Bảng 6- Trích GLV IOB .OO Chứng kiến kiểm kê HTK
1.2 Nội dung kiểm toán chu trình mua hàng – nợ phải trả người bán
1.2.2 Thực hiện kiểm toán chu trình mua hàng và nợ phải trả người bán
1.2.2.1 Khảo sát về kiểm soát nội bộ
Việc nghiên cứu, đánh giá và khảo sát vềkiểm soát nội bộchu trình mua vào và thanh toán phải được tiến hành theo trình tự các bước sauđây:
Bước 1: Thiết lập hệ thống câu hỏi sẵn về kiếm soát nội bộ chu trình mua hàng hóa, tài sản và thanh toán. Việc thiết lập hệ thống câu hỏi này phải theo trình tự, đầy đủ và chặt chẽ. Để thiết lập được hệ thống câu hỏi này, yêu cầu kiểm toán viên phải có được sự hiểu biết chặt chẽ về kiểm soát nội bộ chu kỳ mua vào và thanh toán cũng như hiểu biết vềsựvận hành và qui định kiểm soát đặc thù của mỗi doanh nghiệp đểthiết lập hệthống câu hỏi kiểm soát cho phù hợp.
Bước 2: Trực tiếp khảo sát, thu thập, tìm hiểu vểquá trình kiếm soát nội bộ các nghiệp vụmua hàng và thanh toán của doanh nghiệp theo các cơ sởdẫn liệu của chúng.
Khi khảo sát quá trình kiểm soát nội bộ chu kỳ mua vào và thanh toán ở doanh nghiệp yêu cầu kiểm toán viên phải đặc biệt lưu ý đến các cơ sởdẫn liệu của qui chế kiểm soát nội bộ, như tính hiện hữu, tính hiệu lực và tính liên tục của qui chếkiểm soát nội bộ, ngoài ra kiểm toán viên còn phải chú ý đến việc chấp hành và thực hiện các nguyên tắc trong kiểm soát nội bộcủa doanh nghiệp. Đồng thời, kiểm toán viên luôn phải đặt ra câu hỏi và đánh giá quá trình kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp có hiệu lực, hiệu quả và có đảm bảo tính liên tục hay không? Qui chế kiểm soát có hợp lý và chặt chẽhay không? Những nét đặc thù và khác biệt vềkiểm soát nội bộ của doanh nghiệp cần lưu ý? Trong quá trình khảo sát, kiểm toán viên phải ghi chép lại tất cảnhững kết quả đã khảo sát làm căn cứ cho việc đánh giá của kiểm toán viênở bước 3.
Bước 3:Đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộnghiệp vụmua vào và thanh toán.
Thông qua kết quả nghiên cứu đã thu thập được ở bước 2, kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát nghiệp vụ mua hàng hóa, tài sản và thanh toán của doanh nghiệp ở các mức độ cao, trung bình, thấp hay ở các mức độ phần trăm (5%;
10%;…), việc đánh giá rủi ro kiểm soát của doanh nghiệp cũng có thể được minh họa bằng lưu đồ.
Bước 4:Đánh giá chi phí lợi ích của việc khảo sát các quá trình.
Từ kết quả của bước 3, kiểm toán viên phải tính toán dự kiến để lựa chọn tiếp các khảo sát chi tiết kiểm soát hay quay vềthực hiện các khảo sát cơ bản. Việc tính toán cân nhắc luôn được kiểm toán viên đặt ra trong mối quan hệ giữa chi phí kiểm toán là thấp nhất với mức độ thỏa mãn trong kiểm toán là cao nhất và rủi ro kiểm toán là thấp nhất.
Bước 5: Thiết kếcác khảo sát nghiệp vụ mua hàng hóa, tài sản và thanh toán nhằm làm rõ và làm thỏa mãn các mục tiêu kiểm soát nội bộ. Xác định được qui mô, phạm vi áp dụng phương pháp kiểm toán cơ bản có liên quan.
Trong bước này, kiểm toán viên phải dựa vào kết quả của các bước trên để thiết kếcác kỹthuật và thủtục kiểm toán cụthểkhoa học với những mẫu kiểm toán thích hợp cho những khoản mục lựa chọn đúng đắn, thích hợp, có tính trọng yếu với những chi phí ít nhất nhưng rủi ro lại thấp nhất và mức thỏa mãn cao nhất.
