C27 giáo trình kế toán bảng cân đối kế toán hợpnhất bổ sung

736 Chương 27 BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN HỌP NHẤT VÀ BÁO CÁO KẾT QUẢ HỢP NHẤT (CONSOLIDATED BALANCE SHEET & CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Đối tương chương' Mua công ty kỳ kế toán (Acquisition o f a subsidiary during its accounting period) 10 Cổ tức khoản lãi trước mua (Dividends and pre-acquisition profits) l ì VAS 11/IFRS 3: Giá trị hợp lý kế toán mua công ty (Fair value in acquisition accounting) 12 V A S 11 IFRS 3: Giá trị hợp lý (VAS ỉ ỉ IFRS 3: Fair value) 13 Báo cáo kết kinh doanh hợp (The consolidated income statement) 14 Giao dịch thương mại nội liên công ty (Inter-company trading) 15 Cổ tức liên công ty (Inter-company dividends) ỉ Lãi trước mua (Pre-acquisition profits) Trong chương tiếp tục thảo luận việc lập bảng cân đối ké toán hợp tình khác mua công ty kỳ, khoản cổ tức khoản lãi trước mua, giá trị họp lý ừong kế toán mua công ty Chương thảo luận vấn đề quan trọng cách lập báo cáo kết kinh doanh họp Nói chung việc lập báo cáo kết kinh doanh hợp nhẩt thẳng trực tiếp hon so với bàng cân đối kế toán họp Việc phức tạp nảy sinh, thường nằm phần giao địch liên công ty (inter-company transactions) kế toán cho khoản lãi trước mua Mua công ty kỳ kế toán (Acquisition o f a subsidiary during its accounting period) Khi công ty mẹ mua công ty kỳ kế toán nó, có bút toán nhật ký ghi nhận giá mua (cost of acquisition) sổ công ty mẹ Cuối kỳ kế toán, cần phải lập tài khoản hợp (cho báo cáo họp nhất) Trong tài khoản công ty bị hợp khoản lãi lỗ công ty kỳ Cho mục đích hợp nhất, cần phải phân biệt a) Lãi hưỏng KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cảo kêt hợp 737 B Ktrirớc ' mua (profits earned before acquisition) b) Lãi hưởng sau mua (profits earned afer acquisition) f ■» \ t Trên thực tê, lãi công ty có thê không tính đêu qua suôt năm hầu hết công ty hoạt động cồ tính thời vụ Tuy nhiên, việc giả định lãi hưởng bàng tháng, quý năm thực mà việc chia tách lãi trước sau mua công ty thực đưực cách xác Môt lãi trước mua công ty xác định xác, xác định khoản lãi lưu giữ, lợi thương mại cho việc họp trinh chương 26 c ầ n nhớ việc tính lợi ích (cổ đông) thiểu số, việc phân định lãi trước sau mua công ty Hên quan I Cổ tức khoản ỉãỉ trước khỉ mua (Dividends and pre-acquisition profits) Một vấn đề nảy sinh hợp công ty trả cổ tức sau m ua (dividend soon after acquisition) Công ty mẹ thành viên công ty quyền hưởng cổ tức cổ phiếu mà sở hữu công ty cần thiết phải biết cổ tức chi trả từ khoản lãi trư c m ua công ty hay không? Sẽ vấn đề phức tạp cổ tức trả có nguồn gốc tò lãi sau công ty mua Công ty mẹ đơn giản ghi số tiền liên quan vào khoản lãi giống với khoản lãi cổ tức (dividend income) Tuy nhiên cổ tức chi trả từ nguồn lãi trước công ty mua, bút toán ghi khác sau: Nợ 112 Tiền gửi ngân hàng (Cash at Bank) Có 221 Đầu tư công ty (Investments in Subsidiary) Nhận cổ tức từ công ty (từ lãi trước mua) XXX XXX Bảng cân đối kế toán công ty mẹ trình bày khoản đầu tư vào công ty theo giá vốn đâu tư trừ sô tiên ghi giảm Trường hợp công ty mẹ nhận cổ tức công ty năm, ghi bút toán: Nợ 112 Tiền gửi NH 1388 c ổ tức phải thu (Cash at Bank) 2,25 tỷ Có 421 Lãi chưa phân phối (Retained Earning), 2,25 tỷ Nhận tiền cố tức hay co tức phải thu từ công ty Khi làm báo cáo hợp nhất, công ty mẹ biết cổ tức nhận có nguồn gốc từ khoản lãi trước công ty mua, kế toán công ty mẹ cần làm bút toán điều chỉnh trước thực việc hợp báo cáo tài sau: Nợ 421 Lãi chưa phân phối (Retained Earning) 2,25 tỷ Có 221 Đầu tư vào công ty (Investments in Subsidiary) 2,25 tỷ Điều chỉnh giảm khoản đầu tư vào công ty Theo số cồ tức trước mua nhận Trần Xuân Nam - MBA 738 Phần Vi: KẾ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Sau làm bút toán điều chỉnh này, sổ dư tài khoản đầu tư vào công ty con, lãi lưu gi(j công ty mẹ số cập nhật để bắt đầu làm bảng cân đối kế toán họp trình bày chương trước Trường hợp cổ tức ưu đãi trả từ lãi trước mua đối xử giống hệt chia cổ tức cổ phần phổ thông trình bày Bất phần cổ tức ưu đãi mà công ty mẹ nhận ghi Có vào tài khoản “Đầu tư vào công ty con” thay ghi vào tài khoâri lãi báo cáo kết kinh doanh Ví dụ: Mua công ty kỳ kế toán công ty Công ty M mua 2,25 triệu cổ phần phổ thông (22,5 tỷ đồng mệnh giá, 75% cổ phần biểu quyết) với giá 15.000 đ/CP tức 33,75 tỷ đồng tổng số triệu cổ phần phổ thông công ty c vào ngày 01/10/2009 Cả hai công ty có kỳ kế toán kết thúc vào ngày 31/12 năm dương lịch Công ty c cỏ lãi lưu giữ (sau trừ phần cổ tức đề nghị) tỷ đồng vào ngày 31.12.2008 có lãi sau thuế cho năm kết thúc vào ngày 31/12/2009 tỷ đồng Ngày 01/01/2010 công ty c tuyên bố trả cổ tức lần đầu cho năm 2009 ỉà tỷ đồng Vào ngày 31/12/2009 công ty M có lãi lưu giữ 10 tỷ đồng, chưa bao gồm khoản điều chỉnh cho khoản cổ tức phải thu từ công ty c Yêu cầu Tính trình bày tài khoản hợp Lãi lưu giữ, Lợi ích (cổ đông) thiểu số, lợi thương mại vào ngày 31/12/2009 tập đoàn M Lời gỉảỉ Vấn đề khó khăn việc định xem số cổ tức trả công ty c có từ lãi trước mua Có thể có vài phương pháp làm việc này, phương pháp khuyên bạn nên dùng sở phần trã m thời gian (time-apportionment) Công ty c công bố cố tức cuối năm 2009 dường dựa sờ tính cho tháng năm Lun ý: Trong tỷ đồng cổ tức phải thu công ty M (= tỷ X 75%), dường có 2,25 tỷ (= tỷ X 9/12) từ lãi trước mua ghi Có “Đầu tư vào công ty C” (tức ghỉ giảm), 0,75 tỷ lại từ lãi sau mua cộng thêm vào lãi lưu giữ hay lãi chưa phân phối Lợi ích (cổ đông) thiểu sổ: Tỷ đồng V ố n c ổ p h ần p h ổ th ô n g (2 % X tỷ m ệ n h g iá ) ,5 L ãi lư u g iữ % X (6 + - ) lãi lư u g iữ 0 * ,2 Tổng lợi ích cổ đông thiểu số (7,5 + 2,25) * (= Lãi lưu g iữ 2008 + Lãi 2009 - c ổ tức 