Kiểm toán HTK

Kiểm toán HTK

Lời nói đầu

Kiểm toán là một ngành nghề còn khá mới mẻ ở Việt Nam nhng đã phát triển rất nhanh chóng không những ở số lợng loại hình dịch vụ ngày càng đa dạng mà cả chất l-ợng của các cuộc kiểm toán ngày càng đợc nâng cao nhằm thoả mãn nhu cầu đa dạng của khách hàng.

Để đáp ứng nhu cầu thị trờng dịch vụ kiểm toán đồng thời tạo sự cạnh tranh thúc đẩy sự phát triển thị trờng dịch vụ Kiểm toán_Kế toán, năm 1995, Công ty Kiểm toán và t vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn đã ra đời và tới nay đã trở thành một trong những Công ty kiểm toán độc lập hàng đầu ở Việt Nam Trong gần 10 năm hoạt động, Công ty đã đóng góp không nhỏ vào sự thành công cũng nh hoạt động hiệu quả của các doanh nghiệp, tạo đợc niềm tin đối với khách hàng Để đạt đợc những thành công nh vậy Công ty đã liên tục cố gắng hoàn thiện mình và nâng cao chất lợng dịch vụ để khẳng định vị trí của mình trong môi trờng cạnh tranh và quá trình hội nhập kinh tế thế giới.

Trên BCTC của các doanh nghiệp, HTK thờng là một khoản mục có giá trị lớn Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến HTK thờng khá phong phú và phức tạp, có thể gây khó khăn trong công tác tổ chức hạch toán nói chung cũng nh trong việc ghi chép hàng ngày Hơn nữa các nhà quản trị doanh nghiệp thờng có xu hớng phản ánh tăng giá trị HTK so với thực tế nhằm tăng giá trị tài sản của doanh nghiệp do đó khả năng sai phạm đối với HTK là lớn Các sai phạm xảy ra đối với HTK ảnh hởng tới nhiều chỉ tiêu quan trọng trên BCTC nh các chỉ tiêu: GVHB, Doanh thu thuần, Lãi gộp từ đó ảnh hởng đến quá trình tiêu thụ, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh.

Sau thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán và t vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn ợc vận dụng những kiến thức đã học vào thực tế và nhờ có sự giúp đỡ nhiệt tình của cô giáo hớng dẫn và các anh chị trong Công ty, em đã có điều kiện hiểu biết hơn về Công ty và hoạt động kiểm toán, từ đó em đi sâu nghiên cứu về vấn đề Kiểm toán đối với HTK, em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC tại Công ty kiểm toán và t vấn tài chính kế toán (AFC Sài Gòn)” cho chuyên đề thực tập tốt nghiệp của mình.

đ-Nội dung chuyên đề bao gồm ba phần:

Phần I: Lý luận chung về kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC

Phần II: Thực trạng kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC tại Công ty kiểm toán và t vấn tài chính kế toán Sài Gòn

Phần III: Định hớng và giải pháp hoàn thiện kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC tại Công ty AFC Sài Gòn

Do phạm vi nghiên cứu và trình độ còn hạn chế, bài viết của em không thể tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong nhận đợc sự quan tâm đóng góp ý kiến của các thầy cô để bài viết của em đợc hoàn thiện hơn Một lần nữa em chân thành cảm ơn cô giáo hớng dẫn Ths.Nguyễn Thị Hồng Thuý và Ban giám đốc Công ty kiểm toán và t vấn tài chính kế toán Sài Gòn cùng các anh chị phòng nghiệp vụ 1 đã giúp đỡ em hoàn thành chuyên đề này.

Phần 1:

Lý luận chung về kiểm toán hàng tồn kho Trong kiểm toán tài chính.

I/ Khái quát chung về kiểm toán tài chính.

1.Khái niệm, đối tợng và mục tiêu của kiểm toán tài chính.

1.1.Khái niệm về kiểm toán tài chính

Kiểm toán là ngành nghề còn khá mới mẻ ở nớc ta nhng nó đã tồn tại và phát triển rất lâu dài trên thế giới Có nhiều định nghĩa khác nhau về kiểm toán, nhng ta có thể tổng quát chung nh sau: “Kiểm toán đợc hiểu là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về các vấn đề cần kiểm toán trớc hết và chủ yếu là thực trạng hoạt động tài chính bằng các phơng pháp kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các KTV có trình độ nghiệp vụ tơng ứng tiến hành trên cơ sở pháp lý có hiệu lực”

Kiểm toán tài chính là một trong các hình thức của kiểm toán, là hoạt động đặc ng của kiểm toán bởi nó chứa đựng đầy đủ, cụ thể và sinh động nhất các đặc trng cơ bản của kiểm toán ngay từ khi mới ra đời cũng nh trong quá trình phát triển Đối tợng của kiểm toán tài chính là các Bảng khai tài chính, nh vậy Kiểm toán tài chính là xác minh về Bảng khai tài chính đã lập so với những chuẩn mực chung đợc chấp nhận để kết luận về tính trung thực của thông tin trong các Bảng khai tài chính cùng tính pháp lý của biểu mẫu chứa đựng các thông tin đó.

tr-Trong kiểm toán tài chính, KTV thờng sử dụng các cách tiếp cận khác nhau đối với mỗi đối tợng kiểm toán, về cơ bản có 2 cách tiếp cận các Bảng khai tài chính: phân theo khoản mục hoặc phân theo chu trình:

 Kiểm toán theo khoản mục: là cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặc nhóm khoản mục theo thứ tự trong Bảng khai tài chính vào một phần hành Cách chia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở các vị trí khác nhau nhng có mối quan hệ chặt chẽ với nhau.

 Kiểm toán theo chu trình: Là cách phân chia căn cứ vào mối quan hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính Theo cách phân chia này, kiểm toán tài chính bao gồm những chu trình sau:

 Kiểm toán chu trình bán hàng - thu tiền. Kiểm toán chu trình mua hàng - thanh toán. Kiểm toán tiền.

 Kiểm toán chu trình tiền lơng - nhân viên. Kiểm toán chu trình HTK.

 Kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả.

Sơ đồ 1: Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán.

1.2.Đối tợng của kiểm toán tài chính.

Đối tợng của kiểm toán tài chính là Bảng khai tài chính trong đó bộ phận quan trọng của các Bảng khai này là BCTC (Bảng CĐKT, Báo cáo kết quả hoạt động kinh

Vốn bằng tiền

Bán hàng thu tiền

Tiếp nhận và hoàn

trả vốn

Hàng tồn kho

Tiền lương và nhân viênMua hàng

thanh toán

doanh, Bảng lu chuyển tiền tệ và thuyết minh BCTC) Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200: “BCTC là hệ thống báo cáo đợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán đợc chấp nhận rộng rãi, phản ánh những thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị”.

Ngoài ra Bảng khai tài chính còn bao gồm các bảng kê khai tài sản cá nhân, bảng kê khai tài sản đặc biệt (kể cả các bảng kê khai tài sản của doanh nghiệp phá sản hoặc bán đấu giá), các bảng dê khai tài chính theo yêu cầu của Ngân hàng hoặc chủ đầu t… đợc lập ra tại một thời điểm cụ thể trên cơ sở các tài liệu kế toán tổng hợp và chi tiết theo các quy tắc nhất định.

Nh vậy, để xác minh và bày tỏ ý kiến về Bảng khai tài chính, kiểm toán tài chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh, tổ chức quản lý của đơn vị nhằm xác minh cụ thể độ tin cậy của các thông tin, các chỉ tiêu phản ánh trong các Bảng khai tài chính.

1.3.Mục tiêu của kiểm toán tài chính.

Chức năng cơ bản của kiểm toán tài chính là xác minh và bày tỏ ý kiến về các Bảng khai tài chính, ý kiến hay kết luận kiểm toán đợc đa ra không phải phục vụ cho bản thân ngời lập hay ngời xác minh mà là cho những ngời quan tâm tới các thông tin đợc đa ra trên BCTC do đó các kết luận đa ra phải dựa trên những bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực, đáng tin cậy

Chuẩn mực kiểm toán 200, khoản 11 xác định: “Mục tiêu kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và Công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực, hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không”.

 Mục tiêu tổng quát: Mục tiêu tổng quát của kiểm toán tài chính là tìm kiếm bằng chứng kiểm toán để đa ra ý kiến về tính trung thực, hợp lý của thông tin đ-ợc trình bày trên Bảng khai tài chính.

 Mục tiêu kiểm toán chung: Là việc xem xét đánh giá tổng thể số tiền ghi trên các khoản mục, trên cơ sở các cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý về những thông tin thu đợc qua khảo sát thực tế ở đơn vị đợc kiểm toán (đồng thời

xem xét cả tới các mục tiêu chung khác) Mục tiêu kiểm toán chung đợc chia thành hai loại:

 Mục tiêu hợp lý chung: Đòi hỏi phải có sự nhạy cảm, nhạy bén, khả năng phán đoán cùng với việc tìm hiểu kỹ lỡng về khách thể kiểm toán.

 Mục tiêu chung khác: Bao gồm nhiều mục tiêu đợc xây dựng tơng ứng với các cam kết, giải trình của nhà quản lý.

 Mục tiêu có thực: Hớng xác minh vào tính có thật của số tiền, tài sản, công nợ, nguồn vốn ghi ở trên Bảng khai tài chính thực sự tồn tại Nghiệp vụ đã ghi nhận phải đợc đảm bảo bằng sự tồn tại của nghiệp vụ ấy.

 Mục tiêu đầy đủ (trọn vẹn): Hớng xác minh các nghiệp vụ, TS, NV trên Bảng khai tài chính đợc ghi chép đầy đủ, không bỏ sót Nói cách khác là xác minh tính đầy đủ về số tiền của các bộ phận cấu thành nên nghiệp vụ.

 Mục tiêu về tính chính xác cơ học: Hớng xác minh vào tính chính xác về mặt số học trong của việc tính toán, cộng dồn, chuyển sổ, cộng sang trang…và tuân theo các quy định kế toán

 Mục tiêu về định giá: Hớng xác minh vào tính đúng đắn trong việc định giá thành tài sản, giá phí trên cơ sở nguyên tắc hoạt động liên tục, là giá thực tế mà đơn vị phải chi ra để mua hoặc thực hiện các hoạt động khác của mình

 Mục tiêu phân loại và trình bày: Hớng xác minh vào tính đúng đắn trong việc phân loại và trình bày các thông tin ở trên các Bảng khai tài chính Các nghiệp vụ đợc xắp xếp vào các tài khoản theo đúng bản chất kinh tế không, cùng với cách ghi, cách thuyết trình về số d hoặc số phát sinh ở trên Bảng khai tài chính có tuân thủ theo các chuẩn mực chung không. Mục tiêu về quyền và nghĩa vụ: Hớng xác minh lại quyền (đối với TS)

và nghĩa vụ (đối với NV) của doanh nghiệp Số liệu đợc ghi nhận và phản ánh trên BCTC phải thực sự thuộc quyền sở hữu hoặc sử dụng lâu

dài của doanh nghiệp, còn vốn và công nợ phải phản ánh đúng nghĩa vụ của doanh nghiệp mình.

