phân loại chi phí đo lường chi phí

Hệ thống quản trị chỉ p h í cost management system - CMS ỉà một tập hợp các công cụ và kỹ thuật để nhận biết các quyết định quản trị ảnh hưởng đến cấc chi phỉ như thế nào, bằng việc đầu

(Chapters in this part)

31 Phân loại chi phí và đo lường ứng xử chi phí

(Cost classification & measurement of cost

behavior)

32 Phân bổ chỉ phi (Cost allocation)

33 K ếtoán các yếu tố của sản xuất, giá thành theo công vỉệc và giá thành dịch vụ

(Accounting for manufacturing elements, job order costing & service costing)

34 Giá thành theo quá trình và giá thành hoạt động

(Process costing & operation costing)

Chương 31

PHÂN LOẠI CHI PHÍ VÀ ĐO LƯỜNG ÚNG x ử CHI PHÍ

(COST CLASSIFICATION & MEASUREMENT

OF COST BEHAVIOR)

Đối tượng chương:

1 Cấc hệ thông quản trị chi phi (Cost management systems)

2 Các khải niệm chi phí (Cost concepts)

3 Các yếu tố của giá thành sản phẩm (Elements o f product cost)

4 Chi phỉ sản phẩm và chi phỉ thời kỳ (Product cost and Period costs)

5 ứng xử chi phí (Cost behaviour)

6 Các hàm chi phí (Cost functions)

7 Các phương pháp đo lường hàm chi phỉ (Methods o f measuring cost functions)

***

1 Các hệ thống quản trị chi phí (Cost management systems)

Đê hỗ trợ cho các nhà quản trị ra được quyết định tốt hơn, kế toán viên phải hiểu sâu hơn về

việc xác định đơn giản giá thành sản phẩm và dịch vụ Hệ thống quản trị chỉ p h í (cost

management system - CMS) ỉà một tập hợp các công cụ và kỹ thuật để nhận biết các quyết định quản trị ảnh hưởng đến cấc chi phỉ như thế nào, bằng việc đầu tiên là đo lường các nguồn ỉực được sừ dụng để thực hiện các hoạt động của tể chức và sau đó đánh giá cấc ảnh hưởng đến cấc chỉ phí từ việc thay đỏi các hoạt động ãố Các mục đích ban đầu của hệ thống

giá thành ià để cung cấp:

(1) Các thước đo tổng thể của giá trị hàng tồn kho, giá vốn hàng đã sản xuất và giá vốn hàng bán ra cho việc báo cáo ra bên ngoài cho các nhà đầu tư, các nhà cung cấp tín dụng và các đối tượng bên ngoài liên quan đến doanh nghiệp

(2) Thông tin giá thành và chi phí cho các quyết định quản trị chiến lược và

(3) Thông tin giá thành, chi phí cho việc kiểm soái các hoạt động hàng ngày

Những người sử dụng bên ngoài về các thông tin chi phí, giá thành như là các nhà đầu tư, nhà cung cấp tín dụng, cần các thước đo tổng thể về giá trị hàng tồn kho và giá vốn hàng bán Họ không cần các thông tin chi phí chính xác về từng sản phẩm hoặc dịch vụ Nó là mục đích thứ hai và thứ ba của CMS mà chúng cần các công cụ và kỹ thuật phức tạp hơn Các nhà quản trị nội bộ doanh nghiệp cần các thông tin chi phí một cách chính xác và đúng thời điểm cho các yêu cầu chiến lược, như quyết định tối ưu hóa hỗn hợp sản phẩm và khách hàng; lựa chọn các

Trần Xuân Nam - MBA

862 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ

chức năng chuỗi giá trị để có thể thuê ngoài, và các quyết định đầu tư Cho các quyết định này, các nhà quản tộ muốn biết giá thành của các sản phẩm, dịch vụ và khách hàng riêng biệt Việc đánh giá quá trình cố gắng hoàn thiện và các chương trình kiểm soát chi phí hoạt động cũng yêu cầu sự chính xác và phản hồi đúng thời điểm về chi phí và giá thành

Các hệ thống kế toán glá thành (Cost accounting systems)

Tất cả các loại tổ chức từ các doanh nghiệp sản xuất, dịch vụ, đến các tổ chức phi lợi nhuận

