Rủi ro kiểm toán và những loại hình cụ thể .doc

Rủi ro kiểm toán và những loại hình cụ thể .doc

Lời Mở Đầu

Ngày 7/11/2006 Việt Nam chính thức là thành viên thứ 150 của tổ chứcthương mại thế giới WTO Có thể nói đây là mốc đánh dấu sự thay đổi lớn trongtiến trình phát triển nền kinh tế của Việt Nam Bên cạnh sự kiện này, sự phát triển,mở rộng theo hướng đa dạng hóa, đa phương hóa của nền kinh tế thị trường đã tạora nhiều cơ hội lớn cho các cá nhân, tổ chức kinh tế tại Việt Nam, đồng thời thìviệc phải đối mặt với những rủi ro thách thức là điều không thể tránh khỏi Sựhình thành và lớn mạnh của các doanh nghiệp trong và ngoài nước trong một môitrường kinh doanh nhiều rủi ro tạo nên nhiều kênh thông tin tài chính khác nhau.Những người sử dụng thông tin tài chính để đánh giá tình hình kinh doanh của cáctổ chức kinh tế ngày càng nhiều và đa dạng Yêu cầu về tính chính xác và kịp thờicủa những thông tin tài chính cũng ngày càng tăng Trong xu thế phát triển tất yếuđó có thể nói rằng, dịch vụ kiểm toán là dịch vụ có uy tín nhất trong việc thẩmđịnh thông tin tài chính doanh nghiệp Những người quan tâm đến tình hình tàichính doanh nghiệp coi báo cáo kiểm toán là ý kiến cuối cùng trong việc thẩmđịnh, xác minh tính trung thực , hợp lý của các báo cáo tài chính.

Thực tế cho thấy rằng, sự phức tạp của môi trường kinh doanh, đòi hỏi ngàycàng cao của khách hàng, việc nâng cao chất lượng và uy tín trong việc cung cấpdịch vụ kiểm toán luôn luôn là yêu cầu không thể thiếu đối với các công ty kiểmtoán Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp các công ty kiểm toán đã phải đối mặt vớinhững tranh chấp hay kiện tụng từ phía khách hàng và những người sử dụng báocáo kiểm toán Nói một cách khác, khi đó dịch vụ kiểm toán đã không đảm bảođược yêu cầu trong việc đánh giá và thẩm định thông tin Điều này không chỉ dẫntới ảnh hưởng tiêu cực đối với những người sử dụng báo cáo kiểm toán, mà cònlàm giảm uy tín của các công ty kiểm toán

Bất cứ ngành nào cũng chứa đựng những yếu tố rủi ro, không mong muốn.Hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán cũng không nằm ngoài quy luật đó Rủi ro màcác công ty kiểm toán phải đối mặt trong khi kiểm toán nói chung và kiểm toán tài

chính nói riêng là yếu tố cần xem xét trong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào Với

tầm quan trọng như vậy, em đã lựa chọn nghiên cứu đề tài “Rủi ro kiểm toán vànhững loại hình cụ thể”, qua đó, bổ sung, mở rộng những kiến thức về lý thuyết

đã học cùng những kiến thức thực tế liên quan đến vấn đề rủi ro kiểm toán Em xin trình bày nội dung đề án thành hai phần:

Phần 1: Rủi ro kiểm toán và các khái niệm có liên quanPhần 2: Các bước công việc trong đánh giá rủi ro kiểm toán

PHẦN 1: RỦI RO KIỂM TOÁN VÀ CÁC KHÁINIỆM CÓ LIÊN QUAN

1.1 Khái niệm rủi ro kiểm toán và tầm quan trọng của việc đánh giá rủi rokiểm toán trong kiểm toán tài chính

Kiểm toán tài chính là một loại hình đặc trưng nhất của kiểm toán Bản chất củakiểm toán tài chính chính là việc thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toánlàm cơ sở cho kiểm toán viên đưa ra nhận xét về tính trung thực và hợp lý của cácbáo cáo tài chính.

Có thể nói rằng, đối tượng chính và chủ yếu của kiểm toán tài chính là cáo bảngkhai tài chính, cụ thể là các báo cáo tài chính Trên thực tế, các báo cáo tài chínhluôn luôn chứa đựng khả năng có gian lận và sai sót Theo Bản công bố về chuẩnmực Kiểm toán số 53 (SAS 53), yêu cầu kiểm toán viên phải hiểu và nắm bắt, pháthiện và đánh giá khả năng xảy ra của những gian lận và sai sót, cùng với việc xácđịnh các phương pháp kiểm toán thích hợp, lập kế hoạch và giám sát việc thựchiện kế hoạch một cách thích đáng để đảm bảo đạt được các mục tiêu kiểm toán đãđề ra Tuy nhiên, không phải bất cứ khi nào, kiểm toán viên cũng có thể phát hiệnđược tất cả các gian lận và sai sót trọng yếu trong các báo cáo tài chính Điều nàytất yếu sẽ dẫn tới việc đưa ra ý kiến sai lệch về thông tin trên các báo cáo tài chínhcủa kiểm toán viên Đây chính là rủi ro mà kiểm toán viên gặp phải trong việc