Việc kiểm soát nội bộ nghiệp vụ mua hàng hóa, tài sản và thanh toán luôn theo những mục tiêu cụthểnhất định. Với mỗi mục tiêu cụthể, sẽcó những thủtục kiểm soát cụthể. Do vậy, kiểm toán viên phải có những kỹthuật và thủtục khảo sát cụthểkhoa học khác nhau
1.2.2.2 Thực hiện các thử nghiệm cơ bản
*Thủtục phân tích đối với mua hàng và thanh toán
Trong kiểm toán chu trình mua hàng hóa, tài sản và thanh toán, kiểm toán viên thường sử dụng các kỹthuật phân tích đánh giá tổng quát sau đây để xem xét tính hợp lý, logic của hàng hóa, tài sản, vật tư mua vào. Qua đó, xác định những tính chất bất bình thường, những sai lệch thông tin vềtài sản, vật tư, hàng hóa mua vào, đểtừ đó định hướng kiểm toán.
Các kỹthuật thường được kiểm toán viên sửdụng đó là:
- So sánh hàng hóa, tài sản, vật tư mua vào của kỳ này, năm này với kỳ trước, năm trước theo từng loại riêng biệt. Đồng thời phải có sự liên hệ với điều kiện sản xuất kinh doanh thực tếcủa doanh nghiệp và phải được đặt trong mối quan hệ với kếhoạch mua, với sản lượng, với giá cả, với kết cấu mặt hàng mua vào, với qui mô và kếhoạch sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp trong từng giai đoạn…
- So sánh vật tư, tài sản, hàng hóa mua vào giữa thực tế với kếhoạch. Việc so sánh này phải được thực hiện cho từng loại tài sản, vật tư, hàng hóa mua vào cả vềsố lượng, sốtiền thì kết quảso sánh sẽ có độchính xác caohơn.
- So sánh các khoản phải trảthực tếkỳ này, năm này với kỳ trước, năm trước theo tổng sốvà theo từng khách hàng, từng người mua.
- So sánh tỷ lệ vật tư, tài sản, hàng hóa mua vào trong kỳ so với tổng số vật tư, tài sản, hàng hóa mà doanh nghiệp sử dụng giữa kỳ này, năm này với kỳ trước, năm trước.
- So sánh số dư các tài khoản hàng mua vào giữa kỳ này, năm này với kỳ trước, năm trước để nhằm đánh giá số hàng mua vào thực tế sử dụng giữa kỳ này, năm này với kỳ trước, năm trước có hợp lý hay không? Việc so sánh này là phức tạp và để tìmđược nguyên nhân là rất khó khăn, đòi hỏi kiểm toán viên phải có sự tư duy trong mối quan hệtổng hợp với nhiều yếu tố.
Mọi chênh lệch phát hiện sẽ giúp kiểm toán viên định hướng kiểm toán và cần phải thu thập đầy đủbằng chứng thích hợp để làm rõ.
*Thủtục phân tích đối với nợphải trả người bán
- So sánh nợ phải trả năm nay với năm trước theo từng người bán, kể cảso sánh số phát sinh và số dư cuối năm để xác định những chênh lệch bất hợp lý, tìm kiếm nợ chưa ghi sổhoặc ghi sổ không đúng kỳ.
- So sánh tổng số nợ phải trả cho người bán năm nay với năm trước để phát hiện những khoản chênh lệch bất hợp lý. Khi có sự biến động, kiểm toán viên phải tìm được bằng chứng hợp lý chứng minh, và thường phải tập trung vào những
người bán mới xuất hiện hoặc những chứng từ, hóa đơn có số tiền lớn để xác minh…
- So sánh danh mục người bán và danh mục các khoản phải trả người bán năm này với năm trước đểphát hiện những người bán và những khoản phải trả mới phát sinh trong năm, từ đó tìm bằng chứng chứng minh cho những người bán và những khoản nợphải trả người bán mới phát sinh.
- So sánh tỷlệnợ phải trảcuối kỳvới tổng giá trị mua vào trong kỳcủa năm này với năm trước để tìm ra những khoản nợ biến động tăng, giảm bất thường hay những khoản nợ mua chịu tăng thêm hay những khoản mua vào được thanh toán ngay, qua đó xác định những biến động bất thường để định hướng kiểm toán.
- So sánh tỷlệsố dư nợ phải trả cuối kỳ với tổng nợ ngắn hạn của năm này với năm trước để xem xét những khả năng có những khoản nợ chưa ghi sổ hay đã ghi sổ nhưng thực tế chưa xảy ra. Biện pháp kiểm tra trường hợp này là thực hiện kiểm tra những nghiệp vụ phát sinh vào đầu kỳkếtoán sau.
