II. Lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư
3.3.3.Chi phí thuế TNDN hoãn lạ
10. Hoạt động kinh doanh
3.3.3.Chi phí thuế TNDN hoãn lạ
Theo quy định của chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế TNDN”, chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc:
− Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm;
− Hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại đã được ghi nhận từ các năm trước. Thuế Thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả phát sinh khi cùng một giá trị danh mục đầu tư, thì thời gian khấu hao tài sản của doanh nghiệp theo quy định của cơ quan thuế nhanh hơn kế toán (Chi phí khấu hao của kế toán nhỏ hơn so với chi phí khấu hao theo quy định thuế) dẫn đến lợi nhuận tính thuế nhỏ hơn lợi nhuận kế toán trước thuế và từ đây trong năm thuế phải nộp theo luật thuế ít hơn số thuế đáng lẽ ra phải nộp theo kế toán.
Có hai loại thuế TNDN hoãn lại:
− Thuế thu nhập hoãn lại phải trả: phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế
− Tài sản thuế thu nhập hoãn lại: phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ
Chênh lệch tạm thời chịu thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ
Là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh thu nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong tương lai khi giá trị ghi sổ
Là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong tương lai khi giá trị
Chênh lệch tạm thời chịu thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ
của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được thanh toán.
ghi sổ của các tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được thanh toán.
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh khi:
+ Giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn
cơ sở tính thuế của tài sản đó;
+ Giá trị ghi sổ của nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó.
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh khi:
+ Giá trị ghi sổ của tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó;
+ Giá trị ghi sổ của nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế của nó.
Xác định các khoản “Chênh lệch tạm thời chịu thuế”:
+ Đối với tài sản: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn
cơ sở tính thuế của tài sản đó.
+ Đối với nợ phải trả: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của khoản nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả đó.
Xác định các khoản “Chênh lệch tạm thời được khấu trừ”:
+ Đối với tài sản: Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó.
+ Đối với nợ phải trả: Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của khoản nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả đó.
Một số trường hợp phát sinh “Chênh lệch tạm thời chịu thuế”:
+ Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ việc một khoản chi phí chỉ được ghi nhận trong các năm sau nhưng đã được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong năm hiện
Một số trường hợp phát sinh “Chênh lệch tạm thời được khấu trừ”:
+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận doanh thu trong các năm sau nhưng thuế thu nhập được tính trong năm hiện tại.
Chênh lệch tạm thời chịu thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
tại.
+ Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ việc điều chỉnh tăng các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu.
+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận một khoản chi phí trong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong năm sau.
+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc điều chỉnh giảm các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu.
Cả hai trường hợp này sẽ làm phát sinh tăng hoặc giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại của DN (phản ánh qua tài khoản 8212), đồng thời sẽ ảnh hưởng đến báo cáo thu nhập trong kỳ của DN.
Phân tích chi phí thuế TNDN hoãn lại:
Một tài sản cố định được xác định với nguyên giá 1000 (đơn vị tính: triệu đồng). Thuế khấu hao TSCĐ này trong vòng 4 năm và khấu hao đều. Kế toán khấu hao TSCĐ này trong vòng 5 năm và cũng khấu hao đều.
Doanh thu kế toán và chi phí kế toán (chưa bao gồm chi phí khấu hao) được cho sẵn. Xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả, chi phí thuế TNDN hiện hành, chi phí thuế TNDN hoãn lại và lợi nhuận sau thuế với thuế suất thuế TNDN = 25%.
