phân bổ chi phí cost allocation

886 Chương 32 PHÂN BỔ CHI PHÍ (COST ALLOCATION) Đối tượng chương: 1. Tổng quan về phân bể chỉ phí (Overview of cost allocation) 2. Phân bể chi phí và các hệ thống quản ỉỷ chi phỉ (Allocation & cost management systems) 3. Ba ỉoại phấn bể (Three types of allocations) 4. Nguyên tắc phân bổ (General guidelines) 5. Phân bể các chi phí trung tâm (Allocation of central costs) 6. Phân bổ chi phỉ của trung tấm dịch vụ (Cost allocation of service centers). 7. Phân bồ chi phí vào các đối tượng cuếỉ cùng của chỉ phí (Allocation of costs to final cost objects) 8. Phương pháp phân bo chi phí trên cơ sở hoạt động (Activity-Based Costing (ABC) Approach) 9. Phân bổ các chi phí chung và chi phí sản phấm phụ (Allocation of joint costs and by-product costs) *** L Tổng quan về phân bổ chi phi (Overview of cost allocation) Phân bổ chi phí về cơ bản là vấn đề liên kết một số chi phí hay nhóm các chi phí với một hay nhiều đối tượng chi phí, như các sản phẩm, bộ phận, loại khách hàng, các hoạt động hay đơn vị kinh doanh. Việc phân bổ chi phí một cách lý tưởng nhất cần phân bổ mỗi ỉoại chi phí cho đối tượng chi phí mà chúng tạo nên chi phí đó. Chúng ta kết nối các chi phí với các đối tượng chi phí bằng việc ỉựa chọn các chi phí phù hợp. Một khoản điều khiển phí (Cost driverj mà chủng được sử dụng để phần bể các chi phí thường được gọi ỉà cơ sở phân bỏ chi phỉ (Cost allocation base). Ví dụ bạn muốn phân bổ chi phí của bộ phận nhân sự nhà máy vào cho các phân xưởng sản xuất phải gánh chịu. Vậy cái gì tạo nên chi phí của phòng nhân sự hay nói một cách khác tại sao lại có phòng nhân sự ở nhà máy? Là để quản lý nhân sự của các phân xưởng sản xuất (tuyển dụng, đào tạo, chấm công, sa thải, kỷ luật) bải vậy chi phí của phòng nhân sự phụ thuộc vào số lượng nhân công của các phân xưởng sản xuất. Phân xưởng nhiều công nhân hơn sẽ sử dụng nhiều chi phí hơn của phòng nhân sự. Do vậy có thể nói rằng khoản mục điều khiển phí của phòng ahân sự là số nhân viên của các phân xưởng hay nói cách khác cơ sở phân bồ chi phí phòng nhân sự cho các phân xưởng sản xuất chính là số nhân sự của các phòng ban hay chi phí nhân sự của các phòng ban, phân xưởng sản xuất. KỂ TOÁN TÀ! CHÍNH Chương 32: Phân bổ chi phí 887 Định nghĩa: Cơ sở phân bổ chỉ phí (Cost-allocatìon base) ỉà một khoản mục điều khiển phí (Cost driver) mà chúng được sử dụng cho việc phân bo các chỉ phí. 2. Phân bổ chi phí và các hệ thống quản lý chi phí (Allocation & cost management systems) Việc phân bổ chi phí do nhiều nguyên nhân khác nhau. Một hệ thống kế toán giá thành là một công cụ ban đầu để thực hiện việc quản trị chi phí. Việc phân bổ chi phí ỉà một yếu tố quan trọng của hệ thống kế toán giá thành. Có ba mục đích chính của một hệ thống quản lý chi phí là: (1) Cung cấp việc đo lường chi phí cho việc báo cáo tài chính cho bên ngoài, (2) cho các quyết định chiến lược và (3) cho việc kiểm soát các hoạt động hàng ngày. Mục đích cửa phân bổ chi phí (Purpose of cost allocation) Đề hiểu được việc phân bổ chi phí như thế nào, trước tiên bạn phải hiểu mục đích của việc phân bổ chi phí để làm gì? Có bốn mục đích chính như sau: (ỉ) Tỉnh lãi ỉồ và định giá tài sản: Công ty phân bổ các chi phí cho các sản phẩm và các dự án để đo lường hàng tồn kho và giá vốn hàng bán. Mục đích này để đạt được mục tiêu cho các báo cáo tài chính cho người ngoài. (2) Dự đoản ảnh hưởng kinh tế của các quyết định kế hoạch, kiểm soát và cung cấp các thông tin phản hồi về việc đánh giá thực hiện của các bộ phận, đơn vị kỉnh doanh. Các nhà quản trị trong một tổ chức phải hiểu được hệ quả của các quyết định của họ thậm chí kể cả hệ quả ngoài đơn vị của họ. Ví dụ chi phí quản lý của tập đoàn có nên phân bồ về cho một công ty đang thua lỗ nặng nề hay không? Nếu việc phân bổ này diễn ra theo tỷ lệ bình thường (như theo doanh thu, hay thời gian của ban quản lý cho đơn vị đó) có thể làm cho đơn vị này lỗ nặng nề hơn nữa và các nhà quản lý của đơn vị này có thể nản lòng trong việc quản trị đơn vị này hay không? Các mục đích này để thực hiện mục tiêu của hệ thống quản trị chi phí trong các quyết định chiến lược và kiểm soát hoạt động hàng ngày. (3) Đạt được việc thức đấy, khích