2009 = + Lợi thể thương mại Giá vốn đầu tư T rừ c tứ c trư ớc k h i m u a (4 tỷ X /1 X % ) 9.75 =9) Tỳ đồng 33,75 (2.25) 31,50 KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cáo kết quà hợp phần tài sản mua: Vôn cổ phần phổ thông (công ty con) Lãi lưu giữ trước mua (6 tỷ + 7tỷ X 9/12 - tỷ X 9/12) Tổng > phần thuộc v ề tập đoàn 75% X 38,25 Lợi thương mại (31,50 - 28,69) Lãi lưu giữ Theo liệu Cổ tức phải thu Lãi lưu giữ trước mua (tính phần 2) : Phần công ty mẹ 75% Tổng lãi lưu giữ họp nhẩt X 0,75 739 30,00 8.25 38,25 28,69 2,81 C tv M • 10,00 2,25 Ctv 9,00 c 8,25 0,75 0.56 12,81 Một số người tranh luận cho câu hỏi khoản cổ tức từ công ty trả cho công ty mẹ sẵn sàng cho việc phân phối bời công ty mẹ hay không phụ thuộc vào việc cổ tức nhận xem có tạo nên khoản lãi thực (realised profit) hay chưa ■ báo cáo tài công ty mẹ không đơn giản việc lấy từ lãi trước sau mua cùa công ty Nói cách khác, công ty đảm bảo đú để trả mặt giá trị sau phân phối, khoản lỗ giá trị tạm thời không cần phải trừ khỏi giá vốn khoản đầu tư (chỉ trừ khoản giảm lâu dài mà thôi) Dù khoản đầu tư thực mức giá hợp lý (fair value), dường khoản cổ tức mà đại diện cho khoản nhận lại khoản lãi trước mua tạo nên khoản giảm giá trị khoản đầu tư cần phải trừ khỏi giá trị khoản đầu tư / VAS11/IFRS3 Giá trị họp lý kế toán mua công ty (Fair value in acquisition accounting) 3.1 Giới thiệu (Introduction) Để hiểu quan trọng giá trị hợp lý việc mua công ty con, nên xem lại định nghĩa Lợi thương mại Lợi th ế thương m ại (goodwill) : khoản vượt trội (chênh lệch) giá mua so với lợi ích người mua theo giả trị hợp lỷ tài sản nợ phải trả xác định mà chủng mua vào ngày giao dịch trao đổi (any excess o f the cost o f the acquisition over the acquirer’s interest in the fair value o f the identifiable assets and liabilities acquired as at the date o f the exchange transaction) Lợi thương mại định nghĩa từ góc độ khác VAS 11 L ợ i th ế thương m ại “Là lợi ích kinh tế tương lai phát sinh từ tài sản không xác định không ghi nhận cách riêng biệt Trần Xuân N a m ' MBA 740 Phần VI: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Bảng cân đối kế toán công ty vào ngày mua giá trị hợp lý tài sản Ví dụ, giá thị trường tòa nhà mà toàn quyền định có thề có giá tăng cao nhiều so với giá lúc mua, xuất bảng cân đối kế toán theo giá gốc trừ khoản khấu hao ỉũy kế 3.2 Giá trị hợp lý gì? (What is fair value?) Giá trị hợp lý định nghĩa VAS 11 giống IFRS số chuẩn mực khác, định nghĩa quan trọng Giá trị hợp lỷ (fair value) ỉà giá trị tài sản trao đối giá trị khoản nợ toán cách tự nguyện bên có đầy đủ hiểu biết sẵn sàng trao đổi ngang giá (giữa bên ỉỉên quan/ unreaỉated), (Fair value: The amount for which an asset could be exchanged, or a liability settled, between knowledgeable, willing parties in an arm’s length fransaction) Xem xét yêu cầu VAS 11/ IFRS giá trị hợp lý chi tiết trước tiên cần lưu ý số vấn đề sau: Các tính toán điều chỉnh giá trị hợp lý Lợi thường mại chênh lệch giá mua khoản đầu tư giá trị sổ sách (book value) tài sản mua tập đoàn Nếu việc tính toán phù hợp với định nghĩa phải đảm bảo giá trị sổ sách tài sản với giá trị hợp ỉý chúng Có hai cách để đạt điều c) Công ty kết hựp tất việc đánh giá lạl cần thiết (incorporate any necessary revaluation) tài khoản sổ d) Các việc đánh giá lại thực điều chỉnh hợp mà không cần kết hợp lại sỗ sách công ty (Consolidation adjustment without being incorporated) Lưu ý: Nên nhớ khấu hao tài sản đánh giạ lại; có thay đổi số tiền chi phí khấu hao khấu hao lũy kế 3.3 Ví dụ: Các điều chỉnh giá trị hợp lý (Fair value adjustments) Công ty M mua 75% vốn cổ phần phổ thông công ty c vào ngày 31/12/2008 Tại ngày giá trị hợp lý tài sản dài hạn công ty c cao giá trị sổ sách tỷ đồng, lãi lưu giữ (chưa phân phối) tỷ đồng Bảng cân đối kế toán công ty vào ngày 31/12/2009 cho bảng minh họa 27-1 Công ty c không đánh giá lại tài sản sổ sách Công ty c đánh giá lại tài sản theo giá trị hợp lý vào ngày 31/12/2009, cần tính khoản khấu hao tăng thêm báo cáo kết kinh doanh năm 2009 0,4 tỷ Yêu cầu: Bạn lập bảng cân đối kế toán hợp vào ngày 31/12/2009 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cáo kết hợp 741 Bảng 27-1 Công ty M Bảng cân đoi kế ỉoán Ngày 31/12/2009 Tài sản Tài sản ngắn hạn Tiền Phải thu khách hàng Hàng tồn kho Tài sản dài hạn TSCĐ hữu hình Đầu tư vào công ty C- CP phổ thông Tổng tài sản Nguồn vốn Nợ phải trả Phải trả người bán Đơn vị tính tỷ đồng 2,00 8,25 15.00 12.00 Đơn vị tínhtỷ đồng 1,00 10,00 17.00 18.00 33.75 zy a 11,00 Vốn chủ sơ hữu Vốn cỗ phần phổ thông Lợi nhuận chừa phân phối _ Tổng nguồn vốn Công ty c Bảng cân đối kế toán Ngày 31/12/2009 Tàì sản Tài sản ngắn hạn Tiền Phải thu khách hàng Hàng tồn kho Tài sản dài hạn TSCĐ hữu hình 50.00 10.00 IMS Tổng tàỉ sản Nguồn vốn Nự phải trả Phải trả người bán Vốn chủ sơ hữu Vốn cổ phần phổ thông Lợỉ nhuận chưa phân phối Tổng nguôn vốn éằM 10,00 30.00 6,00 46.00 Lời giảỉ (Solution): c Công-ty không đánh giá lại giá trị tài sản sổ sách bảng cân đối kế toán nháp Bởi trước làm việc hợp nhất, phải điều chỉnh số dư lãi công ty vào ngày mua vào ngày bảng cân đối kế toán c Số dư điều chỉnh lãi ỉưu giữ hay chưa phân phối công ty sau: Tỷ đồng Số dư lãi lưu giữ vào ngày mua 31/12/2008 Điều chỉnh hợp nhất: Giá trị tăng đánh giá lại tài sản Lãi năm 2008 Theo nháp tài khoản (6 “ 2) 4,0 Điều chỉnh hợp (tăng khấu hao) (M l 9,6 Số dư sau điều chỉnh lãi lưu giữ ngày 31/12/2009 2,0 4,0 Trong bảng cân đối kế toán hợp nhất, tài sản dài hạn xuất với giá tri đánh giá lại 21,6 tỷ đồng (=18 tỷ + tỷ - 0,4 tỷ) Các bảng tính nháp cho việc hợp trình bày sau: Lợi ích cỗ đông thiểu số (Minority interests) Tỳ đồng 7,5 Cồ phần phổ thông (25% X 30) Lãi lưu giữ quỹ công íy 25% X (6 + - 0,4) Tổng lợi ích cổ đong thiểu số (7,5 + 2,4) Lợi ihế thương mại (Goodwill) Giá vốn đầu ỉư Phần tài sản mua: Vốn cổ phần phổ thông Lãi lưu giữ đảnh giá lạỉ tài sảnkhi mua (2+4) Tổng tàỉ sản (30 + 6) Phần íài sản thuộc cồngty mẹ (75% X 36) Lợi thương mại (Goodwill) (33,75 - 27) Trần Xuân Nam - MBA ZA M Tỷ đồng Tỷ đồng 33,75 30 36 27 742 Phần VI: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT c ty M cty c Tỷ đồng Lãi lưu giữ hợp (Retained Earning) Tv đòng 10,00 Lãi !