*Kiểm tra các nghiệp vụmua hàng và thanh toán
Đểthực hiện kiểm toán chi tiết các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán, trước hết kiểm toán viên phải xác định được tính trọng yếu cho các chỉ tiêu thuộc chu trình mua vào và thanh toán. Trong thực tế, việc xác định tính trọng yếu cho các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính thuộc chu trình mua hàng hóa và thanh toán hoàn toàn tùy thuộc vào sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Tuy nhiên, kiểm toán viên luôn phải quan tâm tập trung vào những nghiệp vụcó sốtiền lớn, phát sinh vào đầu hoặc cuối kỳ, những chuyến hàng có quá trình kiểm soát nội bộ yếu kém, liên quan đến khách hàng mới, có giá bán không bình thường, có sự nghi ngờ của kiểm toán viên…
- Kiểm tra về cơ sở dẫn liệu sự phát sinh của nghiệp vụ mua hàng và thanh toán
+ Kiểm tra các bút toán trên sổkếtoán tổng hợp, chi tiết có đảm bảo và được chứng minh bằng các chứng từ, hóa đơn mua hàng và phiếu nhập kho hay không, chú ý đến tính hợp pháp và tính logic của chứng từ.
+ Tiếp theo, kiểm toán viên kiểm tra chọn mẫu điển hình một số nghiệp vụ mua hàng hóa, tài sản và thanh toán đãđược phản ánh trên sổkế toán tổng hợp, chi tiết xem xét chúng đãđược phảnảnh vào nhật ký mua hàng, báo cáo mua hàng, thẻ kho, nhật ký của bảo vệhay không?
+ Kiểm tra tính độc lập của các bộ phận tham gia mua hàng và trình tự thực hiện qui trình mua hàng hóa, tài sản và thanh toán có được thực hiện đúng qui định và đảm bảo quá trình kiểm soát hay không?
+ Kiểm tra chứng từ chứng minh cho việc thanh toán vềnhững chuyến hàng này. Nếu có phát sinh thực tếnghiệp vụ trảtiền cho những khách hàng này hoặc có chứng từphản ánh các khoản giảm giá mua, chiết khấu thanh toán cho chính những chuyến hàng đang kiểm tra thì tính có thật của chuyến hàng cũng được chứng minh.
+ Dùng công thức tính toán về mặt số lượng, sốtiền cho tổng sốvà cho từng loại vật tư, tài sản, hàng hóa để xác định tính cân đối và tính hợp lý của hàng nhập trong kỳtheo công thức:
Tồn đầu kỳ+ Nhập trong kỳ= Xuất trong kỳ+ Tồn cuối kỳ
+ Kiểm toán viên có thể trực tiếp hoặc gián tiếp nhờ khách hàng xác nhận. Kỹ thuật xác nhận được thực hiện có thể cho những hóa đơn mua hàng nghi vấn hoặc số dư tài khoản phải trả cho người bán tại những thời điểm cần xác minh. Việc xác nhận phải tuân theo nguyên tắc và trình tựxác nhận. Việc gửi kết quảxác nhận cũng phải được gửi về địa chỉ của kiểm toán viên, không được gửi về địa chỉ doanh nghiệp hay đơn vị đang được kiểm toán.
+ Kiểm tra nghiệp vụ mua hàng, có được phê chuẩn đúng đắn hay không? Mọi sựphê chuẩn không đúng qui định và trình tự khi được phát hiện đều phải tìm nguyên nhân và bằng chứng đểlàm rõ.
- Kiểm tra về cơ sở dẫn liệu đã tính toán vàđánh giá
+ Chọn mẫu một số chứng từ, hóa đơn mua hàng, phiếu nhập kho để kiểm toán viên tính ra số tiền theo giá thực tếcủa vật tư, tài sản, hàng hóa mua vào dựa vào đơn giá vàsố lượng đãđược kiểm soát và phê chuẩn.
+ Tính toán lại số tiền vận chuyển trên chứng từ vận chuyển có đúng hợp đồng, hóa đơn, biên bản kiểm nghiệm đãđược phê chuẩn của người có thẩm quyền.
+ Tính lại giá thực tếvật tư, tài sản, hàng hóa mua vào bằng ngoại tệ. Kiểm tra, xem xét doanh nghiệp mua hàng bằng ngoại tệ có được qui đổi ra tỷgiá thực tế theo đúng qui định hay không?