2.Phơng pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính.

Kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trng của hoạt động kiểm toán nói chung do đó để thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán tài chính cũng sử dụng các phơng pháp kiểm toán chứng từ (kiểm toán các quan hệ cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và kiểm toán ngoài chứng từ (Kiểm kê, thực nghiệm, điều tra).

Do mỗi loại kiểm toán có chức năng cụ thể khác nhau, đối tợng kiểm toán khác nhau và quan hệ chủ thể, khách thể kiểm toán khác nhau nên cách thức kết hợp các ph-ơng pháp kiểm toán cơ bản trên cũng khác nhau Trong kiểm toán tài chính, các phơng pháp kiểm toán cơ bản đợc triển khai theo hớng kết hợp lại hoặc chi tiết hơn tuỳ tình huống cụ thể trong suốt quá trình kiểm toán.

Trong quá trình thực hiện kiểm toán, ngời ta chia các phơng pháp kiểm toán thành hai loại:

 Kiểm toán cơ bản (các thử nghiệm cơ bản): Đây là việc thẩm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền phản ánh trên các bảng tổng hợp thông qua việc thực hiện các phơng pháp kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ theo trình tự xác định.

 Kiểm toán tuân thủ: Là phơng pháp dựa vào kết quả của hệ thống KSNB khi hệ thống này tồn tại và có hiệu lực (để biết đợc hệ thống KSNB tồn tại có hiệu lực thì phải khảo sát và đánh giá hệ thống này).

Do đối tợng cụ thể của kiểm toán tài chính là các Báo cáo kế toán và các bảng tổng hợp tài chính đặc biệt khác, các bảng tổng hợp này vừa chứa đựng các mối quan hệ kinh tế tổng quát vừa phản ánh cụ thể từng loại TS, NV với những biểu hiện về kinh tế, pháp lý và đợc lập theo trình tự xác định Kiểm toán tài chính phải hình thành những trắc nghiệm đồng thời kết hợp với việc sử dụng các phơng pháp kiểm toán cơ bản để đa ra ý kiến đúng đắn về các bảng tổng hợp này.

Trong kiểm toán tài chính có ba loại trắc nghiệm:

 Trắc nghiệm công việc: Là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hoặc các hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và có hiệu lực của hệ thống KSNB, trớc hết là hệ thống kế toán Trắc nghiệm công việc bao gồm hai loại:

 Trắc nghiệm độ vững chãi: Đây là cách thức, trình tự rà soát những thông tin về giá trị trong hệ thống kế toán, hớng tới “độ tin cậy của thông tin” của hệ thống KSNB.

 Trắc nghiệm đạt yêu cầu: Là cách thức, trình tự rà soát những thủ tục kế toán hoặc thủ tục quản lý có liên quan đến đối tợng kiểm toán Trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc sử dụng tơng đối đa dạng, tập trung chủ yếu vào việc đánh giá sự hiện diện của hệ thống KSNB và hớng tới mục tiêu là đảm bảo sự tuân thủ của hệ thống KSNB.

 Trắc nghiệm trực tiếp số d: Là cách thức kết hợp các phơng pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê, điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số d cuối kỳ ở sổ cái ghi vào Bảng CĐKT hoặc Báo cáo KQKD Đây là cách thức chủ yếu KTV thu thập bằng chứng từ các nguồn độc lập, bằng chứng kiểm toán thu thập theo cách này có độ tin cậy cao.

 Trắc nghiệm phân tích (thủ tục phân tích): Là cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và xu hớng biến động của chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp các phơng pháp đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic, cân đối giữa trị số bằng tiền của cùng một chỉ tiêu trong những điều kiện khác hoặc giữa chỉ tiêu tổng hợp với bộ phận cấu thành Trắc nghiệm phân tích đợc sử dụng ở nhiều giai đoạn trong quá trình kiểm toán.

3.Khái quát quy trình kiểm toán BCTC.

Quy trình thực hiện một cuộc kiểm toán thờng đợc thiết kế gồm 3 giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế các phơng pháp kiểm toán; Thực hiện kế hoạch kiểm toán; Kết thúc kiểm toán và công bố Báo cáo kiểm toán.

Giai đoạn 1: Lập kế hoạch kiểm toán:

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán, có vai trò quan trọng chi phối chất lợng cũng nh hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: “KTV và Công ty kiểm toán

phải lập kế hoạch kiểm toán trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập ch-ơng trình kiểm toán”.

Từ th mời (hoặc lệnh) kiểm toán, KTV tìm hiểu khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán Tiếp đó KTV tiến hành thu thập các thông tin về khách hàng, tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB của đơn vị đợc kiểm toán để xây dựng kế hoạch cụ thể và chuẩn bị phơng tiện cùng lực lợng chuẩn bị triển khai kế hoạch và chơng trình kiểm toán đã xây dựng.

Giai đoạn 2: Thực hiện kế hoạch kiểm toán.

Đây là quá trình sử dụng các phơng pháp kỹ thuật tơng ứng với từng đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán Trong giai đoạn này, kế hoạch kiểm toán sẽ đợc triển khai thực hiện nhằm thu thập những bằng chứng cần thiết và tin cậy để đa ra ý kiến xác thực về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên BCTC

KTV sử dụng các trắc nghiệm vào việc xác minh các thông tin hình thành và phản ánh trên Bảng khai tài chính Trình tự kết hợp giữa các trắc nghiệm tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá hệ thống KSNB, nếu hệ thống KSNB đợc đánh giá là không có hiệu lực thì các trắc nghiệm độ vững chãi sẽ đợc thực hiện với số lợng lớn, ngợc lại nếu hệ thống KSNB đợc đánh giá là có hiệu lực thì trớc hết KTV sẽ sử dụng các trắc nghiệm đạt yêu cầu để xác định khả năng sai phạm và tiếp đó là trắc nghiệm độ vững chãi đợc sử dụng (với số lợng ít) để xác minh những sai sót có thể có.

Giai đoạn 3: Kết thúc kiểm toán.

Để đa ra đợc kết luận kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm toán, KTV phải dựa vào kết quả công việc thực hiện trong giai đoạn 2 đồng thời phải xem xét trong quan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự việc bất thờng, những nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập Bảng khai tài chính, thu thập th giải trình của Ban giám đốc đơn vị Trên cơ sở những bằng chứng và những tài liệu thu thập đợc, KTV tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán.

II.HTK với vấn đề kiểm toán.

1.Vị trí, vai trò của HTK* Khái niệm HTK

HTK là tài sản lu động của doanh nghiệp biểu hiện dới hình thái vật chất, có thể ợc mua từ bên ngoài hoặc do doanh nghiệp tự sản xuất để dùng vào mục đích sản xuất kinh doanh HTK có rất nhiều loại khác nhau, tuỳ thuộc vào bản chất của từng loại hình doanh nghiệp HTK trong doanh nghiệp thơng mại bao gồm hàng hoá dự trữ cho lu thông (kể cả số hàng gửi bán và hàng hoá đang trong quá trình vận chuyển), trong doanh nghiệp sản xuất bao gồm nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ dự trữ cho quá trình sản xuất, thành phẩm, sản phẩm dở dang, hàng gửi bán, hàng đang đi đờng

đ-Theo chuẩn mực Kế toán quốc tế và chuẩn mực Kế toán Việt Nam HTK bao gồm những tài sản:

_ Đợc giữ để bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thờng;_ Đang trong quá trình kinh doanh dở dang;

_ Nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.

*

Vị trí, vai trò của HTK

HTK đóng một vai trò quan trọng trong doanh nghiệp, luôn là trung tâm chú ý trong cả lĩnh vực kế toán và kiểm toán HTK là khoản mục thờng chiếm tỷ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lu động của doanh nghiệp, công việc bảo quản, kiểm soát và xác định chất lợng, giá trị HTK luôn là công việc khó khăn và phức tạp hơn các tài sản khác

2.Bản chất và chức năng của HTK

2.1.Đặc điểm HTK ảnh hởng tới kiểm toán

Thực hiện kiểm toán đối với HTK luôn là một chu trình kiểm toán quan trọng trong kiểm toán tài chính, nguyên nhân khiến cho HTK trở nên đặc biệt quan trọng trong các cuộc kiểm toán xuất phát từ đặc điểm của HTK:

 HTK thờng chiếm một tỉ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lu động của doanh nghiệp và rất dễ xảy ra các sai sót hoặc gian lận lớn Khi các KTV tiến hành kiểm toán khoản mục này luôn đòi hỏi phải có trình độ, kinh nghiệm và phải có sự thận trọng

 Trong kế toán có rất nhiều phơng pháp lựa chon để định giá HTK và đối với mỗi loại HTK, doanh nghiệp có thể lựa chọn các phơng pháp khác nhau nhng phải đảm bảo tình thống nhất giữa các kỳ, mỗi phơng pháp khác nhau sẽ đem lại kết quả khác nhau Khi tiến hành kiểm toán, KTV phải nắm bắt đợc các ph-ơng pháp tính giá HTK của doanh nghiệp đối với từng loại HTK.

 Việc xác định giá trị HTK ảnh hởng trực tiếp đến GVHB và do vậy có ảnh hởng trọng yếu tới lợi nhuận thuần trong năm.

 Công việc xác định chất lợng, tình trạng và giá trị HTK luôn là công việc khó khăn và phức tạp hơn hầu hết các loại tài sản khác, nhiều khoản mục HTK rất khó phân loại và định giá nh: các linh kiện điện tử phức tạp, các công trình xây dựng dở dang, các tác phẩm nghệ thuật, kim khí quý…Việc đánh giá giá trị những HTK này thờng mang tính chất chủ quan đòi hỏi KTV phải có kiến thức về lĩnh vực này hoặc phải tham khảo ý kiến của các chuyên gia.

 HTK đợc bảo quản và cất trữ ở nhiều nơi khác nhau, lại do nhiều ngời quản lý, mặt khác do tính đa dạng của HTK nên điều kiện bảo quản cũng rất khác nhau tuỳ thuộc vào yêu cầu bảo quản của từng loại HTK Do đó công việc kiểm soát vật chất, kiểm kê, quản lý và sử dụng HTK sẽ gặp nhiều khó khăn, đôi khi có sự nhầm lẫn, sai sót và dễ bị gian lận.

 HTK thờng đa dạng và chịu ảnh hởng của hao mòn vô hình và hao mòn hữu hình nh bị h hỏng trong thời gian nhất định, bị lỗi thời…do đó với mỗi loại HTK, doanh nghiệp phải xây dựng định mức hao hụt và KTV phải kiểm tra xem xét mức độ hợp lý của các định mức này đối với từng loại HTK.