thực hiện công việc của mình Nói một cách khác, rủi ro kiểm toán chính là khả

năng kiểm toán viên đưa ra ý kiến không phù hợp về các báo cáo tài chính do cácbáo cáo tài chính này vẫn chứa đựng những sai sót trọng yếu.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400) về Đánh giá rủi ro vàkiểm soát nội bộ: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ

thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để có thể lập kế hoạch kiểm toán tổng thểvà chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả Kiểm toán viên phải sử dụngkhả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác địnhcác thủ tục kiểm toán nhằm giảm rủi ro kiểm toán thấp xuống tới mức có thể chấpnhận được.” Như vậy, công việc đánh giá rủi ro kiểm toán không chỉ là việc cần

thiết trong kiểm toán tài chính nói riêng và kiểm toán nói chung mà đây còn là quyđịnh, công việc bắt buộc phải thực hiện trong khi lập kế hoạch kiểm toán.

Việc đánh giá rủi ro kiểm toán sẽ giúp cho kiểm toán viên có thể đưa ra ý kiến mộtcách xác đáng về các thông tin trên các báo cáo tài chính Sở dĩ rủi ro kiểm toán làvấn đề mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán đều phải đối mặt là do một sốnguyên nhân sau:

Thứ nhất, do phạm vi của đối tượng kiểm toán tài chính rất rộng Đó là toàn bộ

các yếu tố liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của khách thể kiểm toán.Chính vì thế, phương pháp mà kiểm toán viên sử dụng chủ yếu để thu thập bằngchứng trong kiểm toán tài chính là phương pháp chọn mẫu Quá trình này thôngqua việc lựa chọn một số mẫu và dựa trên kết quả đánh giá những mẫu được chọnđó để đưa ra kết luận cho toàn bộ tổng thể Do vậy mà luôn có khả năng đưa ra kếtluận sai do mẫu được chọn không phải là mẫu đại diện.

Thứ hai, bất kỳ cuộc kiểm toán tài chính nào cũng bị giới hạn bởi các yếu tố như

thời gian, chi phí, giới hạn vè nguồn lực, quản lý hay giới hạn từ phía khách thểkiểm toán Kiểm toán viên và công ty kiểm toán không thể kiểm tra toàn diện trêntất cả các khoản mục, nghiệp vụ và chu trình liên quan đến đối tượng kiểm toán.

Thứ ba, rủi ro kiểm toán liên quan đến rủi ro kinh doanh Các doanh nghiệp đều

phải đối mặt với rủi ro kinh doanh Rủi ro kiểm toán là một rủi ro kinh doạnh màcác công ty kiểm toán phải xem xét đến trong khi thực hiện cung cấp dịch vụ kiểmtoán.

Như vậy, xuất phát từ những nguyên nhân trên, chúng ta có thể thấy được tầmquan trọng của công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong quá trình kiểm toán Đánhgiá rủi ro kiểm toán tốt sẽ giúp cho kiểm toán viên xây dựng được các thủ tụckiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán phù hợp, đảm bảo thu thập được đầy đủ cácbằng chứng đáng tin cậy để đưa ra ý kiến về các bảng khai tài chính.

1.2 Các loại hình rủi ro kiểm toán Mô hình rủi ro kiểm toán

1.2.1 Các loại hình rủi ro kiểm toán

Rủi ro kiểm toán (Audit Risk – AR) có giá trị từ 0 đến 1 Rủi ro kiểm toán bằng 0nếu các báo cáo tài chính không tồn tại bất kỳ một sai sót trọng yếu nào Ngượclại, nếu các sai sót trên các báo cáo tài chính đều là sai sót trọng yếu, rủi ro kiểmtoán sẽ bằng 1 Nhưng trên thực tế, rủi ro kiểm toán luôn luôn lớn hơn 0 Điều nàycó nghĩa là, rủi ro kiểm toán xuất phát từ cả giới hạn về phía kế toán và kiểm toán.Hay nói một cách khác, ta có thể chia rủi ro kiểm toán thành hai phần: rủi ro kiểmtoán do tồn tại các sai phạm trọng yếu trên các báo cáo tài chính chưa được kiểmtoán, và rủi ro kiểm toán do tồn tại các sai sót trọng yếu không được phát hiện bởikiểm toán viên Rủi ro kiểm toán liên quan tới các sai sót trọng yếu trên các báocáo tài chính chưa được kiểm toán lại được phân chia thành: rủi ro tiềm tàng và rủiro phát hiện.

