5. Kết cấu đề tài
2.1.2.3 Trong trường họp đất đã được cấp Giấy chủng nhận nhưng đang có
tranh
chấp
Đất đã được cấp Giấy chứng nhận nhưng đang có tranh chấp thì trước khi tranh chấp được giải quyết, người đang sử dụng đất là người nộp thuế, bao gồm cả trường họp đất đang có tranh chấp mà người có Giấy chứng nhận lại không được sử dụng đất và đối tượng sử dụng đất đang bị tranh chấp lại không có Giấy chứng nhận thì trước khi tranh chấp được giải quyết thi người đang sử dụng có nghĩa vụ nộp thuế. Đồng thời Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp còn quy định việc nộp thuế không phải là căn cứ để giải quyết tranh chấp về quyền sử dụng đất.
2.1.2.4 Trường hợp người có quyền sử dụng đẩt góp vốn kinh doanh bằng quyền sử
dụng đất làm hình thành pháp nhân mới
Người có quyền sử dụng đất góp vốn kinh doanh bằng quyền sử dụng đất mà hình thành pháp nhân mới có quyền sử dụng đất thuộc đối tượng chịu thuế quy định
34 TS. Lê Thị Nguyệt Châu, Giáo trình luật thuế, Trường Đại học cần Thơ, 2006, tr.13.
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
bằng quyền sử dụng đất, bắt buộc phải hình thành pháp nhân mới có quyền sử dụng đất thuộc đối tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, thì chủ thể thực hiện nghĩa vụ nộp thuế là pháp nhân mới.
2.2 Đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế
Thuế sử dụng đất phi nông nghiệp là một trong những hình thức về lựa chọn đánh thuế tài sản, hay nói cách khác thuế sử dụng đất phi nông nghiệp là một loại thuế tài sản, nên có cùng bản chất của thuế tài sản là loại thuế chỉ đánh vào các tài sản mà cá nhân, tổ chức trực tiếp nắm giữ. Khi xác định phạm vi chịu thuế các nhà lảm luật thường dùng phưomg pháp loại trừ, cụ thể là quy định các đối tượng chịu thuế, và còn lại là các đối tượng không chịu thuế. Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp quy định cụ thế các loại đất phi nông nghiệp thuộc đối tượng chịu thuế, loại trừ những trường họp phải chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp là đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp.
Phân tích cụ thể quy định về các loại đất phi nông nghiệp thuộc đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế giúp ta hiểu đầy đủ, chính xác phạm vi chịu thuế đối với từng loại đất phi nông nghiệp theo Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp.
2.2.1 Đối tượng chịu thuế
2.2.1.1 Khải niệm
Đối tượng chịu thuế là đối tượng khách quan phải thu thuế theo quy định của một đạo luật thuế, là vật chuẩn mà dựa vào đó Nhà nước thu được một sổ tiền thuế nhất định.34 Có thể xem quy định đối tượng chịu thuế của một đạo luật thuế như một cách thức đế Nhà nước thế hiện ý chí đối với kết quả của một hoạt động kinh tế - xã hội chịu sự chi phối của đạo luật thuế tương ứng, và điều khoản quy định về đối tượng chịu thuế là điều khoản chủ yếu trong trong đạo luật thuế.
Là một đạo luật thuế thuộc hệ thống pháp luật về thuế, nên quy định về đối tượng chịu thuế của Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp cũng xuất phát từ những cơ sở lý luận trên. Đồng thời Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp cố gắng hạn chế quy định đối tượng chịu thuế không trùng lắp với đối tượng chịu thuế của luật thuế khác, tránh tình trạng tạo gánh nặng về thuế đối với một đối tượng chịu thuế khi phải chịu cùng một lúc hơn một loại thuế. Theo đó khái niệm về đối tượng chịu thuế của Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp có thể được hiểu như sau:
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
“Đổi tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp là những loại đất phi nông nghiệp được quy định trong Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, những loại đất này sẽ chịu thuế dựa trên mục đích sử dụng hay quyền sử dụng đất phi nông nghiệp. ”
2.2.1.2 Cơ sở quy định đổi tượng chịu thuế
Bất kỳ một quy phạm pháp luật, một chế định pháp luật nào cũng chỉ có thế được đánh giá đúng khi xem xét nó trong mối quan hệ với các yếu tố khác. Đó có thế là những mối quan hệ với những yếu tố khác nhau trong cùng một hệ thống, giữa các quy phạm pháp luật trong cùng một chế định pháp luật, giữa các chế định pháp luật trong cùng một ngành luật, giữa các quy phạm pháp luật của các chế định pháp luật v.v.., và cũng có thể là những mối quan hệ theo chiều dọc - đối với những yếu tố lớn hom như đối với nguyên tắc của ngành luật đó.