2.2.Chức năng của HTK

Các chức năng vật chất chủ yếu của HTK bao gồm: Chức năng mua hàng, nhận hàng, lu kho, xuất kho, sản xuất và vận chuyển hàng đi tiêu thụ; Bên cạnh đó còn có

chức năng ghi sổ trong đó bao gồm ghi sổ đối với chi phí sản xuất và ghi sổ về hàng lu kho.

 Chức năng mua hàng:

Một nghiệp vụ mua bắt đầu bằng việc bộ phận kho hoặc bộ phận có nhu cầu hàng hoá hoặc dịch vụ thiết yếu cần mua Bộ phận đó phải lập phiếu yêu cầu mua và phiếu này phải đợc kiểm tra và thông qua bởi cấp có thẩm quyền về sự hợp lý và tính có thật của nhu cầu mua Phòng thu mua sẽ căn cứ vào phiếu yêu cầu mua để lập Đơn đặt mua hàng, trong đó phải nêu rõ số lợng, chủng loại, quy cách sản phẩm hàng hoá hoặc dịch vụ yêu cầu Một liên đặt mua hàng cần đợc gửi tới phòng kế toán, một liên đợc chuyển tới phòng nhận hàng để làm căn cứ đối chiếu.

Để có một hệ thống KSNB thích đáng đối với các nghiệp vụ mua hàng đòi hỏi đơn vị phải tổ chức một phòng riêng biệt chuyên thực hiện nghiệp vụ mua hàng, bộ phận này không đợc quyền quyết định mua hàng Các chức năng mua hàng, nhận hàng và ghi sổ HTK phải đợc tách ly trách nhiệm rõ ràng cho từng phòng ban. Chức năng nhận hàng

Hàng hoá vật t đợc mua về trớc khi nhập kho phải giao cho phòng nhận hàng kiểm tra Phòng nhận hàng hoạt động độc lập với phòng mua hàng, bộ phận lu hàng, phòng vận chuyển Phòng nhận hàng có trách nhiệm kiểm tra hàng hoá về chủng loại, chất lợng, khối lợng có phù hợp với yêu cầu trong đơn đặt hàng hay không và loại bỏ hàng bị lỗi, hỏng hóc Bộ phận này sẽ lập biên bản nhận hàng và chuyển hàng tới bộ phận kho Phiếu nhận hàng là chứng từ minh chứng cho việc kiểm tra và nhận hàng

 Chức năng lu kho

Tất cả hàng hoá chuyển tới kho sẽ đợc kiểm tra một lần nữa về cả số lợng và chất lợng rồi đợc nhập vào kho Mỗi khi nhập hàng hoá vào kho, thủ kho phải lập Phiếu nhập kho trong đó ghi rõ số lợng hàng nhập, chất lợng, quy cách của hàng hoá thực nhập Một liên Phiếu nhập kho sẽ đợc chuyển cho Phòng kế toán để thông báo cho Phòng kế toán về số lợng hàng nhận và cho nhập kho.

 Chức năng xuất kho vật t, hàng hoá

Hàng hoá sau khi nhập kho sẽ do bộ phận kho quản lý và bộ phận này phải chịu trách nhiệm về số hàng hoá mà mình quản lý Trong bất cứ trờng hợp nào, bộ phận kho đều phải đỏi hỏi có Phiếu yêu cầu sử dụng vật t, hàng hoá đã đợc phê duyệt thì mới đợc xuất hàng Phiếu yêu cầu này đợc lập làm 3 liên, đơn vị có yêu cầu sử dụng vật t giữ một liên, một liên giao cho bộ phận kho làm căn cứ xuất và hạch toán tại kho, một liên sẽ chuyển cho phòng kế toán để ghi sổ kế toán Các phiếu yêu cầu phải đợc lập dựa trên một đơn đặt hàng sản xuất hoặc đơn đặt hàng của khách hàng, việc này nhằm tránh tình trạng xuất vật t hàng hoá sử dụng vào những mục đích không rõ ràng.

 Chức năng sản xuất

Sản xuất là giai đoạn quan trọng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp đòi hỏi phải đợc kiểm soát chặt chẽ bằng kế hoạch và lịch trình sản xuất đã đợc xây dựng trớc căn cứ vào các ớc đoán về nhu cầu đối với sản xuất và tình hình thực tế HTK Việc lập các kế hoạch sản xuất sẽ giúp cho doanh nghiệp sản xuất hàng hoá đáp ứng đợc nhu cầu của khách hàng và tránh đợc tình trạng ứ đọng hàng hoá, hàng hóa sản xuất ra không tiêu thụ đợc và đảm bảo việc chuẩn bị đầy đủ các yếu tố nh nguyên vật liệu và nhân công phục vụ cho sản xuất, đảm bảo quá trình sản xuất diễn ra liên tục.

Trách nhiệm quản lý hàng hoá trong giai đoạn sản xuất thuộc về những ngời giám sát sản xuất (quản đốc, quản lý phân xởng) do đó ngời quản lý phải kiểm soát và nắm chắc đợc tình hình sản xuất kể từ khi nguyên vật liệu đợc chuyển tới phân xởng cho tới khi sản phẩm đợc sản xuất ra và chuyển vào kho Sản phẩm hoàn thành luôn phải chuyển qua khâu kiểm định chất lợng trớc khi cho nhập kho hoặc chuyển đi tiêu thụ Việc kiểm soát đợc thực hiện nhằm phát hiện những sản phẩm hỏng, lỗi hoặc không đạt những thông số kỹ thuật theo yêu cầu, đồng thời giúp cho việc ghi giá trị HTK đợc chính xác.

 Chức năng lu kho thành phẩm

Sản phẩm sau khi qua khâu kiểm định nếu không chuyển thẳng đi tiêu thụ thì sẽ đợc nhập kho để chờ bán Quá trình kiểm soát thành phẩm này đợc xem nh một phần của chu trình bán hàng - thu tiền.

 Chức năng xuất thành phẩm đi tiêu thụ

Hàng hoá, thành phẩm của doanh nghiệp chỉ đợc xuất khỏi kho khi đã có sự phê chuẩn hay căn cứ để xuất kho thành phẩm mà cụ thể là Đơn đặt mua hàng của khách hàng đã đợc phòng kiểm soát tín dụng phê chuẩn

Khi xuất kho thành phẩm, thủ kho phải lập phiếu xuất kho Bộ phận vận chuyển sẽ lập phiếu vận chuyển hàng có đánh số thứ tự từ trớc và chỉ rõ hàng hoá đợc vận chuyển Phiếu vận chuyển hàng đợc lập thành ba liên, liên thứ nhất đợc lu ở phòng tiếp vận để làm chứng từ minh chứng về việc vận chuyển, liên thứ hai sẽ đợc gửi tới phòng tiêu thụ hoặc bộ phận tính tiền kèm theo đơn đặt hàng của khách hàng để làm căn cứ ghi hoá đơn cho khách hàng, liên thứ ba đợc đính kèm bên ngoài bao kiện của hàng hoá trong quá trình vận chuyển Hoạt động này sẽ giúp cho khách hàng kiểm tra số hàng nhận đợc có khớp với yêu cầu theo đơn đặt hàng hay không Trờng hợp hàng hoá đợc vận chuyển thuê bởi một Công ty tiếp vận thì phiếu vận chuyển sẽ đợc lập thêm liên thứ t, liên này giao cho bên cung cấp dịch vụ vận chuyển để làm căn cứ tính cớc phí.

3.Phơng pháp hạch toán HTK3.1.Trình tự hạch toán

* Chứng từ hạch toán HTK:

Chứng từ nhập mua hàng hoá bao gồm: Phiếu đề nghị mua hàng, hoá đơn GTGT của nhà cung cấp, phiếu kiểm nhận hàng mua, phiếu nhập kho và thẻ kho, biên bản kiểm nghiệm vật t hàng hoá.

Chứng từ xuất kho sản xuất bao gồm: Phiếu yêu cầu lĩnh vật t, phiếu xuất kho vật t, phiếu xuất kho theo hạn mức, phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ và thẻ kho.Chứng từ xuất bán thành phẩm, vật t hàng hoá: Hợp đồng kinh tế, cam kết mua hàng hoặc đơn đặt mua của khách hàng, vận đơn, phiếu xuất kho, hoá đơn GTGT và thẻ kho.

* Ph ơng pháp luân chuyển chứng từ

 Chơng trình luân chuyển phiếu nhập kho Sơ đồ 2 Chơng trình luân chuyển phiếu xuất kho Sơ đồ 3

Sơ đồ 2: Chơng trình luân chuyển phiếu nhập kho.

Sơ đồ 3: Chơng trình luân chuyển phiếu xuất kho

Ban kiểm nghiệm

Đề nghị nhập kho

Biên bản kiểm nghiệm

Phiếu nhập

Ký duyệt

Nhập kho và ghi thẻ

Ghi sổ kế toánCán bộ

cung ứng

Thủ khoPhụ

trách phòng

cung tiêu

Bảo quản và lưu trữKế

toán HTKNgười

nhập kho

Nghiệp vụ nhập

khoNhững ngời có liên quan

Các bớc công việc và chứng từ kèm theo

* Tổ chức hệ thống tài khoản kế toán

Hệ thống tài khoản đợc sử dụng để hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan tới HTK bao gồm: TK151, TK152, TK153, TK154, TK155, TK155, TK156, TK157, TK159, TK611, TK621, TK622, TK627, TK631, TK632 Trong đó TK611 và TK631 đợc sử dụng trong trờng hợp doanh nghiệp hạch toán theo phơng pháp kiểm kê định kỳ.

Trình tự hạch toán HTK:

Sơ đồ 4: Hạch toán HTK theo phơng pháp kê khai thờng xuyênSơ đồ 5: Hạch toán HTK theo phơng pháp kiểm kê định kỳ3.2.Hệ thống sổ sách kế toán

Sổ kế toán là hệ thống sổ đợc lập theo mẫu quy định có liên hệ chặt chẽ với nhau dùng để ghi những nghiệp vụ kinh tế phát sinh trên cơ sở số liệu của chứng từ gốc Sổ kế toán là phơng tiện để hệ thống hoá các số liệu kế toán trên cơ sở các chứng từ gốc và tài liệu kế toán khác Sổ kế toán bao gồm nhiều loại tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý để tổ chức sổ kế toán cho phù hợp Thông thờng có hai loại sổ kế toán là sổ kế toán chi tiết và sổ kế toán tổng hợp, các đơn vị có thể lựa chọn ghi sổ kế toán theo một trong các hình thức sổ kế toán sau:

• Hình thức nhật ký chứng từ

Giám đốc, kế toán trư

Đề nghị xuất kho

Duyệt xuất

Phiếu xuất

Xuất kho và ghi thẻ

Ghi sổ kế toánCán bộ

cung ứng

Thủ kho

Bảo quản và lưu

trữKế

toán HTKNgười

đề nghị xuất

Nghiệp vụ xuất

khoNhững người có liên quan

Các bước công việc và chứng từ kèm theo

• Hình thức nhật ký chung• Hình thức chứng từ ghi sổ• Hình thức nhật ký sổ cái

Giá ghi trên hoá đơn +

Chi phí thu

-Chiết khấu thơng

-Hàng mua bị

trả lại +

Thuế nhập khẩu

(nếu có)

 Đối với nguyên vật liệu, dụng cụ, hàng hoá xuất kho:

Giá vật t hàng hoá nhập kho đợc ghi theo giá thực tế nhng đơn giá của các lần nhập vào những thời điểm khác nhau là khác nhau, do đó khi xuất kho kế toán có nhiệm vụ phải xác định giá thực tế vật t hàng hoá xuất kho.

