những đặc tính của tài sản đến việc xác định giá trị hợp lý sẽ khác nhau tùy thuộc vào cách thức mà các bên tham gia thị trường xem xét các đặc tính đó khi xác định giá tài sản.
Tài sản hay công nợ được xác định giá trị hợp lý có thể thuộc một trong những dạng sau:
(a) Tài sản hay công nợ độc lập (ví dụ: Công cụ tài chính hoặc tài sản phi tài chính); hoặc
Cho mục đích ghi nhận và thuyết minh trên báo cáo tài chính, việc tài sản hay công nợ là một tài sản hay công nợ độc lập, một nhóm tài sản hay công nợ hoặc một nhóm tài sản và công nợ đều phụ thuộc vào đơn vị khoản mục của chúng
2. Những người tham gia thị trường: [theo IFRS 13 đoạn 22A]: bao gồm người mua và người bán trong thị trường chính (hoặc thị trường thuận lợi nhất), cần đáp ứng đủ yêu cầu sau:
+ Không có mối quan hệ với nhau
+ Có đầy đủ sự hiểu biết: những người tham gia giao dịch phải có trình độ chung của sự hiểu biết về những nhân tố, những đặc điểm của tài sản và nợ phải trả đang giao dịch, có sự hiểu biết về giao dịch.
+ Có thể để tham gia vào giao dịch cho tài sản hay trách nhiệm pháp lý
+ Sẵn sàng tham gia giao dịch một cách tự nguyện: Có khả năng tài chính và khả năng pháp luật để thực hiện giao dịch, tự nguyện tham gia giao dịch, không có sự ép buộc.
Theo tài liệu hướng dẫn GTHL do KPMG phát hành năm 2012 trang 34 thì giả định cơ bản nằm trong thuật ngữ chính là những người tham gia thị trường sẽ hành động dựa trên nguyên tắc “ mang lại lợi ích cho họ nhiều nhất ” khi định giá các tài sản và các khoản nợ phải trả. Tuy nhiên, do những người tham gia thị trường bao gồm nhiều thành phần khác nhau, do đó việc xác định giá trị hợp lý cho các tài sản và các khoản nợ phải trả theo giả định “ mang lại lợi ích nhiều nhất ” có thể sẽ khác nhau khi tính cho từng đối tượng.
3. Giá được sử dụng trong việc tính giá trị hợp lý: Theo định nghĩa về GTHL trong IFRS 13, giá được sử dụng là giá đầu ra, không phải giá đầu vào. Theo tài liệu hướng dẫn về GTHL do KPMG phát hành năm 2012 trang 15 chỉ ra rằng giá đầu ra được áp dụng ngay cả trong trường hợp doanh nghiệp không có ý định bán hoặc thanh toán một khoản nợ tại ngày đo lường. Cụ thể giá đầu ra không được điều chỉnh bởi các chi phí giao dịch (ví dụ: các chi phí giao dịch phát sinh để có được tài sản không được cộng vào để tính giá
trị hợp lý và các chi phí giao dịch phát sinh để bán được tài sản không được trừ ra khỏi giá được dùng để tính giá trị hợp lý). Lý giải cho điều này, tài liệu do KPMG tại trang 52 chỉ ra rằng chi phí giao dịch không phải là đặc tính của tài sản mà là đặc tính của nghiệp vụ. Ngoài ra, IFRS13 đoạn 26A còn nhấn mạnh rằng chi phí giao dịch không bao gồm chi phí vận chuyển. Tuy nhiên, nếu địa điểm được xem là đặc tính của tài sản thì lúc đó giá được dùng để tính giá trị hợp lý phải được điều chỉnh theo khoản chi phí này.
4. Thị trường được sử dụng trong việc tính giá trị hợp lý: Giá trị hợp lý theo Phụ Lục A trong IFRS 13 giả định rằng các nghiệp vụ bán tài sản hoặc thanh toán các khoản nợ phải được thực hiện ở hoặc là thị trường chính hoặc là nếu không có thị trường chính thì sử dụng thị trường có nhiều thuận lợi nhất.
+ Thị trường chính (principle market): là thị trường mà hàng hóa và mức độ hoạt động của doanh nghiệp đạt đến mức cao nhất.