ưu giữ theo liệu ban đầu 6,00 Trừ lãi trước khỉ mua (2 ,00 ) Trừ điều chỉnh khấu hao (0.40) Lãi sau mua công íy c 2,7 Phần lãi-lưu giữ công ty M (75% X 3,6} 12.70 Tổng lãi lưu giữ hợp (10 + 2,7) Lập bàng cân đối kế toán hợp ngày 31/12/2009 Công ty u BẢNG CÂN ĐỐI KÉ TOÁN HỢP NHẮT (CONSOLIDATED BALANCE SHEET) Bảng 27-2 r Ngày 31/12/2009 Đơn vị tính: Tỷ đồng c.ty Mẹ c.ty Con Đ.chỉnh Chỉ tiêu (1) (2) (3) Hợp (1)+(2)-(3) Tài sản (Assets) Tài sản ngắn hạn (Current assets) Tiền (Cash) Phài íhu khách hàng (Trade Receivables) Hàng tồn kho (Inventories) 3,00 2,00 1,00 8,25 10,00 18,25 15,00 17,00 32,00 12,00 18,00 Tài sản đài hạn (Non-current assets) TSCĐ hữu hình (Tangible fixed assets) Đầu tư vào c.tỵ c (Investments in subsidiaries) 33.75 Lợi thương mại {Goodwill) 3,60 33,60 (33,75) 0,00 6,75 6,75 12140.1 93.60 7100 46.00 11,00 10,00 Vốn cổ phần phổ íhông (Share capital) 50,00 30,00 (30,00) 50,00 Lợi nhuận chưa phân phối (Retained Earning) 10,00 6,00 (3,30) 12,70 9,90 9,90 (23.40V 93.60 Tổng tài sản (Total assets) Nguồn vốn (Capital sources) Nợ phải trả (Liabilities) Phải trả người bán (Trade payables) 21,00 Vốn chủ sở hữu {Owners’ Equity) Lợi ích cổ đông thiểu sổ (Minority Interests) Tổng nguồn vốn (Total capital sources) 71,00 46f00 VAS 11/ IFRS 3: Giá trị hợp lý (VAS 11/ IFRS 3: Fair value) 4.1 Nguyên tắc chung giá trị hợp lý (General principles of fair value) VAS 11 IFRS đưa nguyên tắc chung để xác định giá trị hợp lý Tài sản Nợ phải trả Bên mua ghi nhận riêng rẽ tài sản, nợ phải trả xác định nợ tiềm tàng bên bị mua vào ngày mua chúng thỏa mãn tiêu chuẩn sau ngày mua: a) Nếu tài sản hữu hình, phải chắn đem lại lợi ích kinh tế tương lai cho bên mua giá trị hợp lý xác đinh cách tin cậy (measured reliably) KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp nhắt báo cáo kết hợp 743 b) Nếu nợ phải trả xác định (không phải nợ tiềm tàng), phải chắn doanh nghiệp trả từ nguồn ỉực để toán nghĩa vụ giá trị hợp lý rìó xác định cách tin cậy (measured reliably) c) Nếu íài sản vô hình (intangible asset) nợ tiềm tàng (contingent liability) giá trị hợp iý xác định cách tin cậy Các Tài sản Nợ phải trả xác định công ty mua bao gồm Tài sản Nợ phải trả chưa ghi nhận tnrớc (not previously recognised) báo cáo tài công ty mua Ví dụ, khoản lợi ích kinh tế có liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp phát sinh từ khoản lỗ tính thuế thu nhập doanh nghiệp mà bên bị mua chưa ghi nhận (not previously recognised) báo cáo tài bên bị mua, đủ điều kiện ghi nhận tài sản chắn bên mua có lợi nhuận chịu thuế tương lai để bù trừ lại, khoản lợi ích kinh tể có liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp chưa ghi nhận bên mua ghi nhận 4.2 Tái cấu trúc khoản lỗ tương lai (Restructuring and future losses) Ngay trước hợp kinh doanh, việc thực kế hoạch tái cấu bên bị mua phụ thuộc vào việc hợp kinh đoanh có xảy hay không, khoản nợ cho việc tái cấu không coi tighĩạ vụ bên bị mua không coi nợ tiềm tàng bên bị mua trước hợp nghĩa vụ xảy phát sinh từ kiện khứ mà tồn kiện xác nhận việc có xảy không xảy cùa nhiều kiện không chắn tương lai mà bên mua không kiểm soát toàn Vì thế, bên mua không ghi nhận khoản nợ tiềm tàng cho kế hoạch tái cấụ (should not recognised contingent liabilities) phân bổ giá phí hợp kinh doanh Điều ngăn chặn kế toán “sáng tạo” (prevents creative accounting) Bên mua tạo khoản dự phòng cho tái cấu trúc khoản lỗ tương lai công ty sau cho vào báo cáo kết kinh doanh vào kỳ để giảm khoản lỗ hay làm đẹp khoản lẫi 4.3 Tài sản cố định vô hình bên bị mua (Intangible assets) Định nghĩa Tài sản định vô hình (Intangible assets) tài sản không cố hình thải vật chất xấc định giá trị doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ cho đoi tượng khấc thuê phù hợp với tiêu chuần ghi nhận TSCĐ vô Kinh Bên mua ghi nhận tách biệt TSCĐ vô hình bên bị mua ngày mua khí tài sản thỏa mãn tiêu chuẩn tài sản cố định vô hình quy định Chuẩn mực kế toán VAS 04 "Tài sản cố định vô hình" giá trị hợp lý xác định cách đáng tin cậy VAS 04 "Tài sản cố định vô hình" quy định việc xác định liệu giá trị hợp lý TSCĐ vô hình mua hợp kinh doanh có xác định đáng tin cậy hay không Trần Xuân Nam - MBA 744 Phần VI: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Bên mua có tài sản vô chi phí phát triển (development expenditure) Những chi phí ghi nhận riêng tách biệt khỏi lợi thương mại nhận diện (identifiable) Một tài sản nhận diện (phân biệt) (identifiable) nó: a) Riêng bỉệt (separable), ví dụ chia tách chia từ đơn vị kế toán (entity) bán, chuyển nhượng, trao đổi, riêng rẽ với hợp đồng, tài sản nợ phải trả liên quan b) Phát sinh tò quyền hợp đồng hay quyền pháp lý khác (conừactual or other legal rights) 4.4 Các khoản nợ tiềm tàng bên bị mua (Contingent liabilities) Định nghĩa N ợ tiềm tàng (Contingent liabilities): Theo Chuẩn mực kế toán VAS 18 “Các khoản dự phỏng, tài sản nợ tiềm tàng”, Nợ tiềm tàng (Contingent liabilities) là: a) Nghĩa vụ nợ cỏ khả phát sinh từ kiện xảy tồn nghĩa vụ nợ xác nhận khả hay xảy không hay xảy nhiều kiện không chắn tương lai mà doanh nghiệp không Hem soát được; b) Nghĩa vụ nợ phát sinh từ kiện xảy chưa ghi nhận vì: i) Không chắn có giảm sút ỉợi ích kính tế việc phải toán nghĩa vụ nợ; ỉi) Giá