Theo chế độ kế toán Việt Nam doanh nghiệp có thể sử dụng một trong các ơng pháp tính giá sau để áp dụng cho việc tính giá thực tế xuất cho tất cả các loại HTK hoặc riêng từng loại:

ph-• Phơng pháp giá thực tế đích danh• Phơng pháp giá bình quân gia quyền• Phơng pháp nhập trớc xuất trớc

• Phơng pháp nhập sau xuất trớc

• Phơng pháp bình quân sau mỗi lần nhập

Mức độ chính xác của các phơng pháp tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý và năng lực nghiệp vụ của kế toán viên và trang thiết bị xử lý thông tin của doanh nghiệp

Tuy nhiên dù lựa chọn phơng pháp tính giá nào thì doanh nghiệp luôn phải đảm bảo đợc tính thống nhất về phơng pháp tính giá đối với từng loại vật t hàng hoá ít nhất là trong một kỳ kế toán, nếu có thay đổi phơng pháp tính giá thì doanh nghiệp cần phải có sự giải trình hợp lý.

b Tổ chức hạch toán HTK.

Tổ chức hạch toán HTK là tiến hành công việc hạch toán trên hệ thống các chứng từ, sổ chi tiết, sổ tổng hợp và các báo cáo kế toán nhập-xuất-tồn cho các loại vật t, hàng hoá, sản phẩm tăng giảm trong kỳ kế toán Hạch toán HTK bao gồm hạch toán chi tiết và hạch toán tổng hợp.

 Hạch toán chi tiết: doanh nghiệp có thể áp dụng một trong các phơng pháp sau để hạch toán HTK: Phơng pháp thẻ song song, Phơng pháp sổ đối chiếu luân chuyển, Phơng pháp sổ số d.

 Hạch toán tổng hợp: Để hạch toán HTK, kế toán có thể áp dụng phơng pháp kê khai thờng xuyên hoặc phơng pháp kiểm kê định kỳ, tuỳ thuộc vào đặc điểm kinh doanh và yêu cầu quản lý của từng doanh nghiệp.

4.Mục tiêu kiểm toán đối với chu trình HTK

Mục tiêu của KTV khi kiểm toán chu trình HTK là nhằm đánh giá hệ thống KSNB đối với HTK và nhằm xác định tính hiện hữu đối với HTK, khẳng định tính trọn vẹn của HTK, quyền của khách hàng đối với HTK đã ghi sổ, khẳng định tính chính xác và đúng đắn của các con số trên sổ sách kế toán và đảm bảo sự trình bày và khai báo về HTK là hợp lý Cụ thể:

Bảng số 1: Mục tiêu kiểm toán chu trình HTK

Cơ sở dẫn liệu

Mục tiêu đối với nghiệp vụMục tiêu đối với số d

Sự hiện hữu hoặc phát sinh

-Các nghiệp vụ mua hàng đã ghi sổ thể hiện số hàng hoá đợc mua trong kỳ

- Các nghiệp vụ kết chuyển hàng đã ghi sổ đại diện cho số HTK đợc chuyển từ nơi này

HTK đợc phản ánh trên bảng CĐKT là thực sự tồn tại

sang nơi khác hoặc từ loài này sang loại khác

- Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hoá đã ghi sổ đại diện cho số HTK đã xuất bán trong kỳTính trọn

Tất cả các nghiệp vụ mua, kết chuyển và tiêu thụ HTK xảy ra trong kỳ đều đã đợc phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán

Số d tài khoản “HTK” đã bao hàm tất cả các nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ, sản phẩm, hàng hoá hiện có tại thời điểm lập Bảng CĐKT

Quyền và nghĩa vụ

Trong kỳ, doanh nghiệp có quyền đối với số HTK đã ghi sổ

Doanh nghiệp có quyền đối với số d HTK tại thời điểm lập Bảng CĐKT

Đo lờng và tính giá

Chi phí nguyên vật liệu và hàng hoá thu mua, giá thành sản phẩm, sản phẩm dở dang phải đ-ợc xác định chính xác và phù hợp với quy định của chế độ kế toán và nguyên tắc kế toán chung đợc thừa nhận

Số d HTK phải đợc phản ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị thuần của nó và tuân theo các nguyên tắc chung đợc thừa nhận

Trình bày và khai báo

Các nghiệp vụ liên quan tới HTK phải đợc xác định và phân loại đúng đắn trên hệ thống BCTC

Số d HTK phải đợc phân loại và sắp xếp đúng vị trí trên Bảng CĐKT Những khai báo có liên quan đến sự phân loại, căn cứ để tính giá và phân bổ HTK phải thích đáng

III/Nội dung kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC.

Quy trình chung của một cuộc kiểm toán đều bao gồm các bớc cơ bản:1 Lập kế hoạch kiểm toán

2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán3 Kết thúc kiểm toán

Kiểm toán HTK là một chu trình quan trọng đối với công tác kiểm toán và cũng ợc tiến hành theo quy trình chung trên.

đ-1.Lập kế hoạch kiểm toán

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: “Kế hoạch kiểm toán phải đợc lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải đợc lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểm toán đợc hoàn thành đúng thời hạn Kế hoạch kiểm toán trợ giúp KTV phân công công việc cho trợ lý kiểm toán và phối hợp với các chuyên gia khác để thực hiện công việc kiểm toán.”

Kế hoạch kiểm toán thờng đợc triển khai theo các bớc sau:1.1.Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán.

Quy trình kiểm toán chỉ thực sự bắt đầu khi KTV và Công ty kiểm toán tiếp nhận một khách hàng, trên cơ sở th mời kiểm toán , KTV xác định đối tợng sẽ phục vụ trong tơng lai và tiến hành các công việc:

 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: Thực chất đây là việc xem xét, đánh

giá có chấp nhận hay tiếp tục kiểm toán đối với một Công ty khách hàng hay không, dựa trên cơ sở xem xét ảnh hởng của việc kiểm toán đến uy tín, hình ảnh của Công ty Để đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán thì KTV thờng đánh giá các yếu tố: Xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng; Tính liêm chính của ban quản trị Công ty khách hàng; Liên lạc với các KTV tiền nhiệm; Xem xét thoả thuận phí kiểm toán; Cân nhắc đánh giá khả năng có thể kiểm toán của khách hàng

 Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng: Thực chất đây là việc xác định ngời

sử dụng và mục đích sử dụng BCTC Lý do kiểm toán của khách hàng sẽ đợc KTV kiểm tra, lập báo cáo Để nhận diện lý do kiểm toán, KTV có thể thực hiện bằng cách phỏng vấn trực tiếp đối với Ban giám đốc hoặc có thể dựa vào kinh nghiệm của các cuộc kiểm toán đã đợc thực hiện trớc.

 Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán: Công việc này ảnh hởng trực tiếp tới

chất lợng hoạt động kiểm toán, ảnh hởng tới kết quả của cuộc kiểm toán và có liên quan tới việc tuân thủ những chuẩn mực kiểm toán chung đợc thừa nhận Đối với kiểm toán HTK thì cần phải lựa chọn những KTV có sự am hiểu về loại HTK của doanh nghiệp.

 Hợp đồng kiểm toán: Sau khi chấp nhận kiểm toán và xem xét các vấn đề trên,

Công ty kiểm toán và Công ty khách hàng cùng ký hợp đồng kiểm toán, đây là thoả thuận chính thức giữa Công ty kiểm toán và Công ty khách hàng Công ty khách hàng sẽ trở thành khách thể chính thức của Công ty kiểm toán và khi ấy hoạt động kiểm toán sẽ là căn cứ pháp lý để Công ty kiểm toán thực hiện các b-ớc kế tiếp.

1.2.Lập kế hoạch chiến lợc

1.2.1.Thu thập thông tin cơ sở

KTV đánh giá khả năng sai sót trọng yếu, đa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.

Những thông tin về HTK cần đạt đợc trong giai đoạn này bao gồm:

 Các đặc điểm quan trọng về sở hữu và quản lý bao gồm: Loại hình doanh nghiệp (doanh nghiệp Nhà nớc, Công ty TNHH, Công ty cổ phần…), vốn và cơ cấu vốn, chủ sở hữu và các bên liên quan, lĩnh vực, phạm vi và đối tợng đợc phép kinh doanh (là sản xuất hay thơng mại, mặt hàng và chủng loại mặt hàng kinh doanh), và những thay đổi trong hoạt động sản xuất kinh doanh…

 KTV quan tâm tới các bộ phận liên quan đến HTK nh bộ phận cung ứng, bộ phận thu mua, các bộ phận sản xuất, các bộ phận kho và các chi nhánh.

 Những thông tin về đặc điểm, quy mô hoạt động sản xuất kinh doanh; điều kiện sản xuất, kho bãi, văn phòng, sản phẩm, dịch vụ, thị trờng; công nghệ sản xuất, dây chuyền sản xuất; nguồn hàng nhập và thị trờng tiêu thụ.

Những thông tin cơ sở về HTK của Công ty khách hàng đợc thu thập từ kết quả của cuộc kiểm toán năm trớc, hồ sơ kiểm toán năm trớc; trao đổi với nhà quản lý, cán bộ nhân viên của đơn vị đợc kiểm toán; trao đổi với KTV tiền nhiệm, với chuyên gia bên ngoài; thu thập các văn bản pháp lý và các quy định liên quan; kiểm soát thực tế văn phòng, nhà xởng, kho bãi; các tài liệu do đơn vị đợc kiểm toán cung cấp.

Đây chỉ là những thông tin cơ sở và KTV không bắt buộc phải hiểu sâu sắc về nó nh những ngời quản lý doanh nghiệp, tuy nhiên những thông tin này ảnh hởng đến việc đánh giá tổng quát BCTC nói chung và chơng trình kiểm toán HTK nói riêng cũng nh việc đa ra mức ớc lợng về tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán, do đó KTV phải có đợc những hiểu biết nhất định về các hoạt động của đơn vị.

1.2.2.Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Mục đích của việc thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng là giúp cho KTV nắm bắt đợc quy trình mang tính chất pháp lý của khách hàng ảnh hởng đến

các mặt hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng Cách thức thu thập chủ yếu là thông qua phỏng vấn đối với Ban giám đốc Công ty khách hàng.