Và quy phạm điều chỉnh đối tượng chịu thuế của Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp cũng không ngoại lệ, nội dung là điều chỉnh về việc sử dụng nhóm đất phi nông nghiệp - một trong những đối tượng thuộc phạm vi điều chỉnh của ngành Luật đất đai. Tuy nhiên, khi điều chỉnh việc sử dụng nhóm đất phi nông nghiệp, Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp chỉ xem xét việc sử dụng nhóm đất này ở khía cạnh nghĩa vụ tài chính, mà cụ thể là thuế trên quyền sử dụng các loại đất phi nông nghiệp. Dù vậy, giữa đối tượng điều chỉnh của hai chế định pháp luật này vẫn có điểm chung khi cùng quy định một nhóm đối tượng dù mỗi chế định pháp luật khai thác ở những khía cạnh khác nhau của nhóm vấn đề này.
Nếu xem xét về mặt thời gian thì Luật đất đai năm 2003, được sửa đổi, bổ sung năm 2009 (sau đây gọi chung là Luật đất đai hiện hành) ra đời trước Luật Thuế sử dụng đất phi nông nghiệp năm 2010. Chính vì vậy khi quy định cùng vấn đề điều chỉnh, tất yếu Luật Thuế sử dụng đất phi nông nghiệp sẽ chịu ảnh hưởng ít nhiều về cách quy định của Luật đất đai hiện hành.
Đồng thời xét quy định về đối tượng chịu thuế của Pháp lệnh thuế nhà, đất hiện hành là “đất ở, đất xây dựng công trĩnh bao gồm đất ở là đất thuộc khu dân cư ở các thành thị và nông thôn và đất xây dựng công trình là đất xây dựng các công trình công nghiệp, khoa học kỹ thuật, giao thông, thuỷ lợi, nuôi trồng thuỷ sản, văn hoá, xã hội, dịch vụ, quốc phòng, an ninh và các khoảnh đất phụ thuộc (diện tích ao hồ, trồng cây, bao quanh công trình kiến trúc), không phân biệt công trình đã xây dựng xong
35 Điểm 2, Mục I Thông tư của Bộ Tài Chính số 83/1994/TT-TCT, ngày 7-10-1994 của Bộ Tài chính hướng
dẫn thi hành Nghi đinh số 94/1994/NĐ-CP ngày 25-8-
1994 của Chính phủ.
36 Khoản 2 Điều 13 Luật đất đai hiện hành.
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
hoặc dùng làm bãi chứa vật tư, hàng hoá v.v..”35 Tuy nhiên, cách phân loại đất đai của Luật đất đai hiện hành thì nhóm đất phi nông nghiệp bao gồm “đất ở, đất xây dựng trụ sở cơ quan, đất sản xuất, kinh doanh phi nông nghiệp, đất sử dụng vào mục đích công cộng, đất sử dụng vào mục đích quốc phòng, an ninh, đất do các cơ sở tôn giáo sử dụng, đất làm nghĩa trang, nghĩa địa, đất sông, ngòi, kênh, rạch, suối và mặt nước chuyên dùng, đất có công trình là đình, đền, miếu, am, từ đường, nhà thờ họ, đất phi nông nghiệp khác theo quy định của Chính phủ.”36Nhìn chung, việc phân loại đối với đất ở, đất xây dựng công trình là đối tượng chịu thuế như quy định tại Pháp lệnh thuế nhà, đất hiện hành không còn phù họp với quy định về phân loại đất của Luật đất đai hiện hành. Chỉnh vì vậy, Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp quy định đối tượng chịu thuế phù họp theo cách phân loại của Luật đất đai hiện hành.