trị nghĩa vụ nợ không xác định cách đáng tin cậy Bên mua ghi nhận (recognised) khoản nợ tiềm tàng bên bị mua cách riêng biệt phần phỉ hợp kinh doanh khỉ giá trị hợp lý khoản nợ tiềm tàng xác định đáng tin cậy (fair value can be measured reliably) Điều xuất phát từ quy định thông thường VAS18 ỈAS 37, khoản nợ tiềm tàng thông thường không ghi nhận (recognised), phải trình bày phần thuyết minh (disclosed) Nếu giá trị hợp ỉỷ khoản nợ tiềm tàng không xác định đáng tin cậy thì: a) Sẽ ảnh hưởng đến giá trị ghi nhận ỉợi thương mại kế toán theo quy định b) Bên mua trình bày thông tin khoản nợ tiềm tàng theo quy định Chuẩn mực kế toán VẢS18 “Các khoản dự phòng, tàỉ sản nợ tiềm tàng” Sau ghi nhận ban đầu, bên mua xác định giá tộ khoản nợ tiềm tàng ghi nhận cách riêng biệt Giá trị khoản nợ tiềm tàng xác định theo Chuẩn mực kế toán VAS 18 “Các khoản dự phòng, tài sản nợ tiềm tàng” Báo cáo kết kinh doanh bên mua bao gồm lãi lỗ sau ngày mua bên bị mua cách gộp thu nhập chi phí bên bị mua dựa giá phí hợp kinh doanh Ví dụ, chi phí khấu hao tài sản cố định sau ngày mua tính vào báo cáo kết kinh doanh bên mua liên quan tới tài sản cố định phải khấu hao bên bị mua dựa giá trị hợp lý tài sản cổ định phải khấu hao ngày mua mà bên mua ghi nhận KỂ TOÁN TÀ! CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cáo kết hợp 745 4.5 Hướng dẫn chung giá trị hợp lý khoản mục (General guideline of fair value) VAS 11 IFRS đưa hirớng dẫn chung (General guideline) giá trị hợp lý tài sản nợ phải trả đây: Yêu cầu bên mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định Ĩ1Ợ tiềm tàng bên bị mua thỏa mãn tiêu chuẩn ghi nhận tHeo giá trị hợp lý ngày mua Để phân bồ giá phí họp kinh doanh, bên mua coi đánh giá sau giá trị hợp lý: a) Các chứng khoán trao đổi thị trường (marketable securities), bên mua sử dụng giá trị thị trường hành (current market value) b) Các chứng khoán không trao đổi thị trường (non-marketable securities), bên mua sử dụng giá ước tính có xét tới đặc điểm tỷ suất giá/ thu nhập (P/E), lãi cổ tức (dividend yield) tỷ lệ tăng trưởng kỳ vọng (expected growth rates) công cụ có thề so sánh đom vị với đặc điểm tương tự c) Những khoản phải thu, hợp đồng sinh lợi tài sản nhận diện khác, (Receivables, beneficial contracts & other identifiable assets) bên mua sử đụng giá trị khoản thu tương lai theo mức lãi suất hành thích hợp, trừ khoản dự phòng phải thu khó đòi chi phí thu hồi cần Tuy nhiên, Ĩ1Ó không yêu cầu việc chiết khấu khoản phải thu ngắn hạn, hợp đồng sinh lợi tài sản xác định khác khoản chênh lệch số danh nghĩa số chiết khấu không đáng kể d) Hàng tồn kho (Inventories): (i) Đối với thành phẩm hàng hóa, bên mua sử dụng giá bán trừ tổng (1) Chi phí bán hàng ước tính (2) Lợi nhuận ước tính hợp lý khả bán bên mua dựa lợi nhuận thành phẩm hàng hóa tương tụ’; (ii) Đối với sản phẩm dở dang, bên mua sử dụng giá bán thành phẩm trừ tổng (1) Chi phí hoàn thành (2) Chi phí bán hàng ước tính (3) Lợi nhuận ước tính hợp lý khả bán hoàn thành bên mua đựa lợi nhuận thành phẩm tương tự; (iv) Đối với nguyên vật liệu, bên mua sử dụng giá thay hành (current replacement cost) e) Đất đai nhà cửa (Land & building), bên mua sử dụng giá thị trường f) Máy móc, thiết bị (Plant and equipment), bên mua sử dụng giá thị trường, thông thường xác định định giá (appraisal) Nếu thông tin giá thị trường chất đặc biệt khoản mục máy móc, thiết bị tài sản đem bán, trừ trường hợp phần công việc kinh doanh hoạt động, bên mua cộ‘thể cần phải ước tính giá trị hợp lý theo phương pháp thu nhập phương pháp chi phí thay khấu hao (depreciated replacement cost) g) Tài sản cố định vô hình (Intangible assets), xác định giá trị hợp lý cách: (i) Nghiên cứu, xem xét thị trường hoạt động định nghĩa Chuẩn mực kế toán VAS 04 "Tài sản cố định vô hình"; Trần Xuân Nam - MBA 752 Phần Vỉ: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Báo cáo kết kỉnh doanh hợp (The consolidated income statement) 5.1 Quy trình lập báo cáo kết kinh doanh họp (Consolidation Procedures: Income Statement) Báo cáo kết kinh doanh hợp lập sở họp báo cáo kết kinh doanh công ty mẹ công ty tập đoàn theo khoản mục cách cộng khoản mục tương đương doanh thu, thu nhập khác, giá vốn hàng bán, lợi nhuận gộp bán hàng cung cấp dịch vụ, chi phí tài chính, theo nguyên tắc: - Đối với khoản mục điều chỉnh cộng trực tiếp để xác định khoản mục tương đương báo cáo kết kinh doanh hợp nhất; - Đối với khoản mục phải điều chỉnh theo nguyên tắc lập trình bày báo cáo kết kinh doanh hợp phải thực điều chỉnh thích hợp sau cộng để hợp khoản mục trình bày báo cáo kết kinh doanh hợp Các chi tiêu chủ yếu phải điều chỉnh liên quan đến hợp báo cáo kết kinh doanh, gồm: ~Doanh thu, giá vốn hàng bán, lãi lỗ nội tập đoàn; - Lãi lỗ nội chưa thực phát sinh; - Lợi ích cổ đông thiểu số; - Chênh lệch lý công ty con; - Thuế thu nhập doanh nghiệp 5.2 Ví dụ đơn giản: Báo cáo kết kinh doanh họp (Simple example: Consolidated Income Statement) , Công ty Bình Minh nắm giữ 75% cổ phiếu phổ thông biểu Công ty Minh Trang Báo cáo kết kinh doanh hai công ty cho năm kết thúc ngày 31/12/2009 sau: Bảng 27*4 BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH (INCOME STATEMENT) Cho năm kết thúc ngày 31/12/2009 Chỉ tiêu Đơn vị tính: Tỷ đồng ctv me M ctv c Doanh thu hàng (Net Sales revenue) 800,00 200,00 Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) 450.00 157.00 Lãi gộp (Gross profit) 350,00 43,00 Chi phí bán hàng (Selling expenses) 100,00 10,00 Chi phí chung hành {General & Adm Expense) 90,00 8,00 Chi phí tài (Interest expense) 20.00 5,00 140,00 20,00 35.00 5.00 Lãi sau thuế cho năm (Neỉ Profit after tax) 105,00 15,00 Lãi lưu giữ đầu năm {Retained earning brought forward) 500.00 60.00 Lãi lưu giữ cuối năm (Retained earning carried forward) 605.00 mm Lãi trước thuế {Profit before tax) Thuế TNDN (Profit tax) KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cáo kết hợp nhắt 753 Yêu cầu: Lập báo cáo kết kinh doanh hợp chuyển khoản lãi lưu giữ Lời giải: Bảng 27-5 Công ty cổ phần Bình Minh BÁO CÁO KÉT QUẢ HOẠT ĐỘNG KiNH DOANH HỢP NHẮT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho năm két thúc vào 31/12/2009 Đơn vị tinh: Tỷ đòng Chỉ tiêu Doanh thu (Net Sales revenue) Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) Lãi gộp (Gross profit) Chỉ phí bán hảng (Selling expense) Chí phỉ chung hành {Gen & Adm Exp.) Chi phí ỉài {Interest expense) cty Mẹ cty Con Đ.chinh Hợp (1) 800,00 (2) (3) (1)+(2)+(3) 200,00 157.00 1000,00 43,00 393,00 100,00 10,00 110,00 90,00 8,00 98,00 20.00 5.00 20,00 25.00 160,00 5.00 15,00 (3,75)* 40.00 120,00 (3.75) (15.00)** (18,75)*** 116,25 545.00 661,25 450.00 350,00 Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuế TNDN (Profit tax) 140,00 35,00 Lãi sau thuế cho năm (Net profit after tax) Lợi ích thiểu số (Minority Interests) (25%x15) Lẫi sau ỉhuế cho năm (Net profit after tax) Lãl lưu giữ đầu năm (Earning brought forward) Lãi lưu giữ cuối năm (Earning Carried forward) 105,00 500.00 605,00 60.00 75,00 Tính lãi lưu giữ tập đoàn Bình Minh Lãi íưu giữ Bình Minh Phần tập đoàn trong,lải lưu giữ MinhTrang (=75% X 75) 607.00 Ty đồng 605,00 56,25 661.25 * Lợi ích thiểu số: Được chèn dòng lãi sau thuế Nó lợi ích cổ đông thiểu số công ty 25% X 15 tỷ đ (lãi) =3,75 tỷ đ ** Lãi lưu giữ đầu năm điều chỉnh giảm 60 X 25% “ 15 tỷ đ; '*•*■3,75 tỷ đ + 15 tỷ đ =18,75 tỷ đ - Phần thiểu số lãi lưu giữ Công ty Minh Trang bao gồm lợi ích thiểu số 60 tỷ (đ) lãi lưu đầu năm cộng lợi ích thiểu số 3,75 tỷ (=15 X 25%) 15 tỷ đ lãi năm “ Lưu ý báo cáo kết hợp liên hệ chặt chẽ (links up) với bảng cân đối kế toán hợp Lãi lưu giữ cuối năm dòng cuối báo cáo kết kinh doanh với số lãi lưu giữ (chưa phân phối) bảng cân đối kế toán Bây thảo luận vấn đề phức tạp giao dịch nội liên công ty (inter­ company trading), cổ tức liên công ty (inter-company dividends) lãi trước mua Giao dịch thương mại nội liên công ty (Inter-company trading) Giống việc lập bảng cân đối kế toán hợp nhất, báo cáo kết kirứvdoanh hợp cần phải thực để đưa đến kết tập đoàn đơn vị kinh doanh đơn Trần Xuân Nam - MBA 754 Phần Vi: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀi CHÍNH HỢP NHẤT (single entity) Khi công ty tập đoàn bán hàng hóa cho công ty khác tâp đoàn với số hàng nhau, Ĩ1Ó cộng vào doanh thu bên bán giá vốn hàng bán bên thứ Từ quan điểm tập đoàn mộí đơn vị kinh doanh riêng biệt giao địch thương mại nội tập đoàn không coi bán hàng đươc bán cho người tập đoàn Do cần phải có điều chỉnh giảm doanh thu giá vốn hàng bán cho giao dịch nội tập đoàn kỳ Chương trước thảo luận khoản lãi chưa thực từ giao dịch nội tập đoàn phải ỉoại trừ khỏi lãi tập đoàn Điều xẩy hàng hóa bán nội tập đoàn với giá cao giá mua, hàng hóa chưa bán cho người cuối kỳ (năm) Cách tốt để thực việc ỉà tính lãi chưa thực số hàng tồn kho chưa bán vào cuối kỳ giảm ỉãi gộp hợp số tiền Giá vốn hàng bán số chênh lệch Ví dụ: Giao dịch thương mại nội liên công ty (Example: Inter-company trading) Giả sử ví dụ trước, năm 2009 Công ty Minh Trang có bán cho Công ty mẹ Bình Minh 10 tỷ đồng Minh Trang mua hàng hóa từ bên với giá tỷ Một nửa số hàng đó, Công ty mẹ Bình Minh kho vào ngày 31/12/2009 Yêu cầu lập lại báo cáo kết kinh doanh hợp Lòi giải: - Doanh thu điều chỉnh giảm (loại trừ doanh thu nội tập đoàn hay liên công ty) 10 íỷ (đ) - Lãi gộp điều chỉnh giảm cho số hàng chưa bán được; 1/2 X (lOtỷ - tỷ) =1,5 tỷ - Giá vốn hàng'bán điều chỉnh giảm = 10 tỷ - 1,5 tỷ = 8,5 tỷ - Xem báo cáo kết kinh doanh họp bảng minh họa 21-6 Bảng 27-6 Công ty cổ phần Bình Minh BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH HỢP NHẤT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho năm kết thúc vào 31/12/2009 cty Me Đ n V j tín h - Ỵ ỷ r n g _ .(1) 800,00 cty Con (2) 200,00 Đ chỉnh (3) (10,00) Trừ gỉá vốn hàng bán (Cost of sales) 450.00 157,00 ,(8,50) 598.50 Lãi gộp (Gross profit) 350,00 43,00 {1,50) 391,50 Chi phí bán hàng (Selling expense) 100,00 110,00 25.00 Chỉ tiêu Doanh thu bán hàng (Net sales revenue) Chi phí chung hành (Gen & Adm Exp.) 90,00 10,00 B-,00 Chi phí tài (interest expense) 20.00 5.00 140,00 20,00 35.00 5.00 105,00 15,00 Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuế TNDN (Profit tax) Lãi sau thuế cho năm (Net profit after tax) Lợi ích thiểu số (Minority interests) 25%x{15-1,5) Hơp nhâí (1)+(2)+{3) 990,00 98,00 (1,50) 158,50 40.00 (1,50) 118,50 (3,38) (3,381 Lãi sau thuế cho năm {Net Profit after tax) 115,13 Lỗi lưu giữ đầu năm {Retained Earning brought forward) 500,00 60.00 (15.00) 545.00 Lãi lưu giữ cuối năm (Retained Earning Carried forward) 605,00 75,00 (19,88) 660,13 KỂ TOÁN TÀI CHÍNH PỊỊỊSP^'' Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp báo cáo kết hợp nhắt 755 CỔ tức liên công ty (Inter-company dividends) Ị Trong hai ví dụ trên, giả định Công ty Minh Trang giữ lại toàn ỉãi sau thuế Ĩ1Ó mà không chia cổ tức Tuy nhiên thực tế công ty thường chia cổ tức khoảng 30-60% tồng số lãi sau thuế kiếm sau năm Trong trường hợp đó, lợi ích thiểu số (minority interests) lãi công ty tính lại ỉ Ví du: Cổ tức Iiẽn công ty (Inter-company dividends) j Ị Công ty Bình Mình sở hữu 75% cổ phiếu phổ thông, 20% cổ phiếu ưu đãi Công ty Minh Trang Báo cáo kết kinh đoanh hai công ty năm 2009 minh họa bảng 27-7 I Bảng 27-7 BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH (INCOME STATEMENT) Năm 2009, kết thúc ngày 31/12/2009 Sạn vị tinh: Tỷ đồng Chỉ tiêu c.ty Mẹ c.ty Con Doanh thu bán hàng (Net sales revenue) 800,00 200,00 Trừ giá vốn hàng bán {Cost of sales) 450,00 157.00 Lãi gộp (Gross profit) 350,00 43,00 Chi phí bán hàng {Selling expense) 100,00 10,00 Chi phí chung hành (Gen.