Các thông tin cần thu thập bao gồm:

 Các hợp đồng và các cam kết quan trọng giúp cho KTV xác định đợc những dữ kiện có ảnh hởng quan trọng đến việc hình thành những thông tin tài chính, giúp KTV tiếp cận với những hoạt động tài chính của khách hàng, những khía cạnh pháp lý có ảnh hởng đến tình hình tài chính và KQKD của khách hàng.

1.2.3.Thực hiện các thủ tục phân tích

Thủ tục phân tích là quá trình đánh giá các thông tin tài chính đợc thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu tài chính và phi tài chính, nó bao hàm cả việc so sánh số liệu trên sổ với các số liệu ớc tính của KTV.

Các thủ tục phân tích đợc áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và thờng đợc thực hiện ở trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán.

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán HTK, việc thực hiện các thủ tục phân tích là cần thiết do HTK thờng rất đa dạng và phong phú về chủng loại, các nghiệp vụ nhập, xuất, sản xuất, tiêu thụ xuất hiện với số lợng lớn và thờng xuyên, các nghiệp vụ càng đa dạng và với số lợng lớn thì khả năng xảy ra sai sót và gian lận càng lớn Các thủ tục phân tích ở đây chủ yếu đợc thực hiện bằng các số liệu trên Bảng CĐKT và Báo cáo KQKD Cụ thể:

 So sánh số liệu về mức biến động số d HTK cuối niên độ này so với HTK cuối niên độ trớc tính theo số tuyệt đối hoặc số tơng đối.

 So sánh giá bán bình quân sản phẩm của Công ty với giá bán bình quân ngành, so sánh dự trữ HTK bình quân của các Công ty cùng ngành có cùng điều kiện kinh doanh cũng nh quy mô hay công nghệ sản xuất.

 So sánh số liệu thực tế của khách hàng và số liệu kế hoạch đặt ra nh: mức tổng chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ với chi phí kế hoạch, với định mức chi phí nguyên vật liệu của một đơn vị sản phẩm thực tế so với kế hoạch.

Việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán sẽ giúp KTV có thể xác định đợc nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán giúp KTV khoanh vùng trọng yếu, đánh giá mức trọng yếu, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm toán HTK cũng nh tổng thể BCTC đợc kiểm toán.

1.2.4.Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán

ở các bớc trên, KTV mới chỉ thu thập các thông tin mang tính khách quan về khách hàng, đến bớc này KTV phải căn cứ vào các thông tin đã thu thập đợc để đánh giá, nhận xét nhằm đa ra một kế hoạch phù hợp.

 Đánh giá tính trọng yếu

Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (độ lớn) và bản chất của các sai phạm kể cả bỏ sót của các thông tin tài chính hoặc đơn lẻ hoặc từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc sẽ rút ra những kết luận sai lầm.

Mục đích của việc đánh giá mức trọng yếu là để ớc tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận đợc, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hởng các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các khảo sát (các thử nghiệm) trong quá trình kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 320, tính trọng yếu cần đợc xem xét qua các bớc:

 Ước lợng ban đầu về tính trọng yếu: Mức ớc lợng ban đầu là ớc lợng tối đa mà ở đó KTV tin rằng các BCTC có thể bị sai phạm nhng vẫn cha ảnh hởng đến các

quyết định của ngời sử dụng Đây là những sai sót có thể chấp nhận đợc Những ớc lợng này thờng mang tính chủ quan của KTV.

 Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục: Mục đích của việc phân bổ là để KTV xác định đợc số lợng bằng chứng kiểm toán thích hợp đối với từng khoản mục với mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo rằng tổng hợp các so sánh trên BCTC không vợt quá mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu.

 Ước tính sai sót cho từng khoản mục và so sánh với dự kiến ban đầu về mức trọng yếu đã đợc phân bổ cho từng khoản mục

 Đánh giá rủi ro kiểm toán

Đối với chu trình kiểm toán HTK, KTV sẽ ớc tính mức trọng yếu cần phân bổ cho HTK căn cứ vào tỷ trọng HTK trong BCTC và mức rủi ro của các khoản mục HTK theo đánh giá sơ bộ của KTV, kinh nghiệm kiểm toán của KTV và chi phí kiểm toán Rủi ro kiểm toán HTK là mức rủi ro mong muốn đạt đợc sau khi hoàn tất việc thu thập bằng chứng về HTK Rủi ro này thờng đợc xác định phụ thuộc vào hai yếu tố: Mức độ mà theo đó ngời sử dụng bên ngoài tin tởng vào BCTC; Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán đợc công bố Mô hình phân tích rủi ro kiểm toán:

AR = IR x CR x DRTrong đó:

AR _ rủi ro kiểm toán: là rủi ro mà KTV mong muốn đạt đợc sau khi hoàn tất việc thu thập bằng chứng kiểm toán.

IR _ rủi ro tiềm tàng: Là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính hộp, mặc dù có hay không hệ thống KSNB Rủi ro tiềm tàng đối với HTK xuất phát từ đặc điểm của HTK nh: đa dạng, bảo quản ở nhiều nơi, sự khó khăn trong xác định giá trị, chất l-ợng HTK… Ước tính rủi ro tiềm tàng đối với HTK dựa trên các yếu tố chủ yếu sau: bản chất kinh doanh của khách hàng, tính trung thực của Ban giám đốc, kết quả kiểm toán các lần trớc, các ớc tính kế toán và quy mô của số d tài khoản HTK.

CR _ rủi ro kiểm soát: Là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống KSNB của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt động không hiệu quả do đó không phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này Khi đánh giá mức rủi ro kiểm soát đối với HTK, KTV sẽ đa ra đánh giá mức rủi ro kiểm soát cao nếu hệ thống KSNB hoạt động không có hiệu quả.

DR _ rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên BCTC mà không đợc ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống KSNB cũng nh không đợc KTV phát hiện trong quá trình kiểm toán Đây là trờng hợp KTV đã áp dụng đầy đủ các thủ tục kiểm toán cần thiết song vẫn có khả năng không phát hiện hết đợc các sai sót trọng yếu có thể có đối với HTK.

Trong bớc này KTV chủ yếu xác định mức rủi ro tiềm tàng và khi lập kế hoạch kiểm toán cho chu trình HTK, KTV cần phải chú ý rằng rủi ro tiềm tàng thờng xảy ra nhiều đối với cơ sở dẫn liệu về sự hiện hữu hoặc phát sinh và cơ sở dẫn liệu tính giá và đo lờng Khi hạch toán đối với khoản mục HTK, doanh nghiệp thờng có xu hớng trình bày giá trị HTK cao hơn so với thực tế bằng cách ghi tăng số lợng hoặc ghi tăng đơn giá.

Mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngợc chiều nhau, nếu mức trọng yếu đợc đánh giá càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngợc lại Việc xác định mức trọng yếu và rủi ro tơng đối phức tạp, đòi hỏi KTV phải có đủ trình độ cũng nh kinh nghiệm phán đoán.

1.2.5.Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát

Việc tìm hiểu nghiên cứu về hệ thống KSNB, đánh giá rủi ro kiểm soát là một phần công việc có ý nghĩa quan trọng trong một cuộc kiểm toán, đặc biệt là trong kiểm toán tài chính KTV phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống KSNB để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các cuộc khảo sát phải thực hiện Khi tìm hiểu cơ cấu kiểm toán nội bộ của khách hàng về HTK, KTV cần tìm hiểu về các vấn đề: môi trờng kiểm soát HTK, hệ thống kế toán HTK, các thủ tục kiểm soát HTK, kiểm toán nội bộ.

 Môi tr ờng kiểm soát HTK :

Bao gồm toàn bộ nhân tố bên trong và bên ngoài doanh nghiệp, tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại hình KSNB KTV cần tìm hiểu các thông tin:

 Xem xét quan điểm của Ban giám đốc về việc quản lý HTK

 Xem xét về cơ cấu nhân sự có phù hợp với yêu cầu thực tế quản lý HTK hay không, việc tổ chức các bộ phận chức năng, các cá nhân trong bộ phận đó có đáp ứng đợc yêu cầu quản lý HTK.

 Xem xét đến tính trung thực, trình độ của đội ngũ bảo vệ, ghi chép, kiểm tra kiểm soát HTK.

 Xem xét Công ty khách hàng có chịu sự phụ thuộc các đơn vị khác về cung cấp vật t, hàng hoá và tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá.

 Sự khác biệt giữa số liệu thực tế kiểm kê với số liệu trên sổ sách kế toán khi bị phát hiện có đợc giải quyết kịp thời không.

 Các thủ tục kiểm soát

 KTV phải kiểm tra việc phân chia trách nhiệm trong việc thực hiện chức năng của chu trình.

 Có tồn tại một phòng thu mua hàng độc lập chuyên thực hiện trách nhiêm mua các nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hoá không.

 Vật t hàng hoá có đợc kiểm soát và cất trữ bởi bộ phận kho độc lập không, có đảm bảo đầy đủ sự phê duyệt trong tất cả các nghiệp vụ mua vào và xuất kho vật t hàng hoá không.

 Kiểm toán nội bộ

KTV tiến hành xem xét đơn vị khách hàng có tổ chức bộ phận kiểm toán nội bộ không, bộ phận này có nhiệm vụ nh thế nào về việc kiểm soát HTK và việc kiểm

tra kiểm soát có đợc thực hiện theo đúng quy trình không Để thu thập các thông tin về hệ thống KSNB, KTV thực hiện các thủ tục nh: Quan sát kho bãi; Phỏng vấn nhân viên, Ban giám đốc; Quan sát các thủ tục nhập, xuất hàng; Xem xét hệ thống sổ sách kế toán HTK, phơng pháp hạch toán HTK, phơng pháp đánh giá, thủ tục kiểm kê HTK.

Từ các thông tin thu thập đợc về hệ thống KSNB đối với HTK, KTV tiến hành đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát Mức rủi ro kiểm soát với hệ thống KSNB của chu trình HTK đợc đa ra trên cơ sở liên hệ với tổng thể các khoản mục trên BCTC Khi KTV đa ra mức rủi ro kiểm soát thấp tức là các thủ tục kiểm soát đối với HTK là hữu hiệu do đó khi kiểm toán có thể giảm đợc các thủ tục kiểm tra chi tiết số d đối với chu trình HTK và ngợc lại.

1.2.6.Thiết kế chơng trình kiểm toán

Theo chuẩn mực Kiểm toán quốc tế số 310: Chơng trình kiểm toán là tập hợp các hớng dẫn cho các thành viên tham gia kiểm toán, là phơng tiện để kiểm tra việc thực hiện các công việc Chơng trình kiểm toán cũng có thể bao gồm các mục tiêu kiểm toán cho từng khoản mục, các ớc tính thời gian cần thiết để kiểm tra từng khoản mục hay để thực hiện từng thủ tục kiểm toán.

