Chi phớ sản xuất kinh doanh trong cỏc doanh nghiệp xõy dựng rất đa dạng, phong phỳ, gồm nhiều loại và cú nội dung, cụng dụng kinh tế, cú yờu cầu quản lý và hạch toỏn khỏc nhau. Kết quả khảo sỏt tại một số doanh nghiệp xõy dựng trờn địa bàn cho thấy việc phõn loại chi phớ của cỏc doanh nghiệp chủ yếu phõn loại chi phớ theo khoản mục chi phớ và theo yếu tố chi phớ.
* Phõn loại theo khoản mục chi phớ: chi phớ trong doanh nghiệp xõy dựng chia thành 5 khoản mục: chi phớ nguyờn vật liệu trực tiếp, chi phớ nhõn cụng trực tiếp, chi phớ sản xuất chung, chi phớ sử dụng mỏy thi cụng, chi phớ quản lý doanh nghiệp. Việc phõn loại chi phớ của cỏc doanh nghiệp xõy dựng theo khoản mục cú ý nghĩa để tớnh giỏ thành sản xuất và tớnh giỏ thành toàn bộ cho cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh khi đó hoàn thành và để xỏc định kết quả của từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh theo yờu cầu cung cấp thụng tin cho cỏc đối tƣợng bờn ngoài doanh nghiệp và cho nhà quản trị của cỏc cấp.
* Phõn loại theo yếu tố chi phớ: chi phớ trong cỏc doanh nghiệp xõy dựng bao gồm cỏc yếu tố sau:
- Chi phớ nguyờn vật liệu nhƣ xi măng, sắt, thộp, cỏt, sỏi ,đỏ…
- Chi phớ nhõn cụng nhƣ tiền lƣơng, tiền cụng, bảo hiểm xó hội, bảo hiểm y tế, kinh phớ cụng đoàn của cụng nhõn xõy dựng, dọn mặt bằng, bốc vỏc…
- Chi phớ khấu hao cỏc tài sản cố định nhƣ mỏy xỳc, mỏy ủi, nhà văn phũng, nhà kho,…
- Cỏc chi phớ dịch vụ mua ngoài nhƣ tiền điện, tiền nƣớc, nhà tạm, bảo hiểm an ninh, bảo hành…
- Cỏc chi phớ khỏc nhƣ giải phúng mặt bằng, đền bự, bàn giao CT…
chủ yếu phục vụ cho việc xõy dựng dự toỏn chi phớ cho từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh nhằm gúp phần kiểm soỏt chi phớ.
Cỏc doanh nghiệp xõy dựng cũng đó vận dụng tiờu thức căn cứ vào mối quan hệ của chi phớ với đối tƣợng chịu chi phớ, chia thành 2 dạng: Chi phớ trực tiếp và chi phớ giỏn tiếp. Chi phớ trực tiếp thƣờng tập hợp thẳng cho cỏc đối tƣợng chịu chi phớ. Vớ dụ chi phớ nguyờn vật liệu trực tiếp, chi phớ nhõn cụng trực tiếp thƣờng hạch toỏn trực tiếp cho từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh. Chi phớ giỏn tiếp nhƣ chi phớ sản xuất chung, chi phớ sử dụng mỏy thi cụng, chi phớ quản lý doanh nghiệp thƣờng phõn bổ cho cỏc cụng trỡnh theo nhiều tiờu thức khỏc nhau tựy theo từng doanh nghiệp.