Ẵ Adm, Exp.) 90,00 8,00 Chi phí tài (Interest expense) 20,00 5.00 140,00 20,00 35.00 5.00 105,00 15,00 Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuế TNDN {Profit tax) Lãi sau thuế cho năm (Net Profit after tax) Cổ tức đề nghị chia: - Cho cổ phiếu ưu đãi (Preferred shares) 1,00 - Cho cỗ phiếu phổ thông {Ordinary shares) 35,00 5,00 Lãi lại năm {Profit for the year) 70,00 9,00 Lãi lưu giữ đầu năm (R,Earning brought forward) 500.00 60.00 LãI íưu giữ cuối năm {R.Earning Carried forward) 570,00 69,00 Công ty Bình Minh chưa kế toán cho khoản cổ tức phải thu từ Công ty Minh Trang Yêu cầu: Lập báo cáo kết kinh doanh hợp khoản lãi lưu giữ Lời giải: Tính phần lợi ích thiểu số tổng số lãi Công ty Minh Trang: Tỗnq (tỷ 6) _% Phần thiều sổ 1,00 80 0,80 9.00 25 2.25 Lẫỉ ỉhuộc cấc cổ đông ưu đãi (Profits earned for preferred shareholders) Số dư ỉãi cho cổ đông phổ thông (Balance earned for ordinary shareholders) MQ ỀM Bao nhiêu số lãi chia cổ tức cho cổ đông thiểu số ià liên quan việc tính lãi tập đoàn (của cổ đông tập đoàn, lợi ích thiểu số) Tổng số 3,05 tỷ đồng phải trừ từ tổng số lãi công ty để tính ỉãi tập đoàn Các Trằn Xuân Nam - MBA 756 Phần VI: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT khoản cổ tức phải thu Công ty mẹ Bình Minh, phải loại trừ hoàn toàn với cổ tức phải trả Công ty Minh Trang TỶ đồng Cỗ íức ưu đãi (Preferred dividends) {20% X tỳ) 0,2 Cổ tức phổ thông (Ordinary dividends) (75% X tỷ) 3,75 Mẫ Từ ta ỉập Báo cáo kết kinh doanh hợp Công ty Bình Minh sau: Bảng 27-8 Công ty cổ phần Binh Minh BẢO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH HỢP NHẤT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho kỳ: Nãm kết thúc vào 31/12/2009 Chỉ tiêu cty Mẹ ơn y j cty Con t ín fy Ỵ ỷ r n g Đ chỉnh Hợp (3) (1)+(2W3) Doanh thu bán hàng (Net saíes revenue) (1) 800,00 (2) 200,00 Trừ giá vổn hàng bán (Cost of sales) 450.00 157.00 607.00 Lãi gộp (Gross profit) 350,00 43,00 393,00 Chi phí bán hàng (Selling expense) 100,00 10,00 110,00 Chi phí chung hành (Gen.& Adm Exp.) 90,00 8,00 98,00 Chi phí tồi {Interest expense) 20.00 5.00 25.00 140,00 20,00 160,00 35.00 5,00 40.00 105,00 15,00 120,00' Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuế TNDN {Profit tax) Lãi sau thuế cho năm {Net profit after tax) 1000,00 (3,05) Lợi ích thiều số (Minority Interests) (25%x15) Cổ tức đề nghị chia (Proposed dividends) (3,05) 116,95 Lãi tập đoàn cho năm (Group profit for year) 35,00 6,00 (6,00) 35,00 Lãi chưa phân phối cho năm (R.Earning for year) 70,00 9,00 2,95 *81,95 Lãi lưu giữ đầu năm (R.Earning brought forward) 500.00 60,00 (15,00) ** 545.00 Lãi lưu giữ cuối năm (R.Earning carried forward) 570,00 69,00 (12,05) *** 626,95 * Lãi tập đoàn năm = Lãi tập đoàn 116,95 tỷ - c ổ tức đề nghị chia công ty mẹ 35 tỷ = 81,95 tỷ đồng, số điều chỉnh (nếu tính) 2,95 tỷ = 81,95 “ (70+9) ** Lãi lưu giữ đầu năm = 500 tỷ + 60 tỷ X 75% = 545 tỷ số điều chỉnh 60 tỷ X 25% =15 tỷ *** 626,95 tỷ = 81,95 tỷ + 545 tỷ Lãi trước mua (Pre-acquisition profits) Như giải thích trên, số lãi lưu giữ (chưa phân phối) cuối báo cáo kết kinh doanh hợp phải với lãi lưu giữ bảng cân đối kế toán hợp Như trình bày chương trước, lãi chưa phân phối bảng cân đối kế toán bao gồm: a) Toàn bọ số lãi lưu giữ công ty mẹ ; b) Một phần tương ứng (propotioiì) ỉẵi iưu giữ công ty Phần tương ứng phần tập đoàn lãi lưu giữ sau mua (post-acquisition retained profits) công ty Trong tổng số lãi lưu giữ KẾ TOÁN TÀỈ CHÍNH Chương 27: Bảng cân đói kế toán hợp báo cảo kết hợp 757 công ty C0Ĩ1, phảỉ trừ phần cổ đông thiểu số (minority’s share) tổng lãi lưu giữ phần tập đoàn lãi lưu giữ trước mua Một thủ tục tương tự cần thực hỉện việc lập báo cáo kết kinh doanh hợp Trong trường hợp việc mua công ty thực năm kế toán, cần chia tỷ lệ số lãi cho năm thành hai phần lãi trước mua sau mua Có hai cách sử dụng cho việc việc lập báo cáo kết kinh doanh hợp là: Phương pháp năm (whole-year method) phương pháp phần năm (part-year) c) Phirơng pháp năm (whole-year): Toàn doanh thu bán hàng, giá vốn hàng bán tương tự bao gồm sau trừ khoản giảm trừ hay ỉoại trừ phần lãi trước mua để đưa số lãi xuống thấp hơn, số lãi sau mua d) Phương pháp phần năm (part-year): Toàn báo cáo kết công ty chia thành hai: phần trước mua phần sau mua Chỉ có số liệu sau mua bao gồm báo cáo kết kinh doanh họp nhất, Phương pháp thường sử dụng phương pháp năm Chúng ta sử dụng phương pháp phần năm sách Ví dụ: Công ty Bình Minh mua 75% vốn cổ phần Công ty Minh Trang vào ngày 01/4/2009, Báo cáo kết kinh doanh công ty cho năm kết thúc 31/12/2009 sau: Bảng 27-9 BÁO CÁO KÉT QUẬ KINH DOANH (INCOME STATEMENT) Năm 2009, kết íhúc 31/12/2009 Chỉ tiêu Doanh thu íhuần bán hàng {Net sales revenue) Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) Lãi gộp (Gross profit) Chỉ phí bán hàng {Selling expense) Chi phí chung hành (General & Adm Exp.