Chơng trình kiểm toán HTK đợc thiết kế gồm:

+ Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình HTK + Thiết kế các thử nghiệm phân tích đối với chu trình HTK + Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với HTK

2.Thực hiện kế hoạch kiểm toán chu trình HTK 2.1.Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Thử nghiệm kiểm soát chỉ đợc thực hiện sau khi đã tìm hiểu về hệ thống KSNB với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống KSNB hoạt động có hiệu lực Khi đó thủ tục kiểm soát đợc triển khai nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán và thiết kế về các hoạt động của hệ thống KSNB.

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500: “Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB”.

Các thủ tục kiểm soát về HTK đợc thực hiện trong việc kiểm tra hệ thống KSNB và thờng tập trung vào chức năng chính của chu trình HTK là các nghiệp vụ mua vật t hàng hoá; các nghiệp vụ xuất kho vật t hàng hoá; các nghiệp vụ sản xuất và tập hợp chi phí sản xuất; nghiệp vụ lu kho vật t hàng hoá.

 Đối với nghiệp vụ mua vật t hàng hoá

KTV tiến hành các công việc sau:

 Xem xét có tồn tại một phòng độc lập chuyên thực hiện nghiệp vụ mua hàng nhng không đảm nhiệm việc quyết định mua hàng, hoặc ít nhất phải có một ngời chịu trách nhiệm giám sát một cách hợp lý đối với tất cả các nghiệp vụ mua.

 Xem xét việc sử lý đơn đặt hàng có đúng theo quy trình hay không, kiểm tra sự hiện diện của chứng từ để đảm bảo sự có thật của các nghiệp vụ mua hàng và việc mua hàng là cần thiết.

 Kiểm tra dấu hiệu của sự phê chuẩn các nghiệp vụ mua hàng, dấu hiệu KSNB trên các hoá đơn của ngời bán, báo cáo nhận hàng, phiếu yêu cầu mua, đơn đặt mua hàng

 Theo dõi một chuỗi các đơn đặt mua và báo cáo nhận hàng để đảm bảo các nghiệp vụ mua đều đợc ghi sổ.

 Đối với các nghiệp vụ xuất kho vật t hàng hoá

 Kiểm tra tính có thật của các yêu cầu sử dụng vật t hàng hoá bằng việc kiểm tra lại các phiếu yêu cầu và sự phê duyệt đối với các phiếu yêu cầu đó Kiểm tra số lợng trên phiếu xuất có khớp với yêu cầu sử dụng vật t hàng hoá đã đ-ợc phê duyệt không.

 Kiểm tra các chứng từ sổ sách có liên quan đến việc hạch toán nghiệp vụ xuất vật t hàng hoá nh lệnh sản xuất, đơn đặt mua hàng, phiếu xuất kho và các sổ chi tiết, sổ phụ.

 Kiểm tra các chữ ký nhận trên phiếu xuất kho vật t hàng hoá hoặc dấu vết của công tác kiểm tra đối chiếu giữa các sổ sách kế toán của đơn vị.

 Xem xét tính độc lập của thủ kho và ngời giao hàng, ngời nhận hàng, nhân viên kế toán kho, sự độc lập cảu ngời làm nhiệm vụ kiểm tra chất lợng hàng với ngời giao hàng và ngời sản xuất.

 Đối với các nghiệp vụ sản xuất và tập hợp chi phí sản xuất

Nghiệp vụ sản xuất đợc xem là nghiệp vụ trọng tâm trong chu trình HTK Để đánh giá hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ này, KTV thờng thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sau:

 Xem xét việc tổ chức quản lý và theo dõi sản xuất ở các phân xởng, quy trình và cách thức làm việc của nhân viên thống kê phân xởng, sự giám sát của quản đốc phân xởng có thờng xuyên và chặt chẽ không.

 Xem xét việc ghi chép nhật ký sản xuất của từng bộ phận kiểm tra chất lợng ở phân xởng và tính độc lập của bộ phận này với bộ phận kiểm nhận hàng nhập kho.

 Xem xét quá trình kiểm soát công tác kế toán chi phí của doanh nghiệp thông qua các dấu hiệu kiểm tra sổ sách kế toán chi phí và sự độc lập giữa ngời ghi sổ kế toán HTK với ngời quản lý HTK.

 Xem xét quy trình, thủ tục kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang có tuân thủ tính nguyên tắc và nhất quán giữa kỳ này với kỳ trớc không, đồng thời xem xét sự giám sát trong việc đánh giá và kiểm kê sản phẩm dở dang.

Bảng số 2: Tổng hợp các hoạt động KSNB đối với nghiệp vụ sản xuất và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến thờng đợc thực hiện

Cơ sở dữ liệu

Hoạt động kiểm soát chủ yếu ý nghĩa của hoạt động kiểm soát Các thử nghiệm kiểm soát thờng đợc thực hiện

Sự hiện hữu/ phát sinh

+ Sử dụng các phiếu xin lĩnh vật t, đơn đặt hàng sản xuất, các bảng tập hợp chi phí và các báo cáo kiểm định sản phẩm có đánh số trớc và đợc phê chuẩn.

+ Độc lập so sánh các báo cáo kiểm định chất lợng sản

+ Hệ thống các tài liệu đã đợc phê duyệt và có sự kiểm soát chặt chẽ nhằm tạo cơ sở cho việc ghi sổ các nghiệp vụ sản xuất để bảo đảm chỉ những nghiệp vụ sản xuất hợp lệ mới đợc ghi sổ.+ Bảo đảm các nghiệp vụ sản xuất thống nhất với các chứng

+ Điều tra và quan sát việc sử dụng các tài liệu có đánh số trớc này, và kiểm tra tính liên tục của chúng cũng nhkiểm tra chữ kí phê duyệt liên quan.

+ Kiểm tra dấu hiệu của việc KSNB.

phẩm, báo cáo sản xuất, các bảng tập hợp chi phí với các đơn đặt hàng sản xuất, phiếu xin lĩnh vật t.

+ Đối chiếu chi phí nhân công sản xuất, CP SXC với bảng tính lơng và chi phí chung đã xảy ra.

+ Phân tích chi phí nguyên vật liệu, CP SXC thực tế so với định mức.

từ, tài liệu gốc có liên quan nhằm khẳng định nghiệp vụ sản xuất thực tế đã xảy ra trớc khi chúng đợc ghi sổ.

+ Phát hiện sự không khớp nhau do ghi một số chi phí không thực sự phát sinh.

+ Sự chênh lệch tăng đáng kể giữa thực tế ghi sổ so với định mức có thể do ghi chép một số nghiệp vụ cha phát sinh.

+ Phỏng vấn về việc kiểm tra đối chiếu, quan sát và điều tra về việc đối chiếu.

+ Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống định mức chi phí, kiểm tra các báo cáo về sự chênh lệch

Tính trọn vẹn

+ Sử dụng phiếu yêu cầu xin lĩnh vật t, đơn đặt hàng sản xuất, các bảng tập hợp chi phí, và các báo cáo kiểm định chất lợng có đánh số trớc.

+ Độc lập đối chiếu các phiếu xin lĩnh vật t, đơn đặt hàng sản xuất, các bảng tập hợp chi phí, báo cáo kiểm định chất l-ợng sản phẩm với nhau và với sổ sách kế toán.

+ Phân tích và theo dõi sự chênh lệch về chi phí nguyên vật liệu CP SXC so với định mức.

+ So sánh, đối chiếu sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành trong sản xuất với sản phẩm hoàn thành nhập kho.

+ Nhằm kiểm soát tất cả các nghiệp vụ sản xuất đã phát sinh thì đều đợc ghi sổ, không bị bỏ sót và không bị trùng lắp.

+ Phát hiện sự không thống nhất giữa các chứng từ và phát hiện những nghiệp vụ sản xuất cha đ-ợc vào sổ.

+ Phát hiện chênh lệch tăng của chi phí định mức so với chi phí thực tế ghi sổ có thể do không ghi sổ một số nghiệp vụ sản xuất.

+ Có thể phát hiện thấy sự không khớp nhau do ghi thiếu nghiệp vụ liên quan tới sản xuất

+ Phỏng vấn và quan sát về việc sử dụng các tài liệu có đánh số trớc này, kiểm tra tính liên tục của chúng.

+ Phỏng vấn và điều tra các bằng chứng về việc đính kèm các tài liệu, chứng từ sản xuất với sổ sách kế toán.

+ Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống chi phí định mức.

+ Phỏng vấn và điều tra về công tác đối chiếu, và kiểm tra đối chiếu lại.

Quyền và nghĩa vụ

Không quan trọng đối với nghiệp vụ sản xuất.

Tính giá và đo l-

+ Độc lập đối chiếu, so sánh số lợng và giá cả trên phiếu yêu

+ Phát hiện sai sót trong việc ghi chép số lợng và giá cả trên

+ Kiểm tra dấu hiệu của công tác KSNB.

ờngcầu, đơn đặt hàng sản xuất và hợp đồng kinh tế với nhau.

+ Độc lập rà soát tỉ lệ phân bổ các chi phí chung cho các đơn đặt hàng, tính toán lại chi phí đã phân bổ.

+ Độc lập cộng và đối chiếu các sổ sách theo dõi sản xuất.

+ Cập nhật thông tin về HTK.

+ Phân tích và theo dõi sự khác biệt về chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, CP SXC thực tế ghi sổ so với định mức và kế hoạch.

+ Sử dụng hệ thống dự báo doanh thu.

+ Thiết lập một hệ thống các chuẩn mực kĩ thuật trong sản xuất và phải kiểm định chất l-ợng sản phẩm.

+ Sử dụng sơ đồ tài khoản đủ

các tài liệu khi HTK vận động qua quá trình sản xuất.

+ Phát hiện tỉ lệ phân bổ sai hoặc việc tính toán chi phí phân bổ không đúng cho các đơn đặt hàng trớc khi chúng đ-ợc sử dụng để định giá HTK.+ Phát hiện sai sót trong cộng dồn và kết chuyển trong sổ sách theo dõi sản xuất trớc khi chúng đợc sử dụng để định giá HTK.

+ Cung cấp số liệu về việc sử dụng HTK, số lợng tồn kho để tránh sản xuất thừa hoặc sản xuất những sản phẩm mà chậm bán dẫn đến bị hỏng, không sử dụng đợc.

+ Phát hiện những sai phạm trong việc tính giá và đo lờng chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công và CP SXC.+ Tránh sản xuất thừa so với nhu cầu dẫn đến hàng bị hỏng, không sử dụng đợc.

+ Tránh sản xuất những sản phẩm không có khả năng tiêu thụ hoặc bị lỗi sẽ dẫn đến HTK bị khai tăng.

+ Xác định rõ các nghiệp vụ sản xuất cần đợc hạch toán vào tài khoản nào khi cha phát

+ Kiểm tra bằng chứng về sự KSNB.

+ Kiểm tra dấu vết của KSNB và tính toán lại.