Năm N N+1 N+2 N+3 N+4
Doanh thu kế toán 1000 1200 1400 1600 1800
Chi phí kế toán 500 600 700 800 900
Chi phí khấu hao theo thuế 250 250 250 250 0
toán
Lợi nhuận kế toán trước
thuế 300 400 500 600 700
Lợi nhuận tính thuế 250 350 450 550 900
Thuế phải nộp theo thuế 62.5 87.5 112.5 137.5 225
Thuế phải nộp theo kế toán 75 100 125 150 175
Chênh lệch tạm thời 50 50 50 50 -200
Như vậy có thể thấy được nếu như chi phí khấu hao theo thuế lớn hơn chi phí khấu hao theo kế toán thì lợi nhuận kế toán trước thuế sẽ lớn hơn lợi nhuận tính thuế. Nếu so sánh thuế phải nộp theo thuế và thuế phải nộp theo kế toán, tại năm N chênh lệch sẽ là 12,5 (đúng bằng chênh lệch tạm thời nhân với thuế suất thuế TNDN). Tương tự cho năm N + 1, N + 2, N + 3 nhưng đến năm N + 4 số chênh lệch này lên đến 50, nghĩa là bằng tổng mức chênh lệch 4 năm vừa qua. Điều này cho thấy doanh nghiệp đã nộp thuế ít hơn so với kế toán trong 4 năm đầu, mỗi năm là 12,5 và sang năm thứ 5 doanh nghiệp đã phải nộp bù lại toàn bộ số ít hơn đó.
Có thể hình dung chi phí thuế TNDN hoãn lại đến từ thuế TNDN hoãn lại phải trả giống như một khoản chi phí trích trước. Trong trường hợp này từ năm N tới N + 3 doanh nghiệp tính trước vào chi phí mỗi năm 12,5 và đến năm thứ 4 chi ra 50 nộp thuế. Từ năm N đến năm N + 3, doanh nghiệp ghi nhận tăng chi phí thuế TNDN hoãn lại và tăng thuế TNDN hoãn lại phải trả. Năm N + 4, doanh nghiệp hoàn nhập bằng cách ghi giảm thuế TNDN hoãn lại phải trả và giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại.
− Khi phát sinh thuế TNDN hoãn lại phải trả thì chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi dương trên Báo cáo Kết quả Kinh doanh.
− Khi hoàn nhập thuế TNDN hoãn lại phải trả thì chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi âm trên báo cáo KQHĐKD.
Cần lưu ý là số thuế phải nộp là thuế phải nộp theo cơ quan thuế, nghĩa là chi phí thuế TNDN hiện hành được ghi nhận trong kỳ. Và chi phí thuế TNDN hoãn lại lúc này được ghi nhận 12,5 và được ghi dương trên báo cáo KQKĐKD nhằm cân đối giữa nghĩa vụ nộp thuế là 62,5 và ghi nhận đúng kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong kỳ 75. Báo cáo KQKĐKD rút gọn như sau:
Năm N N+1 N+2 N+3 N+4
Lợi nhuận kế toán trước
thuế 300 400 500 600 700
Chi phí thuế TNDN hiện
hành 62.5 87.5 112.5 137.5 225
Chi phí thuế TNDN hoãn lại 12.5 12.5 12.5 12.5 (50) (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Lợi nhuận sau thuế 225 300 375 150 525
Lập luận tương tự cho Tài sản thuế TNDN hoãn lại.
Chi phí thuế TNDN hoãn lại đến từ tài sản thuế TNDN hoãn lại giống như một khoản chi phí trả trước, có nghĩa doanh nghiệp chi nộp thuế lớn hơn so với kế toán mỗi năm 12,5. Và sau cùng sẽ tính vào chi phí năm cuối cùng và chi phí này làm tăng chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại.
Trang 62/77
Năm N N+1 N+2 N+3 N+4
Doanh thu kế toán 1000 1200 1400 1600 1800
Chi phí kế toán 500 600 700 800 900
Chi phí khấu hao theo thuế 200 200 200 200 200
Chi phí khấu hao theo kế
toán 250 250 250 250 0
Lợi nhuận kế toán trước
thuế 250 350 450 550 900
Lợi nhuận tính thuế 300 400 500 600 700
Thuế phải nộp theo thuế 75 100 125 150 175
DN ghi tăng tài sản thuế TNDN hoãn lại và giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại từ năm N đến năm N + 3, năm N + 4, hoàn nhập ghi tăng chi phí thuế TNDN hoãn lại và giảm tài sản thuế TNDN hoãn lại.