} Chi phí ỉài (Interest expense) Lãi trước thuế {Profit before tax) Thuế TNDN (Profit tax) Lãi sau thuế cho năm (Net profit after tax) Cổ tức {đã trả 31.12) (Paid dividends) Lãi lại năm (Net profit for the year) Lãí lưu giữ đầu nâm (R.earning brought forward) Lãi lưu giữ cuối nắm {R.earning carried forward) Bỉnh Minh 800,00 450,00 350,00 100,00 90,00 20.00 140,00 35.00 105,00 35,00 70,00 500,00 570,00 Đơn vị tính: Tỷ đồng Minh Trang 200,00 157,00 43,00 10,00 8,00 5.00 20,00 5,00 15,00 5,00 10,00 60,00 70,00 Minh Trang (9/12) 150,00 117,75 32,25 7,50 6,00 3.75 15,00 3,7.5 11,25 Công ty Bình Mirửi chưa kế toán cho khoản cổ tức nhận từ Công ty Minh Trang Yêu cầu: Lập báo cáo kết kinh doanh hợp cho Công ty Bỉnh Minh việc dịch chuyển khoản lãi lưu giữ Lời giảỉ: Công ty Bình Minh mua Công ty Minh Trang ngày 01/4/2009 Chỉ có phần sau mua (9/12 tháng) báo cáo kết Công ty Minh Trang bao gồm báo cáo kết hợp trình bày bảng minh họa 27-10: / Trần Xuân Nam - MBA 758 Phần VI: KỂ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Bảng 27-10 Công ty cổ phần Bình Minh BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH HỢPNHÂĨ (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho năm két thúc vào 31/12/2009 _ Đơn vị tính: Tỷ đòng D »J- u B- Minh Chỉ tiêu M.Trang (9/12) Đ.chỉnh Hợp (3) (1)+(2)+(3) (1) 800,00 450.00 (2) 150,00 117.75 Lãi gộp (Gross profit) Chi phí bán hảng (Selling expenses) Chi phí chung hành (Gen.& Adm Exp.) 350,00 100,00 32,25 7,50 382,25 107,50 90,00 6,00 Chi phí íài (Interest expense) 20,00 140,00 35.00 105,00 3.75 15,00 3,75 11,25 96,00 23.75 Doanh thu bán hàng (Net sales revenue) Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuể TNDN (Profit tax) Lãi sau thuế cho năm (Net Profit aftertax) Lợi ích thiểu sổ (Minority Interests) (25%x 11,25} Lãi tập đoàn cho nâm (Group profit for the year) Cổ tức đề nghị chia (Dividends Parent Co onỉy) (chỉ công ty mẹ) 950,00 567,75 155,00 38,75 2,81 116,25 2,81 35,00 5,00 {5,00} 113,44 35,00 Lãi tập đoàn chưa phân phối năm (Group Retained Earning for the year) {113,44-35) Lãi ỉưu giữ đầu năm (Chỉ tính công ty mẹ, 500) (Retained Earning brought forward) 70,00 6,25 2,19 78,44 500,00 60.00 (60.00Ì* 500.00 Lãi lưu giữ cuối năm (R.E arning carried forward) (78,44+500) 570,00 66,25 (57,81) 578,44 * Tất lãi lưu giữ Minh Trang đầu năm ỉãi trước mua V í d ụ 2: Các th ô n g tin sau liê n quan đến tập đoàn B ìn h Minh cho n ăm 2009 Bảng 27*11 BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH (INCOME STATEMENT) Năm 2009, kết thúc ngày 31/12/2009 Đơn vị tính: Tỷ đồng Bình Minh Minh Trang Nam Sao Doanh thu bán hàng (Net sales revenue) 800,00 200,00 100,00 Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) 450.00 157.00 70.00 Lãi gộp (Gross profit) 350,00 43,00 30,00 Chi phí bán hàng (Selling expenses) Chỉ tiêu 100,00 10,00 7,00 Chi phí chung hành (Gen & Adm Expenses) 90,00 8,00 6,00 Chi phí tài (Interest expense) 20.00 5,00 3.00 140,00 20,00 14,00 35,00 5.00 3,50 105,00 15,00 10,50 Cổ tức trả đề nghị (Paid, proposed dividends) 35,00 5,00 4,00 Lãi lại năm (Net profit for the year) 70,00 10,00 60,00 70,00 6,50 20,00 26,50 Lãi trước thuế (Profit before tax) Chi phí thuế ĨNDN (Profit tax expense) Lãi sau thuế cho năm (Net Profit after tax) Lãi lưu giữ đầu năm {Retained earning brought forward) Lãi ỉưu giữ cuối năm {Retaeined earning carried forward) 500.00 570,00 KẾ TOÁN TÀI CHÍNH 759 Chương 27: B ảng cân đ ối kế ỉoán hợp nhắt báo cáo kết hợp Các thông tin thêm: Công ty Bình Minh mua 75% cổ phần phổ thông Công ty Minh Trang vào năm 2004 lãi lưu giữ Minh Trang 35 íỷ đồng - Năm 2006, Công ty Bình Minh mua 60% cổ phần phổ thông Công ty Nam Sao, thời điểm Nam Sao có lãi ỉưu giữ 12 tỷ - Công íy Bình Minh ghi cổ tức đề nghị trả công ty kết Ĩ1Ó tậpđoànvàobáo cáo Yêu cầu' Lập báo cáo kết kinh doanh hợp tập đoàn Bình Minh chonăm kết thúc vào ngày 31/12/2009 việc chuyển dịch khoản lãi lưu giữ Lời giải: Lợi ích thiểu sổ (Minority interests) Tv đồnq 3,75 4.20 Trong Công íy Minh Trang (25% X 15) Trong Công ty Nam Sao {40% X 10,5) Tổng lợi ích thiểu số LSẵ 2* Lăi lưu giữ mang sang (Retained profits brought forward), Lỗi lưu giữ theo liệu bàỉ Trừ trước mua Tổng lãi lưu giữ Phần íập đoàn Minh Trang (75% X 25} Phần íập đoàn Nam.Sao (60% X ) Tổna lãi lưu giữ tâp đoàn ' Bình Mình 500,00 Đơn vị tính: Tỷ đồng Mình Tra na 60,00 35,00 25,00 Nam Sao 20,00 12,00 8,00 18,75 4J30 523.55 Bảng 27-12 Công ty cổ phần Bình Minh BÁO CÁO KÉT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH HỢP NHÁT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) Cho năm kết thúc vào 31/12/2009 _ Đơn vị tính: Tỷ đòng B.Minh M.Trang Nam Sao Doanh thu bán hàng (Net sales) Trừ giá vốn hàng bán (Cost of sales) Lãỉ gộp (Gross Profit) {1} 800,00 (2) 200,00 (3) 100,00 450,00 350,00 157.00 43,00 70,00 30,00 Chỉ phí bán hàng (Selling expenses) Chi phí chung hành (G&A) Chi phí tài (Interest expense) 100,00 90,00 20.00 10,00 8,00 7,00 6,00 Lãi trước thuế (Profit before tax) Thuế TNDN (Profit tax) Lãi sau thuế cho năm {Net profit) 140,00 35,00 5.00 20,00 3.00 14,00 5,00 3,50 10,50 Chỉ tiêu 105,00 15,00 Lợi ích thiểu số (Minority Interests) Lãi tập đoàn cho năm (=130,50 - 7,95) Cổ tức trả đề nghị trả {chỉ c.ty mẹ) Lãi tập đoàn cho năm (=122,55 - 35) Lãi lưu giữ đầu năm (Xem mục 2* trên) Lãi lưu giữ cuối năm (Retaeined earning earned forward) Trần Xuân Nam - MBA 35,00 70,00 500.00 570,00 5,00 10,00 60.00 70,00 Đ.chỉnh Hợp (4) (1)+(2)+(3)+(4) 1.100,00 677,00 423,00 117,00 104,00 28,00 ' 174,00 43.50 130,50 7,95 (1) 7,95 122,55 4,00 (9,00) 6,50 20.00 1,05 (56,45) 35,00 87,55 523,55 (2) 26,50 (55,40)* 611,10 760 Phần VI: KẾ TOÁN TẬP ĐOÀN VÀ CÁC BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Tóm lược hợp báo cáo kết kinh doanh (Consoỉidated income statement summary) Bảng 27-13: Section summary Mục đíchI Purpose Doanh thu đến lãi sau thuế Lý Bán hàng liên công ty Lãi chưa thực từ bán hảng liên công ty Khấu hao Trình bày kết íập đoàn cho kỷ kế toán thực thề (đơn vị) kinh doanh riêng biệt 100% cty Mẹ (M) +100% công ty (C) (Loại trừ cồ tức phải thu từ công ty khoản điều chỉnh cho giao dịch liên công ty) Để chl kết tập đoàn, mà chúng kiểm soát công ty mẹ Loại trừ hoạt động liên công tỵ cho doanh thu bán hàng giá vốn hàng bán a) Hàng M bán Tăng giá vốn hồng bốn phần lãi chưa thực b) Hàng c bán Tăng gíá vốn hàng bán toàn số !