Hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp ở việt nam theo định hướng tiếp cận chuẩn mực kế toán công quốc tế

Từ những lý do trên, tác giả đã chọn đề tài “Hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp ở Việt Nam theo định hướng tiếp cận chuẩn mực kế toán công quốc

ĐẬU THỊ KIM THOA

HOÀN THIỆN HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN ÁP DỤNG CHO ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP Ở VIỆT NAM THEO ĐỊNH HƯỚNG TIẾP CẬN CHUẨN

MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học

PGS.TS Võ Văn Nhị

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH – NĂM 2012

Tôi xin cam đoan đề tài này là kết quả của quá trình nghiên cứu dưới sự hướng dẫn của người hướng dẫn khoa học- PGS.TS Võ Văn Nhị Đây là đề tài luận văn thạc sĩ kinh tế, chuyên ngành Kế Toán- Kiểm Toán chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào Tất

cả nguồn tham khảo đều được trích dẫn đầy đủ

TP Hồ Chí Minh, ngày 30 tháng 8 năm 2012

Tác giả

Đậu Thị Kim Thoa

LỜI CAM ĐOAN

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT

LỜI MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN

1.1 Kế toán và qui trình xử lý thông tin kế toán 6

1.1.1 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán 6

1.1.1.1 Khái niệm về kế toán 6

1.1.1.2 Phân loại kế toán 6

1.1.1.3 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán 8

1.1.2 Qui trình xử lý thông tin kế toán 9

1.2 Tài khoản và hệ thống tài khoản kế toán 10

1.2.1 Tài khoản kế toán .10

1.2.1.1 Khái niệm 10

1.2.1.2 Phân loại tài khoản 11

1.2.2 Hệ thống tài khoản kế toán 12

1.2.3 Các yếu tố ảnh hưởng đến việc xây dựng hệ thống tài khoản 14

1.3 Chuẩn mực kế toán công quốc tế và những vấn đề có liên quan đến việc xây dựng hệ thống TKKT 18

1.3.1 Giới thiệu tổng quan chuẩn mực kế toán công quốc tế 18

1.3.2 Những vấn đề liên quan đến xây dựng hệ thống tài khoản kế toán 22

1.3.3 Kinh nghiệm áp dụng IPSASs tại một số quốc gia 24

1.3.3.1 Mỹ 24

1.3.3.2 Pháp 26

1.3.3.3 Những thuận lợi và khó khăn của Việt Nam trong quá trình nghiên cứu vận dụng IPSASs 28

CHO CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP Ở VIỆT NAM HIỆN NAY

2.1 Tổng quan về đơn vị hành chính sự nghiệp 31

2.1.1 Đặc điểm và phân loại đơn vị hành chính sự nghiệp 31

2.1.2 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán HCSN 32

2.2 Giới thiệu tổng quan hệ thống kế toán áp dụng cho đơn vị HCSN ở Việt Nam 34

2.2.1 Giới thiệu chung về chế độ kế toán HCSN Việt Nam hiện nay 34

2.2.2 Hệ thống tài khoản áp dụng cho các đơn vị HCSN 37

2.2.3 Cơ sở xây dựng hệ thống TKKT áp dụng cho đơn vị HCSN ở Việt Nam 39

2.3 Đánh giá hệ thống TKKT áp dụng cho các đơn vị HCSN ở Việt Nam 43

2.3.1 Khảo sát thực tế 43

2.3.2 Một số đánh giá 46

2.3.3 Ưu điểm 46

2.3.4 Nhược điểm 48

2.3.5 Nguyên nhân 60

CHƯƠNG 3: HOÀN THIỆN HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN ÁP DỤNG CHO CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP THEO ĐỊNH HƯỚNG TIẾP CẬN CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ 3.1 Các quan điểm hoàn thiện 63

3.2 Các giải pháp hoàn thiện 65

3.2.1 Giải pháp nền 65

3.2.1.1 Hoàn thiện môi trường pháp lý 65

3.2.1.2 Hoàn thiện môi trường hoạt động 67

3.2.1.3 Hoàn thiện cơ sở ghi nhận và trình bày thông tin kế toán 69

3.2.2 Các giải pháp liên quan đến hệ thống tài khoản 70

3.2.3 Các giải pháp khác có liên quan 91

3.2.3.1 Chứng từ kế toán 91

3.2.3.2 Sổ sách kế toán 92

3.2.3.3 Hệ thống báo cáo kế toán 93

3.3 Kiến nghị 95

3.3.1 Quốc hội và Chính phủ 95

3.3.2 Nơi đào tạo 97

3.3.3 Đơn vị HCSN 97

KẾT LUẬN 100 TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC

Phụ lục 1: Nguyên tắc ghi chép của các nhóm tài khoản

Phụ lục 2: Nội dung của IPSASs

Phụ lục 3: Tình hình áp dụng IPSAS tại các quốc gia trên thế giới

Phụ lục 4: Các nhóm tài khoản chính được trình bày trên các BCTC theo IPSASs

Phụ lục 4: Nội dung thay đổi về hệ thống tài khoản theo Thông tư 185/2010/TT-BTC Phụ lục 5: Hệ thống TKKT áp dụng cho các đơn vị HCSN do BTC quy định theo Quyết định 19/2006/QĐ-BTC ngày 30/03/2006 kết hợp Thông tư 185/2010/TT-BTC đã sửa đổi, bổ sung cho QĐ 19/2006/QĐ-BTC

Phụ lục 7: Một số sơ đồ kế toán chủ yếu thể hiện mối quan hệ của các loại TK phục vụ lập các BC liên quan đến các hoạt động trong đơn vị HCSN

Phụ lục 8: Đơn vị thực hiện khảo sát

Phụ lục 9: Bảng câu hỏi khảo sát

Phụ lục 10: Kết quả khảo sát

Phụ lục 11: Hoàn thiện hệ thống TKKT

Phụ lục 12: Sơ đồ mối quan hệ của các tài khoản trong các hoạt động tại đơn vị HCSN theo hệ thống TKKT mới

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT

ADB Ngân hàng phát triển khu vực Châu Á (Asian Development Bank)

BCTC Báo cáo tài chính

BCĐTK Bảng cân đối tài khoản

BCĐKT Bảng cân đối kế toán

BHYT Bảo hiểm y tế

IPSASB Ủy ban chuẩn mực kế toán công quốc tế (International public sector

accounting standard board) IMF Tổ chức tiền tệ quốc tế (International Monetary Fund)

KBNN Kho bạc Nhà nước

NSNN Ngân sách Nhà nước

NLVL Nguyên liệu vật liệu

SXKD Sản xuất kinh doanh

TKKT Tài khoản kế toán

LỜI MỞ ĐẦU

1 Sự cần thiết của luận văn

Nền kinh tế thế giới đang vận động phát triển theo xu hướng toàn cầu hóa thông qua việc hình thành các tổ chức kinh tế, tài chính quốc tế và khu vực, đã yêu cầu các quốc gia gia nhập phải cung cấp các thông tin kinh tế, tài chính chính xác, minh bạch, có tính chuẩn mực, có khả năng so sánh và phải được quốc tế thừa nhận Để đạt được yêu cầu này, thế giới cần phải thống nhất một ngôn ngữ kế toán chung để kết nối các thông tin tài chính các quốc gia với nhau Trong những năm cuối thế kỷ

20, quá trình hòa hợp kế toán quốc tế đánh dấu một bước tiến đáng kể thông qua việc hình thành hệ thống CMKT quốc tế (IAS) do Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc

tế (IASC) ban hành đã góp phần thu hẹp khoảng cách và tiến đến hòa hợp giữa các

hệ thống kế toán trong khu vực tư trên toàn thế giới Trên cơ sở nền tảng phát triển của kế toán khu vực tư, kế toán khu vực công cũng ngày càng được chú trọng và quan tâm hơn Việc cho ra đời hệ thống CMKT công quốc tế (IPSASs) do Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế về lĩnh vực công (IPSASB) thuộc Liên đoàn quốc tế (IFAC) ban hành đã đánh dấu một mốc quan trọng cho việc thống nhất các thông tin

kế toán lĩnh vực công của các quốc gia

Việt Nam đã hội nhập và gia nhập WTO, Hiệp định thương mại Việt Mỹ và các

tổ chức tài chính quốc tế như ADB, WB, IMF… nên cũng không ngoại lệ Trong quá trình hội nhập và gia nhập vào các tổ chức kinh tế, tài chính thế giới và khu vực, Việt Nam đã cam kết từng bước cải cách quản lý điều hành tài chính Nhà nước, hoàn thiện hệ thống pháp luật nói chung và hệ thống kế toán công nói riêng theo hướng phù hợp, hài hòa và thống nhất với CMKT công quốc tế Do đó, Việt Nam phải không ngừng tìm kiếm những hướng đi phù hợp nhất cho việc nghiên cứu

và xây dựng CMKT công quốc gia để đáp ứng yêu cầu đặt ra trong tiến trình hội nhập và toàn cầu hóa ngày càng sâu rộng như hiện nay

Để có thể xây dựng được các BCTC cung cấp các thông tin kinh tế minh bạch, chính xác về tình hình tài chính của Quốc gia thì cần phải có một hệ thống TKKT phù hợp và có thể theo kịp với sự phát triển của nền kinh tế Hệ thống TKKT tác động trực tiếp đến công tác kế toán tại đơn vị, có vai trò quan trọng trong việc thu

nhận, phân loại và xử lý thông tin gắn liền với từng đối tượng kế toán và cung cấp thông tin kế toán để lập ra các BCTC hữu ích theo yêu cầu của các đối tượng có nhu cầu sử dụng Trong khi đó, hệ thống TKKT đang áp dụng tại đơn vị công nói chung

và đơn vị HCSN nói riêng tại Việt nam mặc dù đã có nhiều sửa đổi, bổ sung nhưng hiện nay còn rất nhiều hạn chế Chính vì vậy, việc nghiên cứu và hoàn thiện hệ thống TKKT khu vực công phù hợp với thông lệ quốc tế là một yêu cầu bức thiết hiện nay

Từ những lý do trên, tác giả đã chọn đề tài “Hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp ở Việt Nam theo định hướng tiếp cận chuẩn mực kế toán công quốc tế” để làm luận văn cao học với mong

muốn nghiên cứu thực trạng vận dụng hệ thống TKKT tại các đơn vị HCSN ở Việt Nam, đồng thời thông qua việc nghiên cứu về CMKT công quốc tế để đóng góp các giải pháp hoàn thiện hệ thống TKKT đơn vị HCSN của Việt Nam

2 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu của đề tài là hoàn thiện hệ thống TKKT áp dụng cho đơn vị HCSN ở Việt Nam trên cơ sở kế thừa những ưu điểm mà hệ thống TKKT hiện tại mang lại, hoàn thiện những vấn đề còn tồn tại của hệ thống này để nâng cao chất lượng theo dõi các đối tượng kế toán và cung cấp thông tin kinh tế tài chính theo định hướng tiếp cận, hòa hợp với IPSASs công quốc tế nhưng vẫn phù hợp với đặc điểm đặc thù của nền kinh tế Việt Nam

3 Tổng quan về một số đề tài đã nghiên cứu và những điểm mới của luận văn

Hệ thống TKKT đơn vị HCSN tại Việt Nam đang còn rất nhiều hạn chế trong công tác kế toán, là vấn đề mang tính thời sự và cấp thiết, do đó, được rất nhiều tác giả quan tâm nghiên cứu về vấn đề này để đóng góp các giải pháp xây dựng và hoàn thiện hơn hệ thống TKKT đơn vị HCSN Trong quá trình nghiên cứu để viết luận văn, tác giả đã tham khảo một số luận văn và nghiên cứu khoa học của một số tác giả như:

- Trần Thị Ái Thúy, 2010 Xây dựng hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho các đơn vị hoạt động trong lĩnh vực sản xuất kinh doanh và HCSN ở Việt Nam: Luận

văn đã nghiên cứu về lý luận và thực trạng của cả hệ thống TKKT doanh nghiệp và HCSN, so sánh 2 hệ thống và chủ yếu chỉ tập trung đưa ra các giải pháp hoàn thiện trên cơ sở hợp nhất 2 hệ thống TKKT này

- Nguyễn Thị Tố Hoa, 2009 Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế để hoàn thiện chế độ kế toán HCSN Việt Nam: luận văn đã nghiên cứu được thực trạng chế

độ kế toán đơn vị HCSN Việt Nam về chế độ chứng từ, sổ sách, tài khoản, hệ thống báo cáo và đã đưa ra được những nhận xét kiến nghị phù hợp Tuy nhiên, do đề tài dàn trải nghiên cứu nhiều vấn đề nên chưa đi sâu vào các nội dung nghiên cứu Đối với hệ thống TKKT nói riêng, chưa tập trung đi vào tìm hiểu về cơ sở xây dựng, những ưu điểm, hạn chế liên quan đến các tài khoản và phương pháp hạch toán các tài khoản đang áp dụng tại đơn vị