Tóm lại, rủi ro kiểm toán gồm ba thành phần sau:

Một là, rủi ro tiềm tàng ( Inherent Risk – IR): là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả

năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng nhữngsai sót trong yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thốngkiểm soát nội bộ.

Hai là, rủi ro kiểm soát (Control Risk – CR): là khả năng hệ thống kiểm soát nội

bộ của đơn vị kiểm toán không phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các saiphạm trọng yếu.

Ba là, rủi ro phát hiện (Detect Risk – DR): là rủi ro xảy ra khi kiểm toán viên và

công ty kiểm toán không phát hiện được các sai sót trọng yếu trong các báo cáo tàichính do áp dụng sai các thủ tục kiểm toán.

Trong ba loại hình rủi ro kiểm toán trên, kiểm toán viên không tạo ra và cũngkhông thể kiểm soát được mà chỉ có thể đánh giá đối với rủi ro tiềm tàng và rủi rokiểm soát.

1.2.2 Mô hình rủi ro kiểm toán

Kiểm toán viên và công ty kiểm toán luôn mong muốn đạt được mức rủi ro kiểmtoán thấp Vậy thì làm thế nào để có thể đạt được mức rủi ro kiểm toán mongmuốn trong khi không kiểm soát được rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát? Trên

thực tế, kiểm toán viên vẫn có thể giảm được rủi ro kiểm toán dựa trên đánh giáhai loại rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, sau đó điều chỉnh rủi ro phát hiện.Mối quan hệ giữa ba loại hình rủi ro này được thể hiện qua phương trình sau, đượcgọi là mô hình rủi ro kiểm toán:

AR = IR x CR x DRDựa vào mô hình trên ta có:

DR = AR/(IR x CR)

Như vây, rủi ro phát hiện phụ thuộc vào rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Việcđánh giá rủi ro phát hiện sẽ được thực hiện sau khi kiểm toán viên đánh giá rủi rotiềm tàng và rủi ro kiểm soát Mô hình rủi ro cũng cho thấy yêu cầu ban đầu vềviệc thu thập các bằng chứng kiểm toán Cụ thể, để đạt mức rủi ro kiểm toán mongmuốn, nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá càng cao thì mức rủiro phát hiện càng thấp, khi đó số lượng bằng chứng cần kiểm toán viên thu thập sẽgiảm đi Ngược lại, nếu rủi ro phát hiện càng cao thì kiểm toán viên càng cần phảithu thập nhiều bằng chứng hơn.

Hạn chế của việc sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán

Có hai hạn chế trong việc sử dụng mô hình đánh giá rủi ro kiểm toán Một là, dùkiểm toán viên có nỗ lực cao nhất trong việc lập kế hoạch, những đánh giá về rủiro kiểm toán mong muốn và rủi ro kiểm soát vẫn có tính chủ quan cao và chỉ xấpxỉ bằng thực tế nhất Ví dụ, giả sử kiểm toán viên đánh giá quá trình kiểm soát nộibộ và các rủi ro cố hữu thấp hơn mức đáng lẽ phải có nếu tất cả các sai sót đềuđược biết, rủi ro phát hiện do đó sẽ phải cao mức có thể chấp nhận được và sốbằng chứng dự kiến sẽ thấp hơn Để giải quyết vấn đề này, hầu hết kiểm toán viênđều bảo thủ trong cách đánh giá của họ hoặc sử dụng mức đánh giá khái quát vàchủ quan như mức rủi ro “thấp”, “trung bình” hoặc “cao”.

Hai là, mô hình rủi ro kiểm toán là mô hình rủi ro kế hoạch, do đó nó bị hạn chếtrong việc sử dụng để đánh giá các kết quả kiểm toán Một khi các mức rủi ro đãđược đánh giá và theo đó kế hoạch kiểm toán được xây dựng, các thành phần củakế hoạch đối với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sẽ không được thay thế dựa

trên các bằng chứng kiểm toán đã thu thập Nếu các bằng chứng kiểm toán chỉ rõcác sai sót mà cao hơn mức có thể chấp nhận được không tồn tại, thì số lượng saisót vượt quá đó được chấp nhận Tuy vậy, nếu bằng chứng kiểm toán chỉ rõ có sựhiện diện của các sai sót cao hơn mức có thể chấp nhận được, mô hình rủi ro kiểmtoán có thể bị phá vỡ và các thủ tục khác sẽ cần thực hiện để có thể phát hiện vànhận diện các sai sót đó, để đảm bảo có ý kiến chắc chắn hơn.

