MỘT SỐ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH QUỐC TẾ (IFC) THỰC HIỆN

Một số nhận xét về công tác kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do IFC thực hiện 3.1.1.. Trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng, KTV đã nắm

MỘT SỐ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH QUỐC TẾ (IFC) THỰC HIỆN

3.1 Một số nhận xét về công tác kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do IFC thực hiện

3.1.1 Ưu điểm

Phương pháp kiểm toán được thống nhất cho tất cả các phần hành, nhưng

sự thống nhất này được đặt trong một tổng thể linh hoạt Trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng, KTV đã nắm bắt được đặc điểm của khách thể kiểm toán,

từ đó quyết định việc mở rộng thử nghiệm kiểm soát hay áp dụng ngay các thử nghiệm cơ bản Ngoài ra, không chỉ trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng

mà đối với tất cả các phần hành khác, KTV cũng thể hiện sự linh hoạt trong cách thức làm việc Điều đó cho thấy đội ngũ KTV rất năng động và nắm vững các quy trình kiểm toán của các phần hành

Trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng, KTV đã sử dụng kết hợp các thủ tục phân tích (bao gồm cả phân tích tỷ suất và phân tích xu hướng), thử nghiệm kiểm soát và thủ tục kiểm tra chi tiết số dư

Các chỉ tiêu trên BCTC có mối liên hệ mật thiết với nhau Khi kiểm toán khoản phải thu cần có sự đối chiếu với các phần hành khác Chẳng hạn, khi kiểm toán khoản dự phòng phải thu khó đòi, cần đối chiếu với chi phí quản lý doanh nghiệp để kiểm tra về sự trình bày hợp lý của chi phí quản lý doanh nghiệp liên quan đến trích lập dự phòng

Trong quá trình kiểm toán, KTV sử dụng giấy tờ làm việc theo mẫu của công ty KTV lưu đầy đủ giấy tờ làm việc và các giấy tờ liên quan trong file kiểm toán

3.1.2 Nhược điểm

Hiện nay, hầu hết các công ty kiểm toán tại Việt Nam, trong đó có IFC, thực hiện kiểm toán theo khoản mục Do vậy, KTV chưa kiểm tra được mối liên

hệ giữa các khoản mục Trong khi đó, sai phạm trong khoản mục này sẽ kéo theo sai phạm trong khoản mục có liên quan, KTV phải thấy được mối liên hệ này để có điều chỉnh kịp thời

Chương trình kiểm toán các khoản phải thu khách hàng áp dụng cho tất

cả các khách hàng ít xét đến tính đặc thù về loại hình doanh nghiệp, ngành nghề kinh doanh, tình hình tài chính, đặc thù về kiểm soát…

KTV ít sử dụng thủ tục phân tích trong các cuộc kiểm toán, chưa đánh giá chính xác định được tình hình sản xuất – kinh doanh hiện tại và sự biến động so với kỳ hạch toán trước của công ty khách hàng KTV chưa quan tâm đúng mức đến mối quan hệ giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính

Mẫu được chọn để kiểm tra chủ yếu tập trung vào các nghiệp vụ có số dư cuối kỳ lớn, nội dung nghiệp vụ bất thường Do đó, rủi ro kiểm toán cao Các gian lận, sai sót có khả năng xảy ra ở những nghiệp vụ có số dư nhỏ hoặc bằng không

Công ty chưa thực hiện gửi thư xác nhận đối với các khoản công nợ có số

dư bằng không Đây là do giới hạn về thời gian kiểm toán và chi phí kiểm soát Bên cạnh đó, việc không nhận được thư xác nhận thường xuyên xảy ra Do đó, KTV thường phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để kịp thời phát hành Báo cáo kiểm toán Các khách hàng được chọn để gửi thư xác nhận và kiểm tra chi tiết thường được chọn theo cảm nhận của KTV nên dễ xảy ra sai phạm

3.2 Tính tất yếu khách quan phải thực hiện công tác kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính

Các khoản phải thu nói chung và các khoản phải thu khách hàng nói riêng

là tài sản mà doanh nghiệp có thể thu lại được trong tương lai Việc phản ánh chính xác giá trị thuần các khoản phải thu khách hàng là rất quan trọng, ảnh hưởng đến các chỉ tiêu tài chính như tổng tài sản, lợi nhuận trước thuế…