ỉệ nhân viên làm việc như mong muốn: Việc phân bổ chi phí thường ảnh hưởng đến ứng xử quản trị và do vậy thúc đẩy cố gắng quản trị và cố gắng hoàn thành mục tiêu của tổ chức. Ví dụ việc phân bổ chi phí quảng cáo của tập đoàn cho các đơn vị thường được căn cứ vào doanh thu kế hoạch cho sản phẩm liên quan của các đơn vị thay vì căn cứ vào doanh thu thực tế. Neu căn cứ vào doanh thu thực tế, đơn vị nào thực tế bán được nhiều hàng sẽ phải gánh chịu nhiều, điều đó không khuyến khích các đơn vị bán được nhiều. Hay một số công ty không phân bổ chi phí kiểm toán nội bộ, phòng ỉuật, hay dịch vụ tư vấn vì các nhà quản trị cấp cao của tập đoàn muốn các đơn vị sử dụng các dịch vụ này. (4) Điều chỉnh chỉ phí hoặc để bù đắp chỉ phí (reimbursement): Thỉnh thoảng các giá làm cơ sở trực tiếp cho các chi phí. Ví dụ các hợp đồng với chính phủ thường quy định cụ thể giá được tíĩửi bao gồm để bù đắp các khoản chi phí và cộng thêm một tỷ lệ lãi hợp lý. Trong những trường họp như vậy, việc phân bổ chi phí trở nên rất quan trọng trong việc tạo nên giá bán. Điều này để phục vụ cho mục tiêu báo cáo bên ngoài và cho quyết định chiến lược của hệ thống ká toán giá thành hay giá phí. V Trần Xuân Nam - MBA 888 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ 3o Ba ioại phân bổ (Three types of allocations) Có thể phân loại việc phân bổ chi phí thành ba lòại phân bổ chi phí như sau: (1) Phân bổ chi phí vào trong một đơn vị hợp lý của tổ chức. Các chi phí trực tiếp được ghi thẳng vào cho từng đơn vị, Các chi phí gián tiếp được sử dụng cho nhiều bộ phận được phân - bổ cho các đơn vị trên cơ sở các hoạt động của khoản mục điều khiển.phí trong đơn vị. Ví dụ phân bổ chi phí thuê nhà được phân bổ cho các phòng ban trên cơ sở số m2 sử dụng của các phòng ban. Phân bổ chi phí khấu hao của thiết bị điều hòa không khí dựa trên cơ sở số m3 của các phòng ban. (2) Phân bổ lại chi phí của một đơn vị sang đơn vị khác (Reallocation of costs from one organizational unit to another). Khi một đơn vị cung cấp các sản phẩm hoặc dịch vụ cho một đơn vị khác, các chi phí được chuyển cùng với các sản phẩm và dịch vụ này. Có một số đơn vị dịch vụ tồn tại để phục vụ đơn vị khác ví dụ: nhân sự, ỉuật, bảo trì và do vậy chi phí của nó sẽ được phân bổ lại hết vào cho các đơn vị sản xuất trong các công ty sản xuất. (3) Phân bổ các chi phí của một đơn vị cụ thể của tổ chức cho các hoạt động hay các sản phẩm, dịch vụ hoặc khách hàng. Ví dụ phân bổ chi phí của một phân xưởng vào giá thành sản phẩm của phân xưởng đó sản xuất ra. Cả ba loại phân bồ chi phí ở trên đều có nguyên tắc phân bổ giống nhau, giống như việc phân bổ chi phí của một đơn vị hay trung tâm dịch vụ cho các đơn vị sản xuất. 4. Nguyên tắc phân bổ (General guidelines) Các nguyên tẳc phân bỗ được thực hiện rất phổ biến là : (1) Thiết lập tnrớc một phần hay toàn bộ các chi tiết liên quan đến việc phân bổ chi phí của các dịch vụ được cung cấp hơn là sau khi dịch vụ được hoàn thành. Phương pháp này tạo nên “luật của cuộc chơi” do vậy tất cả các phòng ban có thể lên kế hoạch phù hợp. (2) Phân bổ riêng biệt các nhóm biến phí và nhóm định phí. Chi phí một phòng ban thường bao gồm rất nhiều loại chi phí trong đó có nhóm định phí và nhóm biến phí. Trong VAS cũng yêu cầu nguyên tắc phân bổ này. (3) Đánh giá việc thực hiện sử dụng ngân sách cho mỗi đơn vị (hay nhân viên) dịch vụ giống như cho mỗi phân xưởng hay dây chuyền sản xuất. Việc thực hiện của một phòng dịch vụ được đánh giá bởi việc so sánh giữa chi phí thực tế với ngân sách, bất luận việc phân bổ các chi phí được thực hiện như thế nào. Từ ngân sách, các nhóm biến phí và định phí có thể được nhận diện cho việc sử dụng trong việc phân bồ. Ví dụ phân bổ chi phí: Công ty cồ phần Giấy Sài Gòn có một phân xưởng lò hơi để cung cấp hơi cho hai phân xưởng sản xuất chính (1) Phân xưởng giấy bao bì carton và (2) phân xưởng giấy vệ sinh Tissue. Các chi phí của phân xưởng lò hơi được chia làm hai loại biến phí như than để đốt lò, nhân công trực tiếp của phân xưởng. Địrứì mức của phân xưởng ỉò hơi ỉà 280.000 đ/tấn hơi. Bên cạnh đó lò hơi có các định phí như khấu hao thiết bị ỉò hơi, chi phí KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 