Sau ghi nhận ban đầu, giá trị của tài sản và công nợ được xác định tại mỗi thời điểm lập báo cáo tài chính. Chuẩn mực và Chế độ kế toán Việt Nam chưa có một qui định nguyên tắc thống nhất nào về việc áp dụng giá trị hợp lý sau ghi nhận ban đầu. Việc áp dụng nguyên tắc tính giá nào được qui định trong từng trường hợp cụ thể tại các chuẩn mực, chế độ và các văn bản hướng dẫn kèm theo. Để xác định nguyên tắc tính giá, cần đi vào từng nội dung cụ thể.
Dưới đây là các chi tiết đối xác định giá trị đối với từng loại tài sản và công nợ sau ghi nhận ban đầu theo Chuẩn mực và Chế độ kế toán Việt Nam:
Đối với “Các khoản tiền và tương đương tiền”: Sau ghi nhận ban đầu, tại thời điểm lập báo cáo tài chính, các khoản tiền và tương đương tiền là đồng tiền hạch toán được giữ nguyên, các khoản tiền và tương đương tiền có gốc ngoại tệ được qui đổi theo tỷ giá liên ngân hàng tại thời điểm lập báo cáo tài chính của nguyên tệ và đồng tiền hạch toán trên sổ kế toán, các khoản vàng bạc đá quí được qui đổi theo giá giao dịch thực tế. Như vậy, các khoản tiền và tương đương tiền được kế toán theo giá trị hợp lý tại thời điểm lập báo cáo.
Đối với “Các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn”: Các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn bao gồm chứng khoán và các khoản đầu tư ngắn hạn khác có thời hạn dưới một năm. Chứng khoán bao gồm: Cổ phiếu với mục đích nắm giữ để bán kiếm lời, trái phiếu, tín phiếu, kỳ phiếu. Sau ghi nhận ban đầu, tại thời điểm lập báo cáo tài chính, doanh nghiệp cần xem xét giá trị thị trường của chứng khoán. Trường hợp trên thị trường, chứng khoán doanh nghiệp sở hữu đang có giá bán thấp hơn giá ghi sổ thì doanh nghiệp phản ánh dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn trên báo cáo tài chính. Việc lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn được qui định cho từng trường hợp cụ thể như sau:
- Đối với chứng khoán đã niêm yết: Giá chứng khoán thực tế trên thị trường được tính theo giá thực tế trên các Sở Giao dịch Chứng khoán Hà Nội (HNX) là giá
giao dịch bình quân tại ngày trích lập dự phòng; Sở Giao dịch Chứng khoán thành phố Hồ Chí Minh (HOSE) là giá đóng cửa tại ngày trích lập dự phòng.
- Đối với các loại chứng khoán chưa niêm yết trên thị trường chứng khoán, giá chứng khoán thực tế trên thị trường được xác định như sau:
+ Đối với các Công ty đã đăng ký giao dịch trên thị trường giao dịch của các công ty đại chúng chưa niêm yết (UPCom) thì giá chứng khoán thực tế trên thị trường được xác định là giá giao dịch bình quân trên hệ thống tại ngày lập dự phòng.
+ Đối với các công ty chưa đăng ký giao dịch ở thị trường giao dịch của các công ty đại chúng thì giá chứng khoán thực tế trên thị trường được xác định là giá trung bình trên cơ sở giá giao dịch được cung cấp tối thiểu bởi ba (03) công ty chứng khoán tại thời điểm lập dự phòng.
Trường hợp không thể xác định được giá trị thị trường của chứng khoán thì các doanh nghiệp không được trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán.
- Đối với những chứng khoán niêm yết bị huỷ giao dịch, ngừng giao dịch kể từ ngày giao dịch thứ sáu trở đi là giá trị sổ sách tại ngày lập bảng cân đối kế toán gần nhất.
Như vậy, trong trường hợp giá chứng khoán ghi sổ cao hơn giá thị trường, tại thời điểm lập báo cáo tài chính, đơn vị sử dụng kế toán giá trị hợp lý. Giá trị hợp lý được áp dụng linh động tùy thuộc vào thị trường sản phẩm có hoạt động hay không hoạt động.
Trường hợp trên thị trường các khoản đầu tư ngắn hạn đang có giá bán cao hơn giá ghi sổ thì các khoản này được giữ nguyên theo giá gốc ban đầu, có nghĩa là trong trường hợp này không áp dụng kế toán giá trị hợp lý.
Đối với “Các khoản phải thu”: Các khoản phải thu của trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp phản ánh toàn bộ các khoản công nợ phải thu trong hoạt động của doanh nghiệp. Ngoài các khoản phải thu, bằng tiền nội tệ, các khoản phải thu khác bằng tiền ngoại tệ được qui đổi theo tỷ giá liên ngân hàng tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Khi xác định được các khoản phải thu là khó đòi thì doanh nghiệp phải trích dự phòng phải thu khó đòi. Dự phòng phải thu khó đòi được phản ánh vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Việc xác định dự phòng phải thu khó đòi như sau:
Doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, kèm theo các chứng cứ chứng minh các khoản nợ khó đòi nói trên. Trong đó:
- Đối với nợ phải thu quá hạn thanh toán, mức trích lập dự phòng như sau: + 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ trên 6 tháng đến dưới 1 năm. + 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm. + 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. + 100% giá trị đối với khoản nợ phải thu từ 3 năm trở lên.
