III. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán chu trình mua hàng-
3.1. Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết chu trình mua hàng thanh toán
Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết phụ thuộc rất nhiều vào sự hiểu biết của kiểm toán viên về chu trình mua hàng - thanh toán của khách hàng, quá trình hoạt động và các nghiệp vụ quan trọng trong chu trình. Dựa vào những hiểu biết này, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm soát và đa ra mức đánh giá về rủi ro của các sai phạm trọng yếu trong chu trình. Công việc này giúp cho kiểm toán viên xác định khu vực cần quan tâm và thực hiện nhiều kiểm tra chi tiết hơn.
Để minh họa rõ hơn cách thức tiến hành kiểm tra chi tiết trong kiểm toán chu trình mua hàng - thanh toán, Công ty A là khách hàng thờng xuyên và Công ty TNHH B là khách hàng mới của AASC đợc đa vào làm ví dụ.
Tùy vào từng khách hàng cụ thể (thờng xuyên hay kiểm toán năm đầu tiên) mà kiểm toán viên tiến hành thu thập một phần hay toàn bộ những thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng. Đối với những khách hàng thờng xuyên, thì các thông tin chung về khách hàng đã đợc thu thập vào những lần kiểm toán trớc và đã đợc lu trong hồ sơ kiểm toán thờng trực tại Công ty. Vì vậy, KTV chỉ cần thu thập bổ sung những thông tin mới phát sinh còn đối với những khách hàng kiểm toán năm đầu tiên thì đòi hỏi KTV phải thu thập toàn bộ thông tin về khách hàng từ khi thành lập cho tới khi KTV tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính.
Dựa vào đánh giá của trởng phòng kiểm toán, sau khi xem xét về quá trình hoạt động, thảo luận với ban quản lý của khách hàng và dựa vào kinh nghiệm kiểm toán từ các năm trớc (đối với khách hàng A), KTV nhận thấy chu trình mua hàng thanh toán là chu trình hoạt động kinh doanh chính của cả hai Công ty. Các thông tin về khách hàng đợc KTV thu thập nh sau:
Công ty A
- Công ty A là doanh nghiệp nhà nớc, đơn vị thành viên hạch toán độc lập thuộc tổng Công ty xi măng Việt Nam. Đợc thành lập theo quyết định số 025A/BXD/TCLĐ ngày 12/02/1993 của Bộ trởng bộ Xây dựng.
- Vốn kinh doanh của đến 31/12/2001 là 54.281.192.000 VND - Trong đó vốn ngân sách là 45.315.490.000 VND
- Hoạt động của Công ty A:
+ Nhập khẩu clinke, xi măng, tấm lợp
+ Nhập khẩu thiết bị, vật t ngành sản xuất xi măng
Cơ cấu tổ chức
Giám đốc Công ty là ngời đại diện theo pháp luật và cũng là ngời quản lý điều hành toàn bộ hoạt động của Công ty, bên cạnh đó còn có các phó giám đốc và kế toán trởng là những ngời giúp việc cho giám đốc trong việc ra các quyết định quản lý, điều hành. Mô hình tổ chức bộ máy quản lý Công ty không có hội đồng quản trị.
Công ty có hai chi nhánh tại thành phố Hồ Chí Minh và Hải Phòng, văn phòng chính của Công ty đặt tại Hà Nội.
Các nhân tố bên ngoài
Chính sách phát triển kinh tế của nhà nớc là phát triển kinh tế nhiều thành phần cấu thành nền kinh tế thị trờng định hớng xã hội chủ nghĩa với kinh tế Nhà nớc giữ vai trò chủ đạo. Do vậy, trong giai đoạn này nền kinh tế với tốc độ tăng trởng cao kéo theo việc xây dựng cơ sở hạ tầng, đô thị hóa nhanh. Nhu cầu cung cấp xi măng cho các công trình xây dựng là rất cần thiết đòi hỏi Công ty phải đáp ứng nhiệm vụ chính là xuất nhập khẩu thiết bị phụ tùng vật t cho ngành sản xuất xi măng, góp phần nâng cao hiệu quả cho công cuộc xây dựng, phát triển kinh tế đất nớc.
Tình hình kinh doanh của khách hàng
- Thay đổi nhà cung cấp: không thay đổi
- Thay đổi trong việc áp dụng tiến bộ khoa học kỹ thuật hay kỹ thuật mới trong các loại hình kinh doanh: không có sự thay đổi.
