8. Bố cục của đề tài
2.3.2. Khảo sát hồ sơ kiểm toán và phỏng vấn các KTV liên quan
a. Mục đích khảo sát
Khảo sát trực tiếp hồ sơ kiểm toán của AFA liên quan đến các vấn đề còn tồn tại trong việc áp dụng kỹ thuật chọn mẫu (dựa vào kết quả khảo sát ở phần trên) nhằm giúp cho tác giả tìm hiểu sâu hơn về thực tế áp dụng kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Kiểm toán AFA.
b. Phương pháp và đối tượng khảo sát
Phương pháp khảo sát: khảo sát hồ sơ và phỏng vấn trực tiếp
Tác giả sẽ chọn mẫu đại diện hồ sơ kiểm toán của AFA theo các tiêu chí đƣợc xác định từ kết quả khảo sát sơ bộ để tìm hiểu thực tế áp dụng kỹ thuật chọn mẫu đối với thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản.
Nếu có phát sinh những vấn đề chƣa rõ ràng khi khảo sát hồ sơ kiểm toán thì tác giả sẽ tiếp tục phỏng vấn các KTV có liên quan đến hồ sơ kiểm toán đó để tìm hiểu rõ hơn.
Đối tượng khảo sát
Đối tƣợng đƣợc khảo sát trong phần này là các hồ sơ kiểm toán của Công ty AFA đƣợc chọn và các KTV, trợ lý KTV có liên quan.
Để minh họa cho việc áp dụng kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán báo cáo tài chính, tác giả lấy ví dụ tại công ty khách hàng ABC. Theo ý kiến tƣ vấn của Trƣởng phòng kiểm toán báo cáo tài chính, Công ty ABC hoạt động trong lĩnh vực sản xuất, số lƣợng nghiệp vụ phát sinh tƣơng đối lớn, quy mô công ty lớn, do đó, kiểm toán viên áp dụng kỹ thuật chọn mẫu đối với nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính.
c. Minh họa thực tế vận dụng kỹ thuật chọn mẫu trong thử nghiệm kiểm soát tại Công ty AFA
Đánh giá tình hình hoạt động chung của khách hàng
Công ty TNHH ABC là doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài, công ty thành lập để thực hiện dự án đầu tƣ “nhà máy sản xuất săm lốp xe máy”. Theo Giấy chứng nhận đầu tƣ, ngành nghề kinh doanh chính của Công ty là sản xuất săm, lốp cao su.
Năm 2016, tình hình kinh doanh của công ty không đƣợc khả quan, lợi nhuận năm nay giảm xuống đáng kể so với năm 2015. Nguyên nhân là do tình hình kinh tế có nhiều khó khăn nên hoạt động bán hàng không đƣợc thuận lợi so với những năm trƣớc. Đây là nguyên nhân chính làm cho lợi nhuận của công ty trong năm 2016 giảm đáng kể.
Xác định mức trọng yếu và các chỉ tiêu liên quan
Công ty ABC đạt doanh thu thuần là 220.733.003.869 đồng nhƣng lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp bị âm (28.718.570.946) đồng. Trƣờng
hợp này, kiểm toán viên không thể dựa vào lợi nhuận để xác định mức trọng yếu. Kiểm toán viên dựa vào kinh nghiệm của mình để xác định mức trọng yếu tổng thể dựa trên chỉ tiêu doanh thu (2% doanh thu).
- Mức trọng yếu tổng thể (Planning Materiality) PM = 2% x 220.733.003.869 = 4.414.660.077 đồng
- Mức trọng yếu thực hiện (Performance Materiality) đƣợc xác định nằm trong khoảng từ 70% - 80% mức trọng yếu tổng thể. Kiểm toán viên xác định rủi ro kiểm toán tổng thể tại công ty ABC năm nay là cao, do đó, mức trọng yếu thực hiện đƣợc xác định:
MP = 70% x PM = 70% x 4.414.660.077 = 3.090.262.054 đồng - Tổng sai sót có thể bỏ qua (Summary of unadjusted differences) SUD = 3% x PM = 3% x 4.414.660.077 = 132.439.802 đồng - Sai sót dự kiến (Expected Error)
EE = 5% x MP = 5% x 3.090.262.054 = 154.513.103 đồng
Tình hình kinh doanh của đơn vị năm 2016 gặp nhiều khó khăn, đơn vị chịu áp lực nhiều từ các bên liên quan, kiểm toán viên xác định rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện là cao cho tất cả khoản mục. Tuy nhiên, Công ty ABC là khách hàng lâu năm, hiểu rõ đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả nên kiểm toán viên tin tƣởng vào hệ thống kiểm soát.