Các khoản phải thu khách hàng có quan hệ chặt chẽ với khoản mục doanh thu trên BCKQKD Do vậy, hoàn thiện chương trình kiểm toán các khoản phải thu khách hàng là cần thiết để từ đó có thể phát hiện ra những sai phạm liên quan đến doanh thu Cuối kỳ kế toán phải có biên bản đối chiếu công nợ để xác định các khoản phải thu khách hàng là có thực và phản ánh đúng

Đặc biệt, trong tình hình hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp hiện nay, việc trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi chưa được chú trọng thực hiện, không thực hiện phân tích tuổi nợ Điều này gây khó khăn cho KTV khi đánh giá tính trung thực và hợp lý của các khoản phải thu được phản ánh trên Bảng cân đối kế toán Vì vậy, chương trình kiểm toán cần chú ý đến việc ước tính các khoản dự phòng một cách hợp lý

3.3 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn tài chính Quốc tế (IFC) thực hiện

Trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán và tư vấn tài chính Quốc

tế, em đã nghiên cứu, tìm hiểu về chương trình kiểm toán các khoản phải thu khách hàng tại công ty Qua đó, em thấy rằng quy trình này đã được công ty thực hiện rất hiệu quả Tuy nhiên, với mục đích hoàn thiện kiểm toán phải thu khách hàng, em xin đưa ra một số kiến nghị sau đây với hi vọng có thể để công

ty tham khảo và nâng cao hơn nữa chất lượng kiểm toán

3.3.1 Nâng cao chất lượng của từng giai đoạn của quy trình kiểm toán

3.3.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán

* Xây dựng kế hoạch kiểm toán

KTV nên có kế hoạch khảo sát khách hàng một cách chi tiết để có thể đánh giá đúng về khách hàng, từ đó có thể thu thập bằng chứng kiểm toán đầy

đủ, hiệu lực Công việc khảo sát cần được giao cho những KTV có trình độ chuyên môn cao mới có thể đánh giá tổng quan nhất về công ty khách hàng Mỗi khoản mục đều có chương trình kiểm toán cụ thể nhưng tùy thuộc vào đặc

điểm của từng khách hàng để có thể áp dụng chương trình kiểm toán phù hợp và hiệu quả nhất

* Đánh giá hiệu quả của hệ thống KSNB

Hiểu biết về HTKSNB của khách hàng là một việc hết sức quan trọng và giúp cho KTV có được những quyết định thích hợp trong việc lên chưng trình kiểm toán cũng như thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát Thực tế, hiệu quả của hệ thống KSNB chủ yếu được đánh giá thông qua phỏng vấn nhân viên của công ty khách hàng, dựa vào xét đoán nghề nghiệp và kinh nghiệm của KTV nên khó có thể có những đánh giá thật chính xác

Khi kiểm toán Khoản mục phải thu khách hàng, công ty IFC đã có những phương pháp hiệu quả để đánh giá được tương đối đầy đủ về HTKSNB của khách hàng Tuy nhiên, có thể sử dụng “Bảng câu hỏi” để thực hiện công việc này nhanh chóng và chính xác hơn “Bảng câu hỏi” về HTKSNB là bảng liệt kê gồm nhiều câu hỏi đã được chuẩn bị từ trước về quá trình kiểm soát trong từng lĩnh vực, kể cả môi trường kiểm soát Trong hầu hết các trường hợp, bảng câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “Có”, ”Không” hoặc “Không áp dụng” Câu trả lời “Có” thường được quy ước là biểu thị một tình trạng kiểm soát tốt; ngược lại, câu trả lời “Không” sẽ cho thấy sự yếu kém của kiểm soát nội bộ và những sai sót tiềm tàng có khả năng phát sinh Để nhấn mạnh mức độ yếu kém, trong bảng câu hỏi có thể đánh giá sự yếu kém của thủ tục kiểm soát đó là quan trọng hay thứ yếu, cho biết nguồn gốc của thông tin sử dụng để trả lời các câu hỏi này, và những giải thích, nhận xét về sự yếu kém Bảng câu hỏi này có thể được thiết kế sau