Khi phát sinh tài sản thuế TNDN hoãn lại thì chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi âm trên báo cáo KQHĐKD.
Khi hoàn nhập tài sản thuế TNDN hoãn lại thì chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi dương trên báo cáoKQHĐKD.
Năm N N+1 N+2 N+3 N+4
Lợi nhuận kế toán trước
thuế 250 350 450 550 900
Chi phí thuế TNDN hiện
hành 75 100 125 150 175
Chi phí thuế TNDN hoãn lại (12.5) (12.5) (12.5) (12.5) 50
Lợi nhuận sau thuế 187.5 262.5 337.5 412.5 675
Sự bất lợi và có lợi của thuế TNDN hoãn lại phải trả, tài sản thuế TNDN hoãn lại
Năm N N+1 N+2 N+3 N+4
Lợi nhuận kế toán trước
thuế 300 400 500 600 700
Chi phí thuế TNDN hiện
hành 62.5 87.5 112.5 137.5 225 (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Chi phí thuế TNDN hoãn
Lợi nhuận sau thuế 225 300 375 150 525
Thuế phải nộp theo thuế 62.5 87.5 112.5 137.5 225
Thuế phải nộp theo kế toán 225 300 375 150 525
Nếu như doanh nghiệp nộp thuế theo số liệu của kế toán thì lập tức lợi nhuận sau thuế của DN sẽ bị giảm xuống do thuế phải nộp theo kế toán lớn hơn số thuế phải nộp theo thuế. Tổng số thuế phải nộp trong 5 năm không đổi bất kể nộp theo kế toán hay thuế nhưng với giá trị tiền tệ của thời gian, giả định suất chiết khấu là 10% thì hiện giá của những khoản thuế phải nộp theo thuế sẽ nhỏ hơn hiện giá của những khoản thuế phải nộp theo kế toán.
PV (Thuế phải nộp theo Thuế) = 447,05 PV (Thuế phải nộp theo Kế toán) = 455,85
Như vậy, khi phát sinh thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả, DN đang bất lợi về mặt kế toán nhưng lại có lợi về mặt tài chính.
Lập luận tương tự, khi phát sinh tài sản thuế TNDN hoãn lại, DN đang có lợi về mặt kế toán nhưng lại bất lợi về mặt tài chính.
Hướng xử lý:
Một cách đơn giản đó là chúng ta loại chi phí thuế TNDN hoãn lại ra khỏi phần lợi nhuận kế toán sau thuế trước khi sử dụng chỉ tiêu này để phân tích. Bởi vì có thể trong năm/kỳ đó DN có những khoản chênh lệch tạm thời lớn thì phần thuế TNDN hoãn lại sẽ ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh cuối kỳ của DN đó.
3.3.4. Doanh thu
Theo VAS 14 "Doanh thu và thu nhập khác" được định nghĩa như sau:
− Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Doanh thu gồm có doanh thu bán
hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ và doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuần được chia (doanh thu hoạt động tài chính).
− Thu nhập khác là khoản thu góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu từ hoạt động ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu.
Phân tích
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ:
Là một khoản mục trọng yếu trên BCTC vì đó là cơ sở để người sử dụng đánh giá về tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó khoản mục này là đối tượng của nhiều sai phạm dẫn đến làm sai lệch thông tin trên BCTC.
Vào những ngày cuối năm, kế toán có thể ghi nhận doanh thu trước khi thực sự xuất hàng để đạt chỉ tiêu doanh thu. Việc hạch toán doanh thu được thực hiện ngay khi xuất hóa đơn vào ngày cuối năm, trong khi sang năm mới tức là nhiều ngày sau đó hàng mới được xuất đi. Đối với các công ty xuất khẩu, chênh lệch thời gian như trên thường rất lớn, đẩy doanh thu tăng lên đáng kể. Tương tự đối với doanh thu cung cấp dịch vụ bằng cách thay đổi thời gian và mức độ hoàn thành dịch vụ cũng có thể làm sai lệch doanh thu.