Vớ dụ: Chi phớ sản xuất chung của Cụng ty cổ phần xõy dựng thủy lợi và cơ sở hạ tầng phõn bổ cho cỏc cụng trỡnh theo doanh thu nhận thầu của cỏc cụng trỡnh. Chi phớ sản xuất chung của cụng ty TNHH xõy lắp 19/5 phõn bổ cho từng cụng trỡnh theo dự toỏn chi phớ của cỏc cụng trỡnh. Chi phớ sử dụng mỏy thi cụng đƣợc cụng ty phõn bổ cho cỏc cụng trỡnh theo số giờ mỏy thực tế thi cụng. Chi phớ sử dụng mỏy thi cụng của Cụng ty cổ phần xõy dựng thủy lợi và cơ sở hạ tầng thực hiện phõn bổ cho cỏc cụng trỡnh theo khối lƣợng thực tế thi cụng hoàn thành. Để đỏnh giỏ kết quả kinh doanh của cỏc doanh nghiệp theo từng cụng trỡnh, cỏc doanh nghiệp cũng đó phõn bổ chi phớ quản lý doanh nghiệp cho từng cụng trỡnh, tiờu thức phõn bổ cũng tựy theo từng doanh nghiệp, cú doanh nghiệp phõn bổ theo doanh thu thực tế phỏt sinh của từng cụng trỡnh, cú doanh nghiệp phõn bổ theo chi phớ thực tế phỏt sinh.
Nhƣ vậy, cỏc doanh nghiệp xõy dựng chủ yếu vận dụng 3 tiờu thức phõn loại chi phớ ỏp dụng vào doanh nghiệp để kiểm soỏt chi phớ và cung cấp thụng tin chi phớ về từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh cho nhà quản trị doanh nghiệp. Tuy nhiờn việc vận dụng cỏc tiờu thức phõn bổ chi phớ giỏn tiếp của một số doanh nghiệp cũn hạn chế nhƣ tiờu thức phõn bổ chƣa xỏc đỏng, cỏc khoản chi phớ tập hợp theo khoản mục sau đú mới phõn bổ, điều đú dẫn đến độ chớnh xỏc chi phớ phản ỏnh cho cỏc đối tƣợng chịu chi phớ chƣa cao.
Cỏc doanh nghiệp chƣa vận dụng tiờu thức phõn loại chi phớ thành biến phớ và định phớ để phõn tớch mối quan hệ giữa chi phớ, sản lƣợng và lợi nhuận từ đú chƣa tăng cƣờng cụng tỏc kiểm soỏt chi phớ và phõn tớch thụng tin chi phớ để đƣa ra quyết định quản trị doanh nghiệp.
b. Tổ chức KTQT tập hợp chi phớ sản xuất và tớnh giỏ thành sản phẩm
* Đối tượng và phương phỏp kế toỏn tập hợp chi phớ sản xuất ở cỏc doanh nghiệp xõy dựng.
Đối tƣợng tập hợp chi phớ: Xuất phỏt từ đặc điểm riờng của ngành xõy dựng và sản phẩm xõy dựng cú quy trỡnh sản xuất và thi cụng phức tạp, thời gian xõy dựng lõu dài, sản phẩm sản xuất mang tớnh chất đơn chiếc và cú quy mụ lớn lại cố định tại một thời điểm, nơi sản xuất cũng là nơi tiờu thụ,… cho nờn để đỏp ứng yờu cầu cụng tỏc quản lý và cụng tỏc hạch toỏn, đối tƣợng tập hợp chi phớ sản xuất ở cỏc doanh nghiệp xõy dựng đƣợc xỏc định là cỏc cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh.
Phƣơng phỏp kế toỏn tập hợp chi phớ: Mỗi cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh từ khi khởi cụng đến khi hoàn thành, bàn giao, thanh quyết toỏn đều mở riờng một sổ chi tiết chi phớ để tập hợp cỏc chi phớ thực tế phỏt sinh cho từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh. Mỗi cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh đƣợc tổ chức thành một đội thi cụng trực thuộc xớ nghiệp hay cụng ty, chịu trỏch nhiệm tổ chức sản xuất thi cụng theo sự chỉ đạo trực tiếp của xớ nghiệp hay cụng ty. Mỗi đội thi cụng cú một kế toỏn đội chịu trỏch nhiệm tập hợp chứng từ, xử lý, phõn loại chứng từ theo cỏc khoản mục giỏ thành của cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh, cuối thỏng nộp về bộ phận kế toỏn của xớ nghiệp hay cụng ty để tập hợp chi phớ sản xuất và tớnh giỏ thành toàn xớ nghiệp, cụng ty.