- Nguyễn Chí Hiếu, 2010 Thiết lập hệ thống tài khoản và BCTC trong điều kiện

áp dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào đơn vị HCSN tại Việt Nam: luận văn

đã nghiên cứu về thực trạng, đưa ra được những hạn chế tồn tại của hệ thống TK và BCTC Nhưng chưa đưa ra những ưu điểm, chi tiết những hạn chế tồn tại và nguyên nhân của những hạn chế để trên cơ sở đó đưa ra giải pháp thiết lập hệ thống TK và BCTC

- Lư Thị Thanh Nhàn, 2011 Tổ chức công tác kế toán cho các đơn vị HCSN có tổ chức hoạt động sản xuất kinh doanh: đề tài nghiên cứu về tổ chức công tác kế toán

tại đơn vị HCSN và đưa ra các giải pháp hoàn thiện hệ thống TK nhưng chỉ tập trung vào xây dựng hệ thống TK để đáp ứng nhu cầu kế toán cho các đơn vị HCSN

có tổ chức sản xuất kinh doanh

Nhìn chung, các đề tài đã nghiên cứu và đã đưa ra được những giải pháp hữu ích góp phần hoàn thiện hệ thống TKKT đơn vị HCSN tại Việt Nam Nhưng một số đề tài một lúc đi vào nghiên cứu nhiều vấn đề, do đó khi nghiên cứu những hạn chế, nguyên nhân và cơ sở để xây dựng hệ thống TKKT chưa thể đi sâu (đề tài của Nguyễn Thị Tố Hoa, Nguyễn Chí Hiếu) Một số đề tài cũng đã tập trung chỉ đi vào nghiên cứu xây dựng hệ thống TKKT nhưng áp dụng trong những hoạt động cụ thể (đề tài của Lư Thị Thanh Nhàn) hay chỉ dựa trên một vài cơ sở để xây dựng (đề tài của Trần Thị Ái Thúy) mà chưa bao hàm hết toàn bộ các đơn vị HCSN cũng như tất

cả các hoạt động tại đơn vị HCSN

Trên cơ sở kế thừa các nghiên cứu đã công bố, tác giả tiếp tục đi sâu vào nghiên cứu để hoàn thiện hệ thống TK đơn vị HCSN tại Việt Nam với những điểm mới của luận văn:

- Sẽ chỉ tập trung nghiên cứu sâu về hệ thống TKKT áp dụng cho đơn vị HCSN tại Việt Nam;

- Tìm hiểu về đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán đơn vị HCSN;

- Cơ sở xây dựng hệ thống TKKT đơn vị HCSN;

- Đánh giá việc vận dụng hệ thống TKKT trong công tác kế toán tại đơn vị HCSN

và những vấn đề liên quan đến hạch toán kế toán của các TK trong việc cung cấp thông tin kế toán và tìm hiểu nguyên nhân;

- Hoàn thiện hệ thống TKKT và phương pháp hạch toán các TK cho tất cả các hoạt động trong các đơn vị HCSN tại Việt Nam để có thể đáp ứng được yêu cầu cung cấp thông tin và bắt kịp xu hướng phát triển nền kinh tế- xã hội Việt Nam cũng như định hướng tiếp cận để hòa hợp với IPSASs

4 Đối tượng và phạm vi giới hạn nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của đề tài giới hạn trong việc nghiên cứu hệ thống TKKT

áp dụng cho đơn vị HCSN Việt Nam theo quy định hiện hành và đưa ra các giải pháp hoàn thiện

Vì đề tài được thực hiện trong khuôn khổ của một luận văn cao học với giới hạn về thời gian cũng như nguồn lực nên luận văn tập trung nghiên cứu và giải quyết các vấn đề chủ yếu:

- Nghiên cứu hệ thống lý luận chung về hệ thống TKKT

- Nghiên cứu hệ thống TKKT theo CMKT công quốc tế

- Nghiên cứu những thuận lợi và khó khăn trong việc vận dụng CMKT công quốc tế

- Nghiên cứu thực trạng về việc áp dụng hệ thống TKKT tại các đơn vị HCSN thông qua khảo sát, nghiên cứu các tài liệu, sách báo, tạp chí,

- Đề xuất các giải pháp để xây dựng, hoàn thiện, bổ sung hệ thống TKKT áp dụng cho đơn vị HCSN tại Việt Nam

5 Phương pháp nghiên cứu

Phương pháp nghiên cứu kết hợp định tính và định lượng

- Nghiên cứu các vấn đề về lý luận bằng phương pháp nghiên cứu định tính Thu thập thông qua các nguồn dữ liệu thứ cấp từ giáo trình, báo, tạp chí, luận văn, luật, chuẩn mực, chế độ kế toán… từ đó tổng hợp và phân tích nhằm hệ thống lý luận về các vấn đề liên quan đến hệ thống TKKT đơn vị HCSN của Việt Nam cũng như tình hình áp dụng trên thế giới

- Nghiên cứu các vấn đề về thực tiễn thông qua phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng Được thực hiện thông qua việc khảo sát thực tế, phỏng vấn trực tiếp, thảo luận với các kiểm toán viên, giảng viên chuyên ngành, các cá nhân đã và đang công tác tại các đơn vị HCSN thông qua bảng câu hỏi được thiết kế sẵn Từ đó thống kê, tổng hợp, so sánh, phân tích, đánh giá những ưu điểm cũng như những hạn chế còn tồn tại và nguyên nhân của những hạn chế này để có thể đưa ra các giải pháp hoàn thiện hệ thống TKKT đơn vị HCSN hiện tại

6 Kết cấu của luận văn

Ngoài lời mở đầu và kết luận, luận văn có kết cấu gồm 3 chương:

- Chương 1: Lý luận chung về hệ thống TKKT

- Chương 2: Thực trạng hệ thống TKKT áp dụng cho các đơn vị HCSN ở Việt Nam hiện nay

- Chương 3: Hoàn thiện hệ thống TKKT áp dụng cho các đơn vị HCSN theo định hướng tiếp cận IPSASs

Ngoài ra trong luận văn còn có 9 phụ lục để minh họa cho các vấn đề nghiên cứu

trong các chương

CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN

1.1 Kế toán và qui trình xử lý thông tin kế toán

1.1.1 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán

1.1.1.1 Khái niệm về kế toán

Theo Viện kế toán công chứng Hoa kỳ (AICPA), 1941: kế toán là nghệ thuật ghi chép, phân loại, tổng hợp một cách có ý nghĩa và dưới hình thức tiền tệ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, các sự kiện liên quan tình hình tài chính và giải thích kết quả của sự ghi chép này

Theo Hiệp hội kế toán Hoa kỳ: kế toán là một hệ thống thông tin dùng để đo lường,

xử lý và truyền đạt những thông tin về tài chính của một đơn vị kinh tế

Theo Luật kế toán Việt nam, 2003: kế toán là quá trình thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động

Từ các định nghĩa trên cho thấy rằng mặc dù mỗi thời kỳ lịch sử khác nhau tương ứng với mỗi quốc gia khác nhau có những cách định nghĩa riêng về kế toán, nhưng nhìn chung mục đích cơ bản của kế toán vẫn là cung cấp các thông tin hữu ích cho việc

ra quyết định của các đối tượng có nhu cầu sử dụng Các đối tượng sử dụng thông tin không chỉ giới hạn trong phạm vi của một đơn vị mà ngày càng có nhiều đối tượng liên quan cũng có nhu cầu sử dụng chúng Kế toán có vai trò truyền đạt dữ liệu về các thông tin tài chính đó để giúp các đối tượng sử dụng có quyết định tốt hơn, vì vậy, kế toán được xem là ngôn ngữ của kinh doanh

Kế toán có 2 chức năng là chức năng thông tin và kiểm soát, để thực hiện chức năng này kế toán có nhiệm vụ: thu thập, ghi nhận và xử lý các nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh trong quá trình hoạt động tại đơn vị; kiểm tra giám sát các hoạt động về nguồn hình thành, sử dụng, và quản lý tài chính tại đơn vị nhằm ngăn ngừa các hành vi

vi phạm pháp luật về tài chính, kế toán; phân tích và cung cấp thông tin về kinh tế, tài chính đến các đối tượng có nhu cầu sử dụng

1.1.1.2 Phân loại kế toán

Có nhiều cách để phân loại kế toán, nhưng nhìn chung kế toán được phân loại dựa trên các nhân tố sau:

Phân loại theo tính chất và đối tượng sử dụng thông tin

Theo cách phân loại này kế toán gồm có 2 loại: kế toán tài chính và kế toán quản

trị

- Kế toán tài chính là việc thu thập xử lý, kiểm tra phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính về một đơn vị kế toán thông qua các BCTC đến các đối tượng có nhu cầu sử dụng Kế toán tài chính cung cấp thông tin cho tất cả các đối tượng sử dụng thông tin bên trong và bên ngoài đơn vị Do đó, kế toán tài chính phải tuân theo các quy định và CMKT

- Kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị để ra các quyết định kinh tế tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán Vì vậy, kế toán quản trị không nhất thiết phải tuân theo quy định và CMKT chung

Phân loại theo lĩnh vực hoạt động

Theo lĩnh vực hoạt động kế toán được chia làm 2 loại: Kế toán công và kế toán tư (kế toán DN)

- Kế toán công: kế toán ở các đơn vị, tổ chức được thành lập bởi cơ quan Nhà nước

có thẩm quyền thực hiện nhiệm vụ quản lý Nhà nước hoặc cung cấp dịch vụ công cho

xã hội mà không hướng đến việc tìm kiếm lợi nhuận Ví dụ kế toán tại Ủy ban nhân dân các cấp, bệnh viện, trường học…

- Kế toán tư: kế toán ở các đơn vị, tổ chức được thành lập hướng đến mục tiêu tìm kiếm lợi nhuận thông qua việc thực hiện các hoạt động SXKD Ví dụ kế toán tại các

DN tư nhân, công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần…

Phân loại theo phương pháp ghi nhận

Theo phương pháp này, kế toán có thể phân thành 2 loại: kế toán dựa trên cơ sở tiền

Căn cứ vào mức độ phản ánh các đối tượng kế toán

- Kế toán tổng hợp: thu thập, xử lý, ghi chép và cung cấp thông tin tổng quát về hoạt động kinh tế, tài chính của một đơn vị Kế toán tổng hợp sử dụng đơn vị tiền tệ để phản ánh tình hình về tài sản, nguồn hình thành tài sản, tình hình và kết quả hoạt động kinh tế, tài chính của đơn vị

- Kế toán chi tiết: thu thập, xử lý, ghi chép và cung cấp thông tin chi tiết về hoạt

động kinh tế, tài chính của một đơn vị Kế toán chi tiết không chỉ sử dụng thước đo tiền

tệ mà còn sử dụng thước đo hiện vật, thời gian lao động… để chi tiết hóa các thông tin

đã được phản ánh ở kế toán tổng hợp

Căn cứ vào cách ghi chép và thu nhận thông tin

- Kế toán đơn: phản ánh đối tượng kế toán một cách độc lập, riêng lẻ, không thể hiện mối quan hệ giữa các đối tượng kế toán với nhau

- Kế toán kép: phản ánh sự vận động của các đối tượng kế toán dưới ảnh hưởng của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, trong mối quan hệ khách quan giữa các đối tượng

kế toán

1.1.1.3 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán

Kế toán có nhiệm vụ ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong quá khứ, sau đó

xử lý và cung cấp các thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng Thông tin kế toán mang tính chất toàn diện, thường xuyên, liên tục, có hệ thống và luôn là những thông tin thể hiện tính hai mặt của mỗi hiện tượng, mỗi quá trình hoạt động: tài sản và nguồn hình thành tài sản, chi phí và thu nhập, tăng và giảm

Thông qua các thông tin trình bày trên BCTC, các đối tượng sử dụng có thể:

- Đưa ra các quyết định thích hợp về đầu tư, tín dụng hay các quyết định tương tự khác

- Dự đoán được dòng tiền trong tương lai của đơn vị Có thể dự đoán được số tiền, thời gian, và mức rủi ro của những khoản tiền sẽ thu từ cổ tức, tiền lãi, kết quả từ việc mua bán hay các khoản nợ vay…

- Đánh giá về nguồn lực kinh tế của một đơn vị, nguồn hình thành các nguồn lực này và các trường hợp phát sinh đã làm tăng giảm nguồn lực

- Đánh giá hiệu quả hoạt động của đơn vị

- Đánh giá được việc chấp hành, tuân thủ các chính sách, chế độ kế toán, tài chính

do Nhà nước quy định

Với những ưu điểm và hữu ích mà thông tin kế toán mang lại thì cho dù các tổ chức

là DN, tổ chức phi lợi nhuận hay Chính phủ đều cần thông tin kế toán để tồn tại và phát triển Và đối tượng sử dụng thông tin cũng không chỉ giới hạn trong phạm vi đơn vị mà bao gồm cả các cơ quan Nhà nước, đối tượng có lợi ích trực tiếp, gián tiếp,… đều có nhu cầu sử dụng các thông tin kế toán để giúp họ lựa chọn đưa ra các quyết định phù hợp nhằm đạt được hiệu quả cao nhất