- Thị trờng: trong nớc là chủ yếu.
- Các loại hoạt động nghiệp vụ: nhập khẩu trực tiếp, nhập khẩu ủy thác, đơn vị vận chuyển.
- áp dụng chế độ kế toán Việt Nam theo quyết định 1441/TC/QĐ/ CĐKT ngày 01/11/95 của BTC. Chế độ BCTC doanh nghiệp theo quyết định số 167/2000/QĐ-BTC ngày 25/10/2000. Các chính sách kế toán khách hàng đang áp dụng có thay đổi theo quy định tại thông t 89/2002/ TT-BTC của BTC so với các niên độ kế toán trớc.
- Hình thức kế toán: chứng từ ghi sổ.
- Đơn vị tiền tệ sử dụng: tiền Việt Nam theo nguyên tắc giá gốc.
- Nguyên tắc chuyển đổi ngoại tệ: các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đợc chuyển đổi sang VND theo tỷ giá hạch toán hàng tháng. Chênh lệch tỷ giá phát sinh đợc tập hợp vào TK “chênh lệch tỷ giá”, cuối năm kết chuyển vào doanh thu hoặc chi phí hoạt động tài chính. Cuối năm, các tài sản dới dạng tiền và công nợ bằng ngoại tệ đợc đánh giá lại theo tỷ giá bình quân liên ngân hàng.
Từ khi bắt đầu hoạt động đến thời điểm hiện tại, Công ty cha từng có vấn đề gì vớng mắc với các cơ quan pháp luật cũng nh các cơ quan hữu quan. Báo cáo tài chính của Công ty A năm 2001 do AASC kiểm toán đa ra ý kiến chấp nhận toàn phần.
Công ty B
Điều kiện thành lập và chức năng nhiệm vụ
- Công ty TNHH B gồm có 5 thành viên đợc thành lập theo giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0502000021 ngày 15/12/2000 của sở kế hoạch và đầu t tỉnh Hng Yên.
- Hoạt động chính của Công ty là: + Sản xuất, chế biến thực phẩm ăn liền
+ Kinh doanh vật t, nguyên liệu ngành thực phẩm + Sản xuất, kinh doanh các loại bao bì
Cơ cấu tổ chức
Ban giám đốc Công ty gồm có 3 thành viên: 1 giám đốc, 1 phó giám đốc, 1 kế toán trởng.
Các chính sách chế độ kế toán chủ yếu
- áp dụng chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ ban hành theo quyết định số 1177TC/ QĐ- CĐ kế toán ngày 23/12/1996 của BTC.
- Hình thức kế toán: nhật ký chung.
- Đơn vị tiền tệ sử dụng: tiền Việt Nam, các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng đồng tiền khác đợc quy đổi ra VND theo tỷ giá thực tế của ngân hàng tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ.
- Phơng pháp kế toán hàng tồn kho: hàng tồn kho của đơn vị đợc ghi sổ theo giá gốc (gồm chi phí mua hàng, chi phí chế biến, và chi phí liên quan trực tiếp khác); phơng pháp hạch toán luân chuyển hàng tồn kho là kê khai thờng xuyên, giá trị hàng tồn kho cuối kỳ đợc xác định theo phơng pháp bình quân cả kỳ dự trữ.
- Thuế GTGT: Công ty thực hiện việc kê khai và hạch toán thuế GTGT theo phơng pháp khấu trừ. Thuế suất thuế GTGT đối với các hoạt động kinh doanh chủ yếu của Công ty là 10%.
Tiếp theo, KTV tìm hiểu sơ bộ về chu trình mua hàng - thanh toán. Về nguồn hàng, cả hai khách hàng này đều có nguồn cung cấp hàng ổn định, giá cả không có biến động lớn, sẵn sàng đáp ứng mọi yêu cầu của đơn vị cả về số lợng và chất lợng hàng hóa. Về hệ thống kho bãi, Công ty A không lu kho hàng mua mà khi hàng mua về đợc chuyển giao ngay cho khách hàng. Vì vậy, Công ty A không xây dựng hệ thống kho bãi. Công ty B có 2 kho hàng, một kho thành phẩm và một kho vật t, các kho đều bảo đảm tiêu chuẩn về điều kiện bảo quản và đợc bố trí bảo vệ nghiêm ngặt.