32: Phân bổ chi phí 889 quản đốc phân xưởng mỗi tháng là 40 triệu đ. Giả sử có ba lý đo chính cho việc phân bổ là (1) dự đoán ảnh hưởng của việc sử dụng hơi của các phân xưởng sản xuất và (2) thúc đẩy các phân xưởng sản xuất giấy và các cá nhân sử dụng công suất của lò hơi của Ĩ1Ó nhiều nhất có thể được và (3) tính chi phí, giá thành cho sản phẩm giấy được chính xác do vậy đo lường chính xác giá vốn hàng bán và lãi lỗ. Công ty CP Giấy Sài Gòn sẽ phân bồ chi phí phân xưởng lò hơi như thế nào cho các phân xưởng sản xuất giấy? 4.1. Phân bổ nhóm (hồ) biến phí (Variable cost pool) Nhóm biến phí bao gồm chi phí than đá, nhân công trực tiếp. Khoản mục điều khiển phí cho nhóm biến phí là số tấn hơi cung cấp cho các phân xưởng sản xuất giấy. Do vậy công ty phải phân bổ các biến phí theo công thức sau: Đơn giá một tẩn hơi X số tấn hơi cấc phân xưởng giấy đã sử dụng Mối liên hệ nhân quả (cause - effect relationship) là rất rõ ràng. Phân xưởng sản xuất giấy nào sử dụng nhiều tấn hai sẽ phải chịu chi phí hơi cao hơn. Trong ví dụ trên tỷ lệ phí ngân sách (kế hoạch) là 280.000 đ/tấn hơi. Tỷ ỉệ này được xác định bằng cách lấy tổng biến phí than đá và nhân công trực tiếp theo kế hoạch chia cho tổng số tấn hơi theo kế hoạch được sản xuất ra trong kỳ. Việc sử dụng tỷ lệ chi phí theo ngân sách (kế hoạch) chứ không phải sử dụng tỷ lệ chi phí thực tế để phân bổ biến phí của đơn vị dịch vụ để bảo vệ các bộ phận sử dụng từ việc biến động giá, chi phí xảy ra và cũng thường bảo vệ từ sự không hiệu quả của các phòng cung cấp dịch vụ. Khi một doanh nghiệp phân bổ theo tồng biến phí thực tế của phòng dịch vụ, nó sẽ làm cho các nhà quản lý của các bộ phận sử dụng dịch vụ không có trách nhiệm kiểm soát các chi phí và không tạo nên sự thúc đẩy các phòng dịch vụ hoạt động một cách hiệu quả. Cả hai đều tạo ra kết quả không mong muốn. Giả sử việc phân bổ biến phí của lò hơi là 200 tấn hơi. Giả sử lò hơi đã hoạt động không hiệu q u ả tạ o n ê n b iế n p h í là 6 0 tr iệ u đ ồ n g th a y v ỉ là 5 6 tr iệ u đ (= 2 8 0 .0 0 0 X 2 0 0 ) n h ư n g â n sá c h đ ã chỉ ra. Việc phân bồ biến phí tốt là việc chỉ phân bổ 56 triệu đ cho các bộ phận sử dụng hơi và số 4 triệu đ chênh lệch sẽ ỉà một khoản chênh lệch ngân sách không được phân bổ của bộ phận lò hơi. Nhà quàn lý bộ phận lò hơi sẽ chịu trách nhiệm về số chênh ỉệch 4 triệu đ này và phải giải thích cho tổng giám đốc về số chênh lệch này tại sao lại có và làm thế nào để nó không xảy ra trong tương lai. Các nhà quản lý các bộ phận sử dụng đôi khi phàn nàn về việc quản trị kém hiệu quả của các bộ phận dịch vụ hơn là việc chọn cơ sở phân bổ. 4.2. Phân bổ nhóm (hồ) các định phí (Fixed cost pool) Quay trở lại ví dụ lò hơi của Công ty cổ phần Giấy Sài Gòn. Các định phí chủ yếu là tiền khấu hao thiết bị ỉò hơi, tiền sửa chữa, lương quản lý bộ phận lò hơi. Điều khiển phí cho định phí là nhu cầu sử đụng hai của hai phân xưởng sản xuất giấy carton và giấy vệ sinh Tissue ước tính được yêu cầu khi công ty thiết kế lò hơi. Do vậy định phí lò hơi cần được phân Vổ như sau: Trần Xuân Nam - MBA 890 Phần VIII: KẾ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ Tỷ ỉệ phần trăm kế hoạch về nhu cầu dài hạn cho việc sử dụng X Tống định phỉ ngân sách Giả sử ban giám đốc công ty ban đầu dự định lượng sử dụng trung bình hàng tháng dài hạn bởi các phân xưởng giấy carton 600 tấn và xưởng giấy vệ sinh Tissue là 400 tấn. Việc ước tính của ban giám đốc dẫn đến chi phí cố định cam kết mà chúng giữ nguyên số này không thể kiểm soát được qua nhiều năm. Định phí (Triệu đồng) cần được phân bổ như sau: Định phí mỗi tháng Xưởng giấy bao bi Xưởng giấy vệ sinh - Cho phân xưởng giấy bao bì carton 600/1.000 hay 60% X 56 triệu đ = 33,6 - Cho xưởng giấy vệ sính 400/1.000 hay 40% X 56 triệu đ = 22,4 Phương pháp số tổng được xác định trước này được dựa trên cơ sở khả năng dài hạn sẵn có cho các bộ phận sử dụng, bất iuận việc sử dụng thực tế hàng tháng có thể khác. Lý do cho việc này là kế hoạch dài hạn liên quan đến mức độ hoạt động của các dịch vụ và việc sử dụng hy vọng liên quan ảnh hưởng đến mức của các định phí, chứ không phải là các biến động ngắn hạn trong các mức độ của dịch vụ và việc sử dụng thực tế