+ Phỏng vấn về việc cập nhật thông tin HTK để xác định định mức sản xuất hoặc số lợng sản xuất, và kiểm tra dấu hiệu của việc sử dụng.+ Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống chi phí định mức và điều tra các báo cáo về sự chênh lệch.

+ Điều tra về việc sử dụng hệ thống dự báo doanh thu và kiểm tra dấu hiệu của việc sử dụng.

+ Phỏng vấn và quan sát các chính sách về thiết lập các chuẩn mực kĩ thuật và chính sách kiểm tra chất lợng, thủ tục kiểm tra và kiểm tra dấu vết của công tác kiểm soát.+ Phỏng vấn và quan sát, kiểm tra việc sử dụng hệ

chi tiết.sinh.thống tài khoản.Trình

bày và khai báo

+ Độc lập quan sát việc mã hoá tài khoản đối với các chi phí nguyên vật liệu, nhân công, CP SXC.

+ Đối chiếu CP NCTT và CP SXC trên bảng tính giá thành với chi phí nhân công và CP SXC trên sổ theo dõi chi tiết.+ Kiểm tra danh mục các vấn đề cần khai báo và rà soát lại khai báo.

+ Phát hiện việc phân loại sai về việc chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, và CP SXC trớc khi chúng đợc chính thức ghi sổ.

+ Phát hiện sự không khớp nhau có thể do phân loại sai.

+ Nhằm khẳng định tất cả các vấn đề cần khai báo thì đã đợc khai báo và khai báo đầy đủ và chính xác.

+ Kiểm tra dấu vết của công tác KSNB.

+ Phỏng vấn và điều tra việc đối chiếu và kiểm tra dấu vết của việc đối chiếu.

+ Phỏng vấn về việc sử dụng bảng danh mục kiểm tra và kiểm tra dấu hiệu của việc KSNB.

 Đối với các nghiệp vụ l u kho

Nghiệp vụ lu kho cũng là một nghiệp vụ quan trọng trong chu trình HTK do vậy việc đánh giá hệ thống kiểm soát đối với các nghiệp vụ lu kho phải đợc thực hiện một cách cẩn trọng và thích đáng.

Bảng số 3: Bảng tổng hợp các hoạt động kiểm soát chủ yếu đối với nghiệp vụ lu kho và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến

Cơ sở dữ liệu

Các hoạt động kiểm soátchủ yếu

ý nghĩa của cáchoạt động kiểm soát

Các thử nghiệm kiểm soát ờng đợc thực hiệnSự hiện

th-hữu hoặc phát sinh

+ So sánh đối chiếu giữa sổ cái với sổ chi tiết HTK, giữa sổ chi tiết với các chứng từ gốc có liên quan.

+ Ngời quản lý HTK phải có trách nhiệm ký nhận HTK đã nhập kho.

+ Ngời quản lý HTK phải lập

+ Phát hiện các nghiệp vụ không có thật cũng đợc ghi sổ.

+ Tránh các nghiệp vụ nhập kho không đợc phê chuẩn.

+ Tránh xuất HTK khi cha

đ-+ Thực hiện đối chiếu lại và kiểm tra dấu vết của KSNB.

+ Kiểm tra các phiếu nhập kho, báo cáo giao nhận hàng hoá.

+ Kiểm tra sự đính kèm giữa

phiếu xuất kho cho tất cả các nghiệp vụ xuất kho căn cứ vào lệnh xuất.

+ So sánh giữa kết quả kiểm kê với sổ sách kế toán HTK.

+ Cách li trách nhiệm giữa ngời ghi sổ sách kế toán với ngời quản lý HTK.

+ Sử dụng hệ thống kho bãi bảo quản bảo đảm và những ngời bảo vệ có phẩm chất tốt.

ợc phê duyệt, không có thật.

+ Phát hiện sự chênh lệch có thể do ghi khống HTK.+ Tránh tình trạng biển thủ HTK, ghi nghiệp vụ khống cho khớp với sổ sách.

+ Tránh bị mất cắp, mất trộm hoặc bị biển thủ.

phiếu xuất kho với các lệnh xuất, phiếu xin lĩnh vật t, hàng hoá và các lệnh sản xuất.+ Quan sát kiểm kê HTK, thực hiện kiểm kê lại.

+ Quan sát và phỏng vấn về vấn đề phân li trách nhiệm.

+ Quan sát và điều tra việc sử dụng kho bãi và nhân viên bảo vệ

Tính trọn vẹn

+ Sử dụng các chứng từ gốc có đánh số thứ tự trớc.

+ Độc lập đối chiếu giữa sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái, sổ tổng hợp và giữa các chứng từ gốc với sổ chi tiết, sổ phụ.

+ So sánh giữa kết quả kiểm kê với sổ sách HTK.

+ Cách ly trách nhiệm giữa ngời ghi sổ với ngời quản lý kho.

+ Tránh ghi thiếu và ghi trùng lắp đối với hàng hoá, sản phẩm lu kho.

+ Phát hiện sự không thống nhất giữa sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái, sổ tổng hợp; hoặc giữa các chứng từ với sổ sách chi tiết do ghi và kết chuyển không đầy đủ.

+ Phát hiện chênh lệch thực tế lớn hơn so với sổ sách do quên hoặc cố ý bỏ ngoài sổ sách.

+ Tránh tình trạng kiểm kê HTK để đối chiếu chỉ là hình thức.

+ Quan sát và kiểm tra tính liên tục của chứng từ.

+ Phỏng vấn và quan sát kiểm tra dấu vết của KSNB.

+ Quan sát kiểm kê, thực tế kiểm kê lại và đối chiếu.

+ Phỏng vấn và quan sát về việc cách li trách nhiệm.

Quyền và nghĩa

+ Có đầy đủ chứng từ minh chứng về HTK của doanh nghiệp và có đánh dấu riêng đối với HTK của đơn vị khác.

+ Tránh tình trạng nhầm lẫn giữa HTK của doanh nghiệp với HTK của đơn vị khác.

+ Xem xét chứng từ minh chứng và quan sát việc đánh dấu riêng HTK.

Tính giá và đo l-

+ Độc lập đối chiếu giữa các sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái hoặc sổ tổng hợp HTK.

+ Các chi phí về HTK đều phải

+ Phát hiện sự không khớp giữa các sổ do tính toán và cộng dồn, kết chuyển sai.+ Tránh tình trạng sử dụng

+ Quan sát việc đối chiếu kiểm tra dấu vết của kiểm tra nội bộ.

+ Điều tra, phỏng vấn và so

đợc thông qua bởi kế toán trởng hoặc trởng phòng tài chính.+ Tính toán lại các chứng từ gốc.

+ Có hệ thống kiểm soát bằng phần mềm để kiểm tra việc xác định giá HTK.

sánh chi phí HTK với chi phí định mức.

+ Kiểm tra dấu vết của việc tính toán lại.

+ Cho dữ liệu vào phần mềm để thử.

+ Phỏng vấn và điều tra về sự cập nhật sổ sách.

Trình bày và khai báo

+ Phải có danh mục những vấn đề cần khai báo và phải công khai đầy đủ những vấn đề đó.

+ Tránh tình trạng khai báo thiếu.

+ Kiểm tra danh mục những vấn đề cần khai báo và kiểm tra lại tính chính xác, đầy đủ của các khai báo.

2.2.Thực hiện các thủ tục phân tích

Thông qua các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý chung của các con số, KTV có thể phát hiện về khả năng có sai phạm trọng yếu về HTK Để thực hiện thủ tục phân tích, trớc hết KTV rà soát lại về ngành nghề của khách hàng để nắm đợc tình hình thực tế cũng nh xu hớng chung của ngành giúp KTV đánh giá đợc chính xác hơn về HTK Các thủ tục phân tích đc KTV sử dụng chủ yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán bao gồm: phân tích dọc và phân tích ngang.

 Phân tích ngang (phân tích xu h ớng):

 Rà soát mối quan hệ giữa số d HTK với số hàng mua trong kỳ, lợng sản xuất ra, số lợng hàng tiêu thụ trong kỳ nhằm đánh giá chính xác sự thay đổi HTK.

 So sánh số d HTK năm nay với năm trớc, số d HTK thực tế so với định mức trong đơn vị.

 So sánh chi phí sản xuất thực tế kỳ này với kỳ trớc và với tổng chi phí sản xuất kế hoạch để thấy sự biến động của tổng chi phí sản xuất giữa các kỳ.

 So sánh giá thành đơn vị thực tế của kỳ này với kỳ trớc, so sánh giá thành thực tế và giá thành kế hoạch Thủ tục này giúp KTV phát hiện những sự tăng giảm bất thờng của giá thành sản phẩm sau khi đã loại bỏ sự ảnh hởng của biến động giá cả nhằm tìm hiểu nguyên nhân dẫn đến sự thay đổi đó.

Tổng doanh thu

Tổng GVHBTỷ lệ quay vòng HTK =

Bình quân HTK

Từ đây chúng ta xác định đợc thời gian quay vòng của HTK:365Thời gian quay vòng của HTK =

Căn cứ vào những bằng chứng thu đợc thông qua thủ tục phân tích KTV sẽ định ớng những thủ tục kiểm tra chi tiết đối với HTK cần thực hiện.

h-2.3.Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết

Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết HTK để đối chiếu số liệu phát sinh của các tài khoản HTK và các khoản chi phí liên quan để phát hiện những sai sót trong hạch toán HTK, đối chiếu số d trên tài khoản HTK với số liệu kiểm kê thực tế đồng thời xem xét trên sổ theo dõi vật t sử dụng ở phân xởng sản xuất KTV cũng cần có sự khảo sát xem có sự thay đổi trong việc sử dụng phơng pháp tính giá của doanh nghiệp và phát hiện những sai sót trong quá trình tính toán.

2.3.1.Kiểm toán công tác kế toán các nghiệp vụ sản xuất và chi phí HTK.

Đây là công việc đợc chú trọng nhất trong những đơn vị sản xuất khi thực hiện chi phí HTK vì các chi phí sản xuất chiếm một tỷ trọng rất lớn trong tổng chi phí (khoảng 70% tổng chi phí phát sinh của doanh nghiệp) Trong tổng chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất ngoài phần chi phí về nguyên vật liệu còn có nhiều chi phí khác phát sinh nh chi phí NCTT, CP SXC, các chi phí khác nhau thì đợc tổ chức hạch toán khác nhau Khi kiểm toán HTK, KTV thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết sau:

 Kiểm tra tính hợp lý của các chứng từ, sổ sách kế toán sử dụng cũng nh việc sử dụng các sổ sách chứng từ đó Các nghiệp vụ ghi sổ phải có căn cứ hợp lý, các nghiệp vụ đã ghi sổ đều thực sự đã diễn ra và đợc phản ánh với giá trị thực tế đã phát sinh.