Căn cứ vào kết quả phân tích, soát xét sơ bộ BCTC, tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng và tìm hiểu sơ bộ chu trình mua hàng - thanh toán, mức độ ảnh hởng tới việc lập BCTC trên các góc độ, đánh giá hệ thống KSNB thông qua việc sử dụng bảng câu hỏi, KTV đa ra kết luận và đánh giá về môi tr- ờng kiểm soát, hệ thống kế toán và hệ thống KSNB nói chung của Công ty A là đáng tin cậy và có hiệu quả, KSNB đối với các khoản phải trả và hàng tồn kho là khá. Các công việc trên đợc thực hiện đối với công ty B, các KTV cũng đa ra nhận định tơng tự về hệ thống KSNB của Công ty B.
Sau khi đạt đợc hiểu biết đầy đủ về chu trình mua hàng – thanh toán, cùng với các cơ sở dẫn liệu cho các khoản mục trọng yếu trong chu trình, KTV nhóm các cơ sở dẫn liệu này vào các mục tiêu kiểm toán cụ thể, thực hiện thủ tục kiểm soát để hỗ trợ cho việc đánh giá rủi ro của các sai phạm trọng yếu và thiết kế thủ tục kiểm toán bao gồm các thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết để
thu thập bằng chứng kiểm toán cho các mục tiêu trên. Đây là bớc đầu tiên KTV thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.
Các mục tiêu kiểm toán của quá trình mua hàng- thanh toán bao gồm: - Thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị đảm bảo tính đầy đủ, tính có căn cứ hợp lý, tính chính xác về mặt kỹ thuật, quyền và nghĩa vụ, sự trình bày và khai báo của các khoản phải trả ngời bán, phải trả các đơn vị nội bộ không có sai phạm trọng yếu.
- Thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị đảm bảo tính đầy đủ, tính có căn cứ hợp lý, tính chính xác về mặt kỹ thuật, sự trình bày và khai báo của các khoản mua vào không có sai phạm trọng yếu.
- Thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị đảm bảo tính đầy đủ, đảm bảo sự trình bày đánh giá về hàng tồn kho không có sai phạm trọng yếu.
- Thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị đảm bảo tính đầy đủ, tính có căn cứ hợp lý, tính chính xác về mặt kỹ thuật, quyền và nghĩa vụ, sự trình bày và khai báo của hàng tồn kho không có sai phạm trọng yếu.
Chơng trình kiểm toán thiết lập các thủ tục kiểm tra chi tiết cho các mục tiêu kiểm toán của Công ty A nh sau (Bảng 4):
Bảng4: Chơng trình kiểm toán chu trình mua hàng - thanh toán
Thủ tục Ngời thực hiện Ngày Tham chiếu
I. Quy trình kiểm toán
1. Đối với mua hàng và chi phí mua hàng
a- Đối chiếu số d đầu năm, cuối năm, xác nhận nợ (nếu có).
b- Dựa vào sổ kế toán chi tiết công nợ phải trả (tài khoản 331), chọn ra một số khách hàng có số d lớn, phát sinh lớn kiểm tra việc hạch toán mua hàng và thanh toán (giá hóa đơn, chi phí thu mua vận chuyển và thuế… GTGT đầu vào). Kiểm tra một số khoản thanh toán cho khách hàng có giá trị trên VNĐ, xem xét việc thanh toán cho khách hàng trên cơ sở… nào, số tiền chiết khấu thanh toán và thanh toán đợc thực hiện nh thế nào.
c- Chọn ra một số khoản mua hàng trong 5 đến 10 ngày trớc và sau thời điểm khóa sổ kế toán kiểm tra để khẳng định chia cắt niên độ là phù hợp.
d- Các phiếu nhập kho cuối cùng của kỳ kế toán phải đợc hạch toán theo giá hóa đơn (cộng chi phí vận chuyển ) hoặc giá tạm tính nếu hàng đã… nhập cha có giá.
e- Các lô hàng đầu tiên của kỳ kế toán sau không thuộc giá trị đã hạch toán ở niên độ kế toán trớc.
2.1. Thủ tục phân tích
So sánh khoản phải trả của từng đối tợng năm nay với năm trớc, kiểm tra những biến động bất thờng.