liên quan. Điểm mạnh chính của việc sử dụng năng lực sẵn có hơn là năng lực được sử dụng khi phân bổ định phí ngân sách là việc phân bổ ngắn hạn cho các bộ phận sử đụng là không bị ảnh hưởng bởi việc thực tế sử dụng của các bộ phận sử dụng khác. Phương pháp tổng số tiền ngân sách này là để thúc đẩy hơn ảnh hưởng với hy vọng đối với trật tự của các dịch vụ trong cả ngấn hạn và dài hạn. Trên thực tế rất nhiều công ty phân bồ định phí theo số thực tế phát sinh hàng tháng cả định phí và biến phí. Trong ví dụ trên giả sử tháng 8/2009 hai xưởng sản xuất giấy sử dụng 21.000 tấn hơi trong đó xưởng giấy carton sử dụng 13.500 tẩn hơi, xưởng giấy vệ sinh sử dụng 7.500 tấn hơi. Công ty phân bổ chi phí (Tỷ đồng) theo số thực tế cả biến phí và định phí như sau: Tồng chi phí phát sinh thực tế 5,6 + (21.000 X 280.000) = 11,48 Chia cho xưởng giầy carton 13.500/ 21.000 X11,48 - 7,38 Xường giấy vệ sinh Tissue 7.500/21.000 X 11,48 = 4,10 Tổng số chi phỉ đã phân bổ 11,48 Điều gì xẩy ra nếu sang tháng 9/2009 xưởng giấy Tissue chỉ sử dụng 3.500 tấn hơi, trong khi đó xưởng giấy carton vẫn sử dụng 13.500 tấn hơi, tồng hai xưởng sử dụng là 17.000'tấn hơi. Khi đó nếu phân bổ theo thực tế (Tỷ đồng) bạn sẽ phân bổ như sau: Tổng chi phí phát sinh thực tế 5,6 + (17.000x280.000)= 10,360 Chia cho xưởng giấy carton 13.500/17.000 X 10,36 = 8,227 Xưởng giấy vệ sỉnh Tissue 3.500/17.000 X 10,36 = 2,133 Tổng số chi phí đã phân bổ 10.360 Xưởng giấy carton không làm gì khác so với tháng trước, nhưng nó phải chịu thêm 0,847 tỷ đ tăng 11%. Chi phí ngắn hạn của nó phụ thuộc vào việc sử dụng hơi của các bộ phận khác, KỂ TOÁN TÀI CHỈNH Chương 32: Phân bổ chi phí 891 nó không chỉ phụ thuộc vào các hành động của chính nó. Hiện tượng được tạo nên do phương pháp phân bồ không tốt cho định phí trong tổng chi phí, một phương pháp phân bổ rất phụ thuộc vào sự biến động trong tổng số thực tế được sử dụng bởi các bộ phận khác. Yếu điểm này sẽ được loại trừ bằng việc sử đụng phương pháp phân bổ sử dụng tỷ lệ phân bổ định trước cho định phí trên cơ sở số kế hoạch dài hạn. Vấn đề khi sử dụng tỷ lệ phân bổ theo kế hoạch dài hạn (Trouble with cost allocation on the basic of long-range plans) Nếu một công ty phân bổ định phí dựa ừên cơ sở kế hoạch dài hạn, thường có khuynh hướng tự nhiên của nhà quản lý đưa ra số ước tính sử đụng theo kế hoạch của họ ít hơn và do vậy nhận được một phần nhỏ hơn của việc phân bổ chi phí. Ban quản lý cấp cao có thể chống lại những khuynh hướng này bằng cách điều khiển các ước tính và bằng việc theo sát và sử dụng các phản hồi để đưa ra các dự đoán tương lai trung thực hơn. 5. Phân bổ các chi phí trung tâm (Allocation of Central costs) Các chi phí trung tâm cũng cần phải được phân bổ cho các đơn vị tạo ra doanh thu của tổ chức để có thể đo lường lãi ỉỗ của các đơn vị thuộc thực thể (tập đoàn). Việc phân bổ này là cần thiết từ yêu cầu của kế toán cũng như cho mục đích quản trị. Vậy làm thế nào để phân bồ các chi phí trung tâm vào các đơn vị doanh thu cho “hợp lý”. Khi có thể, khoản mục điều khiển phí được ưa chuộng cho các dịch vụ trung tâm là việc sử dụng (Usage). Các chi phí của các dịch vụ trung tâm như chi phí quan hệ công chúng, chi phí ban quản lý cao cấp của tập đoàn, phòng kế hoạch tập đoàn thường được phân bổ cho các đơn vị doanh thu trên cơ sở sử dụng chi phí đó. Ví dụ bao nhiêu phần trăm thời gian của ban quản lý cao cấp được sử dụng cho mỗi đơn vị A, B, c và do vậy tỷ lệ này có thể là cơ sở quan trọng để phân bổ chi phí quản lý cao cấp cho các đơn vị đó. Chi phí phòng xử lý số liệu (IT), quảng cáo, nghiên cứu thường dùng cơ sở phân bổ là việc sử dụng dịch vụ này của các đơn vị tạo ra doanh thu trong tập đoàn. Việc sử dụng dịch vụ là cơ sở để phân bổ chi phí của dịch vụ đó cho các đơn vị tạo doanh thu là việc phân bổ theo nguyên tắc mối quan hệ nhân - quả (cause-effects relationship). Tuy nhiên phương pháp này không phải lúc nào cũng làm được. Để đơn giản và khi chi phí này không quá lớn, một số công ty có thể sử dụng cơ sở phân bổ khác như doanh thu kế hoạch hay ỉãi gộp kế hoạch của mỗi đơn vị tạo doanh thu. Cơ sở để phân bể chỉ phỉ ngoài cơ sở moi liên hệ nhân quả như đã nói ở trên, việc phân bể chi