 Kiểm tra tính độc lập của ngời ghi sổ và ngời quản lý HTK

 Xem xét sự phù hợp giữa nguyên vật liệu thực tế xuất để sử dụng với số nguyên vật liệu xuất đợc phản ánh trong sổ kế toán bằng cách đối chiếu yêu cầu sử dụng vật t hoặc báo cáo sử dụng vật t với số vật t thực tế sử dụng; đối chiếu giá trị nguyên vật liệu xuất kho trên tài khoản nguyên vật liệu với tổng số nguyên vật liệu trên các tài khoản chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, tài khoản CP SXC và các tài khoản liên quan khác Ngoài ra KTV có thể so sánh với định mức tiêu hao nguyên vật liệu cho một sản phẩm để kiểm tra.

 Cần chú ý tới tính nhất quán trong hạch toán chi phí giữa các kỳ kế toán đối với việc phân loại bộ phận (trực tiếp sản xuất, SXC, Bán hàng, Quản lý doanh nghiệp) chịu phí Bên cạnh đó cũng có thể đối chiếu khối lợng công việc hoàn thành của một vài công nhân viên xem có phù hợp với việc hạch toán các tài khoản có liên quan không.

 Xem xét tính hợp lý của phơng pháp tính khấu hao đang áp dụng và tính nhất quán trong việc áp dụng phơng pháp đó với các niên độ trớc Việc tính khấu hao có đầy đủ và theo đúng quy định không? Việc ghi sổ chi phí khấu hao có đúng từng bộ phận sử dụng không? Xem xét việc phân bổ chi phí SXC cho từng đối tợng tính giá.

 Xem xét đối chiếu số liệu trên TK 154 với các TK 621, TK 622, TK 627 để kiểm tra sự đúng đắn trong việc tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm Đối chiếu TK 155 với TK 632 để phát hiện những nhầm lẫn, sai sót có thể có.

2.3.2.Quan sát kiểm kê vật chất HTK

Kiểm kê HTK và quản lý việc kiểm kê HTK không phải là nhiệm vụ của KTV mà đó là nhiệm vụ của ban quản lý khách hàng, nhiệm vụ của KTV là quan sát việc kiểm kê HTK có đợc thực hiện đúng và chính xác không.

Quan sát kiểm kê vật chất HTK là công việc mà KTV phải có mặt tại thời điểm mà cuộc kiểm kê HTK đợc tiến hành, quan sát việc thực hiện kiểm kê của những ngời tham gia kiểm kê nhằm xác định sự tồn tại vật chất và tính chính xác của HTK kiểm kê cũng nh các vân đề liên quan đến HTK nh: quyền sở hữu, chất lợng HTK.

Thủ tục kiểm toán sử dụng trong quá trình quan sát vật chất HTK chủ yếu là: đối chiếu trực tiếp, quan sát và điều tra (trao đổi, phỏng vấn với nhân viên, gửi th xác nhận đối với bên thứ 3) Trình tự thực hiện:

 Kiểm tra các h ớng dẫn về kiểm kê HTK

 Soát xét lại kế hoạch kiểm kê

 Xem xét thời điểm kiểm kê, phơng pháp kiểm kê, những loại hàng hoá đặc biệt.

 Thu thập danh sách tìm hiểu về nhân viên kiểm kê và kiểm tra các yếu tố cần thiết đối với nhân viên kiểm kê (tính độc lập, …)

 Chứng kiến kiểm kê HTK: thờng phải đối chiếu thực tế thực hiện với kế hoạch

kiểm kê đã đặt ra Ngoài ra cần chú ý: Kiểm tra lại bằng cách chọn mẫu

 Sử dụng mẫu kiểm kê để tiếp tục kiểm tra liên quan đến việc ghi chép trên sổ kế toán

 Thu thập những thông tin về khóa sổ để ngăn chặn việc ghi thêm vào Đồng thời hoàn tất việc ghi chép chứng từ cha đợc ghi để kiểm kê.

 Làm rõ HTK của đơn vị nhng đợc lu giữ ở bên thứ 3 và những HTK mà đơn vị nhận giữ hộ

 Xác định lợng HTK kém phẩm chất, h hỏng, lỗi thời, thừa (thiếu) trong kiểm kê

 Ghi chép lại kết quả giám sát kiểm kê và đối chiếu với số lợng HTK thực tế sổ sách và tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch

2.3.3.Kiểm toán quá trình định giá và ghi sổ HTK

Kiểm toán quá trình định giá và ghi sổ ht là một phần quan trọng của kiểm toán chu trình HTK, liên quan trực tiếp đến việc đa ra các kết luận về giá trị HTK đợc trình bày trên BCTC Trong bớc này, KTV phải xác định rõ cơ sở và phơng pháp tính giá đối với HTK, việc tính giá đó có tuân theo các chuẩn mực đợc chấp nhận rộng rãi không

Việc kiểm toán quá trình định giá và ghi sổ HTK đợc thực hiện qua các bớc:

 Đánh giá cơ cấu KSNB của doanh nghiệp trong việc định giá và ghi sổ HTK Xem xét dấu hiệu kiểm tra của hệ thống KSNB về các công việc tính toán và hạch toán trên sổ, xem xét Bảng định mức chi phí tiêu chuẩn, dự toán chi phí, dấu hiệu kiểm tra và phân tích biến động chi phí vợt định mức

 So sánh các nghiệp vụ ghi trên sổ nhật ký mua hàng với các hoá đơn của ngời bán, báo cáo nhận hàng,…và thực hiện tính toán lại các thông tin tài chính trên hoá đơn ngời bán.

 Xem xét phơng pháp tính giá hàng xuất kho đang đợc sử dụng và xem xét ơng pháp đó có đợc sử dụng nhất quán không, nếu có sự thay đổi về phơng pháp tính giá thì phải giải trình trên BCTC

ph- Chọn mẫu một số mặt hàng, tiến hành đối chiếu giữa hoá đơn, chứng từ xuất kho về số lợng và giá trị để khẳng định tất cả các nghiệp vụ xuất kho đã đợc vào sổ đầy đủ, thực hiện tính toán lại giá đối với một số mặt hàng đã chọn và so sánh với kết quả tính toán của doanh nghiệp, tìm sai lệch (nếu có)

 Đối với HTK mà doanh nghiệp tự sản xuất thì phải kiểm tra quá trình tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm, kiểm tra các khoản chi phí sản xuất đã đợc phân bổ đúng đối tợng cha và việc tính toán đã chính xác cha

 Đối với CP NVLTT: KTV tiến hành chọn mẫu một số vật t xuất kho sản xuất, kiểm tra việc kết chuyển chi phí vào CP SXKD dở dang đã chính xác về số lợng và giá trị cha Xem xét đối chiếu với các sổ sách liên quan để đảm bảo việc ghi sổ đúng đắn

 Đối với CP NCTT: thực hiện tơng tự nh kiểm tra đối với CP NVL, so sánh chi phí theo thời gian lao động định mức với chi phí theo giờ lao động thực tế của một đơn vị sản phẩm

 Đối với CP SXC: Kiểm tra các chi phí phát sinh ở phân xởng sẽ đợc kết chuyển sang TK 154 có chính xác và thực sự phát sinh không

 Đối với CP SXDD cuối kỳ: KTV xem xét phơng pháp tính giá trị sản phẩm dở dang của doanh nghiệp, đồng thời xem xét quá trình tính toán đánh giá sản phẩm dở dang có chính xác không.

Trong trờng hợp một số HTK có kỹ thuật đặc biệt mà KTV không đánh giá và kiểm tra đợc thì có thể mời một số chuyên gia bên ngoài tham gia, khi đó KTV phải xem xét đến tính độc lập của các chuyên gia với Công ty khách hàng cũng nh trình độ chuyên môn có đảm bảo độ tin cậy không.

3.Kết thúc kiểm toán

3.1.Xem xét và giải thích các phát hiện kiểm toán

KTV xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán và những ảnh hởng của nó tới BCTC đã đợc kiểm toán và thiết kế những thủ tục kiểm toán bổ sung nhằm hạn chế tối đa rủi ro kiểm toán.

Trong bớc này KTV phải tiến hành xem xét lại các báo cáo nội bộ, các sổ sách và biên bản đợc lập sau ngày lập BCTC, thu thập th kiến nghị do khách hàng gửi cho KTV…

Các bằng chứng mà KTV thu thập đợc khi kiểm toán chu trình HTK và các phần hành khác sẽ đợc tập hợp lại và chuyển cho trởng nhóm kiểm toán, trởng nhóm sẽ tiến

hành kiểm tra, soát xét lại toàn bộ quá trình kiểm toán và đánh giá tính đầy đủ của các bằng chứng thu thập đợc.

Sau khi xem xét, đánh giá lại các bằng chứng thu thập đợc, KTV sẽ đa ra ý kiến rằng BCTC có đảm bảo trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu không, có thoả mãn các mục tiêu kiểm toán không Nếu có sai phạm thì phải đa ra các bút toán điều chỉnh, chủ nhiệm kiểm toán sẽ căn cứ vào đánh giá mức trọng yếu để đa ra ý kiến thích hợp Đồng thời KTV cũng phải nêu lên những hạn chế trong quá trình kiểm toán tại đơn vị mà KTV cho rằng có ảnh hởng trọng yếu đến BCTC.

3.2.Phát hành báo cáo kiểm toán và th quản lý

Sau khi tổng hợp kết quả kiểm toán của các phần hành, KTV đa ra ý kiến xác nhận về tính trung thực, hợp lý của BCTC cũng nh việc tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành trên Báo cáo kiểm toán.

Phần 2.

Thực trạng kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC

tại Công ty kiểm toán và t vấn tài chính kế toán sài gòn (afc Sài Gòn)

I/Khái quát về Công ty AFC Sài Gòn

1.Lịch sử hình thành và phát triển của AFC Sài Gòn.

Công ty Kiểm toán và t vấn Kế toán Sài Gòn (AFC Sài Gòn) tiền thân là chi nhánh phía Nam của Công ty dịch vụ t vấn tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) (từ năm 1992 đến 1995) Trong thời gian này Kiểm toán còn là một lĩnh vực rất mới mẻ ở nớc ta tuy nhiên nhu cầu về dịch vụ kiểm toán ngày càng tăng cao, đặc biệt là nhu cầu sử dụng dịch vụ kiểm toán của các doanh nghiệp, các khu công nghiệp, các công trình trọng điểm Để đáp ứng nhu cầu của thực tiễn, nhằm tăng cờng sự kiểm soát của nhà nớc trong công tác quản lý và với mục đích tạo sự cạnh tranh thúc đẩy thị trờng dịch vụ kiểm toán phát triển, ngày 13 tháng 2 năm 1995, Bộ trởng Bộ Tài chính đã ban hành Quyết định số 108 TC/TCCB cho phép chuyển chi nhánh thành một Công ty kiểm toán độc lập với tên gọi là Công ty Kiểm toán và T vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn (AFC Sài Gòn) với trụ sở chính đặt tại 138 Nguyễn Thị Minh Khai, Thành phố Hồ Chí Minh