Một trường hợp khác là kế toán ghi nhận doanh thu khi khách hàng chỉ mới dùng thử sản phẩm và có quyền trả lại hàng hóa nếu không hài lòng, hoặc hàng xuất đi chỉ mới là hàng gửi đi bán chứ thực chất vẫn chưa được bán. Đối với một số hàng hóa đặc thù như hóa chất, nhiều công ty còn cho phép nhà phân phối trả lại hàng khi gần hết hạn sử dụng. Hay đối với các doanh nghiệp bất động sản, kinh doanh căn hộ, doanh thu phải được ghi nhận theo tiến độ trả tiền của khách hàng, tuy nhiên một số doanh nghiệp lại ghi nhận toàn bộ doanh thu khi khách hàng mới chỉ ký hợp đồng.
Một trường hợp khá phổ biến nữa là việc ghi nhận các khoản thu nhập khác vào doanh thu như thu nhập từ hoạt động tài chính và thu nhập bất thường. Ví dụ như các khoản chiết khấu thanh toán, thanh lý TSCĐ. Hay trong hoạt động bán hàng trả chậm doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ chỉ bao gồm giá trị hiện tại của các khoản
tiền sẽ thu, phần chênh lệch được ghi vào doanh thu hoạt động tài chính, tuy nhiên đôi khi phần chênh lệch này lại được kế toán ghi nhận hết vào doanh thu bán hàng.
Theo đó, khoản mục doanh thu trên BCTC sẽ tăng lên dẫn đến lợi nhuận gộp bị thổi phồng, vì thực tế là có lợi nhuận nhưng không có tiền.
Một số giao dịch liên quan tới doanh thu bị che giấu bằng cách không hạch toán hoặc hạch toán dưới nội dung khác. Ví dụ như doanh thu bán phế phẩm, hoa hồng hay chiết khấu nhận từ nhà cung cấp....
Những công ty hoạt động xuất khẩu là chính có thể không xuất hóa đơn và ghi nhận doanh thu với hàng bán trong nước nhằm trốn thuế.
Doanh thu hoạt động tài chính:
Là những khoản doanh thu về tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức, lợi nhuận được chia và các khoản doanh thu từ hoạt động tài chính khác của doanh nghiệp.
Như vậy doanh thu hoạt động tài chính rất đa dạng cả về chủng loại và phương pháp xử lý kế toán: thời điểm ghi nhận, giá trị ghi nhận... Mặt khác, đối với nhiều doanh nghiệp doanh thu không gắn với hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp mà chỉ phát sinh trong một số tình huống nhất định. Do đó, luôn tồn tại khả năng việc ghi chép các khoản này không phù hợp với yêu cầu của chuẩn mực và chế độ kế toán, hoăc bị phân loại sai.
Thu nhập khác:
Bao gồm các thu nhập tạo ra từ hoạt động không thường xuyên ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu của doanh nghiệp. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Đặc điểm chung của những khoản thu nhập khác là tính đa dạng, không thường xuyên và khó dự đoán được. Vì vậy, nhiều doanh nghiệp không phản ánh các thu nhập này khi nghiệp vụ phát sinh, mà chỉ ghi nhận khi thực thu tiền. Sai sót này sẽ không gây ảnh hưởng lớn nếu số tiền nhỏ và các nghiệp vụ ít xảy ra. Tuy nhiên, nếu số tiền lớn thì vấn đề có thể trở nên nghiêm trọng, vì vậy người phân tích cũng cần chú ý đến khoản mục này.
Hướng xử lý.
Lựa chọn một số nghiệp vụ xảy ra trước và sau thời điểm khóa sổ để kiểm tra đối chiếu với chứng từ gốc nhằm xác định xem các khoản doanh thu có được hạch toán đúng thời điểm phát sinh hay không.
Xem xét các khoản giảm trừ doanh thu từ hàng bán bị trả lại của kỳ kế toán tiếp theo so sánh với kỳ kế toán trước đó có chênh lệch đáng kể hay không.
Đối với doanh thu hoạt động tài chính. Người phân tích cần xác định loại hoạt