+ Thị trường có nhiều thuận lợi nhất (most advantagerous market): là thị trường mà ở đó các doanh nghiệp có thể tối đa hóa số tiền nhận được khi bán một tài sản và tối thiểu hóa số tiền phải trả về các khoản nợ, sau khi xem về các chi phí giao dịch và chi phí vận chuyển.
5. Giao dịch được sử dụng trong việc tính giá trị hợp lý (orderly transactions): là giao dịch xảy ra trên thị trường trước một khoảng thời gian của ngày đo lường trong đó các hoạt động marketing diễn ra một cách bình thường cho các nghiệp vụ liên quan đến tài sản và nợ phải trả. Đó không phải là các nghiệp vụ chịu áp lực thanh khoản hoặc phải bán tài sản theo hình thức tịch biên tài sản.
2.6.2 Phạm vi áp dụng của giá trị hợp lý đối với các chuẩn mực kế toán quốc tế/chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế tế/chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế
Bảng 2.1: Phạm vi áp dụng giá trị hợp lý trong các chuẩn mực kế toán quốc tế [10]
Chuẩn mực quốc tế Khái quát các quy định về sử dụng giá trị hợp lý
bằng cổ phiếu (IFRS 2)
trên cơ sở giá trị hợp lý.
- Nếu hàng hóa, dịch vụ nhận được từ giao dịch trao đổi cho công cụ vốn thì ghi nhận theo giá trị hợp lý của hàng hóa, dịch vụ. - Trường hợp không thể xác định giá trị hợp lý của hàng hóa, dịch vụ thì ghi nhận theo giá trị hợp lý của công cụ vốn được phát hành.
Hợp nhất kinh doanh (IFRS 3)
- Giá phí hợp nhất kinh doanh được xác định trên cơ sở giá trị hợp lý của các tài sản dùng để trao đổi.
- Tài sản, nợ phải trả của công ty con hợp nhất được đánh giá theo giá trị hợp lý tại thời điểm hợp nhất.
- Trên cơ sở giá phí hợp nhất kinh doanh và phân bổ giá phí để xác định và ghi nhận lợi thế thương mại (nếu có)
Tài sản cố định nắm giữ để bán và các hoạt động bị ngừng
(IFRS 5)
Tài sản cố định hoặc tổ hợp tài sản chờ thanh lý đơn vị nắm giữ để bán được phản ánh theo giá thấp hơn giữa:
- Giá trị ghi sổ
- Giá trị hợp lý trừ chi phí bán ước tính
Nhà xưởng, máy móc thiết bị
(IAS 16)
- Giá trị hợp lý được sử dụng để đánh giá tài sản khi ghi nhận ban đầu trong trường hợp tài sản hình thành không qua giao dịch mua hoặc không do đơn vị sản xuất ra (Giá trị hợp lý là giá gốc trong các trường hợp này).
- Giá trị hợp lý được sử dụng để đánh giá sau ghi nhận ban đầu của phương pháp đánh giá lại. Theo đó, nhà xưởng, máy móc thiết bị được xác định bằng giá trị hợp lý trừ khấu hao và các khoản giảm giá.
được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu hoặc một phần ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh.
Thuê tài sản (IAS 17)
- Nguyên giá của tài sản thuê được ghi nhận ban đầu là giá thấp hơn giữa giá trị hợp lý của tài sản thuê và giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu.
Doanh thu (IAS 18)
- Doanh thu được ghi nhận theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu và sẽ thu được.
Tổn thất (giảm giá) tài sản (IAS 36)
- Giá trị hợp lý của tài sản được sử dụng là một căn cứ xác định giá trị có thể thu hồi. Theo đó, giá trị có thể thu hồi của tài sản là giá cao hơn giữa:
- Giá trị hợp lý của tài sản
- Giá trị thu được từ sử dụng tài sản (Value in use)
Tài sản vô hình (IAS 38)
- Giá trị hợp lý được sử dụng để ghi nhận ban đầu tài sản vô hình (Giá trị hợp lý là giá gốc khi ghi nhận ban đầu) trong các trường hợp tài sản vô hình hình thành không qua giao dịch mua, hoặc không hình thành từ nội bộ.