1.1.2 Qui trình xử lý thông tin kế toán

Để thực hiện được chức năng và vai trò của mình, kế toán kết nối thông tin đầu vào

từ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến quá trình hoạt động của đơn vị, mã hóa các dữ liệu đầu vào và tạo ra các thông tin đầu ra cung cấp theo yêu cầu của các đối tượng sử dụng Để có thể kết nối các giai đoạn này lại với nhau cho ra sản phẩm cuối cùng là thông tin kế toán hữu ích, cần có các yếu tố cấu thành của hệ thống kế toán bao gồm: hệ thống chứng từ kế toán, hệ thống TKKT, hệ thống sổ kế toán và hệ thống báo cáo kế toán

• Hệ thống thông tin đầu vào: đây là giai đoạn đầu tiên, thực hiện công việc thu

thập và ghi nhận nguồn dữ liệu đầu vào liên quan đến tất cả các hoạt động kinh tế, tài chính phát sinh tại đơn vị Thông tin giai đoạn này có tính chất rời rạc gắn liền với từng nghiệp vụ kinh tế thuộc các hoạt động khác nhau, kế toán cần phải ghi nhận và tổng hợp lại bằng cách lập các chứng từ kế toán

Chứng từ kế toán là những giấy tờ, vật mang tin phản ánh nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh và đã hoàn thành, làm căn cứ ghi sổ kế toán Chế độ kế toán quy định các loại chứng từ, biểu mẫu chứng từ, nội dung của chứng từ, phương pháp lập chứng

từ để làm căn cứ pháp lý cho việc ghi sổ và kiểm tra; trình tự luân chuyển chứng từ; kiểm tra chứng từ Ngoài ra, chế độ chứng từ cũng quy định việc lưu trữ chứng từ, sử dụng, quản lý, in và phát hành biểu mẫu chứng từ kế toán Việc lập chứng từ kế toán đảm bảo tính chất hợp lệ và hợp pháp của các nghiệp vụ kinh tế tại đơn vị

Chứng từ kế toán tạo nên hệ thống thông tin đầu vào, là nguồn cung cấp dữ liệu cho hệ thống xử lý thông tin Do đó, chỉ có những nghiệp vụ kinh tế phát sinh nào có đầy đủ các chứng từ hợp lệ theo quy định thì mới được dùng để ghi nhận kế toán

• Hệ thống xử lý thông tin: đây là giai đoạn thực hiện việc phân loại, xử lý

thông tin đầu vào có tính rời rạc thành thông tin có tính hệ thống theo trình tự thời gian, theo đối tượng kế toán và theo từng hoạt động của đơn vị kế toán Hệ thống xử lý thông tin gồm 2 giai đoạn: giai đoạn ghi nhận vào hệ thống TKKT và ghi nhận vào hệ thống

sổ kế toán

Hệ thống TKKT để phân loại và hệ thống hóa các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh theo nội dung kinh tế phát sinh Chúng theo dõi số hiện có, tình hình vận động tăng, giảm của các đối tượng kế toán trong quá trình hoạt động của đơn vị để cung cấp thông tin về các đối tượng kế toán

Sổ kế toán dùng để ghi chép, hệ thống, lưu trữ toàn bộ các nghiệp vụ kinh tế, tài

chính phát sinh có liên quan đến đơn vị kế toán theo từng đối tượng kế toán, từng nội dung và trình tự thời gian Sổ kế toán bao gồm sổ tổng hợp và sổ chi tiết

Tùy theo nhu cầu thông tin cần cung cấp mà hệ thống này dựa vào hệ thống TK và các sổ kế toán để chọn lọc, sắp xếp, xử lý thông tin tạo ra cơ sở dữ liệu cần thiết cho hệ thống thông tin đầu ra

• Hệ thống thông tin đầu ra: trên cơ sở dữ liệu có được từ hệ thống xử lý, hệ

thống thông tin đầu ra tiếp tục xử lý, tóm tắt, tổng hợp các thông tin cần thiết, hữu ích

về tình hình tài sản, nguồn vốn, doanh thu, chi phí, kết quả hoạt động cũng như một số tình hình khác trên các báo cáo kế toán cung cấp cho các đối tượng sử dụng liên quan

có được những thông tin cần thiết có thể đánh giá hiện tại và dự đoán tình hình kinh tế, tài chính của đơn vị để đưa ra các quyết định hợp lý

Hệ thống BCTC gồm 2 loại: hệ thống BC được quy định thống nhất về danh mục, biểu mẫu, nội dung của từng BC, phương pháp lập, kỳ hạn lập, thời hạn nộp và nơi nhận BC; hệ thống BC không quy định bắt buộc, mà nội dung cung cấp sẽ được lập theo yêu cầu quản trị của người quản lý tại đơn vị

Để đảm bảo thực hiện tốt quy trình xử lý thông tin kế toán từ đầu vào cho đến cung cấp thông tin đầu ra thì không thể không có sự xuất hiện của hệ thống kiểm soát nội bộ Đây là hệ thống bổ sung và có quan hệ mật thiết với các quá trình thuộc hệ thống kế toán nói trên Thông qua hệ thống này giúp cho các nhà quản lý đánh giá và kiểm soát tốt tình hình chấp hành luật pháp, chấp hành nội quy, quy chế hoạt động, và tình hình thực hiện chế độ kế toán tại đơn vị đã thực hiện ở các giai đoạn của quy trình xử lý thông tin kế toán

1.2 Tài khoản và hệ thống tài khoản kế toán

1.2.1 Tài khoản kế toán

1.2.1.1 Khái niệm

Trong quá trình hoạt động, tài sản, nguồn hình thành tài sản của đơn vị không ngừng vận động và trải qua nhiều hình thái khác nhau Quá trình này đã làm phát sinh các khoản doanh thu, chi phí và lợi nhuận có được từ các hoạt động khác nhau tại đơn

vị Do đó, kế toán cần tổ chức, phản ánh, kiểm tra sự tồn tại và biến động của từng đối tượng kế toán bằng phương pháp thích hợp đó là phương pháp tài khoản

“Tài khoản là phương pháp kế toán phân loại nghiệp vụ kinh tế phát sinh theo yêu cầu phản ánh và giám đốc một cách thường xuyên, liên tục, có hệ thống số hiện

có cũng như tình hình biến động của từng loại tài sản, nguồn vốn, doanh thu, chi phí trong quá trình hoạt động của đơn vị kế toán”(1)

Qua định nghĩa này có thể thấy một số đặc điểm cơ bản của phương pháp tài khoản:(2)

o Về hình thức: được trình bày dưới dạng sổ kế toán tổng hợp để theo dõi số hiện có, tình hình biến động của các đối tượng kế toán bằng thước đo tiền tệ

o Về nội dung: phản ánh thường xuyên, liên tục về tình hình biến động của các đối tượng kế toán trong quá trình hoạt động của đơn vị

o Về chức năng: kiểm tra, giám sát một cách thường xuyên, liên tục về tình hình tiếp nhận, sử dụng và bảo vệ từng loại tài sản, nguồn kinh phí, tình hình phát sinh chi phí, doanh thu, thu nhập của đơn vị

Để dễ phân biệt, mỗi TK được đặt tên hay được đánh số hiệu riêng Đặt tên cho TK thường ngắn gọn, dễ hiểu và phải mô tả được nội dung kinh tế đặc trưng của các nghiệp vụ kinh tế liên quan đối tượng kế toán mà nó ghi nhận Số hiệu được đánh theo một trật tự nhất định và dễ nhận biết để tạo thuận lợi cho việc trình bày TK trong sổ kế toán

Xuất phát từ tính khách quan là bất kỳ loại tài sản hay nguồn vốn nào cũng bao gồm 2 mặt đối lập nhau như: tiền mặt: thu- chi, nguyên vật liệu: nhập- xuất, nguồn vốn kinh doanh: tăng- giảm, các khoản vay: vay- trả nợ… Nên TK được chia làm 2 bên: bên trái TK gọi là bên Nợ (Debit), bên phải TK gọi là bên Có (Credit) để phản ánh và giám đốc 2 mặt đối lập đó

TK được mở cho từng đối tượng kế toán có nội dung kinh tế riêng biệt, thường được trình bày dưới dạng một trang sổ, các trang này đóng lại thành quyển và gọi là sổ cái TK

1.2.1.2 Phân loại tài khoản

Phân loại TKKT là việc sắp xếp các TKKT vào từng loại, từng nhóm theo tiêu thức khác nhau Đây cũng là cơ sở để xây dựng hệ thống TK và giúp sử dụng đúng TK khi cần thiết Dựa vào các tiêu thức phân loại khác nhau mà có nhiều cách phân loại TK

Có các cách phân loại TK như sau:

 Phân loại theo nội dung kinh tế: các TK thuộc nhóm này được chia làm 3

(1)

Nguyễn Việt, Võ Văn Nhị và Trần Văn Thảo (đồng chủ biên), 2011, trang 98.

loại: TK tài sản, TK nguồn vốn và TK trung gian

- Nhóm TK tài sản: dùng phản ánh giá trị toàn bộ tài sản có trong đơn vị, bao gồm tài sản ngắn hạn và dài hạn

- Nhóm TK nguồn vốn: dùng theo dõi các nguồn hình thành tài sản, bao gồm nợ phải trả và vốn chủ sở hữu

- Nhóm TK trung gian: dùng phản ánh quá trình hoạt động tại đơn vị, bao gồm doanh thu, chi phí và xác định kết quả hoạt động của đơn vị

 Phân loại theo công dụng và kết cấu: các TK được chia làm 3 loại: TK chủ

yếu, TK điều chỉnh và TK nghiệp vụ

- Nhóm TK chủ yếu: là loại TK phản ánh tình hình biến động của các đối tượng

kế toán chủ yếu tài sản và nguồn vốn

- Nhóm TK điều chỉnh: là TK phản ánh các khoản điều chỉnh tăng, giảm số liệu

đã được phản ánh trên các TK chủ yếu nhằm cung cấp số liệu xác thực về tình hình tài sản, nguồn vốn tại thời điểm báo cáo

- Nhóm TK nghiệp vụ: là những TK được xây dựng để đáp ứng yêu cầu tập hợp, tính toán có tính chất nghiệp vụ nhằm báo cáo thông tin cần thiết theo yêu cầu quản

lý Như TK dùng để tập hợp chi phí, tính giá thành hay xác định kết quả kinh doanh

 Phân loại theo mối quan hệ với BCTC: các TK được phân thành 3 loại: TK

thuộc BCĐKT, TK ngoài BCĐKT và TK thuộc báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

- TK thuộc BCĐKT: bao gồm các TK có số dư cuối kỳ được dùng để lập BCĐKT như TK tài sản, nợ phải trả và vốn chủ sở hữu

- TK ngoài BCĐKT: dùng để phản ánh một số tài sản không thuộc quyền sở hữu của đơn vị nhưng đơn vị đang tạm thời quản lý, sử dụng và một số đối tượng cần theo dõi chi tiết phục vụ cho yêu cầu quản lý

- TK thuộc báo cáo kết quả hoạt động: các TK phản ánh doanh thu, chi phí…

Nguyên tắc ghi chép của các nhóm TK được đính kèm phụ lục 1- trang 1

1.2.2 Hệ thống tài khoản kế toán

Hệ thống TKKT là tập hợp tất cả các TK kế toán sử dụng tại đơn vị, được phân loại

và sắp xếp thành từng loại, từng nhóm… dựa trên những nguyên tắc nhất định để thực

hiện việc xử lý thông tin gắn liền với từng đối tượng kế toán nhằm phục vụ cho việc tổng hợp và kiểm tra, kiểm soát

Việc tập hợp, phân loại, xử lý thông tin của từng đối tượng kế toán qua hệ thống TKKT sẽ có được thông tin đầy đủ, toàn diện về tình hình vận động của các loại tài sản, nguồn vốn cũng như tình hình và kết quả các hoạt động tại đơn phục vụ cho việc lập các BC đáp ứng yêu cầu quản lý của đơn vị cũng như các đối tượng sử dụng khác

có liên quan

Các nội dung cơ bản được quy định trong hệ thống TKKT bao gồm:

- Số lượng, loại, tên gọi và số hiệu của các TK;

- Công dụng, nội dung kinh tế và phạm vi phản ánh vào từng TK;

kế toán trong hoạt động của đơn vị

Có 2 xu hướng để xây dựng hệ thống TKKT:

- Một là, Nhà nước không quy định hệ thống TKKT yêu cầu áp dụng thống nhất cho tất cả các đơn vị thuộc khu vực công hay khu vực tư Mà các đơn vị sẽ căn cứ yêu cầu tổng hợp, trình bày thông tin trên các BCTC theo quy định và căn cứ vào lĩnh vực, đặc điểm hoạt động, ngành nghề kinh doanh, qui mô… của đơn vị mình để tự xây dựng tên gọi, số hiệu, số lượng TK của hệ thống TK Đơn cử cho trường hợp này là Anh và Mỹ Hệ thống TK được xây dựng theo cách này có ưu điểm là tạo khả năng tư duy năng động, giúp linh hoạt trong công tác kế toán, nhưng có nhược điểm là gây khó khăn trong so sánh, đối chiếu, tổng hợp thông tin cũng như trong kiểm tra, kiểm soát và hướng dẫn nghiệp vụ;

- Hai là, Nhà nước xây dựng và ban hành áp dụng thống nhất hệ thống TKKT cho tất cả các đơn vị Trên cơ sở hệ thống TKKT do cơ quan có thẩm quyền ban hành, mỗi đơn vị sẽ lựa chọn TK phù hợp với đặc điểm, loại hình, quy mô và yêu cầu quản lý

để áp dụng Hệ thống TKKT xây dựng theo xu hướng này có ưu điểm là tạo thuận lợi trong công tác quản lý kinh tế- xã hội, thuận lợi trong công tác học tập, nghiên cứu, giảng dạy nhưng hạn chế tư duy năng động sáng tạo, không linh hoạt và gây nhiều khó

khăn trong công tác kế toán Tiêu biểu cho xu hướng này là hệ thống kế toán Pháp, Nga

1.2.3 Các yếu tố ảnh hưởng đến việc xây dựng hệ thống tài khoản

Việc xây dựng hệ thống TKKT để tạo ra thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng chịu sự tác động của nhiều nhân tố khác nhau Nó phụ thuộc vào các nhân tố thuộc môi trường pháp lý, môi trường kinh doanh, môi trường văn hóa- giáo dục- xã hội và cơ sở để ghi nhận, trình bày thông tin kế toán

a Môi trường pháp lý

Nền kinh tế và cơ chế quản lý nền kinh tế

Mỗi quốc gia trong từng giai đoạn lịch sử sẽ có những đường lối về kinh tế khác nhau Và tương ứng với mỗi nền kinh tế này sẽ có những thể chế chính trị, cơ chế quản

lý kinh tế phù hợp Với hệ thống kế toán là một trong những công cụ để Nhà nước quản lý nền kinh tế thì nó cũng không ngoại lệ, mỗi biến đổi của nền kinh tế luôn đòi hỏi phải có những thay đổi tương thích của hệ thống TKKT để đáp ứng yêu cầu ghi nhận, xử lý và cung cấp thông tin cho các đối tượng sử dụng

Nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung: là nền kinh tế dựa trên cơ sở chế độ sở hữu công cộng về tư liệu sản xuất, Nhà nước xây dựng và quản lý nền kinh tế theo một kế hoạch thống nhất từ Trung ương đến địa phương Hoạt động của các đơn vị chịu sự chỉ đạo, chi phối và kiểm soát chặt chẽ, trực tiếp từ Nhà nước Với đặc trưng như vậy đòi hỏi việc xây dựng hệ thống TKKT phải được tổ chức trên cơ sở đơn giản, thống nhất, giúp cho Nhà nước có thể dễ dàng tổng hợp và kiểm soát hoạt động của các đơn vị Nhà nước sẽ chịu trách nhiệm hoàn toàn trong việc ban hành hệ thống TKKT này Nền kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà nước: là nền kinh tế hỗn hợp vừa tuân theo sự vận động, điều tiết của thị trường vừa có sự quản lý điều tiết của Nhà giúp giải quyết tốt các vấn đề xã hội, đảm bảo sự thống nhất giữa tăng trưởng kinh tế với công bằng và tiến bộ xã hội Do đó, hệ thống TKKT phải đáp ứng và thoả mãn nhu cầu quản

lý của đơn vị theo yêu cầu tự điều chỉnh của thị trường, nhưng cũng phải đảm bảo yêu cầu quản lý Nhà nước Tương xứng với nền kinh tế này thì Nhà nước vẫn giữ vai trò trung tâm trong việc xây dựng hệ thống TKKT áp dụng thống nhất, tuy nhiên hệ thống TKKT này phải có tính mở để có thể điều chỉnh với những xu thế phát triển của thị trường Điển hình cho các quốc gia này là Pháp, Nga

Nền kinh tế thị trường: là nền kinh tế mà trong đó các chủ thể trên thị trường được

tự do sở hữu, tự do kinh doanh, tự do cạnh tranh trong khuôn khổ luật pháp, và tuân

theo sự vận động, phát triển của thị trường Để đáp ứng yêu cầu quản lý trong cơ chế thị trường này đòi hỏi hệ thống TK phải được xây dựng trên nguyên tắc linh hoạt, kịp thời, và đầy đủ để có thể cung cấp thông tin thật sự hữu ích, đáp ứng được yêu cầu của đối tượng sử dụng thông tin Với đặc trưng này thì Nhà nước có vai trò không đáng kể trong những vấn đề về kế toán, họ rất ít đưa ra các quy định cụ thể về kế toán, thay vào

đó chức năng này sẽ do các hội nghề nghiệp đảm nhận Các tổ chức này có nhiệm vụ nghiên cứu, ban hành các chuẩn mực về kế toán và kiểm toán Điển hình cho trường hợp này là Anh, Mỹ

Hệ thống pháp luật

Để có thể quản lý, kiểm soát nền kinh tế- chính trị- xã hội, mỗi quốc gia sẽ quy định những khung pháp lý riêng phù hợp với từng giai đoạn lịch sử nhất định của nước mình Như thông qua hệ thống pháp luật (luật kế toán, luật NSNN, luật thuế…), hệ thống ngân hàng, kho bạc,… Môi trường pháp lý ràng buộc này sẽ tác động mạnh mẽ đến sự hình thành và thay đổi của hệ thống kế toán của quốc gia đó

Luật kế toán: Những quốc gia có Luật kế toán nằm trong bộ Luật quốc gia thì quy định các vấn đề về kế toán phải hoàn toàn tuân thủ các điều khoản ghi trong Luật này Luật kế toán sẽ quy định một cách căn bản về kế toán, trên cơ sở đó các chuẩn mực và hướng dẫn cụ thể sẽ phải xây dựng phù hợp với Luật này

Luật NSNN: được xây dựng với mục đích để quản lý NSNN nên các đơn vị hoạt động phụ thuộc vào NSNN thì kế toán phải tuân theo các quy định Luật này Các quốc gia có thể quản lý và điều hành NSNN theo đầu vào hay đầu ra Theo đầu vào cách làm truyền thống, thích hợp với nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung, khi lập dự toán NS chỉ căn cứ vào nguồn thu để phân bổ cho chi, phù hợp với quan điểm này Chính phủ quốc gia sẽ lựa chọn kế toán trên cơ sở tiền mặt vì tính đơn giản của nó và khả năng cung cấp thông tin một cách kịp thời Còn theo đầu ra là phương thức quản lý NS hiện đại, lập dự toán theo chương trình hay kết quả đầu ra Chính phủ không chỉ quan tâm đến dòng tiền vào và ra mà còn quan tâm đến các thông tin về tình hình tài sản của Nhà nước, lúc này phải áp dụng kế toán trên cơ sở dồn tích (Mai Vinh, 2007)

Luật thuế: là công cụ mà Nhà nước dùng để quản lý nền kinh tế, điều tiết thu nhập, điều chỉnh lạm phát… Những biến đổi về thuế sẽ tác động mạnh mẽ đến kế toán Tại một số quốc gia có thị trường chứng khoán giữ vai trò quan trọng trong nền kinh tế như Anh, Mỹ… thì thuế có ảnh hưởng không đáng kể đến việc tính toán lợi nhuận của kế toán, kế toán có thể lựa chọn các phương pháp kế toán phù hợp với chuẩn mực để phản

ánh trung thực và hợp lý tình hình hoạt động tại đơn vị, còn những gì không phù hợp với Luật thuế thì sẽ được điều chỉnh lại khi lập tờ khai thuế Ngược lại, tại các quốc gia

có thị trường chứng khoán còn hạn chế thì kế toán có mối quan hệ chặt chẽ với thuế, việc ghi chép sổ sách kế toán phải tuân thủ các quy định thuế, điều này khiến cho kế toán tại đơn vị sẽ ít quan tâm đến việc trình bày trung thực hợp lý mà chủ yếu chỉ quan tâm đến việc tuân thủ các quy định thuế

b Môi trường hoạt động

Loại hình, lĩnh vực, đặc điểm và quy mô hoạt động của đơn vị kế toán

Trong nền kinh tế tồn tại rất nhiều loại hình hoạt động trong các lĩnh vực nhau với đặc điểm và quy mô lớn nhỏ cũng rất khác biệt Chính vì vậy, mỗi đơn vị sẽ cần sử dụng những chế độ kế toán tương xứng, một hệ thống TKKT phù hợp để có thể phản ánh tình hình biến động của các đối tượng kế toán phát sinh đặc thù trong đơn vị mình một cách đầy đủ nhất Từ đó có thể cung cấp được các thông tin kế toán tài chính hữu ích cho các đối tượng sử dụng chủ yếu của chính đơn vị mình

Nguồn cung cấp tài chính

Nguồn cung cấp tài chính sẽ quyết định trực tiếp đến đối tượng chủ yếu sử dụng thông tin tài chính và do đó, quyết định đặc điểm của thông tin tài chính được cung cấp Các đối tượng sử dụng thông tin chủ yếu có thể là các nhà đầu tư, các cổ động, ngân hàng, chủ nợ, Nhà nước…

Đối với các đơn vị mà nguồn tài chính chủ yếu từ các nhà đầu tư, các cổ đông, ngân hàng, chủ nợ… đặc điểm của thông tin cần cung cấp cho các đối tượng này phải đảm bảo:

- Tính trung thực và hợp lý: nghĩa là BCTC không chỉ phản ánh đúng mà còn phải hữu ích cho người đọc trong việc hiểu được tình trạng tài chính của đơn vị Do đó việc trình bày thông tin trên các BCTC có thể vượt qua các quy định về pháp lý để thể hiện tính trung thực bản chất của các sự kiện và nghiệp vụ

- Sự đầy đủ của thông tin tài chính: các đối tượng sử dụng thông tin này không có điều kiện để tiếp xúc, thu thập thêm thông tin trên các BCTC cung cấp, vì vậy sự thiếu thông tin sẽ dẫn đến các quyết định sai lầm và gây thiệt hại cho nhà đầu tư

Đối với các đơn vị có nguồn tài chính chủ yếu từ NSNN thì các đối tượng sử dụng thông tin này có khả năng tiếp cận để thu thập hoặc kiểm tra thông tin tài chính tại đơn

vị, do đó thông tin không đòi hỏi cao về sự đầy đủ cũng như tính trung thực và hợp lý

mà đặt nặng yêu cầu về sự tuân thủ các luật định

Vì vậy, tùy thuộc vào đối tượng chủ yếu sử dụng thông tin ở đây là ai và cần thông tin gì mà đơn vị sẽ sử dụng các TK cần thiết để theo dõi, phản ánh các đối tượng kế toán phù hợp để cung cấp được các thông tin hữu ích cho việc ra các quyết định

Xu hướng hội nhập với các thông lệ kế toán quốc tế

Ngày nay, xu hướng hội nhập, hợp tác phát triển kinh tế giữa các nước trên thế giới

và khu vực ngày càng mạnh mẽ đã dẫn đến nhu cầu cần có sự hài hoà, hòa hợp các chuẩn mực, nguyên tắc kế toán của các quốc gia với thông lệ quốc tế để có một ngôn ngữ kế toán chung cho sự kết nối các thông tin tài chính tạo thuận lợi cho khả năng hợp tác toàn cầu Tất cả những điều đó đã dẫn đến xu hướng các quốc gia chú trọng hơn trong việc hoàn thiện khuôn khổ pháp lý cho kế toán, xây dựng CMKT, hệ thống TKKT quốc gia theo sát với thông lệ kế toán quốc tế để có thể cung cấp các thông tin tài chính theo yêu cầu của quá trình hội nhập

c Môi trường văn hóa, giáo dục và xã hội

Môi trường văn hóa- giáo dục- xã hội mang nét đặc trưng riêng gắn liền với sự phát triển kinh tế của mỗi quốc gia Tác động của nhân tố này được biểu hiện qua khả năng nhận thức, trình độ hiểu biết, khả năng tư duy, vận dụng lý thuyết, chế độ kế toán áp dụng vào công tác kế toán của những người làm công tác kế toán tại mỗi quốc gia hay tại mỗi đơn vị kế toán Từ đó đã hình thành nên những chuẩn mực, nguyên tắc, quan điểm, phương thức kế toán riêng biệt và chất lượng thông tin kế toán cung cấp tại các quốc gia