Cuối mỗi quý, dựa trờn cỏc sổ chi tiết chi phớ của từng thỏng trong quý, kế toỏn lập bảng tổng hợp chi phớ sản xuất của quý làm cơ sở cho việc tớnh giỏ thành và lập bỏo cỏo sản xuất.
Nội dung kế toỏn tập hợp chi phớ sản xuất trong cỏc doanh nghiệp xõy dựng gồm:
+ Kế toỏn chi phớ nguyờn vật liệu trực tiếp (CPNVLTT): tài khoản sử dụng là 621, cỏc doanh nghiệp đều mở sổ, bảng kờ chi tiết TK 621 cho từng CT, HMCT từ khi bắt đầu thi cụng đến khi hoàn thành. Vớ dụ: Bỏo cỏo chi tiết TK 621(phụ lục 3.18)
+ Kế toỏn chi phớ nhõn cụng trực tiếp (CPNCTT) tài khoản sử dụng là 622. Chứng từ ban đầu phục vụ cho việc tớnh và trả lƣơng là bảng chấm cụng, bản nghiệm thu khối lƣợng hoàn thành theo hợp đồng giao khoỏn, bảng thanh toỏn lƣơng của từng CT, HMCT. Sổ, bảng kờ chi tiết TK 622 là cơ sở để tập hợp chi phớ tớnh giỏ thành.
(phụ lục 3.19)
+ Kế toỏn chi phớ sử dụng mỏy thi cụng (CPSDMTC): hiện nay cỏc doanh nghiệp xõy dựng khảo sỏt đều tổ chức việc xõy dựng theo phƣơng thức hỗn hợp vừa thi cụng thủ cụng, vừa thi cụng bằng mỏy, toàn bộ chi phớ sử dụng mỏy thi cụng đƣợc
theo dừi và hạch toỏn chi tiết cho từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh theo khoản mục riờng.
- Đối với trƣờng hợp thuờ ngoài: căn cứ vào hợp đồng thuờ mỏy và khối lƣợng đó nghiệm thu, hàng thỏng cỏc đội tớnh ra chi phớ mỏy thi cụng cho từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh, theo từng loại mỏy, cỏc đội tập hợp chứng từ gốc và chứng từ liờn quan gửi lờn phũng Kế toỏn cụng ty tập hợp xử lý.
- Đối với mỏy thi cụng thuộc sở hữu của cụng ty, chi phớ sử dụng mỏy thi cụng bao gồm chi phớ thƣờng xuyờn và chi phớ tạm thời. chi phớ thƣờng xuyờn gồm lƣơng chớnh, lƣơng phụ của cụng nhõn trực tiếp điều khiển mỏy, phục vụ mỏy mọc, cỏc khoản phụ cấp theo lƣơng, chi phớ vật liệu, chi phớ cụng cụ dụng cụ, chi phớ khấu hao mỏy thi cụng, chi phớ sửa chữa thƣờng xuyờn mỏy thi cụng. Chi phớ tạm thời là những khoản chi phớ phỏt sinh một lần cú liờn quan đến việc lắp, thỏo, vận chuyển, di chuyển mỏy và cỏc chi phớ về những cụng trỡnh tạm phục vụ cho việc sử dụng mỏy nhƣ lỏn che mỏy ở cụng trỡnh…. Vớ dụ Cụng ty cổ phần xõy dựng thủy lợi và cơ sở hạ tầng sử dụng tiờu thức phõn bổ chi phớ mỏy thi cụng là số giời mỏy, số ca mỏy phục vụ cho từng cụng trỡnh, …
Để hạch toỏn CPSDMTC, hàng ngày cỏc đội xe thuộc cỏc doanh nghiệp xõy dựng đều lập “nhật trỡnh xe mỏy” hoặc “phiếu theo dừi hoạt động xe mỏy thi cụng”. Định kỳ kế toỏn thu hồi cỏc chứng từ trờn để tổng hợp chi phớ phục vụ mỏy thi cụng. Sau đú phõn bổ cho cỏc đối tƣợng tập hợp chi phớ tớnh giỏ thành.