phỉ còn phải quan tâm đến nguyên tắc “khả năng chịu được” (ability to bear) của đối tượng nhận chỉ phí phân bể. Ví dụ chi phí tài trợ quảng cáo trên một chương trình TV, có thể được phân bổ cho tất cả các sản phẩm và các đơn vị trên cơ sở doanh thu bán hàng. Tuy nhiên những chi phí này xảy ra trước doanh thu. Nó là các chi phí tùy ý được quyết định bởi cán bộ quản lý hay chính sách của công ty chứ không phải trên cơ sở kết quả doanh thu. Theo một số liệu thống kê lớn gần đây ở Mỹ, khoảng 60% các công ty sử dụng doanh thu bán hàng là một cơ sở để phân bổ các chi phí trung tâm. t Trần Xuân Nam - MBA 892 Phẩn Vlii: KỂ TOÁN GÍÁ THÀNH/ CHI PHÍ Sử dụng doanh thu ngân sách cho việc phân bổ chi phí (Budget sales revenue for cost allocation) Nếu một công ty phải sử đụng doanh thu bán hàng làm cơ sở phân bổ các chi phí trung tâm, thì doanh thu ngằn sách nên được sử đụng hơn là doanh thu thực tế. Lý do phải sử. dụng doanh thu ngân sách thay vì doanh thu thực tế để đảm bảo ràng hoạt động thực tế của các đơn vị khác không ảnh hưởng đến tỷ lệ và số chi phí phân,bổ cho đơn vị đã nêu. Ví dụ, chi phí quảng cáo thương hiệu chung của Công ty cồ phần Giấy Sài Gòn là 200 triệu đ, phân bổ cho hai ngành hàng giấy công nghiệp và giấy vệ sinh theo doanh thu ngân sách của hai ngành hàng như sau (lưu ý nếu chi phí quảng cáo cho sản phẩm cụ thể nào sẽ đưa vào cho sàn phẩm đó phải gánh chịu); Giấv côna nahiêD % Gíấv vê sinh Tồng Doanh thu kế hoạch (tỷ đ) 350 (50) 350 (50) 700 Chì phí quảng cáo trung tâm phân bổ 100 Phân bổ chi phí quảng cáo chung theo doanh thu ỉhực tế: (50) 100 (50) 200 Gỉấv côna nahiêo % Gỉếv vê sinh 9Á Tổng Doanh thu thực tế (tỷ đ) 240 {40} 360 (60) 600 Chỉ phí quảng cáo trung íâm phân bỗ 80 (40) 120 (60) 200 Phương pháp phân bổ thứ nhất theo doanh thu kế hoạch được ưa chuộng hơn, nó chỉ ra nếu các loại sản phẩm có tỷ lệ bán hàng kế hoạch như nhau nó sẽ được phân bổ giống nhau. Ngược lại theo phương pháp doanh thu thực tế ngành hàng giấy vệ sinh cao hơn nên chi phí phân bổ cho-giấy vệ sinh cũng cao hơn mặc dù ngành hàng giấy công nghiệp kém hiệu quả hơn. Nếu các nhà quản lý các đơn vị này được biết tỷ lệ và số tiền chi phí này ngay từ đầu khi lên kế hoạch, các nhà quản lý sẽ cố gắng hết sức mình để đạt được doanh thu cao hơn. Tuy vậy nếu phân bổ theo doanh thu thực tế, nếu doanh thu càng cao thì tỷ ỉệ chi phí và số tiền chi phí quảng cáo trung tâm này càng cao. Điều này không được hợp lý. 6. Phân bổ chi phí của trung tâm dịch vụ (Cost allocation of service centers) Trong ví dụ trên của Công ty CP Giấy Sài Gòn, chi phí của bộ phận lò hơi chỉ phân bố cho hai đơn vị sản xuất. Điều gì sẽ xảy ra nếu bộ phận lò hơi cung cấp hơi cho bộ phận căng tin (cũng là một bộ phận dịch vụ để phục vụ các bộ phận khác)? Các bộ phận địch vụ có thể phục vụ các bộ phận dịch vụ khác ngoài việc cung cấp dịch vụ cho các bộ phận sản xuất hay kinh doanh. Những dịch vụ này được gọi là các địch vụ qua ỉại hay địch vụ nội bộ giữa các đơn vị (reciprocal services or interdepartment services) Ví dụ: Công ty đồ gỗ Phú Cường có hai trung tâm dịch vụ quản lý thiết bị và nhân sự nhà má# và có hai phân xưởng (trung tâm) sản xuất là định hình và ỉắp ráp với các chi phí như bảng 32-1. Trung tâm quản ỉý thiết bị có chi phí lớn nhất từ việc thuê nhà xưởng, nên cơ sở phân bổ chi phí này là số m2 sử dụng. Bộ phận nhân sự nhà máy được tạo ra để quản ỉý nhân sự của các bộ phận, nên cơ sở phân bổ chi phí bộ phận nhân sự là số nhân viên của các bộ phận. Lưu KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 32: Phân bổ chi phí 893 ý trung tâm quản lý thiết bị phục vụ cho các phân xưởng sản xuất còn phục vụ cho cả phòng nhân sự nhà máy. Phòng nhân sự phục vụ chính cho hai xưởng sản xuất và cho cả trung tâm quản lý thiết bị. Có hai phương pháp phân bổ chi phí của một đơn vị dịch vụ cho các đơn vị khác ià phương pháp trực tiếp (direct method) và phương pháp bước - xuống (step - down method) 6.1. Phương pháp trực tiếp (Direct method) Phương pháp trực tiếp bỏ qua việc phân bổ chi phí giữa các bộ phận địch vụ mà chỉ phân bổ các chi phí cho các bộ phận tạo nên doanh thu hay bộ phận sản xuất. Trong ví dụ Công ty gỗ Phú Cường ở trên, chi phí