2.2.1.3 Nội dung cụ thể của quy định về đổi tượng chịu thuế sử dụng đất phinông nông
nghiệp
a/ Sơ lược về đổi tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp
Đối tượng chịu thuế sử dụng thuế phi nông nghiệp bao gồm đất ở tại nông thôn, đất ở tại đô thị; đất sản xuất kinh doanh phi nông nghiệp. Các loại đất sau là đối tượng chịu thuế nếu chủ thể có quyền sử dụng các loại đất này nhằm mục đích kinh doanh, bao gồm: Đất xây dựng trụ sở cơ quan, xây dựng công trình sự nghiệp; đất sử dụng vào mục đích quốc phòng, an ninh; đất sử dụng vào mục đích công cộng; đất phi nông nghiệp khác; đất tôn giáo, tín ngưỡng; đất làm nghĩa trang, nghĩa địa; đất sông, ngòi, kênh, rạch, suối, và mặt nuớc chuyên dùng.
Xem xét từng quy định cụ thể của các loại đất này giúp ta hiểu rõ về cách xác định đối tượng chịu thuế mà Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp quy định.
b/Nội dung cụ thể của quy định về đổi tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp
Theo quy định của pháp luật đất đai hiện hành thì đất ở tại nông thôn là đất ở của hộ gia đình, cá nhân tại nông thôn bao gồm đất để xây dựng nhà ở, xây dựng các công trinh phục vụ đời sống, diện tích vườn, ao nằm trong cùng một thửa đất thuộc khu dân cư nông thôn, phù họp với quy hoạch xây dựng điểm dân cư nông thôn đã được cơ quan nhà nước có thẩm quyền xét duyệt. Đất ở tại đô thị bao gồm đất để xây dựng nhà ở, xây dựng các công trình phục vụ đời sống trong cùng một thửa đất thuộc khu dân cư đô thị, phù họp với quy hoạch xây dựng đô thị đã được cơ quan nhà nước
37 Trường Đại học luật Hà Nội, Giáo trình luật đất đai, NXB Công an nhân dân, 2008, tr.367.
38 Khoản 1 Điều 90 Luật đất đai hiện hành.
39 Khoản 1 Điều 93 Luật đất đai hiện hành.
40 Khoản 1 Điều 94 Luật đất đai hiện hành. 41 Điều 3 Luật khoáng sản năm 1996.
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
có thẩm quyền xét duyệt. Như vậy có một tiêu chí tương đối thống nhất trong việc xác định các loại đất thuộc đất ở tại nông thôn và đất ở tại đô thị là “những loại đất được sử dụng để xây dựng nhà ở và xây dựng các công trình phục vụ trực tiếp đời sống của hộ gia đình trong cùng một thửa đất phù họp với quy hoạch của cơ quan nhà nước có thẩm quyền đều được xác định là đất ở tại nông thôn và đất ở tại đô thị.”37
Đất sản xuất, kinh doanh phi nông nghiệp bao gồm: Một là đất xây dựng khu công nghiệp là phần đất thuộc đất khu công nghiệp bao gồm đất để xây dựng khu công nghiệp, khu chế xuất và các khu sản xuất, kinh doanh tập trung khác có cùng chế độ sử dụng đất38. Hai là đất làm mặt bằng xây dựng cơ sở sản xuất, kinh doanh bao gồm đất để xây dựng cơ sở sản xuất công nghiệp, tiểu công nghiệp, thủ công nghiệp; xây dựng cơ sở kinh doanh thương mại, dịch vụ và các công trình khác phục vụ cho sản xuất, kinh doanh39. Ba là đất khai thác, chế biến khoáng sản bao gồm đất để thăm dò, khai thác, chế biến khoáng sản40. Dấu hiệu cơ bản để nhận biết đất sử dụng cho hoạt động khoáng sản là loại đất được sử dụng chủ yếu vào các hoạt động tìm kiếm, thăm dò và khai thác khoáng sản. Theo Luật khoáng sản năm 1996 thì “Khoáng sản là tài nguyên trong lòng đất, trên mặt đất dưới dạng những tích tụ tự nhiên khoáng vật, khoáng chất có ích ở thể rắn, thể lỏng, thể khí, hiện tại hoặc sau này có thể được khai thác. Khoáng vật, khoáng chất ở bãi thải mà sau này có thể được khai thác lại cũng là khoáng sản. thăm dò khoáng sản là hoạt động nhằm tìm kiếm, phát hiện, xác định trữ lượng, chất lượng khoáng sản, điều kiện kỹ thuật khai thác, kể cá các việc lấy, thử nghiệm mẫu công nghệ và nghiên cứu khả thi về khai thác khoáng sản. Khai thác khoáng sản là hoạt động xây dựng cơ bản mỏ, khai đào, sản xuất và các hoạt động có liên quan trực tiếp nhằm thu khoáng sản.”41 Và đất sản xuất vật liệu xây dựng, làm đồ gốm bao gồm đất để khai thác nguyên liệu và đất để làm mặt bằng để chế biến, sản xuất vật liệu xây dựng, làm đồ gốm.