đều cần một hình thức kế toán giá thành và chi phí Ke toán giá thành hay chi p h í (Cost

accounting) là một phần của hệ thong quản trị chi phí mà chúng đo lường các chi phí cho mục đích ra các quyết định quản trị và âê ỉập các báo cảo tài chính, mà nó là một phần của

hệ thống quản trị chi phí Vì hầu hết các trường hợp chung, Ĩ1Ó gắn liền với sản xuất cũng như các chức năng chuỗi giấ trị (value chain functions), chúng ta sẽ tập trung vào hệ thống kế toán giá thành trong một doanh nghiệp sản xuất Tuy nhiên bạn có thể áp dụng bộ khung này cho bất cứ tồ chức nào

Hệ thống kế toán giá thành điển hình gồm hai quá trình

(ỉ) Cộng dồn chi p h ỉ (Cost accumulation) ỉà việc thu thập các chi phí theo việc phãn loại theo bản chất của nổ như nguyên liệu, nhân công hoặc theo cấc hoạt động được thực hiện nhu quá trình đặt hàng hay quá trình máy hoạt động,

(2) Phân bỗ chi p h ỉ (Cost allocation) ỉà việc truy tìm nguồn gốc và phân bổ lại (tracing & reassigning costs) cho một hoặc nhiều hom các đối tượng chỉ phí như các hoạt động, các quả trình, các bộ phận, khách hàng, hoặc sản phẩm.

Trước khi mô tả các hệ thống kế toán giá thành chúng ta cần hiểu một số các khái niệm chi phí, giá thành được sử đụng rộng rãi trên thực tế Bạn cần nhớ rằng có nhiều loại chi phí cho các quyết định khác nhau của nhà quản trị và những người bên ngoài công ty

2 Các kháỉ niệm chi phí (Cost concepts)

2.1 Định nghĩa (Definition)

Chi p h ỉ (Cost) là một thước đo bằng những khoản tiền của một sổ các nguồn lực được sử dụng cho một mục đích.

Định nghĩa này bao gồm ba ý nghĩa quan trọng là:

- Thước đo (Measurement) được sử dụng các nguồn ỉực hữu hình hoặc vô hình như nguyên

liệu, nhẵn công, chi phỉ sản xuất chung.

- Được thế hiện bằng các khoản tiền để cỏ thể tổng hợp được các nguồn sử dụng.

- Chi phí luôn luôn liên hệ với một mục đích nào đỏ, vỉ dụ cho sản phẩm, cho dự ấn, cho các phòng ban, cho một khách hàng.

2.2 Đối tượng chi phí (Cost object/ Cost objective)

Đối tượng chỉ p h í (Cost objective) là một sản phẩm, dự án, tổ chức, một mục đích mà các chi phí được tập hợp, đo ỉường và tỉnh toán.

KỂ TOÁN TÀI CHÍNH

Chương 31: Phân loại chi p h í và đo lường ứng xử chi phí 863

2.3 Giá thành toàn bộ hay chi phí toàn bộ (Full cost)

Giả thành toàn bộ hay chì p h í toàn bộ (Full cost) ỉà tat cả các nguồn được sử dụng cho một đối tượng chi phí Chi phí toàn bộ của một đối tượng chi phỉ là tong của chi phí trực tiếp của

nó và một phần hợp lý của các chi phí gián tiếp được phân bể hay sử dụng.

2.4 Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp (Direct & indirect cost)

Chi p h í trực tiếp (Direct cost) của một đối tượng chi phí ỉà một khoản chỉ phỉ mà chúng để lại hoặc tạo ra những dấu vết cụ thế đổi với đối tượng chi phí Các chỉ phí này ỉỉên hệ trực tiếp đến số ỉượng và chất lượng của sản phẩm sản xuất ra Nó thay đoi tỷ ỉệ thuận với số ỉượng, chất lượng sản phẩm sàn xuất ra.