của bộ phận quản lý thiết bị sẽ được phân bổ toàn bộ cho hai phân xưởng sản xuất định hình và lắp ráp, bỏ qua việc phân bổ cho phòng nhân sự. Tương tự như vậy chi phí của phòng nhân sự cũng được phân bổ toàn bộ cho hai xưởng sản xuất mà không cần phân bổ cho bộ phận quản lý thiết bị mặc dù trên thực tế Ĩ1Ó có phục vụ. Tổng số m2 của hai phân xưởng sản xuất là 35.000 m2 (=30.000 + 5.000) Chi phí của bộ phận quản lý thiết bị được phân bổ: - Cho phân xưởng định hỉnh ìà (3 0 .0 0 0 : 35.000) X 120.000 = 102.857 $ - C h o p h â n x ư ở n g lắ p r ắ p là (5 .0 0 0 : 3 5 ,0 0 0 ) X 1 2 0 .0 0 0 - 1 7 .1 4 3 $ Tương tự như vậy, chi phí của phòng nhân sự nhà máy cũng được phân bổ trực tiếp cho hai phân xưởng sản xuất theo số lượng nhân sự của từng phân xưởng trên tổng số nhân sự của hai xưởng sản xuất. Tổng số nhân viên của hai phân xưởng sản xuất là 100 + 300 = 400 Chi phí của phòng nhân sự nhà máy phân bổ cho từng xưởng sản xuất như sau: - P h â n x ư ở n g đ ịn h h ì n h (1 0 0 : 4 0 0 ) X 2 0 .0 0 0 = 5 .0 0 0 $ - Phân xưởng lắp rắp (300 : 400) X 20.000 = 15.000 $ Bàng 32-1: PHÂN Bồ CHI PHÍ THEO PHươNG PHÁP ĨRựC TIÉP Chi phí ỉrực tiếp các bộ phận ỉrước phân bổ Phân bổ chi phí quản lý íhiếỉ bị Phân bổ chi phí bộ phận nhân sự Tổng chi phí sau khi phân bổ 6.2. Phương pháp bước - xuống (Step-down method) Phương pháp bước - xuống ghi nhận việc một trung tâm dịch vụ cung cấp dịch vụ cho các trung tâm dịch vụ khác và cung cấp cho các trung tâm sản xuất, kinh doanh. Thồng thường ghi nhận việc phân bổ bắt đầu từ trung tâm lớn nhất cung cấp cho các trung tâm địch /ụ nhỏ hơn về tiền. Trung tâm dịch vụ Trung tâm sản xuất 3uản lý thiết bị Quản lý ' Tổng y Nhân sự Định hình Lắp rắp a 120.000 20,000 150.000 180.000 470.000 (120.000) 102.857 17.143 (20.000) 5.000 15.000 212 J 43 470.000 Trần Xuân Nam - MBA 894 Phẩn Viỉl: KẾ TOÁN GÍÁ THÀNH/ CHI PHl Bộ phận cuối cùng là bộ phận có số dịch vụ cung cấp ít nhất cho các bộ phận khác. Để đơn giản, không phải phân bồ lại, một khi bộ phận dịch vụ đã phân bổ chi phí cho bộ phận dịch vụ khác, bộ phận dịch vụ này sẽ khồng phân bổ lại cho bộ phận đã phân bổ cho Ĩ1Ó nữa. Trong ví dụ trên, chúng ta trước tiên phân bẳ chi phí cùa bộ phận quản lý thiết bị, vì bộ. phận quản lý thiết bị có chi phí nhiều hơn và nó phục vụ cho bộ phận nhân sự nhiều horn là bộ phận nhân sự phục vụ lại cho bộ phận quản lý thiết bị mặc dù trên thực tế nhân sự cũng phục vụ lại cho quản lý thiết bị, bộ phận nhân sự sau khi nhận được chi phí từ bộ phận quản lý thiết bị sẽ phân bồ toàn bộ số chi phí này cho các bộ phận sản xuất. Bảng 32-2: PHÂN Bố CHỈ PHÍ THEO PHƯƠNG PHÁP BƯỚC. XUỐNG Trung tâm dịch vụ Trung tâm sản xuất Tổng Quàn iỷ thiết bị Nhân sự Định hình Lắp rắp Chi phí trực tiếp các bộ phận trước phân bổ Bước 1: Phân bồ Q lý thiết bị Bước 2: Phân, bổ BP nhân sự 120.000 (120.000) 20.000 24.545 (44,5451 150.000 81.819 11.136 180.000 13.636 33.409 470,000 Tổng chì phí sau khi phân bổ = 242.955 „22.7,045 .470,00.0 Bước 1: Phân bổ chi phí quản lý thiết bị 120.000$ cho các bộ phận theo số m2 sử dụng của mỗi bộ phận trên tổng số m2 của cả ba bộ phận còn lại là 44.000 m2 (= 9.000 + 30.000 + 5.000). Chi phí quản lý thiết bị được phân bổ cho mỗi bộ phận còn lại như sau: - C h o b ộ p h ậ n n h â n sự là: (9 .0 0 0 : 44.000) X 1 2 0 .0 0 0 $ = 24.545 $ - C h o p h â n x ư ở n g đ ịn h h ìn h ỉà: ( 3 0 .0 0 0 : 4 4 .0 0 0 ) X 1 2 0 .0 0 0 $ - 8 1 .8 1 8 $ - C h o p h â n x ư ở n g lắ p rá p là: (5 .0 0 0 : 4 4 .Ọ 0 0 ) X 1 2 0 .0 0 0 $ = 1 3 ,6 3 6 $ Bước 2: Sau bước 1, bộ phận nhân sự nhận thêm 24.545$ chi phí từ bộ phận quản lý thiết bị, cộng với chi phí ban đầu của nó là 20.000, do vậy tổng chi phí nhân sự cần phấn bổ vào hai phân xưởng sản xuất sẽ là 44.545$ (=24.545 + 20.000). Chi phí bộ phận nhân sự được phân bẳ cho các phân xưởng sản xuất căn cứ vào số nhấn viên của mồi phân xưởng chia cho tổng số nhân viên sản xuất là 400. Ta tính chi phí nhãn sự phân bồ như sau: - C h o p h â n x ư ở n g đ ịn h h ìn h là ( 1 0 0 : 4 0 0 ) X 4 4 .5 4 5 $ = 1 1 ,1 3 6 $ - C h o p h â n x ư ở n g lắ p r á p là (3 0 0 ; 4 0 0 ) X 4 4 .5 4 5 $ - 3 3 .4 0 9 $ Tổng chi phí trước khi phân bổ và sau khi phần bổ vẫn như cũ bằng 470.000$. 