- Trong trường hợp tài sản vô hình có giá niêm yết trên thị trường hoạt động (Điều kiện này ít khi xảy ra), tài sản vô hình được ghi nhận theo mô hình đánh giá lại. Theo đó, giá trị đánh giá lại được xác định bằng giá trị hợp lý của tài sản trừ khấu hao và khoản giảm giá.
Công cụ tài chính: Ghi nhận và đo lường (IAS 39)
- Ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý tại thời điểm đầu tư hoặc phát hành công cụ tài chính.
theo từng loại công cụ cụ thể. Tài sản tài chính được chia thành 4 loại:
(1). Nợ phải thu và cho vay
(2). Khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
(3). Tài sản tài chính ghi nhận theo giá trị hợp lý qua báo cáo kết quả kinh doanh.
(4) Tài sản tài chính sẵn sàng để bán
Trong đó, tài sản tài chính thuộc nhóm (3) được ghi nhận theo giá trị hợp lý, sự thay đổi về giá trị hợp lý được ghi nhận vào thu nhập hoặc chi phí trên báo cáo lãi, lỗ. Tài sản tài chính thuộc nhóm (4) được ghi nhận theo giá trị hợp lý với sự biến động giá trị hợp lý được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu…
Bất động sản đầu tư (IAS 40)
Ghi nhận theo mô hình giá trị hợp lý hoặc mô hình giá gốc. Theo mô hình giá trị hợp lý, bất động sản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý. Sau ghi nhận ban đầu, sự biến động giá trị hợp lý được ghi nhận vào thu nhập hoặc chi phí trên báo cáo lãi, lỗ.
Nông nghiệp (IAS 41)
- Tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý.
- Sau ghi nhận ban đầu, tài sản sinh học được ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ chi phí ước tính để bán khi thu hoạch. Giá trị hợp lý thay đổi được ghi nhận vào thu nhập hoặc chi phí trên báo cáo lãi lỗ.
2.6.3 Phương pháp đo lường giá trị hợp lý
Để có thể đưa ra phương pháp định giá kỹ thuật thích hợp, người định giá cần xem xét những vấn đề sau:
a. Cấp độ xác định giá trị hợp lý
IFRS 13 tìm cách để tăng tính thống nhất và có thể so sánh được trong các phép đo giá trị hợp lý, liên quan đến việc công bố thông qua một hệ thống phân cấp giá trị hợp lý. Hệ thống phân cấp phân loại các yếu tố đầu vào được sử dụng trong xác định giá trị kỹ thuật thành ba cấp độ. Hệ thống phân cấp cho các ưu tiên cao nhất (chưa điều chỉnh) giá niêm yết tại các thị trường hoạt động đối với tài sản hoặc khoản nợ phải trả giống hệt nhau và ưu tiên thấp nhất cho đầu vào không quan sát được. [IFRS 13- đoạn 72].
Căn cứ vào những thông tin và những giả định đang có, người định giá sẽ xem xét xem có thể xác định giá trị hợp lý ở cấp độ nào. Cấp độ càng cao thì ước tính càng đáng tin cậy. IFRS 13 đã đưa ra ba cấp độ (trong đó cấp độ 1 là cấp độ cao nhất):
+ Cấp độ 1:
Dữ liệu đầu vào cấp độ 1 là giá niêm yết (không phải điều chỉnh) trên thị trường hoạt động của tài sản hay nợ phải trả đồng nhất mà đơn vị báo cáo có đủ năng lực để tiếp cận vào ngày đo lường [IFRS 13 – đoạn 76].
Trong cấp độ 1, một số thuật ngữ được hiểu như sau:
“ Đồng nhất ” có nghĩa là: Đối với tài sản: có cùng đặc điểm, cùng tính chất, cùng tình trạng cũ - mới, cùng nước sản xuất, cùng năm sản xuất. Đối với nợ phải trả: có cùng những điều khoản trong hợp đồng, cùng thời gian, số tiền, sự đánh giá tình trạng tín dụng…
“ Thị trường hoạt động “ (active market): là thị trường mà ở đó các giao dịch cho tài sản hay nợ phải trả xảy ra đủ thường xuyên và đủ số lượng để cung cấp thông tin định