ãi chưa thực giảm Ịợị ích thiểu số phần lãỉ chưa thực Chuyển nhướng TSCĐ Lợi.ích thiểu số Các chi phí ghi tăng khoản lãi việc chuyền nhượng giảm bời bất cử khoản khấu hao tăng thêm phát sinh từ việc ỉăng giá trị ghi sỗ (carrying value) tài sản Lý Cổ tức Lý đo Lãi lưu giữ cuối kỳ(năm) Nếu giá trị tài sản dài hạn c phải điều chỉnh cho phù hợp với giả trịhợp lý tăng thêm khoàn khấu hao ỉăng thêm phải cộng thêm báo cáo kết hợp Lợi ích thiểu số điều chỉnh cho phần Lãi sau thuế công ty c XXX Trừ: * Lãi chưa thực (xxx) * Lãi từ việc lỷ ĨSCĐ (xxx) - Khấu hao tăng thêm theo giá trị tương lai tăng lên (xxx) Cộng:** Khấu hao tăng từ việc íý TSCĐ XXX XXX Tổng lợi ích thiểu số XXX % lợi ích thiểu số * Chỉ áp dụng công ty c bán hàng ĨSCĐ ** Chỉ áp dụng công tỵ mẹ M bán TSCĐ Để phạm ví mà lãi tạo từ kiểm soát công ty mẹ M mà íhực chấí lại sở hữu người Khác, Chỉ công ty mẹ Cổ tức công íy nợ a) công ty mẹ; b) với lợi ích thiều số công tỵ mẹ ỉấy phần kết cùa công ty báo cáo KQKD hợp nhấí Phần lợi ỉch thiểu số phân: phần lãi sau thuế công ty (chưa trừ phần cổ tức) Như trình bày phần tính bảng Gân đối kế toán Ví dụ: Báo cáo kết kinh doanh hợp (Example: Consolidated Income Statement) Bảng 27-14 BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH HỢP NHẮT (CONSOLIDATED INCOME STATEMENT) CÔNG TY ME M VA CÔNG TY CON c NĂM 2009 Đơn vị tính: Tỷ Chỉ tiêu 1- Doanh thu bán hàng 2- Giá vốn {+) Chi phí bán hảng & quàn ỉỷ 3- Lãi trưởc thuế TNDN -Trừ thuế TNDN {25 %) 5- Lãi sau thuế c.íy Mẹ c.ty Con Đ chình * (1) 900 (800) 100 (25) 75 [...]... đặc biệt, những điều chinh đối với kế toán ban đầu được xác định tạm thời cho giao dịch hợp nhất kinh doanh sau khi việc kế toán đó hoàn tất sẽ chỉ được ghi nhận nhằm mục đích sửa chữa sai sót theo VAS 29 “Thay đồi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót” Những điều chỉnh đối với việc kế toán ban đầu cho giao dịch hợp nhất kinh doanh sau khi hoàn tất việc kế toán đó sẽ không được ghi nhận... phát hành ban đầu 4.Ố.4.2 Kế toán ban đầu đưực xác định tạm thời (Initial accounting) Kế toán ban đầu của việc hợp nhất kinh doanh bao gồm: Xác định và đánh giá giá trị hợp ỉý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và nợ tiềm tàng của bên bị mua và giá phí hợp nhất kinh doanh KỂ TOÁN TÀi CHÍNH Chương 27: Bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả hợp nhất 751 Nếu kế toán ban đầu cho giao dịch... (chưa phân phối) ở cuối báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất phải đúng bằng với lãi lưu giữ trong bảng cân đối kế toán hợp nhất Như chúng ta đã trình bày trong chương trước, lãi chưa phân phối trong bảng cân đối kế toán bao gồm: a) Toàn bọ số lãi lưu giữ của công ty mẹ ; b) Một phần tương ứng (propotioiì) của ỉẵi iưu giữ của công ty con Phần tương ứng là phần của tập đoàn đối với lãi lưu giữ sau khi mua... cộng lợi ích thiểu số 3,75 tỷ (=15 X 25%) trong 15 tỷ đ lãi thuần của năm “ Lưu ý rằng báo cáo kết quả hợp nhất liên hệ chặt chẽ (links up) với bảng cân đối kế toán hợp nhất Lãi lưu giữ cuối năm ở dòng cuối của báo cáo kết quả kinh doanh sẽ đúng bằng với số lãi lưu giữ (chưa phân phối) trong bảng cân đối kế toán Bây giờ chúng ta sẽ thảo luận vấn đề phức tạp hơn là các giao dịch nội bộ liên công ty (inter­... Bất cứ khoản lợi thế thương mại nào trong họp nhất (dương hay âm) nên được đối xử theo chuẩn mực VAS 11/ EFRS 3 Yêu cầu: Bạn hãy lập bảng cân đối kế toán hợp nhất của Bình Minh vào ngày 31/12/2009 Trả lời câu hỏi và bài tập (Answers) 1 Đúng c 2 Giả sử công ty mẹ M nắm giữ 75% vốn cổ phần của công ty con Trong bảng cân đối kế toán của công ty con tại ngày hợp nhất cuối năm chỉ ra rằng lãi lưu giữ của... là ảnh hưởng của thay đổi ước tính kế toán Theo VAS 29, ảnh hưởng của thay đổi ước tính kế toán sẽ được ghi nhận trong kỳ hiện tại và các kỳ tương lai VAS 29 “Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót” quy định doanh nghiệp phải sửa chữa sai sót theo phương pháp hồi tố, và trình bày báo cáo tài chính như là khi các sai sót chưa xảy ra bằng cách trình bày ỉại thông tin so sánh cho... nợ a) đối với công ty mẹ; và b) với lợi ích thiều số công tỵ mẹ ỉấy phần của nó bằng kết quả cùa công ty con trong báo cáo KQKD hợp nhấí Phần lợi ỉch thiểu số là phân: của nó trong phần lãi sau thuế của công ty con (chưa trừ phần cổ tức) Như đã trình bày trong phần tính của bảng Gân đối kế toán Ví dụ: Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất (Example: Consolidated Income Statement) Bảng 27-14 BÁO CÁO KẾT... điều chỉnh (íii) Thông tin so sánh được trình bày trong các kỳ trước khi việc hạch toán của hợp nhất kinh doanh hoàn tất sẽ được trình bày như là việc kế toán ban đầu đã được hoàn thành từ ngày mua, có nghĩa là các khoản khấu hao hay các tác động đến lãi hoặc lỗ đều được ghi nhận như là kết quả có được từ việc kế toán ban đầu 4.6.4.3 Các điều chỉnh sau khi kế toán ban đầu hoàn tất (Adjustments after... Phần lãi lưu giữ của Cíy M (2/3 X 10,7) Lợi the thương mại âm Tồng lãi lưu giữ hợp nhất ILổồng 40,70 (30,00) m ũ 7,13 14,00 107,13 Bước 5: Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất, cho Công ty Bình Minh ngày 31/12/2009 Bảng 27-16 Công ty Bình Minh BẢNG CÂN ĐỐI KÉ TOÁN HỢP NHÁT (CONSOLIDATED BALANCE SHEET) Ngày 31/12/2009 Chỉ tiêu c.ty Mẹ Đơn vị ỉính: Tỷ đồng c.ty Con Đ.chỉnh Hợp nhất (1) ' (2) (3) (1W2M3)... trong công ty con Trong tổng số lãi lưu giữ của KẾ TOÁN TÀỈ CHÍNH Chương 27: Bảng cân đói kế toán hợp nhất và báo cảo kết quả hợp nhất 757 công ty C0Ĩ1, do vậy chúng ta phảỉ trừ phần của cổ đông thiểu số (minority’s share) của tổng lãi lưu giữ và phần của tập đoàn đối với lãi lưu giữ trước khi mua Một thủ tục tương tự cần được thực hỉện trong việc lập báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất Trong trường hợp