Ở các nước với nền giáo dục phát triển, có những cơ hội tiếp cận, lĩnh hội từ nhiều kiến thức kế toán và trình độ công nghệ tiên tiến thì đã có thể xây dựng được các khuôn mẫu lý thuyết về kế toán, hệ thống CMKT quốc gia cho lĩnh vực tư cũng như lĩnh vực công Các chuẩn mực này quy định những nguyên tắc kế toán chung, căn bản, tổng quát làm cơ sở để hạch toán kế toán, và cũng không cần thiết phải xây dựng hệ thống TKKT thống nhất, cụ thể cho các đơn vị Kế toán tại đơn vị có thể căn cứ vào những nền tảng kiến thức đó để xây hệ thống TKKT riêng phù hợp với đơn vị mình cũng như hạch toán chi tiết cho các TK đó phù hợp với quy định chung

Ngược lại, ở các quốc gia chưa phát triển hay đang phát triển thì kinh nghiệm về kế toán còn nhiều hạn chế Khuôn mẫu, chuẩn mực và các quy định về kế toán chưa được đầy đủ Nên các quy định thường phải chi tiết và hệ thống TK cũng cần được quy định thống nhất, các đơn vị chỉ căn cứ vào đặc điểm hoạt động riêng của mình để lựa chọn các TK phù hợp

d Cơ sở ghi nhận và trình bày thông tin kế toán

Đây là nhân tố quan trọng ảnh hưởng trực tiếp đến việc hình thành hệ thống TKKT, phương pháp hạch toán cũng như trình bày và công bố các thông tin trên các BCTC

Có 2 phương pháp kế toán căn bản để xác định thời điểm và cách thức ghi nhận các nghiệp vụ vào sổ sách mà đặc biệt đó là vấn đề về ghi nhận doanh thu và chi phí: phương pháp tiền mặt và phương pháp dồn tích: Theo cơ sở tiền mặt, doanh thu chưa được ghi nhận cho đến khi thực sự nhận được tiền và chi phí cũng không được ghi nhận cho đến khi nó thực sự được thanh toán; Theo phương pháp dồn tích, các nghiệp vụ được ghi nhận khi đặt hàng được thực hiện, hàng hóa được giao hay dịch

vụ xảy ra, không quan tâm đến thời điểm tiền được thực nhận hay thực trả.(3)

Từ 2 cơ sở này tùy thuộc vào lĩnh vực hoạt động mà các quốc gia sẽ vận dụng hoàn toàn hay thực hiện điều chỉnh các cơ sở kế toán cho phù hợp (cơ sở tiền mặt có điều chỉnh hay dồn tích có điều chỉnh) Hai phương pháp này do khác nhau về thời gian ghi nhận nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh nên chúng sẽ có ảnh hưởng trực tiếp đến chất lượng của thông tin kế toán cung cấp Tuy nhiên, mỗi phương pháp đều tồn tại những ưu điểm và hạn chế

Trên thế giới, các đơn vị thuộc khu vực tư thì đã áp dụng hoàn toàn theo cơ sở dồn tích vào việc thực hành công tác kế toán Tuy nhiên, đối với khu vực công, giữa các quốc gia vẫn chưa tạo được sự đồng nhất về cơ sở kế toán áp dụng Tại những quốc gia

có nền kinh tế phát triển thì đã áp dụng hoàn toàn cơ sở kế toán dồn tích, các quốc gia đang phát triển thì đang vận dụng kế toán trên cơ sở tiền mặt nhưng kết hợp thực hiện

có điều chỉnh, trong khi đó các quốc gia kém phát triển chủ yếu vẫn còn thực hiện kế toán hoàn toàn trên cơ sở tiền mặt

1.3 Chuẩn mực kế toán công quốc tế và những vấn đề có liên quan đến việc xây dựng hệ thống tài khoản kế toán

1.3.1 Giới thiệu tổng quan chuẩn mực kế toán công quốc tế

Trong quá trình hòa nhập, hội nhập nền kinh tế, các đối tượng sử dụng thông tin gặp nhiều trở ngại trong việc hiểu, phân tích, đánh giá và so sánh các BCTC giữa các quốc gia với nhau khi mà quan điểm của các quốc gia có nhiều sự khác biệt về hình thức tổ chức, phân loại, xử lý nghiệp vụ, lập, trình bày BCTC Chính vì vậy, thế giới đã

(3)

TiRon TuDor & MuTiu, 2006

không ngừng cố gắng nghiên cứu, tìm kiếm, xây dựng những CMKT thống nhất làm hạn chế và thu hẹp dần sự khác biệt về cách trình bày các chỉ tiêu kinh tế, tài chính trên BCTC giữa các quốc gia, tạo lập sự nhất quán về nội dung, tính chất các thông tin kế toán trên phạm vi quốc tế và khu vực

Sự ra đời của IFAC vào năm 1977 đã đánh dấu một bước ngoặt quan trọng cho sự hòa hợp và phát triển của hệ thống kế toán thế giới IFAC là tổ chức nghề nghiệp của những người làm công tác kế toán trên thế giới với hơn 159 tổ chức thành viên tại 124 quốc gia đại diện cho hơn 2,5 triệu kế toán viên và kiểm toán viên chuyên nghiệp đang làm việc tại các lĩnh vực tư và công “Nhiệm vụ của IFAC là phục vụ cho lợi ích công, củng cố nghề kế toán trên phạm vi toàn thế giới, góp phần thúc đẩy phát triển nền kinh

tế quốc tế thông qua việc thiết lập và ban hành các chuẩn mực nghề nghiệp chuyên môn chất lượng cao, đẩy mạnh sự hòa hợp quốc tế giữa các chuẩn mực đó” (Bộ tài chính, 2007a)

Với những nỗ lực trong việc xây dựng hoàn thành IAS và IFRS thuộc lĩnh vực tư

đã mang lại nhiều thành công, tạo những bước tiến đáng kể cho kế toán tư trên thế giới Trên nền tảng đã đạt được, với chức năng và nhiệm vụ của mình, IFAC tiếp tục nghiên cứu, soạn thảo hệ thống CMKT công quốc tế khi mà lĩnh vực này còn gặp rất nhiều hạn chế về chất lượng của thông tin tài chính mà kế toán các nước cung cấp IFAC đã thành lập IPSASB gồm 18 thành viên trong đó 15 thành viên do IFAC đề cử và 3 thành viên là thành viên công chúng do bất kỳ một cá nhân hay tổ chức nào đề cử Ngoài ra còn có một số quan sát viên từ các cơ quan quan tâm đến lĩnh vực BCTC thuộc lĩnh vực công do IPSASB chỉ định Mục đích của IPSASB là phục vụ lợi ích công bằng cách phát triển hệ thống CMKT công có chất lượng cao nhằm nâng cao sự hòa hợp giữa các CMKT công quốc gia với quốc tế, qua đó tăng cường chất lượng và tính thống nhất của hệ thống BCTC công trên toàn thế giới Với mục tiêu đề ra, IPSASB đã không ngừng nghiên cứu, xây dựng, công bố các IPSASs và ban hành nhiều tài liệu hướng dẫn giải quyết các vấn đề cũng như các kinh nghiệm khi lập BCTC trong lĩnh vực công

Việc ra đời của IPSASs đã tạo ra một ngôn ngữ kế toán chung trong việc lập, trình bày BCTC, tạo ra một hệ thống thông tin tài chính thống nhất, nâng cao khả năng so sánh và được công nhận lẫn nhau giữa các BCTC của các đơn vị công thuộc các quốc gia trên thế giới Tính đến thời điểm hiện nay, IPSASB đã ban hành được 32 IPSASs trong đó 31 chuẩn mực trên cơ sở dồn tích và 1 chuẩn mực trên cơ sở tiền mặt

Nội dung của các IPSASs đính kèm phụ lục 2- trang 2

IPSASs theo cơ sở dồn tích là những chuẩn mực được xây dựng trên nền tảng của IAS và IFRSs do IASB Chính vì vậy, khi xây dựng, IPSASB đã cố gắng duy trì phương pháp kế toán và câu chữ theo đúng nguyên văn của chuẩn mực khu vực tư làm nâng cao sự hòa hợp giữa khu vực công và khu vực tư, đồng thời kết hợp với những đặc thù riêng của khu vực công để áp dụng cho các BCTC của các đơn vị thuộc khu vực công IPSASs quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, nội dung, phương pháp, thủ tục kế toán căn bản, làm cơ sở ghi chép kế toán và lập các BCTC đơn vị công nhằm đạt được sự đánh giá trung thực, hợp lý, khách quan, minh bạch về thực trạng tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị công Mỗi khi có sự thay đổi cải thiện IAS/IFRS thì các IPSAS với các vấn đề có liên quan đều được nghiên cứu lại cho phù hợp, điển hình mới đây nhất vào năm 2010 một số IPSASs đã được sửa đổi lại như IPSAS1, IPSAS 2, IPSAS 3, IPSAS 4, IPSAS 7

IPSAS theo kế toán tiền mặt thì IPSAB cũng đã cố gắng trong việc xây dựng phần trình bày bắt buộc và phần khuyến khích để các quốc gia có thể nghiên cứu áp dụng nó Tuy nhiên, với những hạn chế tạo ra từ việc áp dụng cơ sở này, IPSAS luôn khuyến khích và hướng dẫn các quốc gia chuyển đổi cơ sở tiền mặt sang dồn tích ở một số nội dung quan trọng

Để tạo thuận lợi cho Chính phủ các quốc gia dễ dàng nhận biết, hiểu rõ và có thể vận dụng vào đất nước mình, IPSASB đã làm rõ lĩnh vực công bằng cách đưa ra khái niệm lĩnh vực công, đơn vị nào sẽ thuộc lĩnh vực công và áp dụng IPSASs Đơn vị thuộc lĩnh vực công quy định theo IPSASB bao gồm: các chính quyền Trung ương, các chính quyền khu vực (các bang, các tỉnh hoặc vùng lãnh thổ), chính quyền địa phương (thành phố, thị trấn) và các đơn vị trực thuộc các đơn vị này (phòng ban, cơ quan, hội đồng, ủy ban), các đơn vị dịch vụ công dựa vào tài trợ của Chính phủ để hoạt động liên tục Mục đích hoạt động của các đơn vị này là phục vụ lợi ích công, phục vụ lợi ích cho

xã hội mà không vì mục đích lợi nhuận, mục đích kinh doanh Còn các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước sẽ không áp dụng IPSASs mà phải theo quy định của IAS

và IFRS

IPSASs 1 cũng đã đưa ra mục đích của BCTC hướng tới là phải cung cấp được thông tin về nguồn lực, phân bổ và sử dụng nguồn lực tài chính; thông tin về đơn vị đã làm thế nào để đảm bảo đủ vốn hoạt động và nhu cầu về tiền mặt; thông tin về khả năng của đơn vị trong việc tài trợ cho các hoạt động của nó; thông tin về điều kiện tài

chính và những thay đổi về tài chính; bên cạnh đó còn yêu cầu cung cấp các thông tin liên quan đến việc thu và sử dụng NS theo dự toán của Nhà nước, thực tế đã thu và sử dụng vào các khoản chi tiêu như thế nào Để đáp ứng mục đích này bộ BCTC hoàn chỉnh cho các đơn vị công theo cơ sở dồn tích bao gồm: BCĐKT (statement of financial position); BC kết quả hoạt động (statement of financial performance); BC những thay đổi trong tài sản thuần/ vốn chủ sở hữu (statement of changes in net assets/equity);BC lưu chuyển tiền tệ (cash flow statement); So sánh NS theo dự toán và

NS thực tế đã sử dụng (có thể lập riêng một BC hay thêm cột NS trên các BCTC); Các giải trình về các chính sách kế toán và các giải trình khác (notes, comprising a summary of significant accounting policies and other explanatory notes)

Còn nếu đơn vị áp dụng cơ sở tiền mặt thì BCTC chủ yếu là BC thu, chi tiền mặt Bên cạnh các BCTC theo 2 phương pháp trên thì các đơn vị công tại các quốc gia có thể lập các BCTC phục vụ yêu cầu riêng của một số nhóm đối tượng đặc biệt, và trong trường hợp này, IPSASB cũng khuyến khích sử dụng chuẩn mực này

Tuy nhiên, IPSASs vẫn luôn thừa nhận quyền của các Chính phủ và các cơ quan soạn thảo chuẩn mực của các quốc gia trong việc xây dựng các CMKT, hướng dẫn cách lập BCTC công trong phạm vi quyền lực pháp lý của họ Các vấn đề được đề cập trong IPSASs mang tính nền tảng, khuôn mẫu, những nguyên tắc, phương pháp có tính chất cơ bản Các quốc gia có thể vận dụng để xây dựng, hoàn thiện, bổ sung CMKT công quốc gia theo chuẩn quốc tế

Hiện nay, việc áp dụng IPSASs tại các quốc gia theo 4 mô hình (Bùi Văn Mai, 2007):