Thí dụ, kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán dựa trên phân tích theo mô hình rủiro kiểm toán dưới đây:

AR = 0,05;IR = 0,75;

CR = 0,3;

DR = 0,05/(0,75 x 0,3) = 0,22

Khi thực hiện các thủ tục cần thiết để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, giả sửkiểm toán viên phát hiện các sai sót không được ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữakịp thời bởi hệ thống kiểm soát nội bộ một cách hiệu quả như ban đầu kiểm toánviên đánh giá Lúc đó, mức rủi ro kiểm soát kiểm toán viên cần phải điều chỉnhtăng thêm tới 0,5 dựa trên các bằng chứng kiểm toán và kiểm toán viên sẽ phảitính lại rủi ro phát hiện là: DR = 0,05/(0,75 x 0,5) = 0,13 Đây là điều không thíchhợp Đúng hơn, kiểm toán viên cần phải kết luận là có những sai sót có thể chấpnhận được đối với từng loại rủi ro kiểm toán, và cần có phương pháp ước lượnggần đúng khác để đánh giá lại.

1.3 Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và trọng yếu

Trọng yếu là khái niệm chung chỉ rõ tầm cỡ và tính hệ trọng của phần nội dung cơbản có ảnh hưởng tới tính đúng đắn của việc nhận thức, đánh giá đối tượng kiểmtoán trong việc sử dụng thông tin đã đánh giá để đưa ra kết luận Theo Chuẩn mựcKiểm toán Việt Nam số 320 (VSA 320): “Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiệntầm quan trọng của thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính.” Nhưvậy, muốn xác định được khả năng xảy ra những sai sót mang tính chất trọng yếu,kiểm toán viên phải đánh giá được mức trọng yếu.

Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro được thể hiện rất rõ trong giai đoạn lập kếhoạch kiểm toán nhằm đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác địnhnhững vùng kiểm toán trọng yếu, xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểmtoán, khả năng có những sai sót cho từng khoản mục.

Trong một cuộc kiểm toán tài chính, mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có quan hệtỷ lệ nghịch Việc đánh giá rủi ro kiểm toán vì thế có quan hệ chặt chẽ trong việcxác định mức trọng yếu Mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp vàngược lại, mức trọng yếu càng thấp thì rủi ro kiểm toán càng cao Trên cơ sở đó,kiểm toán viên sẽ xác định được nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tụckiểm toán thích hợp nhằm đạt được mức rủi ro kiểm toán mong muốn.

* **

Tóm lại, có thể khẳng định lại rằng, đánh giá rủi ro kiểm toán là công việc khôngthể thiếu trong bất kỳ một cuộc kiểm toán tài chính nào Với tầm quan trọng nhưvậy, việc đặt ra một quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán có hiệu quả là rất cần thiết.Vậy công tác đánh giá rủi ro kiểm toán được dựa trên những yếu tố nào? Dựa trênnhững kiến thức đã được học cùng nghiên cứu những tài liệu thu thập được, sauđây em xin trình bày cụ thể công tác đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tàichính.

PHẦN 2: CÁC BƯỚC CÔNG VIỆC TRONG ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN

Như đã phân tích ở trên, đánh giá rủi ro kiểm toán có vai trò quan trọng trong cáccuộc kiểm toán nói chung và trong các cuộc kiểm toán tài chính nói riêng Chínhvì vậy, kiểm toán viên và công ty kiểm toán khi xây dựng quy trình đánh giá rủi rokiểm toán thì cần phải hiểu được bản chất của từng loại hình rủi ro dựa trên cơ sởtìm hiểu các yếu tố ảnh hưởng tới môi trường kinh doanh của khách thể kiểm toán.Cuối cùng, kiểm toán viên sẽ vận dụng sự xét đoán nghề nghiệp để đưa ra kết luậnvề rủi ro kiểm toán có thể gặp phải.

Chúng ta có thể biết rằng, đối tượng của kiểm toán tài chính là các báo cáo tàichính của đơn vị được kiểm toán Các báo cáo tài chính này được lập dựa trênnhiều khoản mục, nghiệp vụ khác nhau Mặt khác, do rủi ro kiểm toán có mối liênhệ với tính trọng yếu, khi ước lượng ban đầu về mức trọng yếu trong giai đoạn lậpkế hoạch, kiểm toán viên đánh giá mức trọng yếu trên phương diện mức độ sai sóttổng thể của báo cáo tài chính và trên mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết củasố dư các tài khoản, các nghiệp vụ và các thông tin trên báo cáo tài chính sẽ khácnhau Do vậy, khi đánh giá rủi ro kiểm toán thì kiểm toán viên phải đánh giá trêncả hai phương diện: phương diện báo cáo tài chính và phương diện số dư tài khoảnvà loại nghiệp vụ.

Rủi ro kiểm toán được đánh giá trên cơ sở đánh giá ba loại rủi ro: rủi ro tiềm tàng,rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện Tuy nhiên, trước khi đánh giá ba loại hình rủiro này, kiểm toán viên cần phải xác định được mức rủi ro kiểm toán mong muốn.Ta thấy rằng, rủi ro kiểm toán có thể ở mức thấp, trung bình, hoặc cao Mục tiêucủa kiểm toán viên là phải thiết lập được các thủ tục kiểm toán để thu thập đượcđầy đủ các bằng chứng có độ tin cậy nhằm đưa ra kết luận xác đáng nhất về cácthông tin trên báo cáo tài chính Điều này có nghĩa là, kiểm toán viên và công tykiểm toán đã đạt được mức rủi ro kiểm toán mong muốn.