- Đối với nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể; người nợ mất tích, bỏ trốn, đang bị các cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử hoặc đang thi hành án hoặc đã chết... thì doanh nghiệp dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng.
Việc xác định dự phòng phải thu khó đòi theo tỷ lệ như trên cũng chưa xác định được các khoản phải thu đã được kế toán theo giá trị hợp lý hay chưa.
Đối với “Tài sản ngắn hạn và dài hạn khác”: Mục này phản ánh các khoản chi phí trả trước, thuế giá trị gia tăng được khấu trừ, thuế và các khoản phải thu Nhà nước, các khoản tạm ứng, tài sản thuế thu nhập hoãn lại và một số tài sản khác. Trên báo cáo tài chính, các khoản này được phản ánh theo giá gốc và hầu hết đều là tiền đồng Việt Nam, nó gần như không thể thay đổi. Riêng các khoản công nợ tạm ứng nếu xảy ra trường hợp nợ khó đòi thì cũng xác định dự phòng phải thu khó đòi. Trường hợp này cũng giống như các khoản phải thu. Việc xác định dự phòng phải thu khó đòi theo tỷ lệ như trên cũng chưa xác định được các khoản phải thu đã được kế toán theo giá trị hợp lý hay chưa.
Đối với “Hàng tồn kho”: Hàng tồn kho của doanh nghiệp như: hàng đang đi đường, nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, thành phẩm, hàng hóa, hàng gửi bán... Để đảm bảo giá trị của hàng tồn kho, chuẩn mực kế toán qui định, tại thời điểm lập báo cáo tài chính, hàng tồn kho được phản ánh theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Trường hợp trên thị trường, hàng tồn kho đang có giá bán thấp hơn giá ghi sổ thì doanh nghiệp phản ánh dự phòng giảm
giá hàng tồn kho trên báo cáo tài chính, dẫn đến khoản mục này có thể coi là đã được phản ánh theo giá trị hợp lý. Trường hợp trên thị trường, hàng tồn kho đang có giá bán cao hơn giá ghi sổ thì các khoản này được giữ nguyên theo giá gốc ban đầu, có nghĩa là trong trường hợp này không áp dụng kế toán giá trị hợp lý
Đối với “Tài sản cố định”: Mục này phản ánh giá trị tài sản cố định hữu hình, tài sản cố định vô hình, tài sản cố định thuê tài chính và giá trị khấu hao luỹ kế của các loại tài sản này. Sau ghi nhận ban đầu, chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam qui định doanh nghiệp áp dụng theo phương pháp giá gốc. Trường hợp này giá gốc không phải là giá trị hợp lý. Cụ thể:
- Nguyên giá tài sản cố định hữu hình được ghi sổ theo giá gốc và khấu hao của loại tài sản này được xác định theo ba phương pháp là: Khấu hao theo đường thẳng, khấu hao theo số dư giảm dần và khấu hao theo số lượng sản phẩm. Tại thời điểm lập báo cáo tài chính, giá trị còn lại của tài sản cố định hữu hình xác định bằng nguyên giá trừ đi giá trị khấu hao luỹ kế và giá trị tổn thất luỹ kế. Theo cách xác định này thì giá trị còn lại của tài sản cố định hữu hình tại thời điểm lập báo cáo tài chính phụ thuộc vào giá ghi sổ ban đầu của tài sản và phương pháp khấu hao áp dụng.