- Thứ nhất: áp dụng 100% các IPSASs mà không có sửa đổi, bổ sung

- Thứ hai: áp dụng 100% các IPSASs, nhưng có phần ghi chú để thêm hoặc bớt trong từng chuẩn mực

- Thứ ba: vận dụng có chọn lọc các quy định của IPSASs bằng cách dựa vào các IPSASs để sửa đổi, bổ sung và xây dựng CMKT công quốc gia cho phù hợp với đặc thù của nền kinh tế, đồng thời ban hành thêm các CMKT công quốc gia

- Thứ tư: không áp dụng CMKT công quốc tế mà tự xây dựng, ban hành hệ thống CMKT công quốc gia

Cho tới nay, đã có hơn 70 quốc gia trên thế giới đã và đang áp dụng IPSASs đều mang lại nhiều hiệu quả hữu ích Trong số đó có cả những nước phát triển và đang phát triển Các quốc gia dựa vào mục đích và điều kiện đặc thù nền kinh tế của đất

nước mình để chọn lựa mô hình, cơ sở kế toán áp dụng IPSASs ở nhiều mức độ khác nhau Thực tế cho thấy rằng, chỉ có một số quốc gia với nền kinh tế phát triển mạnh gồm Mỹ, Anh, Pháp, Úc, Canada, Nga, Colombia thì đã áp dụng hoàn toàn hay gần như thống nhất với IPSASs theo cơ sở dồn tích đầy đủ Còn các quốc gia nhỏ lẻ, như Cyprus, East Timor, Fiji cũng đã áp dụng hoàn toàn IPSASs nhưng lại theo cơ sở

http://en.wikipedia.org/wiki/International_Public_Sector_Accounting_Standards) Tình hình áp dụng IPSASs tại các quốc gia trên thế giới đến thời điểm năm 2012

(được đính kèm phụ lục 3- trang 8 )

1.3.2 Những vấn đề liên quan đến xây dựng hệ thống tài khoản kế toán

Cũng giống như IAS hay IFRSs, IPSAB không xây dựng cho IPSASs hệ thống TKKT áp dụng thống nhất về tên gọi, số hiệu, số lượng các TK cho các đơn vị công IPSASB chỉ quy định các nhóm TK và một số loại TK chủ yếu cùng với các nguyên tắc hạch toán cơ bản của các TK này để theo dõi tình hình biến động của các đối tượng

kế toán đáp ứng yêu cầu cho việc tổng hợp, trình bày và báo cáo các thông tin cần thiết trên BCTC theo quy định Do được xây dựng trên nền tảng của IASs/IFRSs nên tên gọi, phân loại, công dụng, kết cấu, cách hạch toán và trình bày các TK này trên các BC khu vực công khá tương đồng với khu vực tư Tuy nhiên, do tính đặc thù về mục đích hoạt động là cung cấp dịch vụ công nên một số thuật ngữ đã được thay thế cho phù hợp với tính chất của khu vực này

Từ những hướng dẫn đó, mỗi quốc gia sẽ tự xây dựng hệ thống TKKT với những loại tài khoản, số lượng, tên gọi, số hiệu cho các TK tổng hợp cũng như chi tiết phù hợp với đặc thù hoạt động riêng của các đơn vị công Khi xây dựng hệ thống TKKT, các quốc gia dựa trên các cơ sở sau:

- Các nguyên tắc kế toán được quy định trong IPSASs, các IPSASs hay các nguyên tắc kế toán của mỗi quốc gia;

- Bản chất, nội dung kinh tế của đối tượng kế toán được phản ánh;

- Dựa vào yêu cầu cung cấp thông tin trình bày trên các BCTC đã được quy định

và các BC kế toán theo nhu cầu của đơn vị;

- Yêu cầu quản lý, lĩnh vực, đặc điểm và quy mô hoạt động của đơn vị công;

- Trình độ, nhận thức của nhân viên kế toán;

- Sự phát triển và khả năng ứng dụng công nghệ thông tin vào công tác kế toán

Dù mỗi đơn vị tự quyết định hệ thống TKKT như thế nào đi chăng nữa thì tên TK

cũng phải phản ánh đúng bản chất và nội dung của đối tượng kế toán cần theo dõi Phương pháp hạch toán, phân loại nhóm và trình bày trên BCTC phải tuân thủ đúng nguyên tắc, yêu cầu của chuẩn mực

Hệ thống TK tại các đơn vị công theo quy định trong IPSASs được trình bày, sắp xếp theo tính thanh khoản của các TK Số hiệu TK có thể là hai, ba chữ số, cũng có thể nhiều hơn, nhưng chúng không dùng để thay thế cho tên gọi của TK mà hầu như chỉ nhằm phục vụ cho mục đích tham chiếu giữa các sổ sách với nhau Tuy nhiên, việc sử dụng hệ thống TK và số hiệu TK phải nhất quán trong kỳ, nếu có sự thay đổi thì đơn vị phải giải trình lý do thay đổi và ảnh hưởng của sự thay đổi đó đối với BCTC cũng như các BC khác có liên quan

Đơn vị công có thể bao gồm 2 hoạt động: thực hiện chức năng cung cấp dịch vụ công và tham gia các hoạt động SXKD Đối với hoạt động SXKD, thực hành kế toán phải tuân thủ hoàn toàn quy định của IAS/IFRS Nên các BCTC và các TK cần thiết cho việc lập BCTC đó không có gì khác so với khu vực tư Và do vậy, IPSAB cũng không quy định thêm về phần này trong IPSASs mà chỉ tập trung vào quy định các vấn

đề của hoạt động công

Từ các BCTC cho hoạt động công đã được quy định, IPSAS cũng hướng dẫn cách

đặt tên, phân loại và trình bày một số TK chủ yếu trên BCTC (đính kèm phụ lục 4-

trang 10) Về căn bản các TK trình bày trên BCTC của hoạt động công khá tương

đồng so với hoạt động SXKD Tuy nhiên, một số thuật ngữ trong IPSASs được sử dụng có sự khác biệt với IAS/IFRS, như:

• TK tài sản thuần/ vốn chủ thuần (Net assets/equity), thặng dư/ thâm hụt lũy kế (accumulated surplus/decifit), thặng dư/ thâm hụt (surplus/decifit) được dùng để thay thế lần lượt cho TK vốn chủ (equity), lợi nhuận giữ lại (retained earnings), và lãi thuần (net income) đã sử dụng trong IASs/IFRSs Về nội dung, phương pháp hạch toán, và

báo cáo thì các TK này tương tự nhau

• Revenues trong IPSAS đó là những khoản doanh thu Trong khi đó IAS sử dụng thuật ngữ thu nhập (income), thuật ngữ này mang nghĩa rộng hơn revenues, nó bao gồm cả thu nhập khác (gains) và doanh thu (revenues) Theo IPSAS 9 “doanh thu là sự

tăng lên về lợi ích trong kỳ kế toán dưới hình thức dòng tiền vào hoặc sự tăng thêm tài sản hoặc sự giảm đi về nợ phải trả dẫn đến sự tăng vốn chủ sở hữu” Doanh thu bao gồm các khoản trợ cấp (grants), biếu tặng và phí, thuế, Riêng những khoản đóng góp

từ Chính phủ được ghi nhận vào TK đóng góp (contributions) thuộc mục tài sản thuần

trên BCĐKT

(Nguồn IPSAS_vol 1_2010)

1.3.3 Kinh nghiệm áp dụng IPSASs tại một số quốc gia

1.3.3.1 Mỹ

Hoa kỳ đã xây dựng hệ thống pháp lý cho kế toán thuộc khu vực Chính phủ từ rất

sớm so với các quốc gia trên thế giới Năm 1951 đã ban hành Kế toán và kiểm toán cho Thành phố (Municipal accounting and auditing) Năm 1968 tiếp tục nghiên cứu và đã xây dựng được BCTC, kiểm toán và kế toán cho khu vực Chính phủ (GAAFR- Governmental accounting, auditing and financial reporting) với nhiều khuôn mẫu lý

thuyết cho khu vực Chính phủ Sau đó, Hội đồng hiệp hội kiểm toán hoa kỳ (AICPA

council) đã chỉnh sửa, bổ sung cho ra nhiều Hướng dẫn kiểm toán AICPA sử dụng

trong khu vực này Dựa trên những công bố trước đó, Ủy ban CMKT Chính phủ của Hoa Kỳ (GASB- Goverment accounting standards board) đã thiết lập được 32 CMKT công quốc gia và 5 văn bản hướng dẫn vào năm 1985 Và sau khi xuất hiện IPSASs, GASB cũng đã có nhiều sửa đổi bổ sung cho tương đồng với thông lệ quốc tế Đến nay, Hoa Kỳ là một trong những nước đã áp dụng hầu như thống nhất với IPSASs trên

cơ sở kế toán dồn tích

Các đơn vị thuộc Chính phủ của Hoa kỳ có thể gồm 2 hoạt động: hoạt động SXKD (business-type activities) và hoạt động Chính phủ (government-type activities) 2 hoạt động này được báo cáo riêng trên những BCTC được quy định bởi 2 nhóm chuẩn mực khác nhau

Đối với hoạt động SXKD, ghi nhận kế toán cũng giống như các DN Thực hành kế toán theo các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi (GAAP- general accepted accounting principles) do Ủy ban CMKT tài chính ban hành (FASB) và tất nhiên được thực hiện trên cơ sở kế toán dồn tích BCTC cho hoạt động này gồm BCĐKT (balance sheet), BC thu nhập và lợi nhuận giữ lại (Statement of revenues, expenditures, and changes in retained earnings) và BC lưu chuyển tiền tệ

Còn các hoạt động Chính phủ, kế toán theo quy định của GAAP được thiết lập bởi GASB Bên cạnh đó các trường học hay các bệnh viện công cũng có thể áp dụng các

hướng dẫn trong Hướng dẫn kiểm toán của AICPA gắn với những quy định đặc thù

riêng của các đơn vị này Nhưng những hướng dẫn này cũng đã có nhiều sửa đổi để phù hợp với quy định của GASB Các đơn vị Chính phủ sử dụng NS cấp và các nguồn doanh thu khác để cung cấp dịch vụ công cho xã hội vì vậy các đơn vị này kế toán theo

nguyên tắc kế toán quỹ (fund accounting principals) Cơ sở kế toán áp dụng là dồn tích

có điều chỉnh và dồn tích hoàn toàn để ghi nhận khoản doanh thu (revenues) và chi tiêu (expenditures)

Các BCTC bao gồm: BCĐKT; BC các khoản doanh thu, chi tiêu và thay đổi quỹ (Statement of revenues, expenditures, and changes in fund balance (trên cơ sở của GAAP); BC các khoản doanh thu, chi tiêu và thay đổi quỹ (trên cơ sở của kế toán NS);

và BC dòng tiền (BC này không yêu cầu lập cho tất cả các đơn vị thuộc Chính phủ, như yêu cầu cho các bệnh viện công nhưng không quy định cho các trường đại học và cao đẳng)

Về nguyên tắc kế toán và BCTC giữa 2 lĩnh vực này khá tương đồng nhau, GASB chỉ quy định khác với loại hình hoạt động kinh doanh tại một số vấn đề mang tính chất đặc thù của hoạt động Chính phủ Chính vì vậy, hệ thống TKKT áp dụng cho 2 loại hình này cũng không có nhiều khác biệt, và về căn bản quy định giống nhau GASB và FASB chỉ quy định các nhóm TK phải có để có thể thu thập thông tin trình bày trên các BCTC như tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn, quỹ, doanh thu, chi phí hay chi tiêu Quy định về nhóm TK, hạch toán cũng như trình bày thông tin trên các BCTC cũng không khác nhau Căn cứ vào các nhóm TK mà BCTC yêu cầu, các đơn vị được quyền tự xây dựng hệ thống TK riêng phụ thuộc vào đặc điểm hoạt động, quy mô, ngành nghề của đơn vị mình Tuy nhiên, có sự khác biệt đáng kể về hệ thống TK giữa 2 đơn vị này đó

là TK thuộc doanh thu (revenues), chi tiêu (expenditures) và số dư quỹ (fund balance) Các đơn vị thuộc Chính phủ sử dụng TK doanh thu (revenues) để ghi nhận tất cả các khoản có thể thu được của đơn vị như: phí, lệ phí, doanh thu từ hoạt động phụ, trợ cấp, được cấp dự toán từ Chính phủ Tương ứng với với việc thay đổi trong doanh thu

sẽ làm thay đổi số dư quỹ Tương ứng với các nguồn thu sẽ có các nhóm doanh thu được phân loại tại đơn vị Yêu cầu ghi nhận doanh thu trên cơ sở dồn tích, khoản doanh thu được ghi nhận trong kỳ khi nó đáp ứng được 2 yêu cầu: tính sẵn có (available) và

có thể đo lường được (measurable), do vậy vẫn xuất hiện một số TK doanh thu nhận trước (deferred revenues) hay doanh thu dồn tích (accrual revenues) và lập bút toán điều chỉnh vào cuối kỳ Ví dụ như khi nhận được khoản hứa tặng và có thể đo lường được khoản này thì đơn vị được phép ghi nhận doanh thu, hay ước tính số sinh viên nhập học để ghi nhận doanh thu và khoản phải thu từ học phí của sinh viên Bên cạnh