+ Kế toỏn chi phớ sản xuất chung (CPSXC): là những khoản chi phớ liờn quan đến hoạt động của toàn đội, cụng trƣờng xõy lắp bao gồm: lƣơng nhõn viờn quản lý đội, cỏc khoản trớch theo lƣơng của cụng nhõn (bao gồm cụng nhõn vận hành mỏy thi cụng) theo tỷ lệ quy định, chi phớ khấu hao TSCĐ dựng chung cho hoạt động của đội và cỏc chi phớ khỏc liờn quan hoạt động của đội. Chứng từ phục vụ cho kế toỏn tập hợp CPSXC là bảng phõn bổ nguyờn vật liệu, bảng phõn bổ tiền lƣơng, bảng phõn bổ khấu hao TSCĐ, phiếu chi tiền mặt… Những chi phớ liờn quan đến nhiều cụng trỡnh thỡ cỏc doanh nghiệp lựa chọn tiờu thức phõn bổ phự hợp. Vớ dụ Cụng ty TNHH xõy lắp 19/5 lựa chọn tiờu thức phõn bổ là chi phớ nhõn cụng trực tiếp, cụng ty TNHH 1/5 lựa chọn tiờu thức phõn bổ CPSXC là doanh thu thực tế hoặc doanh thu dự toỏn của cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh,…
Cỏc doanh nghiệp đều khụng theo dừi CPSXC biến đỗi và CPSXC cố định và đều lựa chọn một tiờu thức chung để phõn bổ toàn bộ CPSXC cho cỏc đối tƣợng chịu chi phớ.
Cỏc sổ, bảng kờ chi tiết CPNVLTT, CPNCTT, CPSDMTC, CPSXC chi tiết cho cỏc cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh là cơ sở để xỏc định tổng chi phớ sản xuất và tớnh giỏ thành cỏc cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh. Cuối kỳ toàn bộ chi phớ sản xuất đều đƣợc tổng hợp vào TK 154 – Chi phớ sản xuất kinh doanh dở dang. Tất cả cỏc doanh nghiệp xõy dựng đều mở chi tiết TK 154 theo cỏc cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh.
(phụ lục 3.20)
Đỏnh giỏ sản phẩm dở dang:
Để xỏc định chi phớ sản xuất dở dang cuối kỳ, cỏc doanh nghiệp xõy dựng đều phải tiến hành kiểm kờ khối lƣợng xõy lắp dở dang, xỏc định mức độ hoàn thành. Dựa vào phƣơng thức giao nhận thầu giữa chủ thầu và doanh nghiệp xõy dựng, giỏ trị sản phẩm dở dang cuối kỳ đƣợc tớnh theo một trong hai phƣơng phỏp sau.
- Nếu thanh toỏn sản phẩm xõy dựng khi hoàn thành theo điểm dừng kỹ thuật hợp lý, thỡ sản phẩm dở dang là khối lƣợng xõy lắp chƣa đạt đến điểm dừng kỹ thuật hợp lý đó quy định và đƣợc tớnh theo chi phớ thực tế tập hợp trong kỳ.
- Nếu trong hợp đồng quy định thanh toỏn chi phớ xõy dựng sau khi hoàn thành toàn bộ cụng trỡnh thỡ giỏ trị sản phẩm dở dang là tổng chi phớ sản xuất từ khi khởi cụng đến thời kỳ đú. Sản phẩm dở dang đƣợc xỏc định hàng quý trờn cơ sở kiểm kờ thực tế của nhõn viờn kỹ thuật phụ trỏch cụng trỡnh sau đú căn cứ vào đơn giỏ định mức tớnh ra giỏ dự toỏn sản phẩm dở dang cuối kỳ theo cụng thức.