- Tài sản cố định vô hình của doanh nghiệp bao gồm: Quyền sử dụng đất, quyền phát hành, bản quyền, bằng sáng chế, nhãn hiệu hàng hóa, phần mềm máy vi tính, giấy phép và giấy phép nhượng quyền, tài sản cố định vô hình khác. Nguyên giá tài sản cố định vô hình là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có được tài sản cố định vô hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào sử dụng theo dự kiến. Cũng giống như tài sản cố định hữu hình, khấu hao tài sản cố định vô hình cũng áp dụng ba phương pháp và giá trị còn lại của tài sản cố định vô hình phản ánh trên báo cáo tài chính cũng phụ thuộc vào giá trị ghi sổ ban đầu của tài sản và phương pháp khấu hao áp dụng. Đặc biệt hơn tài sản cố định hữu hình hay tài sản cho thuê tài chính, tài sản cố định vô hình của doanh nghiệp luôn biến động không ngừng, giá trị trao đổi trên thị trường của các tài sản này có thể tăng lên hay giảm đi với một giá trị rất lớn và không thể dự đoán được, nó có thể có giá trị khác xa so với giá trị ghi sổ ban đầu. Ngoài các giá trị tài sản cố định được ghi sổ, ở Việt Nam còn có một đặc thù riêng đối với quyền sử dụng đất: “Trường hợp doanh nghiệp được
Nhà nước giao đất mà không phải trả tiền hoặc phải trả tiền thuê đất hàng năm thì tiền thuê đất hàng năm được tính vào chi phí, không được ghi nhận quyền sử dụng đất đó vào tài sản cố định vô hình”. Tức là khi đó doanh nghiệp có quyền sử đất nhưng không ghi nhận trên báo cáo tài chính doanh nghiệp, trên thực tế, nếu doanh nghiệp thực hiện chuyển quyền sử dụng đất này cho một đối tượng khác thì sẽ thu được một khoản thu không nhỏ. Đây chính là một tài sản của doanh nghiệp nhưng không được phản ánh trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
- Tài sản cố định thuê tài chính được ghi nhận ban đầu bằng giá trị hợp lý của tài sản thuê hoặc giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cộng với các chi phí trực tiếp phát sinh ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính. Hao mòn tài sản cố định thuê tài chính thường được xác định theo thời gian thuê tài sản. Giá trị còn lại của tài sản cố định thuê tài chính được xác định bằng giá thuê ban đầu trừ đi hao mòn. Như vậy, giá trị còn lại của tài sản cố định thuê tài chính phản ánh trên báo cáo tài chính cũng phụ thuộc vào giá trị ghi sổ ban đầu của tài sản và khấu hao của tài sản đó.
Đối với “Bất động sản đầu tư”: Bất động sản đầu tư gồm quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà, hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi nhuận từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để (a) sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hoá, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý; hoặc (b) bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh thông thường. Nguyên giá của bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá gốc. Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá hay cho thuê hoạt động, doanh nghiệp phải trích khấu hao bất động sản đầu tư, thời gian và phương pháp khấu hao tương tự như các bất động sản chủ sở hữu cùng loại. Sau ghi nhận ban đầu, bất đống sản đầu tư chưa được kế toán theo giá trị hợp lý.
Đối với “Các tài sản sinh học” như cây trồng, vật nuôi: Trong những năm gần đây, số lượng các doanh nghiệp tham gia vào lĩnh vực nông nghiệp ngày một tăng, nhưng chuẩn mực kế toán và các hướng dẫn kèm theo cho lĩnh vực này chưa đuợc qui định rõ ràng. Các tài sản sinh học và các sản phẩm nông nghiệp vẫn được ghi nhận và trình bày báo cáo tài chính theo nguyên tắc giá gốc làm cho thông tin về
tình hình tài chính của các doanh nghiệp có tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp không được phản ánh đúng tình hình thực tế, ảnh hưởng lớn đối với bản thân doanh nghiệp và các đối tượng sử dụng thông tin tài chính.
Đối với “Các khoản đầu tư tài chính dài hạn” như: Đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, liên doanh, chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam qui định áp dụng theo các nguyên tắc kế toán sau:
- Các khoản đầu tư vào công ty con: (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Trong Báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ, các khoản đầu tư vào công ty con trình bày theo phương pháp giá gốc, có nghĩa là công ty mẹ ghi nhận ban đầu khoản đầu tư vào công ty con theo giá gốc. Sau ngày đầu tư, công ty mẹ được ghi nhận cổ tức, lợi nhuận được chia vào doanh thu hoạt động tài chính theo nguyên tắc dồn tích. Các khoản khác từ công ty con mà công ty mẹ nhận được ngoài cổ tức và lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi của các khoản đầu tư và được ghi giảm giá gốc khoản đầu tư. Tại thời điểm lập báo cáo tài chính, nếu công ty con bị lỗ thì doanh nghiệp ghi nhận một khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư tài chính bằng số vốn đã đầu tư và tính theo công thức sau:
Mức dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài
chính = Vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế - Vốn chủ sở hữu thực có x
Số vốn đầu tư của doanh nghiệp Tổng số vốn góp thực tế
của các bên tại tổ chức kinh tế
Trong đó:
+ Vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế được xác định trên Bảng cân đối kế toán của tổ chức kinh tế năm trước thời điểm trích lập dự phòng (mã số 411 và 412 Bảng cân đối kế toán - ban hành kèm theo Quyết định số 15/2006/QĐ- BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính).
+ Vốn chủ sở hữu thực có được xác định tại Bảng cân đối kế toán của tổ chức kinh tế năm trước thời điểm trích lập dự phòng (mã số 410 Bảng cân đối kế toán - ban hành kèm theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính).
Căn cứ để lập dự phòng khi vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế lớn hơn vốn chủ sở hữu thực có tại thời điểm báo cáo tài chính của tổ chức kinh tế.
Với phương pháp kế toán như trên, sau ghi nhận ban đầu, các khoản đầu tư vào công ty con chưa được kế toán theo giá trị hợp lý.
Trong Báo cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ, các khoản đầu tư vào công ty con được trình bày theo phương pháp hợp nhất toàn bộ.