6.3. So sánh hai phương pháp (Comparison of the methods) Từ số liệu của hai Bảng 32-1 và 32-2 chúng ta tạo nên Bảng 32-3 so sánh giữa hai phương 0 pháp phân bổ cho từng phân xưởng sản xuất. Phân xưởng định hình, theo phương pháp bước - xuống là 242.955 $ thấp hơn 6% so với phương pháp trực tiếp 257.857$. Nhưng cho phân xưởng lắp ráp, phương pháp bước - xuống ra tổng chi phí là 227.045 $ cao hơn (hay đắt hơn đối với nhà quản ỉý phân xưởng này) là 7% so với phương pháp trực tiếp 212.143$. KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Bảng 32-3: so SÁNH GIỮA HAI PHƯƠNG PHÁP (COMPARISON OF THE METHODS) Chương 32: Phân bổ chi phí 895 _______ Định hình ________ __________ Lắp ráp __________ _ Trực tiếp Bước ■ xuống Trực tiếp BiPtýc - xuống 180.000 13.636 33.409 227,045 Phương pháp nào tốt hơn? Nói chung phương p h á p bước - xuống c h ín h xác hơn vì nó ghi nhận ảnh hưởng cửa các dịch vụ quan trọng nhất được cung cấp bởi một bộ phận dịch vụ này sang một bộ phận dịch vụ khác. Trong ví dụ trên, phương pháp trực tiếp bỏ qua mối liên hệ nhân - quả có thể có sau đây: Nếu chi phí quản lý thiết bị được tạo nên bởi diện tích sử dụng, do vậy diện tích sử dụng bởi phòng nhân sự tạo nên 24.545$ của chi phí quản lý thiết bị. Nếu diện tích được sử dụng trong phòng nhân sự tạo nến bởi số nhân viên của các phân xưởng sản xuất, thì số nhân viên của bộ phận sản xuất, không phải là số m2 tạo nên 24.545$ của chi phí quản lý thiết bị. Phân xường với nhiều nhân viên nhất (lắp ráp), không phải phân xưởng với diện tích nhiều nhất, phải chịu chi phí này. Ưu điểm lớn nhất của phương pháp trực tiếp là đon giản và dễ hiểu, dễ làm. Nếu sử dụng phương pháp trực tiếp nhưng phân bổ theo từng nhóm biến phí, định phí có cơ sở phân bồ hợp lý và có mối quan hệ nhân - quả khá rõ ràng, thì phương pháp trực tiếp sẽ không tạo nên sự khác biệt nhiều so với phương pháp từng bước. Trong ví dụ trên chúng ta giả định rằng chỉ có một khoản điều khiển phí được dùng để phân bổ tất cả các chi phí của một trung tâm dịch vụ. Ví dụ chúng ta giả định m2 sử dụng được dùng để phân bồ tất cả chi phí của trung tâm quản lý thiết bị. Tuy nhiên rất có thể có một số khoản chi phí khác của trung tãm quản iý thiết bị độc lập với số m2 sử dụng. Trong trường hợp đó để việc phân bổ được chính xác, chúng ta phải nhận diện thêm các khoản điều khiển phí. Chia các chi phí của trung tâm quản lý thiết bị thành hai hay nhiều nhóm chi phí khác nhau (nhất là biến phí và định phí) và sử dụng các khoản điều khiển phí phù hợp để làm cơ sở cho việc phân bổ mỗi nhóm chi phí. 7. Phân bổ chi phí vào các đối tượng cuối cùng của chi phí (Allocation of costs to final cost objects) Trong các phần trước chúng ta đã tập trung vào việc phân bổ chi phí vào các bộ phận hay trang tâm của một doanh nghiệp. Mục tiêu cuối cùng của việc phân bổ là phân bổ chì phí vào đối tượng chịu chi phí cuối cùng là các sản phẩm, dịch vụ, dự án. Đôi khi việc phân bổ các chì phí của các bộ phận cho các sản phẩm dịch vụ tạo nên doanh thu được gọi là việc sử dụng chi phí (Cost application or cost attribution). Chi phí được phân bổ vào các sản phẩm cho mục đích đánh giá hàng tồn kho thành phẩm, bán thành phẩm cho mục đích báo cáo ra bên ngoài và cho việc ra quyết định về giá bán, hay quyết định thêm hay hủy bỏ một dòng sản phẩm. Chi phí trực tiếp các bộ phận ỉrước phân bổ 150.000 150.000 180.000 Phân bổ chi phí quản lý íhiếí bị 102.857 81.818 17.143 Phân bổ chi phí bộ phận nhân sự 5.000 11.136 15.000 Tồng chi phí sau khi phân bổ ■25L35Z m a s s _212Jáă % chênh lệch bước - xuống/ Trực ỉiếp -6 7 Trần Xuân Nam - MBA [...]