2.1 Đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn

Cũng tương tự như xác định mức rủi ro kiểm toán, muốn đánh giá rủi ro kiểm toánmong muốn, kiểm toán viên cũng cần phải dựa vào đánh giá ba loại hình rủi ro: rủiro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện.

Rủi ro kiểm toán mong muốn, hay rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được đượcđánh giá dựa trên ước lượng ban đầu của kiểm toán viên về mức độ tin cậy củacác báo cáo tài chính sẽ được kiểm toán Như vậy, nếu mức độ tin cậy càng cao thìrủi ro kiểm toán mong muốn càng được xác định thấp Việc đánh giá rủi ro nàyphụ thuộc rất lớn vào xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Một yếu tố quantrọng khi đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn là mức rủi ro phát hiện mongmuốn Rủi ro phát hiện mong muốn được xác định dựa trên một mức rủi ro kiểmtoán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cụ thể Nếu rủi ro kiểm toán mong muốn,rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát càng thấp thì mức rủi ro phát hiện mong muốncàng cao.

Các yếu tố mà kiểm toán viên cần xem xét khi xác định mức rủi ro kiểm toánmong muốn là: quy mô khách hàng, sự phân phối quyền sở hữu, bản chất và quymô của công nợ, khả năng tiếp tục hoạt động về mặt tài chính của công ty kháchhàng sau khi báo cáo kiểm toán được công bố Ngoài ra, kiểm toán viên cũng cầncân nhắc các yếu tố như chi phí kiểm toán, trình độ nghiệp vụ của kiểm toán viên,các giới hạn có thể có từ phía công ty khách hàng,…

Tuy nhiên, do rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào ba loại hình rủi ro kiểm toán khác,và ba loại hình rủi ro này trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên có thể sẽ phảithay đổi để phù hợp với những đánh giá của kiểm toán viên nhất, nên mức rủi rokiểm toán mong muốn có thể sẽ thay đổi theo.

2.2 Đánh giá rủi ro tiềm tàng

Đánh giá rủi ro tiềm tàng là bước công việc thứ hai trong quá trình đánh giá rủi rokiểm toán, sau khi xác định được mức rủi ro kiểm toán mong muốn Đây là mộtthành phần trong rủi ro kiểm toán đối với các báo cáo tài chính chưa được kiểmtoán.

Rủi ro tiềm tàng là rủi ro cố hữu tồn tại trong các báo cáo tài chính nói chung haytrong các khoản mục, nghiệp vụ nói riêng với giả định không có sự tác động củamôi trường kiểm soát Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng cho phép kiểm toán viên dựkiến được công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện cho các nghiệp vụ, cáckhoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính mà kiểm toán viên cho rằng có rủi rotiềm tàng cao Điều này sẽ tránh việc bỏ sót các sai phạm trọng yếu trên báo cáotài chính hay trong từng khoản mục, nghiệp vụ cụ thể.

Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng, yêu cầu trọng tâm nhất đối với kiểm toán viên làphải có hiểu biết về đặc điểm hoạt động kinh doanh của khách thể kiểm toán Đặcđiểm hoạt động kinh doanh bao gồm các yếu tố chính sau: quy trình công nghệ, cơcấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động sản xuất kinh doanh theomùa vụ…Đây là lưu ý quan trọng đầu tiên vì nó ảnh hưởng tới toàn bộ hoạt độngkinh doanh của doanh nghiệp Các doanh nghiệp có đặc điểm hoạt động kinhdoanh khác nhau thì phương hướng, kế hoạch và việc thực hiện kế hoạch kinhdoanh để đạt những mục tiêu đã xác định cũng khác nhau Hơn nữa, đặc điểm hoạtđộng sản xuất kinh doanh còn ảnh hưởng tới một yếu tố quan trọng mà bất kỳ nhàquản lý doanh nghiệp nào cũng phải xem xét, đó là rủi ro kinh doanh Kiểm toánviên cũng nên xem xét các yếu tố làm tăng rủi ro kinh doanh cho doanh nghiệpnhư: trả lương nhân viên quá cao, tuyển bạn bè hơn là những ứng cử viên thíchhợp cho vị trí các công việc Công việc, nghành nghề kinh doanh cũng ảnh hưởngtới khả năng đánh giá không đúng chi phí, không đúng doanh thu…Và do vậy, rủiro tiềm tàng sẽ cao.