Bảng 3.1 Bảng câu hỏi

Câu hỏi

Trả lời

Ghi chú Khôn

g

áp dụng

C

ó Khôn

Quan trọng

Thứ yếu

1 Các khoản bán chịu có được xét

duyệt

trước khi gửi hàng hay không

2 Các hóa đơn bán hàng có được đánh

số

liên tục trước khi gửi hàng hay không

3 Có quy định bắt buộc kiểm tra để

bảo

đảm rằng mọi hàng hóa gửi đi đều đã

được

lập hóa đơn hay không

4 Có bảng giá được duyệt để làm cơ sở

tính

tiền trên hóa đơn hay không

5 Hóa đơn có được kiểm tra độc lập

trước

khi gửi đi hay không

6 Hàng tháng có gửi bản sao kê công

nợ cho

khách hàng hay không

7 Việc nhận hàng bị trả lại có sự phê

chuẩn

của người có thẩm quyền hay không

8 Đơn vị có thực hiện phân cách trách

nhiệm

và đối chiếu giữa kế toán theo dõi công

nợ

và kế toán tổng hợp hay không và việc

đối

chiếu được thực hiện khi nào

9 Khách hàng có lập dự phòng phải thu

khó

đòi hay không

10.Việc xóa sổ các khoản nợ không thu

hồi

được có sự phê chuẩn bởi cấp có thẩm

quyền

hay không

…

Có thể thấy rằng “Bảng câu hỏi” có nhiều ưu điểm cần được khai thác

Do đã được chuẩn bị từ trước nên KTV có thể tiến hành nhanh chóng, và không

bỏ sót những vấn đề quan trọng Hơn nữa, nó có thể được chuẩn bị riêng cho từng phần của mỗi chu trình nghiệp vụ, nên tạo điều kiện thuận lợi cho việc phân công cho nhiều KTV cùng thực hiện

Ngoài ra, công ty có thể sử dụng lưu đồ để tăng hiệu quả của việc nghiên cứu HTKSNB Lưu đồ là những hình vẽ, sơ đồ biểu thị hệ thống thông tin kế toán và các hoạt động kiểm soát có liên quan bằng những ký hiệu đã được quy ước Phương pháp này cung cấp cái nhìn tổng quan về HTKSNB của khách hàng nên thường áp dụng với doanh nghiệp có quy mô lớn, hệ thống sổ sách, chứng từ phức tạp

Công ty còn có thể sử dụng “Bảng tường thuật”: mô tả trực tiếp HTKSNB nên được áp dụng đối với doanh nghiệp có HTKSNB giản đơn và hoạt động có hiệu quả

Mỗi phương pháp có những ưu nhược điểm riêng, thích hợp đối với từng loại hình doanh nghiệp Do vậy, khi áp dụng cần kết hợp cả ba phương pháp và dựa vào kinh nghiệm, xét đoán nghề nghiệp để có những nhận định chính xác

* Quy trình trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi

Để giảm bớt ước tính chủ quan của người trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi, rủi ro tiềm tàng của các khoản dự phòng này, công ty đã áp dụng TT13/2006/TT-BTC về tỷ lệ lập dự phòng và nguyên tắc hoàn nhập dự phòng với các khoản dự phòng phải thu khó đòi

- Tỷ lệ trích lập dự phòng:

+ 30% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm + 50% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm + 70% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3năm + Đối với những khoản phải thu quá hạn trên 3 năm thì được coi là không

có khả năng thu hồi và được xử lý

- Nguyên tắc hoàn nhập dự phòng đối với các khoản dự phòng phải thu khó đòi

Việc hoàn nhập dự phòng được ghi tăng thu nhập khác nên có thể giúp doanh nghiệp kiểm soát tốt các khoản dự phòng

3.3.1.2 Thực hiện kiểm toán

* Phương pháp chọn mẫu kiểm toán

Phương pháp chọn mẫu thích hợp sẽ giúp KTV chọn ra những mẫu đại diện và mang đặc trưng của tổng thể, đồng thời giúp KTV thu thập bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy Việc chọn mẫu của công ty chủ yếu tập trung vào các nghiệp vụ có quy mô lớn, bất thường Đây là phương pháp chọn mẫu phi ngẫu nhiên, nhưng mẫu ít mang tính đại diện