Bảng 2.2: Xác định hệ số đảm bảo Hệ số đảm bảo Đánh giá rủi ro Tin tƣởng vào hệ thống KSNB Thực hiện thủ tục phân tích Không thực hiện thủ tục phân tích Hệ số đảm bảo Cao Không 1,6 3,0 Thấp Không 0,5 1,9 Cao Có 0,2 1,6 1 1,6 Thấp Có 0,0 0,5
Từ đó, KTV xác định hệ số đảm bảo (Assurance Factors - AF) đối với công ty ABC là 1,60 (không thực hiện thủ tục phân tích).
Xác định khoảng cách mẫu (Sample Interval) SI = (MP – EE)/AF
= (3.090.262.054 – 154.513.103)/1,60 = 1.834.843.094 đồng
Kỹ thuật chọn mẫu đối với thử nghiệm kiểm soát trong chương trình kiểm toán tiền mặt
- Thiết kế mẫu
Đầu tiên, kiểm toán viên sẽ tìm hiểu quy trình thu chi tiền mặt của công ty ABC. Do đây là khách hàng lâu năm nên kiểm toán viên không cần tìm hiểu quy trình lại từ đầu mà chỉ phỏng vấn khách hàng để ghi nhận xem có sự thay đổi nào trong quy trình thu chi tiền mặt năm 2016 so với năm 2015 hay không. Sau đó, kiểm toán viên sẽ trình bày các bƣớc của quy trình thu chi tiền mặt lên giấy tờ làm việc cụ thể.
- Mục tiêu/Objective
Kiểm tra các kiểm soát để đánh giá tính hữu hiệu của quy trình kiểm soát thu tiền, chi tiền trong thực tế/Perform test of control to confirm the effectiveness of the internal control process for cach receipt and cash disbursement.
- Kiểm tra các hoạt động kiểm soát/Test of control activities
Bảng 2.3: Hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ thu chi tiền mặt
Nghiệp vụ thu tiền Hoạt động kiểm soát
Ký hiệu Cơ sở dẫn liệu Rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm soát Tần suất kiểm soát Kiểm tra lần đầu? H/M/L H/M/L
Trƣớc khi lập hóa đơn kế toán sẽ đối chiếu với dữ liệu đặt hàng của khách hàng
KS1 O M M Daily N
Kế toán thanh toán sẽ kiểm tra số tiền trên hóa đơn và số tiền trong dữ liệu khách hàng
KS2 A M M Daily N
Thủ quỹ sẽ kiểm tra số tiền thu đƣợc và so sánh với phiếu thu. Phiếu thu đƣợc ký bởi: kế toán thanh toán, ngƣời nộp tiền (đại diện khách hàng), kế toán trƣởng, Tổng giám đốc, thủ quỹ
KS3 A M M Daily N
Nghiệp vụ chi tiền Hoạt động kiểm soát
Ký hiệu Cơ sở dẫn liệu Rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm soát Tần suất kiểm soát Kiểm tra lần đầu? H/M/L H/M/L
Đề nghị thanh toán sẽ đƣợc ký bởi ngƣời đề nghị và ký duyệt bởi Trƣởng phụ trách phòng
KS4 O H M Daily N
Kế toán thanh toán sẽ kiểm tra đối chiếu chứng từ gốc với đề nghị thanh toán, chuyển Kế toán trƣởng và Giám đốc duyệt đề nghị thanh toán
KS5 A H M Daily N
Phiếu chi sẽ có ký duyệt đầy đủ của
Giám đốc, kế toán trƣởng KS6 A H M Daily N
Thủ quỹ tiến hành kiểm tra một lần nữa giữa chứng từ gốc và phiếu chi, rồi chi tiền. Sau khi chi thủ quỹ và ngƣời nhận tiền sẽ ký trên phiếu chi
KS7 O H M Daily N
- Xác định sai phạm: Sai phạm đƣợc xác định ở đây là việc các phiếu thu, phiếu chi đƣợc lập không tuân thủ đầy đủ các bƣớc của quy trình thu chi tiền mặt do đơn vị đề ra. Tổng thể là toàn bộ phiếu thu, phiếu chi phát sinh trong năm 2016.
- Xác định cỡ mẫu: Kiểm toán viên chọn 25 mẫu phiếu thu chi để tiến
hành kiểm tra quy trình chi tiền mặt của đơn vị.
- Kỹ thuật chọn mẫu:Kiểm toán viên sẽ lựa chọn ngẫu nhiên 25 ngày từ 01/01/2016 đến ngày 31/12/2016 và mỗi ngày chọn một phiếu thu chi vào mẫu để kiểm tra.