+ So sánh số liệu trên phiếu nhập kho, hóa đơn mua hàng với số liệu trên chứng từvận chuyển và đơn đặt mua hàng tương ứng.
- Kiểm tra về cơ sở dẫn liệu phân loại và hạch toán
+ Kiểm tra việc ghi sổ các nghiệp vụ mua hàng, thanh toán có được ghi sổ đầy đủhay không?
+ Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng, thanh toán có được ghi chép kịp thời hay không?
+ Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng thanh toán có được ghi chép đúng kỳ hay không?
+ Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng thanh toán có được ghi chép đúng sự phân loại và đúng phương pháp hay không?
+ Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng hóa, tài sản và thanh toán có được ghi chép đúng phươngpháp hay không?
- Kiểm tra cơ sởdẫn liệu tổng hợp và công bố
+ Cộng lại sốliệu trên sổchi tiết, tổng hợp vật tư, tài sản, hàng hóa mua vào, nhật ký mua hàng, bảng kê và báo cáo nhận hàng đãđược kiểm toán đối chiều với sốliệu của doanh nghiệp xem có khớp hay không?
+ Cộng lại sốphát sinh lũy kếtrên sổcái tài khoản hàng mua vào, nợ phải trả cho người bán, chú ý đối chiếu số liệu trên sổ tổng hợp với số liệu báo cáo của doanh nghiệp và điều chỉnh kịp thời chênh lệch.
+ Kiểm tra lại phương pháp lập các chỉ tiêu mua vào và thanh toán trên Báo cáo tài chính của doanh nghiệp có đúng qui định hay không?
*Kiểm toán nợ phải trả cho người bán
Kiểm toán nợ phải trả cho người bán về cơ bản cũng được thực hiện giống như kiếm toán chu kỳ mua hàng và thanh toán. Bao gồm: kiểm toán chi tiết nghiệp vụ nợ phải trả cho người bán và kiểm toán số dư nợ phải trả cho người bán. Kỹ thuật kiểm toán này chỉ được thực hiện sau khi đã thực hiện thủtục phân tích và thủ tục khảo sát kiểm soát nội bộvềcác khoản nợphải trả cho người bán đểtìm rađược những phạm vi, bộphận cần thực hiện kiểm toán. Các kỹthuật kiểm toán cụthểbao gồm:
- Kiểm toán chi tiết nghiệp vụnợphải trả cho người bán
+ Kiểm toán cơ sởdẫn liệu “sự phát sinh” của nghiệp vụ
So sánh các khoản nợ phải trả cho người bán theo từng người bán, từng khoản nợ đã được phản ánh trên sổ chi tiết nợ phải trả người bán của doanh nghiệp với các chứng từ gốc. Đặc biệt, kiểm toán viên phải chú ý đối với những nghiệp vụcó sốtiền lớn, mới phát sinh hoặc phát sinh vào đầu hoặc cuối kỳ, chú ý đối với những khách hàng lạ, không bình thường…
Gửi thư hoặc trực tiếp yêu cầu người bán xác nhận về công nợ để có cơ sở xác minh về tính có thật của con nợ, sau đó tổng hợp các kết quả và
thư đã xác nhận và không xác nhận để có biện pháp kiểm toán bổ sung, mởrộng phạm vi kiểm toán hoặc đối chiếu qua ngân hàng.
Kiểm tra thủ tục và thẩm quyền phê chuẩn cũng như dấu hiệu của quá trình kiểm soát nội bộ được để lại trên các chứng từ chứng minh nguồn gốc nợphải trả người bán và các chứng từthanh toán nợ cho người bán.
Kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh vào đầu kỳkế toán sau để có thêm cơ sở chứng minh cho cảtính có thật và tính đầy đủcủa nghiệp vụ.
+ Kiểm toán cơ sởdẫn liệu “tính toán và đánh giá”
Để kiểm toán mục tiêu này, kiểm toán viên phải tính toán số tiền trên các chứng từ, hóa đơn cần kiểm toán, đặc biệt đối với những nghiệp vụ có số tiền lớn, không bình thường hoặc nghiệp vụ thanh toán bằng ngoại tệphải được qui đổi theo đúng tỷ giá qui định.
+ Kiểm toán cơ sởdẫn liệu “phân loại và hạch toán”
Kiểm toán việc ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ nợ phải trả cho người bán (Kiểm toán cơ sởdẫn liệu đầy đủcủa nghiệp vụ):
Kiểm tra tính liên tục của chứng từ, hóa đơn nợ phải trả cho người bán,