Công ty có thể sử dụng phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên dựa vào Bảng

số ngẫu nhiên, chọn mẫu theo chương trình máy vi tính hoặc chọn mẫu theo hệ thống (khoảng cách) Phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên là phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu mà nguyên tắc của chọn mẫu ngẫu nhiên là mỗi phần

tử trong tổng thể đều có cơ hội như nhau để được chọn vào mẫu

Để nâng cao hiệu quả của việc lấy mẫu, KTV nên kết hợp cả chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn mẫu theo phán đoán nghề nghiệp Kỹ thuật này được gọi là

kỹ thuật phân tầng trong chọn mẫu kiểm toán Phân tầng kỹ thuật là phân chia một tổng thể thành nhiều nhóm nhỏ hơn mà các đơn vị của cùng một nhóm có những đặc tính khá tương đồng với nhau (thường là theo quy mô lượng tiền)

Kỹ thuật này thường được áp dụng trong các tổng thể có độ phân tán cao, nghĩa

là có sự chênh lệch lớn giữa các giá trị của các phần tử cá biệt với giá trị trung bình của tổng thể Việc phân tầng sẽ làm giảm sự khác biệt trong cùng một tầng

và giúp KTV có thể tập trung vào những phần chứa đựng nhiều sai phạm Đối với mỗi tầng, tùy thuộc vào mức độ trọng yếu, KTV có thể áp dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau

* Thủ tục gửi thư xác nhận

Trong quy trình kiểm toán các khoản phải thu khách hàng, một trong những thủ tục quan trọng nhất là gửi thư xác nhận các khoản phải thu Mục đích chủ yếu của thủ tục gửi thư xác nhận là để thỏa mãn các mục tiêu có căn cứ hợp

lý, đánh giá và thời hạn tính Tuy nhiên có trường hợp xảy ra sự thông đồng giữa bên thứ 3 và đơn vị được kiểm toán, KTV cần tăng cường kiểm soát đối với quá trình gửi thư xác nhận

Có hai phương pháp thu thập xác nhận từ khách hàng là: xác nhận khẳng định yêu cầu khách hàng trả lời trong mọi trường hợp và xác nhận phủ định chỉ yêu cầu khách hàng trả lời nếu có bất đồng với thông tin đề nghị xác nhận Hình thức xác nhận khẳng định là một bằng chứng đáng tin cậy hơn vì KTV có thể thực hiện những thủ tục tiếp sau nếu không nhận được câu trả lời Với hình thức xác nhận phủ đinh, không trả lời được xem là sự xác nhận đúng dù người mua

có thể không để ý đến yêu cầu xác nhận Tuy nhiên, bù lại nhược điểm về mức tin cậy, xác nhận phủ định ít tốn kém hơn xác nhận khẳng định, và do vậy có thể gửi đi nhiều thư xác nhận hơn với cùng một chi phí

Trong quá trình gửi thư xác nhận khoản phải thu khách hàng, công ty kiểm toán chủ yếu sử dụng thư xác nhận khẳng định mà ít sử dụng thư xác nhận phủ định Xác nhận khẳng định mang lại thông tin đáng tin cậy hơn nhưng tốn kém hơn xác nhận phủ định Vì thế, tùy trường hợp cụ thể, công ty có thể kết hợp hai hình thức này để vừa tiết kiệm chi phí, vừa mang lại nhiều thông tin đáng tin cậy nhất Mẫu thư xác nhận khẳng định đã được trình bày ở trên Sau đây là mẫu thư xác nhận phủ định

Bảng 3.2 Thư xác nhận phủ định

CÔNG TY XYZ Ngày…tháng…năm 2008

Công ty ABC

Kính thưa Quý ông/bà,

Xác nhận số dư cho mục đích kiểm toán

Theo sổ sách của công ty chúng tôi, số dư của Quý công ty như sau

Số dư ngày 31 tháng 12 năm 2007, khoản phải thu Quý công ty là : ….VNĐ

Nếu số tiền trên phù hợp với sổ sách của Quý công ty, Quý ông/bà không cần trả lời.