Chi phớ thực tế của KLXL DDCK = Chi phớ thực tế của KLXLDD ĐK + Chi phớ thực tế phỏt sinh trong kỳ X Khối lƣợng XLDD CK theo dự toỏn Khối lƣợng XL DD ĐK theo dự toỏn + Khối lƣợng hoàn thành trong kỳ theo dự toỏn
Vớ dụ: Chi phớ thực tế khối lƣợng xõy dựng dở dang cuối kỳ cụng trỡnh “Tràn ra, tràn vào K6+311” do đội xõy dựng số 2 – Cụng ty cổ phần xõy dựng thủy lợi và cơ sở hạ tầng thi cụng đƣợc xỏc định nhƣ sau.
- Chi phớ thực tế phỏt sinh trong kỳ thỏng 12/2012: 285.451.246 đồng - Khối lƣợng XDDD ĐK theo dự toỏn: 158.356. 540 đồng
- Khối lƣợng hoàn thành theo dự toỏn : 265.205.367 đồng - Khối lƣợng XDDD CK theo dự toỏn : 185.897.356 đồng Chi phớ thực tế của KLXL DDCK = 145.230.586 + 285.451.246 x 185.897.356 = 189.022.224 đồng 158.356. 540 + 265.205.367
* Đối tƣợng và phƣơng phỏp tớnh giỏ thành sản phẩm ở cỏc doanh nghiệp xõy dựng:
Đối tƣợng tớnh giỏ thành: Trong cỏc doanh nghiệp xõy dựng là khối lƣợng cụng việc cú dự toỏn đó hoàn thành của từng cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh cú thể là cỏc giai đoạn cụng nghệ, bộ phận cụng việc hoàn thành theo giai đoạn quy ƣớc.
Phƣơng phỏp tớnh giỏ thành: Xuất phỏt từ đặc điểm sản xuất kinh doanh đặc thự, cỏc doanh nghiệp xõy dựng đều ỏp dụng phƣơng phỏp tớnh giỏ thành theo cụng việc (theo từng đơn đặc hàng) theo hợp đồng xõy lắp. Đơn đặt hàng cú thể là cỏc cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh. Trờn cơ sở số liệu cỏc sổ, bảng kờ chi tiết, kế toỏn doanh nghiệp lập bảng tớnh giỏ thành (bảng tập hợp chi phớ thi cụng CT)
Giỏ thành thực tế cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh hoàn thành bàn giao đƣợc xỏc định theo cụng thức. Giỏ thành thực tế CT, HMCT bàn giao = Chi phớ SXKD DD đầu kỳ + Chi phớ SXKD thực tế phỏt sinh trong kỳ - Chi phớ SXKD DD cuối kỳ
Giỏ thành thực tế cụng trỡnh “Tràn ra, tràn vào K6+311” do đội xõy dựng số 2 – Cụng ty cổ phần xõy dựng thủy lợi và cơ sở hạ tầng thi cụng
145.230.586 + 285.451.246 - 189.022.224 = 241.659.608 đồng
Thực tế cỏc nhà quản trị doanh nghiệp khi đưa ra quyết định giỏ trỳng thầu hay từ chối đều dựa vào thụng tin KTQT khi xỏc định giỏ dự toỏn của cụng trỡnh, hạng mục cụng trỡnh là bao nhiờu. Tuy nhiờn trong thực tiễn do đặc thự của cỏc cụng trỡnh gắn với địa điểm thi cụng cũng khỏc nhau, trỡnh độ dự toỏn của cỏc chuyờn gia chưa cú dẫn
đến sự khỏc biệt giữa giỏ dự toỏn với giỏ thực tế của cỏc cụng trỡnh. Để cụ thể húa phương phỏp tập hợp chi phớ và tớnh giỏ thành theo đơn đặt hàng hiện nay, cỏc doanh nghiệp thường thụng qua cỏch tiến hành khoỏn gọn cho cỏc đội thi cụng, cỏc xớ nghiệp trực thuộc doanh nghiệp quản lý.