Trong một doanh nghiệp, Ban Giám đốc là người chịu trách nhiệm đối với các báocáo tài chính Tính chính xác, phù hợp của các thông tin trên báo cáo tài chính thểhiện phần nào sự liêm khiết của Ban Giám đốc Do vậy, khi đánh giá rủi ro tiềmtàng, kiểm toán viên cần xem xét tới tính liêm khiết của Ban Giám đốc Tính liêmkhiết là nguyên tắc tối cao của các nhà lãnh đạo Khi nhà lãnh đạo không xem liêmkhiết là phẩm chất hàng đầu, thì tất yếu các nhân viên của họ cũng không còn coiyếu tố trung thực, liêm khiết là quan trọng nữa, khi đó, việc có những hoạt động

mờ ám, không minh bạch trong doanh nghiệp rất dễ xảy ra Kiểm toán viên cũngnên xem xét tới khả năng mà các nhà lãnh đạo phải chịu áp lực công việc cao nhưphải hoàn thành mục tiêu tăng doanh thu trong kỳ do cấp trên giao phó, cũng nhưviệc các nhân viên trong doanh nghiệp chịu sự quản lý quá cứng nhắc của nhà lãnhđạo như: Kế toán trưởng là người chịu trách nhiệm lập báo cáo tài chính, nếu cónhững áp lực bất thường từ Ban Giám đốc thì đây là hoàn cảnh thúc đẩy cho việctrình bày báo cáo tài chính không đúng sự thật; hay việc bắt buộc phải tăng doanhthu trong kỳ trong khi các yếu tố kinh doanh không thuận lợi, bắt buộc phải thựchiện một mục tiêu kinh doanh, chính sách, quy định khác không phù hợp vơi đặcđiểm hoạt động của bộ phận mình Những yếu tố này dẫn tới việc khả năng saiphạm dễ xảy ra

Yếu tố tiếp theo mà kiểm toán viên cần chú ý đó là động cơ của khách hàng.Trong một số tình huống, Ban quản trị có thể tin rằng sẽ có lợi nếu báo cáo sai nhưnhận được tiền thưởng theo tỷ lệ lợi nhuận trong kỳ, và do đó có thể có xu hướngkhai khống, khai tăng lợi nhuận Tương tự, nếu có quy định về trái khoán ghi rõ làtỷ lệ thanh toán hiện hành phải ở trên một mức tối thiểu nào đó, thì khách hàng sẽcó thể cố gắng báo cáo dư tài sản hiện có hoặc khai giảm, khai thiếu nợ ngắn hạnđể có thể thỏa mãn quy định đó Tương tự, có thể có động cơ rõ ràng rằng Banquản trị muốn giảm bớt số thuế phải nộp, và nếu vậy, sẽ cần báo cáo thiếu lợinhuần thuần trước thuế.

Việc tìm hiểu kết quả của các lần kiểm toán trước cũng rất quan trọng Những saisố được tìm thấy trong những lần kiểm toán trước có khả năng sẽ lại tiếp tục xuấthiện trong lần kiểm toán năm nay Có điều này là vì rất nhiều loại sai sót có bảnchất hệ thống và các doanh nghiệp thường chậm chạp trong việc điều chỉnh các saisót này Do đó, kiểm toán viên không nên chủ quan mà bỏ qua kết quả kiểm toáncủa năm trước Ví dụ, kiểm toán viên tìm thấy một số lượng sai sót đáng kể trongviệc định giá hàng tồn kho trong báo cáo kiểm toán năm trước, rủi ro tiềm tàng cókhả năng cao, và việc mở rộng các cuộc khảo sát sẽ được thực hiện để xác địnhliệu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng có phát hiện và sửa chữa kịp thời

hay chưa Tuy vậy, nếu kiểm toán viên không tìm thấy sai sót nào liên quan đếntính giá hàng tồn kho trong báo cáo kiểm toán năm trước, thì kiểm toán viên có thểsẽ có căn cứ để cho rằng, rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục hàng tồn kho nămnay là thấp.

Trên đây là một số nhân tố rủi ro mà kiểm toán viên nên xem xét khi đánh giá rủi

ro tiềm tàng trên phương diện báo cáo tài chính Còn đối với phương diện số dưtài khoản và loại nghiệp vụ, kiểm toán viên nên xem xét các yếu tố sau:

- Loại báo cáo tài chính: Báo cáo tài chính có những điều chỉnh liên quan

đến niên độ trước, báo cáo tài chính có nhiều ước tính kế toán hay báo cáotài chính trong năm có nhiều thay đổi trong chính sách kế toán.