đó, vẫn xuất hiện tài khoản dự phòng (allowance accounts) cho các khoản phải thu và thực hiện xóa sổ cho những khoản nợ xấu Hay đối với những khoản được tài trợ bằng

chứng khoán thương mại thì những chứng khoán này vẫn ghi nhận và đánh giá theo giá trị hợp lý, phần chênh lệch vẫn được ghi nhận vào gains/loss làm tăng/giảm doanh thu Tuy nhiên, một số doanh thu chỉ được ghi nhận khi thực sự thu được bằng tiền mặt như phí, lệ phí

Chi tiêu (expenditure) sử dụng ở đây cũng cần phải phân biệt rõ ràng với thuật ngữ chi phí (expenses) thường thấy trong hoạt động SXKD Đơn vị công sử dụng chi tiêu chứ không sử dụng thuật ngữ chi phí để ghi nhận toàn bộ các khoản chi cũng như chi phí mà đã liên quan đến nợ quỹ xảy ra trong kỳ Chi tiêu được ghi nhận khi một khoản

nợ quỹ (the fund liability) xảy ra trong khi chi phí được ghi nhận khi dịch vụ hoặc hàng hóa được sử dụng Chi tiêu trong năm nào sẽ được hạch toán toàn bộ cho năm đó, tuy nhiên chi phí sẽ được phân bổ cho nhiều kỳ nếu có (ví dụ mua TSCĐ sử dụng 10 năm thì chi tiêu sẽ được hạch toán trong năm mua nhưng chi phí sẽ được phân bổ cho 10 năm), hay một khoản thanh toán nợ gốc khi đến hạn thì đây không phải là chi phí mà là một khoản chi tiêu Nhưng chi tiêu vẫn được thực hiện trên cơ sở dồn tích, do đó, vẫn xuất hiện các bút toán điều chỉnh cho chi phí trả trước và chi phí dồn tích Các khoản chi tiêu phát sinh tại đơn vị được tập hợp vào từng nhóm theo chức năng của chi phí (functional expenses)

Số dư quỹ (fund balance): kế toán được thực hiện theo nguyên tắc kế toán quỹ, do

đó, các thông tin cung cấp hướng tới việc theo dõi sự thay đổi trong số dư quỹ của đơn

vị Trên BCĐKT, TK này thay thế cho TK tài sản thuần (net assets account) sử dụng trong các DN Khi phát sinh các khoản doanh thu hay chi tiêu, GASB cũng yêu cầu phải phân loại chúng thuộc nhóm quỹ nào Về căn bản, GASB chia thành 2 nhóm quỹ: quỹ không hạn chế (unretricted funds)- quỹ này tùy đơn vị sử dụng vào các hoạt động

mà không bị ràng buộc bởi người đóng góp, viện trợ hay dự toán và quỹ hạn chế (retricted funds)- yêu cầu đơn vị phải sử dụng quỹ này cho các dự án hay mục đích theo các yêu cầu của nhà tài trợ, Nhà nước… Nhưng đặc biệt riêng đối với quỹ hạn chế thì chi tiêu chỉ được ghi nhận khi đáp ứng được các yêu cầu và lúc này một khoản doanh thu cũng mới được ghi nhận phải tương xứng với chi tiêu trong kỳ

1.3.3.2 Pháp

Với chính sách mạnh mẽ về cải cách quản lý tài chính công, năm 2006 đã đánh dấu một bước tiến quan trọng khi Pháp cho ra đời và đưa vào sử dụng Luật LOLF- Luật tổ chức tài chính Nhà nước Để đáp ứng được yêu cầu của luật LOLF đặt ra, bắt buộc cần

phải tiến hành sửa đổi chế độ kế toán Nhà nước cho tương xứng mới có thể cung cấp các thông tin về tình hình tài chính của Nhà nước một cách minh bạch và đầy đủ Trên

cơ sở nghiên cứu IPSASs, IAS/IFRS, chế độ kế toán tổng hợp (PCG) (dành cho DN Pháp) , năm 2004 Ủy ban CMKT công Pháp đã cho ra đời bộ CMKT công quốc gia gồm một khung khái niệm về kế toán Nhà nước và 13 chuẩn mực Năm 2006 chuẩn mực này bắt đầu được thực thi cùng với thời điểm thi hành Luật LOLF Hầu hết các chuẩn mực được xây dựng nhất quán với IPSASs theo cơ sở kế toán dồn tích, chỉ có một số ít chuẩn mực có một số điều chỉnh hay không tham chiếu đến IPSASs

Do đặc điểm tổ chức kế toán công ở Pháp là không tồn tại đơn vị kế toán độc lập trong các cơ quan Nhà nước, các đơn vị sự nghiệp Tất cả các thông tin kế toán đều do

kế toán viên công tại kho bạc ghi chép Kế toán viên công vừa thực hiện kế toán NS, kế toán cho toàn bộ các hoạt động của Nhà nước vừa kế toán cho tất cả các đơn vị công Nên trong hệ thống kế toán công Pháp gồm có 3 loại: (1) Kế toán NS - kế toán trên cơ

sở tiền mặt để ghi nhận thu, chi NS tại thời điểm xuất nhập quỹ, nhằm phản ánh tình hình xuất, nhập và tồn quỹ; (2) Kế toán tổng hợp - áp dụng cơ sở kế toán dồn tích để theo dõi các khoản thu - chi NS của năm phát sinh tại các đơn vị, với mục đích miêu tả toàn bộ tình hình tài sản của Nhà nước; (3) Kế toán phân tích chi phí của các hoạt động- phân tích chi phí hoạt động theo chương trình NS để đánh giá tính hiệu suất của các hoạt động dựa trên chi phí và kết quả tại các cơ quan, đơn vị Trong khi hệ thống kế toán dùng cho DN chỉ có 2 hệ thống là kế toán tổng hợp và kế toán phân tích chi phí

Về căn bản, kết cấu của 2 hệ thống này khá đồng nhất với nhau ở 2 khu vực

Hệ thống BCTC cũng không khác biệt so với DN, gồm có 3 loại BC và 1 phục lục: BCĐKT (gồm tài sản nợ, tài sản có và tài sản thuần); BC kết quả hoạt động (tập hợp doanh thu, chi phí và số dư từ hoạt động đã thực hiện- chênh lệch giữa doanh thu và chi phí); và phụ lục để mô tả các nguyên tắc, phương pháp kế toán cũng như thuyết minh chi tiết các thông tin đã trình bày trên các BC

Về xây dựng hệ thống TKKT có sự khác biệt với IPSASs hay Hoa kỳ Hệ thống TKKT được Nhà nước quy định thống nhất và hệ thống này được cũng nghiên cứu, kế thừa từ hệ thống TKKT của khu vực tư, chính vì vậy cũng khá tương đồng với nhau về cách đặt tên các TK Chỉ có một số TK khác biệt phục vụ cho việc ghi nhận thông tin mang tính đặc thù của đơn vị công Kế toán Nhà nước không có khái niệm vốn chủ sở hữu, vốn ban đầu nên không có nhóm TK vốn giống như DN

Kế toán các khoản doanh thu được chia thành 2 nhóm: doanh thu thuộc thẩm quyền

của Nhà nước (thu thuế, phí, nộp phạt ) và được báo cáo theo thu gộp Doanh thu từ các hoạt động khác như hoạt động thường xuyên, hoạt động điều chỉnh kinh tế vĩ mô

và hoạt động tài chính (nhượng bán tài sản, cung cấp dịch vụ, cho thuê tài sản, trợ cấp, biếu tặng ), các khoản thu này được báo cáo theo thu thuần (có sự cấn trừ với chi phí tương ứng) Do được kế toán trên cơ sở dồn tích nên cũng xuất hiện các TK dự phòng cho nợ phải thu từ các cam kết của Nhà nước, hay các khoản dự phòng về đầu tư

Kế toán các khoản chi phí được chia làm 3 nhóm: chi phí thường xuyên, chi phí từ

sự tham gia của Nhà nước vào nền kinh tế xã hội và chi phí tài chính.(4)

1.3.3.3 Những thuận lợi và khó khăn của Việt Nam trong quá trình nghiên cứu vận dụng IPSASs

Nền kinh tế Việt Nam đã và đang không ngừng nâng cao mối quan hệ hợp tác với các nước trên thế giới cũng như khu vực, cụ thể là nước ta đã tham gia nhiều tổ chức kinh tế và tài chính quốc tế Chính vì vậy, để có thể đáp ứng các yêu cầu đặt ra, Việt Nam cần nâng cao khả năng hòa hợp với những yêu cầu của các tổ chức tài chính quốc

tế, trong đó vấn đề thống nhất về thông tin kế toán công là tất yếu Tuy nhiên, trong quá trình triển khai nghiên cứu, xây dựng CMKT công quốc gia hòa hợp với IPSASs, nước

ta bên cạnh có nhiều thuận lợi cũng gặp nhiều khó khăn thử thách

a Thuận lợi

Chủ trương đổi mới, hội nhập kinh tế thế giới đã được Đảng và Nhà nước chỉ ra rõ ràng, đòi hỏi phải đổi mới cơ chế chính sách, kế toán phù hợp với thông lệ, CMKT quốc tế Do dó, trong quá trình xây dựng các chính sách quản lý kinh tế nói chung và

kế toán nói riêng luôn có sự chỉ đạo sâu sát của Nhà nước, sự quan tâm của lãnh đạo BTC cũng như sự phối hợp chặt chẽ của các đơn vị có liên quan trong việc xây dựng, nghiên cứu, hoàn thiện và công bố

Nhận được sự ủng hộ, tham gia của đông đảo các chuyên gia trong lĩnh vực kế toán, quản lý NS, sự hỗ trợ của các tổ chức quốc tế như WB, ADB… để có điều kiện tiếp cận và học tập kinh nghiệm của các nước trên thế giới

Các hệ thống kế toán NS, kế toán tại đơn vị sử dụng NS cũng đã có sự thống nhất

và cung cấp nhiều thông tin tài chính công khai, trung thực, minh bạch

Chế độ kế toán HCSN của Việt Nam xây dựng trên nền tảng của kế toán DN, mà

kế toán DN lại được thiết lập theo xu hướng hòa hợp với IASs/IFRSs Do đó, QĐ số

(4)

(Đoàn Xuân Tiên và Quách Thị Hồng Liên, 2007); (Đào Thị Bích Hạnh, 2007)

19/2006/QĐ- BTC có nhiều nội dung tương đồng với CMKT công quốc tế

Cơ sở kế toán HCSN hiện tại áp dụng theo tiền mặt và dồn tích có điều chỉnh, do đó

đã tạo bước đệm thuận lợi cho việc chuyển đổi áp dụng cơ sở dồn tích khi tiếp cận nghiên cứu áp dụng IPSASs theo cơ sở dồn tích- xu hướng lựa chọn của các nước trên thế giới

Trên thế giới đã có nhiều quốc gia nghiên cứu và áp dụng thành công IPSASs với nhiều cấp độ khác nhau Việt Nam có nhiều cơ hội để học tập kinh nghiệm từ các nước

đi trước

Đội ngũ chuyên gia có kinh nghiệm, trình độ, nhiệt tình, tận tụy với sự nghiệp đổi mới và phát triển đất nước Đặc biệt, Việt Nam đã hoàn thành tương đối đầy đủ các CMKT DN theo xu hướng hòa hợp với IAS/IFRS, nên có nhiều kinh nghiệm cho việc xây dựng CMKT công quốc gia

và điều này không thể thực hiện dễ dàng, trong thời gian ngắn

Mặc dù có nhiều điểm tương đồng nhưng chế độ kế toán HCSN Việt Nam vẫn tồn tại nhiều điểm khác biệt mang tính trọng yếu với IPSASs Như về phân loại, hạch toán một số nghiệp vụ cũng như hệ thống BC trên những cơ sở kế toán khác nhau, rất khó

để có thể áp dụng ngay IPSASs trong thời gian ngắn

IPSASs được xây dựng trên nền tảng của các quốc gia có nền kinh tế phát triển, khá hoàn thiện về thể chế chính trị, bộ máy quản lý tài chính công Trong khi đó, nước ta mới chuyển đổi từ nền kinh tế bao cấp sang nền kinh tế thị trường chỉ trong một thời gian ngắn, kinh nghiệm về tổ chức và điều hành vẫn còn nhiều hạn chế

Quá trình nghiên cứu và đưa vào thực thi IPSASs gặp nhiều hạn chế về nhân lực cũng như vật lực Trình độ kế toán trong các đơn vị HCSN chưa cao, khi vận dụng IPSASs sẽ thay đổi thói quen, nhận thức của nhiều người làm kế toán, tạo ra tâm lý lo ngại, dè dặt ảnh hưởng đến công tác triển khai thực hiện