- Thực hiện các thủ tục kiểm toán: Kiểm toán viên sẽ kiểm tra đầy đủ
25 phiếu thu, phiếu chi để xem việc lập các phiếu này có tuân theo đầy đủ các thủ tục kiểm soát mà đơn vị đề ra hay không. Trên cơ sở đó kết luận lại hệ thống kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ thu chi tiền mặt có hoạt động hiệu quả nhƣ đánh giá ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán hay không.
- Đánh giá kết quả mẫu: Hiện tại, Công ty chƣa tiến hành đánh giá mẫu
đƣợc chọn có phù hợp với tổng thể hay chƣa. Chính điều này có thể dẫn đến trƣờng hợp, mẫu đƣợc chọn để kiểm tra không có sai sót nhƣng tổng thể vẫn có khả năng xảy ra sai sót cao do mẫu đƣợc chọn không đại diện cho tổng thể. Do đó, rủi ro kết luận sai về hệ thống kiểm soát nội bộ đơn vị vẫn có thể xảy ra.
Ví dụ giấy tờ làm việc cụ thể
- Mục tiêu/Objectives: Kiểm tra việc thực hiện các hoạt động kiểm soát
vềthu chi tiền trong thực tế/Test of control activities of cash receipt and cash disbursement
- Công việc thực hiện/Work done: Chọn ngẫu nhiên 25 mẫu để kiểm tra/Select randomly 25 items to test
Bảng 2.3: Kết quả mẫu chọn đối với thử nghiệm kiểm soát trong chương trình kiểm toán tiền mặt
No Date Description Amount Hoạt động kiểm soát/Control activities
Note
KS1 KS2 KS3 KS4 KS5 KS6 KS7 KS8
1 30/01/2016 Thu tiền bán hàng 712.072.611 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 2 29/02/2016 Thu tiền bán hàng 626.195.332 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 3 23/03/2016 Thu tiền bán hàng 495.131.839 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 4 08/04/2016 Thu tiền bán hàng 237.826.055 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 5 17/05/2016 Thu tiền bán hàng 202.388.424 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 6 28/06/2016 Đổi tiền 177.932.648 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 7 27/07/2016 Rút tiền nhập quỹ 165.000.000 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 8 26/08/2016 Thu lại tiền thuê gian hàng 61.656.906 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 9 07/09/2016 Rút tiền nhập quỹ 50.000.000 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 10 13/10/2016 Thu lại tiền du lịch Gia Đinh 3.877.000 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 11 31/12/2016 Thu tiền bán hàng 42.093.150 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 12 04/11/2016 Nộp lại lƣơng NLĐ không nhận 1.543.000 Y Y Y N/A N/A N/A N/A N/A 13 23/01/2016 Liên hoan cuối năm 2015 80.000.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 14 29/02/2016 Chi phí tiếp khách 10.500.000 N/A N/A N/A N/A Y Y Y Y [1]
15 25/03/2016 Chi phí công tác 7.707.000 N/A N/A N/A N/A Y Y Y Y [1]
16 29/04/2016 Mua lễ vật cúng công ty 7.600.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y
17 31/05/2016 Sửa máy photo phòng IT 4.050.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 18 01/06/2016 Chi phí bốc hàng 3.400.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 19 27/07/2016 Chi phí vận chuyển hàng 5.000.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 20 29/08/2016 Tài trợ cho giải quần vợt 50.000.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 21 28/09/2016 Chi phí khám sức khỏe định kỳ 8.592.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 22 13/10/2016 Trợ cấp tai nạn lao động 43.800.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 23 07/11/2016 Chi phí rác sinh hoạt 5.507.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y 24 10/12/2016 Chi phí tiếp khách 36.922.000 N/A N/A N/A N/A Y Y Y Y [1]
25 31/12/2016 Tiệc cuối năm 2016 80.000.000 N/A N/A N/A Y Y Y Y Y
- Xem xét bản chất và nguyên nhân của sai lệch: thông qua kiểm tra,
kiểm toán viên không phát hiện bất kỳ phiếu thu phiếu chi nào không tuân theo các bƣớc của quy trình kiểm soát mà đơn vị đề ra.
- Đánh giá kết quả mẫu: kết quả của mẫu phản ánh đúng tính chất của
tổng thể. Tuy nhiên, do đây là khách hàng lâu năm, trƣởng nhóm kiểm toán hiểu rõ quy trình và hệ thống quản lý cũng nhƣ kế toán của đơn vị nên kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát của đơn vị là thấp.