2.2.Thủ tục kiểm tra chi tiết số d
a- Đối chiếu số d đầu năm, cuối năm giữa báo cáo, sổ cái sổ chi tiết và báo cáo kiểm toán năm trớc (nếu có).
b- Khẳng định số d của khách hàng bằng cách:
+ Đối chiếu danh sách khách hàng trên báo cáo với sổ chi tiết và lập báo cáo bán hàng, biên bản đối chiếu công nợ (nếu có).
+ Lập và gửi th xác nhận đến một số nhà cung cấp có khoản tiền phải trả lớn, bất thờng, những khách hàng không có trong danh sách nợ (nhằm phát hiện không có nghiệp vụ nào bị bỏ sót).
+ Đối chiếu số xác nhận với số d trên sổ chi tiết. Kiểm tra nếu có sự khác biệt. Trờng hợp không nhận đợc th xác nhận, kiểm tra việc thanh toán các khoản phải trả sau ngày lập báo cáo tài chính.
+ Xem xét các số d tồn quá lâu và quá nhỏ.
+ Soát xét, đối chiếu danh sách các khoản phải trả có liên quan tới bên thứ ba, các khoản nợ đến hạn trả để xác định các khoản phải trả đã phân loại đúng và trình bày đúng.
c- Kiểm tra số phát sinh:
+ Kiểm tra chọn mẫu giá trị và việc phản ánh các khoản phải trả (kiểm tra việc hạch toán mua hàng và thanh toán, giá hóa đơn, chi phí thu mua, vận chuyển và thuế GTGT đầu vào).
+ Kiểm tra số phát sinh các khoản phải trả thơng mại, phi thơng mại, các khoản phải trả liên quan đến bên thứ ba, các khoản cam kết mua dài hạn.
d- Kiểm tra công nợ ngoài niên độ:
+ Kiểm tra chọn mẫu các khoản chi bằng tiền sau niên độ (từ ngày lập bảng cân đối kế toán tới ngày kiểm toán) có liên quan đến khoản phải trả nhằn phát hiện những khoản phải trả bị bỏ sót.
+ Chọn mẫu các hoá đơn cha đợc thanh toán (khoảng một vài tuần sau ngày lập bảng cân đối kế toán) và xem xét xem liệu các khoản phát sinh đó có liên quan tới công nợ phải trả tại thời điểm lập báo cáo không. e- Đối chiếu giữa phân chia niên độ của các khoản phải trả với việc phân
chia niên độ của hàng tồn kho.
f- Kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ và số d bằng ngoại tệ. Kiểm tra việc áp dụng tỷ giá, cách tính toán và hạch toán chênh lệch tỷ giá.
3. Đối với thuế GTGT đầu vào
3.1. Lập bảng tổng hợp đối ứng TK nhằm đối chiếu với các phần hành kiểm toán khác, để nhận dạng quan hệ đối ứng bất thờng làm cơ sở để xác định mẫu chọn.
3.2. Kiểm tra số phát sinh nợ
- Căn cứ vào kết quả kiểm tra trên, chọn mẫu để kiểm tra.
+ Khi chọn mẫu yêu cầu kiểm tra kỹ việc kê khai thuế của tháng 1 và tháng 12 để tránh việc lẫn thuế sang năm sau, nếu có thể kết hợp với kiểm tra việc hạch toán thuế đầu vào trong tháng tiếp theo của năm sau.
nhập khẩu.
- Kiểm tra việc tính toán và hạch toán các loại thuế GTGT đầu vào trong kỳ. Cần kiểm tra tính đầy đủ, chính xác và đúng thời hạn của các khoản thuế đầu vào đợc kê khai về tỷ lệ thuế suất đợc áp dụng, cơ sở tính thuế (giá tính thuế), các mặt hàng đợc khấu trừ thuế.
Theo quy định hiện hành, các khoản thuế GTGT đầu vào chỉ đợc khấu trừ trong phạm vi 3 tháng kể từ ngày phát hành hóa đơn.
3.3. Đối chiếu với các phần hành có liên quan nh tiền mặt và tiền gửi ngân hàng, chi phí mua hàng và thanh toán công nợ với khách hàng, công nợ khác để kiểm tra các nghiệp vụ có thể phát sinh thuế GTGT đầu vào nh- ng đơn vị cha hạch toán hoặc đang treo nợ thuế đầu vào.