Việt Nam quá quen với việc thực hiện và tuân thủ các chế độ kế toán, mà chủ yếu là

các văn bản hướng dẫn chế độ hay cụ thể hóa các chính sách một cách chi tiết, cụ thể cho từng lĩnh vực, từng ngành nghề, nên việc ban hành các nguyên tắc kế toán chung,

cơ bản, tổng quát, sẽ tạo ra sự lúng túng cho những người thực hiện

Chi phí thực hiện chuyển đổi thống nhất một hệ thống BCTC từ cơ sở kế toán này sang cơ sở kế toán khác rất lớn, đặc biệt là việc áp dụng cơ sở dồn tích thay cho tiền mặt Nên phải mất nhiều năm mới có thể hoàn thiện

Điều kiện, kinh phí, cơ sở vật chất cho các chuyên gia trong việc nghiên cứu, đi học tập kinh nghiệm áp dụng thành công IPSASs ở các nước vẫn chưa đảm bảo và đầy đủ Theo nhận định của các chuyên gia thì mô hình phù hợp nhất cho hướng đi của Việt Nam trong quá trình hòa hợp với CMKT công quốc tế sẽ là mô hình thứ 3 Trên thế giới các quốc gia áp dụng và vận dụng IPSAS ở các mức độ khác nhau, trong đó thì chỉ

có một số quốc gia phát triển như Mỹ và Pháp thì đã áp dụng tương đối thống nhất với IPSAS và xây dựng CMKT công quốc gia theo mô hình thứ 3 và theo cơ sở dồn tích Còn các nước phát triển thì áp dụng IPSAS vẫn rất hạn chế, chủ yếu còn đang trong quá trình nghiên cứu để vận dụng IPSAS theo cơ sở dồn tích Trong khi đó các nước kém phát triển thì áp dụng IPSAS hoàn toàn theo cơ sở tiền mặt Vì thế, để có thể nghiên cứu kinh nghiệm áp dụng IPSAS thì nên học hỏi các nước phát triển đi trước

mà trong đó cụ thể là Pháp vì kế toán của Việt Nam ban đầu cũng được xây dựng dựa trên nền kế toán Pháp và có nhiều điểm tương đồng với Pháp trong việc xây dựng HTKT, hơn nữa mục đích hướng tới của Việt Nam là kế toán trên cơ sở dồn tích

Kết luận chương 1 Chương này đã khái quát về đặc điểm của hệ thống TKKT chung cũng như những nhân tố tác động đến việc hình thành hệ thống TKKT Trong xu hướng hòa hợp với kế toán thế giới tạo ra ngôn ngữ kế toán chung, nghiên cứu đặc điểm, vai trò và những hữu ích mà IPSASs mang lại, cho thấy rằng Việt Nam cần nghiên cứu áp dụng IPSASs

là một tất yếu Tuy nhiên, để có thể các quy định về kế toán nói chung cũng như quy định về hệ thống TKKT nói riêng theo IPSASs thì Việt Nam cần phải nghiên cứu, học tập kinh nghiệm từ các quốc gia phát triển đi trước đã áp dụng thành công IPSASs điển hình là Mỹ và Pháp cũng như những thuận lợi và khó khăn mà Việt Nam sẽ gặp phải trong quá trình áp dụng IPSASs Từ nền tảng này là cơ sở để đi sâu vào nghiên cứu hệ thống TKKT HCSN Việt Nam hiện tại để tìm ra hướng khắc phục theo xu hướng hòa hợp với quốc tế

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG HỆ THỐNG TÀI KHOẢN KẾ TOÁN ÁP DỤNG

CHO CÁC ĐƠN VỊ HCSN Ở VIỆT NAM

2.1 Tổng quan về đơn vị hành chính sự nghiệp

2.1.1 Đặc điểm và phân loại đơn vị hành chính sự nghiệp

Đặc điểm của đơn vị hành chính sự nghiệp

Đơn vị HCSN là các đơn vị hoạt động vì mục tiêu phi lợi nhuận, sử dụng kinh phí NSNN để thực hiện các công việc quản lý Nhà nước, quản lý hành chính, quản lý xã hội và cung cấp các loại dịch vụ công cho xã hội Hoạt động HCSN luôn gắn liền với mục tiêu phục vụ cho đời sống và lợi ích của nhân dân và đây là mục đích chính, cơ bản, chủ yếu

Nguồn kinh phí hoạt động của đơn vị HCSN chủ yếu được tài trợ từ NSNN cấp toàn bộ, cấp một phần, hay các khoản thu khác như từ phí, lệ phí, thuế, trợ cấp… Do

đó, không có mối quan hệ giữa người thụ hưởng dịch vụ với người chi trả dịch vụ và các đơn vị này chịu sự chi phối, quản lý trực tiếp của Luật ngân sách Nhà nước

Phạm vi hoạt động của đơn vị HCSN bao trùm lên mọi vùng miền, lĩnh vực, thuộc mọi cấp độ quản lý của Nhà nước và các hoạt động cung cấp dịch vụ công cho xã hội Đơn vị HCSN gồm có hai loại:

- Đơn vị hành chính: bao gồm các tổ chức hoạt động trong hệ thống các cơ quan lập pháp, cơ quan hành pháp và các cơ quan tư pháp của Nhà nước, như các bộ, ủy ban nhân dân các cấp,… Hoạt động cơ bản của các đơn vị hành chính là cung cấp dịch vụ

về quản lý hành chính công và luật pháp cho xã hội Chất lượng hàng hóa, dịch vụ do các đơn vị này cung cấp quyết định đến tính hiệu lực và hiệu quả vận hành bộ máy quản lý tài chính Nhà nước Do chỉ thuần túy là phục vụ quản lý Nhà nước nên các đơn

vị này không tạo ra nguồn thu, mà có thì cũng không đáng kể, chủ yếu là các khoản phí

- Đơn vị sự nghiệp: là các đơn vị hoạt động chủ yếu trong lĩnh vực cung cấp các hàng hóa, dịch vụ công cho xã hội trong các lĩnh vực kinh tế, giáo dục, y tế, văn hóa, thể dục, thể thao, … Mục đích hoạt động của các đơn vị này không vì lợi nhuận Trong quá trình cung cấp hàng hóa, dịch vụ công cho xã hội, các đơn vị sự nghiệp được phép tạo lập nguồn thu nhập nhất định thông qua các khoản thu phí và các khoản thu khác từ cung ứng dịch vụ để trang trải chi tiêu, tạo nguồn tăng thu nhập cho cán bộ, viên chức Nhưng những hoạt động này là hoạt động phụ và không làm ảnh hưởng đến chất lượng

cung cấp dịch vụ công cho xã hội

Đơn vị HCSN cũng là một đơn vị kế toán, nên cũng có nhiệm vụ tổ chức công tác

kế toán đúng theo quy định của Nhà nước để có thể thu thập, xử lý, cung cấp những thông tin kế toán, tài chính thông qua các BCTC nhằm phục vụ cho nhu cầu sử dụng thông tin của các đối tượng sử dụng thông tin bên trong và bên ngoài đơn vị

Phân loại đơn vị HCSN

Có 3 cách để phân loại đơn vị HCSN, phân loại theo chức năng hoạt động, theo cấp quản lý, và theo tình hình tiếp nhận, phân bổ, sử dụng nguồn kinh phí

• Căn cứ vào chức năng hoạt động, đơn vị HCSN được chia làm 4 loại:

- Các đơn vị hành chính Nhà nước từ Trung ương cho tới các địa phương

- Các đơn vị sự nghiệp thực hiện việc cung cấp các dịch vụ công hoạt động trong các vùng lãnh thổ của quốc gia

- Các tổ chức đoàn thể xã hội, nghề nghiệp

- Các đơn vị an ninh, quốc phòng bao gồm các đơn vị quân đội, công an

• Căn cứ vào cấp quản lý theo cơ cấu bộ máy Nhà nước thì đơn vị HCSN được phân thành 2 loại: Đơn vị HCSN cấp Trung ương và đơn vị HCSN cấp địa phương

• Căn cứ vào việc tiếp nhận, phân bổ và sử dụng kinh phí Nhà nước thì đơn vị HCSN được phân thành 3 cấp:

- Đơn vị dự toán cấp 1: trực tiếp nhận kinh phí ngân sách từ Thủ tướng Chính phủ hoặc Chủ tịch Ủy ban nhân dân tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương và thực hiện việc phân bổ kinh phí cho các đơn vị dự toán cấp 2 hoặc cấp 3

- Đơn vị dự toán cấp 2: nhận kinh phí từ ngân sách được phân bổ từ đơn vị dự toán cấp 1 và tiến hành phân bổ kinh phí cho các đơn vị dự toán cấp 3

- Đơn vị dự toán cấp 3: tiếp nhận kinh phí được phân bổ từ đơn vị dự toán cấp 1 hoặc cấp 2 và sử dụng kinh phí được cấp để thực hiện các hoạt động

2.1.2 Đặc điểm và vai trò của thông tin kế toán HCSN

Đơn vị HCSN hoạt động tại các cấp, ngành, các lĩnh vực khác nhau với mục đích thực hiện công việc quản lý Nhà nước, bảo vệ, duy trì an ninh quốc gia và cung cấp các dịch vụ công cho toàn xã hội, vì vậy các hoạt động của các đơn vị HCSN là biểu hiện

bộ mặt của một quốc gia về cơ chế điều hành, trình độ tư duy, sự phát triển kinh tế- xã hội, trình độ văn minh, về tính nhân văn và đạo đức xã hội của bộ máy quản lý Nhà nước Do đó, để một đất nước có thể phát triển tốt về kinh tế- chính trị- xã hội thì việc

đảm bảo và nâng cao chất lượng các hoạt động tại các đơn vị HCSN là điều kiện không thể thiếu, muốn làm được điều này thì thông tin kế toán trong đơn vị HCSN đóng vai trò rất quan trọng

Do lĩnh vực, mục tiêu, tổ chức hoạt động và nguồn cung cấp tài chính của đơn vị HCSN có một số điểm đặc thù so với DN nên để thực hiện nhiệm vụ thu thập, tổng hợp

và cung cấp thông tin về các hoạt động kinh tế - tài chính cho các đối tượng sử dụng thì không áp dụng cơ sở kế toán đơn thuần là dồn tích như DN mà lồng ghép vận dụng có điều chỉnh các phương pháp kế toán để ghi nhận, đó là cơ sở tiền mặt, cơ sở tiền mặt có điều chỉnh, cơ sở dồn tích có điều chỉnh và cơ sở dồn tích

Để có thể cung cấp được các thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng thì các đơn vị HCSN cần phải tổ chức công tác kế toán phù hợp, phải căn cứ vào cấp dự toán, quy mô và đặc điểm hoạt động, yêu cầu quản lý, trình độ chuyên môn, cơ sở vật chất

kỹ thuật phục vụ cho đơn vị, đặc biệt phải tuân thủ quy định pháp luật về kế toán áp dụng cho đơn vị HCSN

Kế toán HCSN có nhiệm vụ phản ảnh các hoạt động về kinh tế tài chính phát sinh tại các đơn vị HCSN để có thể cung cấp các thông tin về tình hình tiếp nhận, quản lý và

sử dụng nguồn kinh phí ngân sách, khai thác, sử dụng nguồn thu và các hoạt động khác tại đơn vị thông qua các báo cáo kế toán đến các đối tượng sử dụng có liên quan Đối tượng sử dụng thông tin kế toán của đơn vị HCSN khá đa dạng so với DN, cũng gồm có 2 nhóm: đối tượng sử dụng thông tin bên trong và đối tượng sử dụng thông tin bên ngoài đơn vị Đối tượng sử dụng thông tin bên trong đó là thủ trưởng đơn

vị, các phòng, ban Đối tượng sử dụng thông tin bên ngoài đơn vị là cơ quan tài chính, thống kê, KBNN, đơn vị dự toán cấp trên, Chính phủ, Quốc hội và một số đối tượng khác như các tổ chức, cá nhân viện trợ, tài trợ…

Do nguồn kinh phí hoạt động chủ yếu được cấp từ NSNN, do đó, tổ chức kế toán phải tuân thủ theo mục lục NS để phục vụ cho việc tổng hợp và kiểm soát tình hình thu, chi NSNN

Thông tin kế toán các đơn vị HCSN có vai trò quan trọng đến các đối tượng sử dụng có liên quan để ra các quyết định đúng đắn Dựa vào thông tin kế toán cung cấp, làm cơ sở để:

- Các đối tượng sử dụng có thể đánh giá được tình hình tiếp nhận, sử dụng nguồn kinh phí NS của các đơn vị HCSN có đúng quy định, định mức, tiêu chuẩn, tuân thủ luật pháp và chế độ để đảm bảo hoàn thành nhiệm vụ được giao