Kỹ thuật chọn mẫu đối với thử nghiệm kiểm soát trong chương trình kiểm toán hàng tồn kho
- Thủ tục kiểm soát đối với nghiệp vụ mua hàng
o Nghiệp vụ mua hàng phải xuất phát từ bộ phận có yêu cầu, bộ phận này lập phiếu đề nghị mua hàng, sau đó phiếu này đƣợc chuyển cho trƣởng bộ phận xét duyệt. Đơn hàng chỉ đƣợc thực hiện khi có chữ ký và đóng dấu của trƣởng bộ phận xét duyệt. Phiếu đề nghị mua hàng đƣợc đánh số thứ tự liên tục để dễ dàng trong việc quản lý.
o Phiếu nhập kho phải đính kèm với bản sao chứng từ vận chuyển, bản sao hóa đơn mua hàng và phiếu đề nghị mua hàng để theo dõi, đối chiếu số liệu.
o Phiếu nhập kho phải ghi đầy đủ các nội dung trên phiếu và có đầy đủ chữ ký của ngƣời liên quan.
o Kiểm tra đối chiếu số liệu giữa hóa đơn mua hàng, phiếu nhập kho, phiếu đề nghị mua hàng và chứng từ vận chuyển để đảm bảo số liệu ghi chép chính xác và đầy đủ.
- Phương pháp chọn mẫu đối với nghiệp vụ mua hàng: phiếu nhập kho
đƣợc lƣu riêng từng tháng, kiểm toán viên xác định tổng thể là toàn bộ phiếu nhập kho trong năm 2016.
o Kiểm toán viên sẽ lựa chọn ngẫu nhiên 25 ngày từ 01/01/2016 đến ngày 31/12/2016 và mỗi ngày chọn một phiếu nhập kho để kiểm tra.
o Kiểm toán viên chọn 25 phiếu nhập kho liên tiếp trong tháng 12 xem số thứ tự có đúng hay không, phiếu nhập kho có đính kèm giấy đề nghị mua hàng đƣợc xét duyệt chƣa, có hóa đơn đính kèm hay không, có đầy đủ chữ ký hay không.
- Thủ tục kiểm soát đối với nghiệp vụ bán hàng
o Trƣởng phòng bán hàng có trách nhiệm phê duyệt đơn hàng. Khi phê duyệt trƣởng phòng sẽ ký trên đơn đặt hàng làm bằng chứng cho sự xét duyệt bán hàng.
o Khi có lệnh bán hàng, bộ phận bán hàng làm phiếu xuất kho. Ngƣời lập phiếu ký xác nhận việc lập phiếu, Giám đốc và kế toán trƣởng ký duyệt việc xuất bán, thủ kho ký xác nhận việc xuất kho, khách hàng ký xác nhận việc nhận đúng và đầy đủ số lƣợng.
o Phiếu xuất kho phải đính kèm lệnh bán hàng, bản sao đơn đặt hàng đã đƣợc chấp nhận. Phiếu xuất kho đƣợc lập thành 3 liên, liên gốc lƣu tại bộ phận bán hàng, 1 liên thủ kho giữ để ghi thẻ kho, 1 liên chuyển cho bộ phận kế toán theo dõi hàng tồn kho.
o Kiểm tra đối chiếu số liệu giữa hóa đơn bán hàng, phiếu xuất kho, đơn đặt hàng từ khách hàng để đảm bảo số liệu ghi chép chính xác và đầy đủ.
- Phương pháp chọn mẫu
o Kiểm toán viên sẽ lựa chọn ngẫu nhiên 25 ngày từ 01/01/2016 đến ngày 31/12/2016 và mỗi ngày chọn một phiếu xuất kho để kiểm tra.
o Kiểm toán viên chọn 25 phiếu xuất kho liên tiếp trong tháng 12 vì đây là tháng mà số lƣợng xuất kho nhiều nhất trong năm, kiểm tra phiếu xuất kho có đính kèm đơn đặt hàng đƣợc xét duyệt chƣa, có hóa đơn bán hàng đính kèm hay không, có đầy đủ chữ ký hay không.
- Đánh giá kết quả mẫu:
o Từ việc kiểm tra mẫu chọn các nghiệp vụ mua hàng và bán hàng trong năm 2016, KTV đƣa ra nhận xét là các bƣớc công việc cũng nhƣ quy trình thực hiện trong chu trình hàng tồn kho là khá tốt. Kết luận rằng có thể tin cậy vào hệ thống kiếm soát nội bộ của công ty ABC.
o Hiện tại, Công ty chƣa tiến hành đánh giá mẫu đƣợc chọn có phù hợp với tổng thể hay chƣa. Chính điều này có thể dẫn đến trƣờng hợp, mẫu đƣợc chọn để kiểm tra không có sai sót nhƣng tổng thể vẫn có khả năng xảy ra sai