Còn nếu số tiền trên không chính xác, đề nghị Quý ông/bà điền vào phần để trống dưới đây

và gửi trực tiếp đến kiểm toán viên của chúng tôi theo địa chỉ sau:

Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính Quốc tế Gửi ông:

Số 9-Lô 1A- Trung yên-Cầu Giấy-Hà Nội Kiểm tóan viên

Tất cả các thư xác nhận qua fax phải có bản chính hoặc xác nhận bản gốc được gửi bằng đường bưu điện theo sau.

Do thời hạn hoàn thành báo cáo gấp, trong trường hợp có chênh lệch, xin Quý công ty vui lòng gửi thư xác nhận trước ngày…tháng…năm 2008.

Chân thành cảm ơn sự hợp tác của Quý ông/bà

Kính chào,

Chữ ký có thẩm quyền

Nếu Quý ông/bà không đồng ý với số dư trên, xin vui lòng cung cấp các chi tiết.

Tôi/Chúng tôi không đồng ý với số dư trên Theo sổ sách của chúng tôi, số dư nợ phải trả cho công ty XYZ tại ngày 31 tháng 12 năm 2007 là………

Dấu/Tên công ty

Chữ ký và họ tên

Chức vụ

* Các thủ tục thực hiện trong kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

Công ty nên tăng cường sử dụng thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích để giảm bớt công việc kiểm tra chi tiết số dư

Công ty cần xây dựng mô hình phân tích các chỉ tiêu dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính để có thể đánh giá chính xác thực trạng của công ty khách hàng Việc áp dụng nhiều thủ tục phân tích khác nhau sẽ đem lại những kết quả đánh giá tin cậy hơn và tổng quát hơn

Công ty có thể thực hiện thêm việc kiểm tra tính hợp lý, công việc này thường bao gồm những so sánh cơ bản như:

- So sánh số nợ phải thu thực tế và số kế hoạch, dự toán… có thể cho thấy những sai lệch trong BCTC, hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị Từ đó, đánh giá và điều tra các chênh lệch lớn giữa thực tế và kế hoạch để tìm ra nguyên nhân

- So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và số liệu bình quân của ngành để xem số liệu của đơn vị có hợp lý không Nếu có sự chênh lệch lớn giữa số liệu của đơn vị và của ngành thì cần phải tiến hành điều tra nguyên nhân Tuy nhiên, khi áp dụng phương pháp này cần chú ý sự

khác biệt về quy mô, về việc áp dụng chính sách kế toán giữa các đơn vị

- So sánh các thông tin tài chính và phi tài chính như mối quan hệ giữa doanh thu và sản lượng bán ra, giữa doanh thu và số lượng khách hàng Những so sánh này sẽ giúp KTV thấy được sự hợp lý của doanh thu nhưng phải kết hợp với những số liệu thu thập được từ các nguồn khác Để có thể sử dụng được kết quả từ việc phân tích này thì KTV cần quan tâm đến tính khách quan của các nguồn này

- So sánh số liệu của khách hàng với số liệu ước tính của KTV Số liệu ước tính của KTV thường là những ước tính trên cơ sở những kinh nghiệm từ nhiều cuộc kiểm toán trước KTV sẽ dựa trên những ước tính này để xác định số liệu của khách hàng có hợp lý hay không Khi kiểm tra chi tiết các khoản phải thu khách hàng, KTV cần kết hợp giữa kiểm tra tính trọn vẹn và hiện hữu để thu thập được bằng chứng kiểm toán

có độ tin cậy cao nhất KTV phải thực hiện đối chiếu giữa sổ sách với chứng từ gốc

Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, KTV cần tham chiếu kết quả kiểm toán các khoản phải thu khách hàng với kết quả kiểm toán khoản mục

có liên quan để giảm bớt khối lượng công việc phải thực hiện, đồng thời làm giảm rủi ro phát hiện, nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán

KTV phải sử dụng kết hợp các thủ tục kiểm toán, các kỹ thuật thu thập bằng chứng để thu được bằng chứng có tính thuyết phục cao nhất

3.3.1.3 Kết thúc kiểm toán

Công ty cần quan tâm hơn nữa đến các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán của công ty khách hàng có liên quan đến các khoản phải thu như: Các khoản phải thu xảy ra tranh chấp, tồn tại các khoản phải thu không

có khả năng thu hồi do nguyên nhân khách quan nào đó…