Đối với các loại đất còn lại là đối tượng chịu thuế nếu chủ thể có quyền sử dụng các loại đất này nhằm vào mục đích kinh doanh, bao gồm: Đất xây dựng trụ sở cơ quan, xây dựng công trình sự nghiệp; đất sử dụng vào mục đích quốc phòng, an ninh; đất sử dụng vào mục đích công cộng; đất phi nông nghiệp khác; đất tôn giáo, tín
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
ngưỡng; đất làm nghĩa trang, nghĩa địa; đất sông, ngòi, kênh, rạch, suối, và mặt nước chuyên dùng.
Như vậy vấn đề đặt ra là việc xác định mục đích sử dụng đất phi nông nghiệp để từ đó ta có căn cứ quy từng loại đất cụ thể vào đối tượng chịu thuế hay đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp. Khoản 1, Điều 6, Nghị định số 181/2004/NĐ-CP ngày 29-10-2004 của Chính phủ về thi hành Luật đất đai quy định mục đích sử dụng đất của mỗi thửa đất được xác định theo một trong các căn cứ sau:
Thứ nhất, quyết định giao đất, cho thuê đất, cho phép chuyển mục đích sử dụng đất của cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
Thứ hai, dựa vào nội dung Giấy chứng nhận quyền sử dụng đất đã cấp cho người đang sử dụng đất được Nhà nước công nhận quyền sử dụng đất;
Thứ ba, căn cứ vào nội dung của đăng ký chuyển mục đích sử dụng đất phù họp với quy hoạch, kế hoạch sử dụng đất đối với trường họp không phải xin phép chuyển mục đích sử dụng đất;
Thứ tu, dựa vào hiện trạng đất đang sử dụng ổn định phù họp với quy hoạch sử dụng đất đã được cơ quan nhà nước có thẳm quyền xét duyệt;
Cuối cùng đối với trường họp chưa có căn cứ quy định tại bốn điểm vừa nêu trên thi căn cứ vào hiện trạng sử dụng đất ổn định, ủy ban nhân dân huyện, quận, thị xã, thành phố thuộc tỉnh xác định loại đất, mục đích sử dụng đất.
2.2.2 Đối tượng không chịu thuế
2.2.2.1 Khái niệm
Neu đối tượng chịu thuế là đối tượng khách quan phải thu thuế theo quy định của một đạo luật thuế, là vật chuẩn mà dựa vào đó Nhà nước thu được một số tiền thuế nhất định, thì đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp được xem là trường họp ngoại lệ của đối tượng chịu thuế.
2.2.2.2 Nội dung quy định về đoi tượng không chịu thuế
Khi quy định về đối tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp bằng cách liệt kê từng đối tượng là loại đất chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, loại trừ những trường họp phải chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp là đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp. Ngoài đất ở tại nông thôn, đất ở tại đô thị, đất sản xuất kinh doanh phi nông nghiệp và đất phi nông nghiệp quy định tại Điều 3 của
NGHIÊN CỨU LUẬT THUẾ sử DỤNG ĐẮT PHI NÔNG NGHIỆP
Như vậy dùng phương pháp loại hừ từ quy định về đối tượng chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, ta xác định được đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, cụ thể là các loại đất sau nếu chủ thể có quyền sử dụng các loại đất này không nhằm vào mục đích kinh doanh: Đất xây dựng trụ sở cơ quan, xây dựng công trình sự nghiệp; đất sử dụng vào mục đích quốc phòng, an ninh; đất sử dụng vào mục đích công cộng; đất phi nông nghiệp khác; đất tôn giáo, tín ngưỡng; đất làm nghĩa trang, nghĩa địa; đất sông, ngòi, kênh, rạch, suối, và mặt nuớc chuyên dùng.
Như vậy quy định về đối tượng không chịu thuế sử dụng đất phi nông nghiệp còn mang tính kế thừa. Nếu Pháp lệnh thuế nhà, đất hiện hành quy định không thu