- Mức độ dễ mất mát, biển thủ tài sản như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu chi,

doanh nghiệp để nhiều tiền mặt tại quỹ, các giao dịch chủ yếu được thựchiện thông qua quỹ tiền mặt…

- Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay các nghiệp vụ bất thường khác: các

nghiệp vụ phức tạp, không thường xuyên có nhiều khả năng bị vào sổ saihơn là các nghiệp vụ hàng ngày vì các nhân viên của khách hàng thiếu kinhnghiệm trong khi vào sổ chúng Ví dụ như các khoản thiệt hại do cháy, muabất động sản lớn, hay các nghiệp vụ liên quan đến hợp đồng thuê tài chính,thuê hoạt động…

- Số lượng tiền các số dư tài khoản: các tài khoản có số dư tiền lớn thường

có sai sót nhiều hơn so với tài khoản có số dư tài khoản nhỏ, và do vậy rủiro tiềm tàng cao hơn Ví dụ, kiểm toán viên nên dành nhiều thời gian đểkiểm toán hàng tồn kho hơn là kiểm toán các khoản bảo hiểm chưa đượchưởng vì hàng tồn kho chứa đựng nhiều sai sót trọng yếu hơn.

Kiểm toán viên sẽ phải đánh giá các nhân tố rủi ro trên và quyết định mức rủi rotiềm tàng thích hợp đối với từng bộ phận của cuộc kiểm toán Khi làm điều này,một số nhân tố, như tính liêm chính của Ban Giám đốc sẽ ảnh hưởng tới nhiềuhoặc tất cả các bộ phận khác, trong khi những yếu tố khác, như các nghiệp vụkhông thường xuyên chỉ ảnh hưởng đến bộ phận liên quan đến các nghiệp vụ ấy.

Thông thường, hiện nay, kiểm toán viên thường xây dựng một mức rủi ro tiềmtàng cao, khoảng trên 50%, cả trong trường hợp tốt nhất, và cả mức 100% ngaykhi kiểm toán viên phát hiện được bất kỳ một sai sót trọng yếu nào.

2.3 Đánh giá rủi ro kiểm soát

Trong hoạt động của doanh nghiệp, chức năng kiểm tra, kiểm soát luôn giữ vai tròquan trọng trong quá trình quản lý và được thực hiện chủ yếu bởi hệ thống kiểmsoát nội bộ trong doanh nghiệp Nhà quản lý sử dụng hệ thống kiểm soát nội bộnhư là công cụ để có thể đảm bảo những mục tiêu đã đặt ra có thể thực hiện đượcmột cách hiệu quả, hiệu lực và có kinh tế Chính vì vậy, hệ thống kiểm soát nội bộảnh hưởng rất nhiều đến các thông tin trình bày trên các báo cáo tài chính Một hệthống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành một cách hiệu quả sẽ giảm thiểuđược rất nhiều các gian lận và sai sót có thể xảy ra Theo Liên đoàn Kế toán quốc

tế (IFAC): “Hệ thống kiểm soát nội bộ là một hệ thống các chính sách và thủ tục

được thiết lập nhằm đạt được bốn mục tiêu sau: bảo vệ tài sản của đơn vị; đảmbảo độ tin cậy của các thông tin; bảo đảm việc thực hiện chế độ pháp lý và bảođảm hiệu quả của các hoạt động.” Xuất phát từ đó, có thể khẳng định rằng, bản

chất của việc đánh giá rủi ro kiểm soát là việc kiểm toán viên tìm hiểu về hệ thốngkiểm soát của khách hàng.

Kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát là thấp, trung bình hoặc cao tương ứngvới mức độ phù hợp và hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Một hệthống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả thì tất nhiên hệ thống ấy phải đảm bảođược bốn mục tiêu hoạt động của doanh nghiệp, và khi đó thì những gian lận vàsai sót mà doanh nghiệp không mong muốn sẽ giảm xuống.

Xét trên phương diện báo cáo tài chính, bằng chứng liên quan đến việc đánh giá

rủi ro kiểm soát được coi là bằng chứng tốt nhất để xem xét bản chất của môitrường kiểm soát mà có ảnh hưởng tới hệ thống thông tin kế toán Môi trườngkiểm soát nhằm đảm bảo rằng các chính sách kiểm soát được thiết kế trong doanhnghiệp được thực thi đúng đắn Hiểu theo cách khác, môi trường kiểm soát giốngnhư một hệ thống các chính sách kiểm soát nhằm hạn chế, giảm thiểu nhất những

rủi ro tiềm tàng có thể xảy ra Ngược lại, nếu chỉ có một vài chính sách kiểm soátđược thiết lập một cách rời rạc, riêng rẽ thì rủi ro kiểm soát sẽ được đánh giá cao.Các nhân tố ảnh hưởng tới việc đánh giá rủi ro kiểm soát mà kiểm toán viên nênxem xét:

Thứ nhất, đặc thù về quản lý Các nhà quản lý có quan điểm khác nhau thì việc

thiết kế các chính sách, chế độ quy định và cách thức kiểm tra cũng sẽ rất khácnhau Nếu các nhà quản lý quan niệm rằng môi trường kiểm soát là một nhân tốquan trọng trong việc đạt được hiệu quả kinh doanh, khi đó họ sẽ không ngần ngạivới việc phải mất thời gian và chi phí để thiết kế các chính sách, thủ tục, quy địnhsao cho hợp lý, có hiệu quả và thực thi nhất đối với hoạt động của doanh nghiệpmình.