... lường chi phí cho hàng tồn kho và giá vốn hàng bán, điều chỉnh chi phí cho việc tính giá để bù đắp chi phí Nguyên tắc của việc phân bổ là nguyên tắc mối quan hệ nhân-quả giữa chi phí và đối tượng nhận chi phí Phân bổ biến phí và định phí của một trung tâm dịch vụ cho các trung tâm khác của thực thể Các biến phí phải được phân bổ đùng tỷ lệ phân bổ kế hoạch và mức độ hoạt động thực tế của điều khiển phí. .. thực tế và phân bồ định phí trên cơ sở các hoạt động điều khiển phí ngân sách hoặc thậm chí không phân bổ KẾ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 32: Phân bổ chi phí 897 Quay trở lại ví dụ phân bổ chí phí ở Công ty đồ gỗ Phú Cường Giả sử công ty sử dụng phương pháp bước - xuống để phân bổ các chi phí của các trung tâm dịch vụ Bảng 32-2 đã chỉ ra tồng chi phí lũy kế của phân xưởng định hình là 242.955$ và phân xưởng... sở phân bổ chi phí quản lý sản xuất có thể làm kết quả bị sai lệch rất lớn, ảnh hưởng lớn đến các quyết địrửì kinh doanh (3) Phân bổ tổng chi phí đã được tập hợp ở bước (I) cho các sản phẩm đầu ra của bộ phận sag xuất sử dụng điều khiển phí ở bước (2) Nếu bạn sử đụng một khoản điều khiển phí, bạn nên duy trì hai nhóm chi phí: Biến phí và định phí Phân bổ biến phí trên cơ sở các hoạt động điều khiển phí. .. thực tế của điều khiển phí Định phí được phân bổ sử dụng phần trăm ngân sách của khả năng sẵn có cho việc sử dụng nhân với tổng số định phí theo ngân sách Phân bổ chi phí trung tâm của một tổ chức Các chi phí trung tâm bao gồm các chi phí giao tế, chi phí quản lý của tập đoàn, luật, xử lý số liệu, phòng kiếm soát, kế hoạch Thông thường cách phân bổ tốt nhất các chi phí trung tâm của một tổ chức là... nhân nhận bao nhiêu trong chi phí bảo trì nếu giờ kế hoạch được sử dụng ỉàm ca sở phân bổ? b Phòng phẫu thuật nhận bao nhiêu trong chi phí bảo trì nếu sử dụng 2 tỷ lệ phân bổ, định phí được phân bổ trên cơ sở giờ kế hoạch và biến phí được phân bổ theo giờ thực tế? 3 Chi phí hoạt động của phòng kiểm soát chất lượng Công ty CP Điện Quang gồm 650.000$ định phí và 550.000$ biến phí Kế hoạch bình thường... tiếp được sử đụng để phân bổ chi phí, xác định số chi phí của mỗi phòng dịch vụ được phân bổ cho mỗi phân xưởng sản xuất b Xác định chi phí trên mỗi giờ công trực tiếp cho các phân xưởng Khuấy trộn và Đóng chai 8 Lotteria là một cửa hiệu thức ăn nhanh chuyên bán burgers và hot dogs Chi phí hoạt động cố định của công ty là 20.000$ một tháng Chủ cửa hiệu muốn tất các các chi phí phân bổ hoặc là íheo bán...896 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ Phương pháp phân bổ truyền thống (Traditional approach) Phương pháp truyền thống thường sử dụng 3 bước sau để phân bổ chi phí của một bộ phận sản xuất vào giá thành của sản phẩm: (1) Tập hợp được các chi phí trực tiếp của bộ phận và cộng thêm chi phí nhận được từ việc phân bổ chi phí của các bộ phận dịch vụ vào bộ phận sản xuất (phân xưởng sản xuất, dây chuyền... cầu: Giả sử phương pháp phân bổ trực tiếp được sử dụng, xác định số tiền chi phí phòng dịch vụ mà chúng được phân bổ cho mỗi phân xưởng sản xuất 5 Công ty Gốm sứ Minh Long có hai phòng dịch vụ, bảo trì và Cafeteria và hai phân xưởng sản xuất, Nhào trộn và Hoàn thiện Chi phí của phòng Bảo trì được phân bổ trên cơ sở giờ lao động trực tiếp và chi phí bộ phận Cafeteria được phân bổ trên cơ sở số nhân viên... thống, chi phí quản lý sản xuất (FOH) được phân bổ trên cơ sở số giờ máy hoạt động Tỷ lệ phân bổ chi phí sản xuất chung cho phân xưởng ỉà 1.287.740 đ/giờ máy hoạt động Tỷ lệ này được tính bằng việc chia tổng chi phí sản xuất chung theo kế hoạch là 10.090.120 nghìn đ cho tổng số giờ máy hoạt động ước tính cả năm là 7.736 giờ Từ giờ máy cho các sản phẩm ta tính được chi phí sản xuất chung phân bổ cho... 5.000 tẩn ' Tỷ lệ phân bổ R1, R2 Ị Ị T SP: Giấy Testiiner 2.000 íấn Tỷ lệ phân bổ R3, R4 SP: Giấy Whitetop 500 tấn, Tỷ lệ phân bổ R5, R6 Chú thích Ị Ị Nguồn biến phí Ị Nguồn định phí KỂ TOÁN TÀI CHÍNH Chương 32: Phân bổ chi phí Bảng 32*7: 901 KẾT QUẢ CHÍNH CÙA Hệ THÓNG GIÁ THÀNH ABC Ở GIÁY SÀI GÒN Các chỉ mỗi đơn vị khiển phí điều khiển (1) Chuẩn bị sản xuất (số lần chuẩn bị) Chi phí của các đơn vị . Nam - MBA 888 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ 3o Ba ioại phân bổ (Three types of allocations) Có thể phân loại việc phân bổ chi phí thành ba lòại phân bổ chi phí như sau: (1) Phân bổ chi phí. $ - Phân xưởng lắp rắp (300 : 400) X 20.000 = 15.000 $ Bàng 3 2-1 : PHÂN Bồ CHI PHÍ THEO PHươNG PHÁP ĨRựC TIÉP Chi phí ỉrực tiếp các bộ phận ỉrước phân bổ Phân bổ chi phí quản lý íhiếỉ bị Phân. phẩm. Chi phí trực tiếp các bộ phận ỉrước phân bổ 150.000 150.000 180.000 Phân bổ chi phí quản lý íhiếí bị 102.857 81.818 17.143 Phân bổ chi phí bộ phận nhân sự 5.000 11.136 15.000 Tồng chi phí