Thứ hai, việc thiết lập các chính sách về cơ cấu tổ chức Ví dụ, một khách thể

kiểm toán khi thiết lập được một chuỗi trách nhiệm giữa các phòng ban, cụ thể làcác phòng ban độc lập với nhau, hay trách nhiệm của các phòng ban này đối vớinhà quản lý cấp cao trong vai trò phát hiện, báo cáo và điều chỉnh các gian lận vàsai sót, thì môi trường kiểm soát sẽ hiệu quả hơn nhiều so với một khách thể kiểmtoán không thiết lập được cơ cấu tổ chức như vậy.

Thứ ba, các chính sách ủy quyền được xác định một cách đúng đắn Việc thiết lập

các chính sách có liên quan tới việc xây dựng sự ủy quyền trong quản lý cũngđược coi là yếu tố ảnh hưởng tích cực tới môi trường kiểm soát, vì sự ủy quyềnđúng đắn đảm bảo các nghiệp vụ, hoạt động trong đơn vị được thực hiện theođúng quy định đã được đặt ra.

Thứ tư, sự có mặt của bộ phận kiểm toán nội bộ trong doanh nghiệp Kiểm toán

nội bộ là một bộ phận độc lập được thiết kế trong doanh nghiệp để tiến hành côngviệc kiểm tra và đánh giá các công việc phục vụ yêu cầu quản trị nội bộ Chính vìvậy, bộ phận kiểm toán nội bộ cung cấp một sự quan sát, đánh giá thường xuyênvề toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm cả tính hiệu quả của việc thiết kếvà vận hành các chính sách và thủ tục về kiểm soát nội bộ Bộ phận kiểm toán nộibộ hữu hiệu sẽ giúp cho doanh nghiệp có được những thông tin kịp thời và xác

thực về các hoạt động trong doanh nghiệp hay chất lượng của hoạt động kiểm soátnhằm kịp thời điều chỉnh, bổ sung các quy chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả.

Thứ năm, hệ thống các chính sách về công nghệ thông tin được thiết kế đúng đắn.

Ngày nay, với sự phát triển của khoa học công nghệ thì việc kiểm soát thông tintrong doanh nghiệp đã trở nên dễ dàng hơn, vừa tiết kiệm được thời gian, vừagiảm được chi phí nhưng vẫn đảm bảo được tính chính xác và kịp thời.

Thứ sáu, các chính sách về nguồn nhân lực Khi các chính sách về nguồn nhân lực

được thiết kế nhằm hướng tới cải thiện năng lực quản lý và năng lực của nhânviên, cũng như các chính sách liên quan đến việc tuyển dụng và đào tạo nhân viênthì việc kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp sẽ hiệu quả hơn Vì sự phát triển củadoanh nghiệp luôn gắn liền với đội ngũ nhân viên Nhân viên có năng lực và đángtin cậy thì quá trình kiểm soát có thể không cần thực hiện mà vẫn đảm bảo đạtđược các mục tiêu đề ra của hệ thống kiểm soát nội bộ.

Thứ bẩy, quá trình đánh giá rủi ro được thiết lập đúng đắn Khi nhà quản lý xây

dựng được quy trình đánh giá rủi ro có ảnh hưởng tới quá trình xử lý thông tin trênbáo cáo tài chính thì việc đánh giá và thiết kế các hoạt động thích hợp để nhằmgiảm thiểu các yếu tố rủi ro này sẽ tốt hơn và do vậy, môi trường kiểm soát cũngsẽ hoạt động hiệu quả hơn.

Thứ tám, sự hoạt động độc lập của ủy ban kiểm toán Bộ phận kiểm toán độc lập

là thành phần của ủy ban kiểm toán Khi ủy ban kiểm toán độc lập với Ban Giámđốc hay bộ phận kế toán thì bộ phận kiểm toán nội bộ mới không bị giới hạn phạmvi hoạt động và có quyền hạn đủ cao để thực hiện công việc đánh giá, kiểm soat,kiểm tra các hoạt động trong doanh nghiệp một cách hiệu quả.

Tóm lại, có thể nói rằng, rủi ro kiểm soát trên phương diện báo cáo tài chính được

đánh giá ở mức độ thấp khi mà môi trường kiểm soát được thiết kế và vận hànhhiệu quả, có thể ngăn ngừa, phát hiệ và sửa chữa các sai sót trọng yếu, và dựa vàođó, kiểm toán viên có thể thực hiện được các thử nghiệm kiểm soát làm cơ sở đánhgiá mức độ rủi ro kiểm soát Ngược lại, nếu môi trường kiểm soát hoạt độngkhông hiệu quả, hay được thiết kế không đầy đủ, và kiểm toán viên cũng không