Ví dụ: Vải bồng được dùng sản xuất ra quần áo là chi phí trực tiếp của chiếc quần và tiền công để người công nhân sản xuất ra quần cũng là chi phí trực tiếp

Chi p h í gián tiếp (Indirect cost) ỉà các khoản chi phí mà chủng được tập hợp với nhau, hoặc được gây ra bởi hai hay nhiều đối tượng chi phí cùng nhau nhưng chúng không trực tiếp để lại những dấu vết cụ thể đổi với môi đối tượng chỉ phỉ Ví đụ, chi phí lương quản đốc, giám

đốc công ty, chi phí khấu hao TSCĐ

3 Các yếu tố của giá thành sản phẩm (Elements o f product cost)

3.1 Chi phí nguyên liệu trực tiếp (Direct Materials)

Chi p h í nguyên liệu trực tiếp (Direct Materials) của một đối tượng chi phí là chi phí nguyên liệu, theo đố số lượng nguyên liệu mà chủng cố thế được xác định rõ ràng đổi với một đối tượng chi phí theo một cách kinh tế nhất cố thể thực hiện được, giá được tính theo đon giá của nguyên ỉỉệu trực tiếp.

Đối ỉập với nó cần phân biệt với nguyên liệu gián tiếp hoặc vật dụng rẻ tiền là những vật liệu được sử dụng trong quá trình sản xuất nhưng không trực tiếp để lại dấu vết cho các sản phẩm riêng biệt

3.2 Chi phí nhân công trực tiếp (Direct labour cost)

Chi p h í nhân công trực tiếp (Direct labor cost) cho một đẳỉ tượng chi phí là sỗ ỉượng lao động mà chúng cỏ thể phân biệt rõ ràng với đối tượng chỉ phí theo một cách kinh tế nhất có thê thực hiện được, giá được tính theo đơn giả của lao động trực tiêp Chúng ta sẽ thảo ỉuận

chi tiết chi phí nhân công trực tiếp ở chương 33 giá thành công việc

3.3 Các chi phí trực tỉếp khác (Other direct costs)

Theo khái niệm, bất cứ chi phỉ nào mà chúng để lại dấu vết đổi với từng sản phẩm riêng biệt

là chi phỉ trực tiếp của sản phẩm đó.

Ví đụ: Chi phí năng lượng là chi phí trực tiếp của các sản phẩm phải sử dụng rất nhiều năng lượng cho quá trình sản xuất, như các đồ thủy tinh, hoặc các địch vụ từ ngoài công ty là chi phí trực tiếp nếu nó có thể được xác định cho một sản phẩm riêng biệt >

Trần Xuân Nam - MBA

864 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHÍ

Tuy vậy hầu hết các công ty chỉ phân loại chi phí nguyên liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp là các chi phí sản xuất trực tiếp

3.4 Chi phí sản xuất chung (Factory overhead)

Chi phỉ sản xuất chung (Factory overhead/ FOH or Production overhead) là tắt cả cấc chi phí sản xuất gián tiếp và tất cả chi phỉ sản xuất ngoại trừ chi phí trực tiếp.

3.5 Chi phí chế biến (Conversion cost)

Chỉ p h í chế biến (Conversion cost) là tổng của chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung để biến đoi nguyên lỉệu thành thành phẩm.

Khác với chi phí chế biến, Chỉ p h í ban đầu (Primary cost) gồm chỉ phí nguyên liệu trực tiếp

và nhân công trực tiếp.

3.6 Giá thành (Chi phí) sản xuất toàn bộ (Full Production cost)

Giá thành sản xuất toàn bộ (Full Production Cost) là tổng của chỉ phí nguyên ỉiệu trực tiếp

và chỉ phí chế biến Trong công ty sản xuất nỏ còn được gọi ỉà chi phí hàng tằn kho hay chi phí sản phẩm.

3.7 Chi phí không sản xuất hay chi phí thời kỳ

(Nonproduction cost/ Period cost)

Chi p h í thời kỳ (Period cost) là tat cả các chỉ phí phải gánh chịu của một tẻ chức trong một thời kỳ ngoại trừ chi phí hàng tồn kho Nó bao gồm chi phí bán hàng, chi phí chung và hành

chính, chi phí nghiên cứu và phát triển, chi phí lãi tiền vay

3.8 Giá thành toàn bộ (Full cost)

Giá thành toàn bộ (Full cost) của một sản phẩm ĩà tong chi phỉ của tất cả các yếu tố nổi ở trên bao gồm chi phỉ hàng tồn kho hay chi phí sàn xuất toàn bộ và chi phỉ không sản xuất.

Tuy vậy trong kế toán, khái niệm chi phí toàn bộ thường chỉ dùng cho chi phí sản xuất toàn bộ

4 Chi phí sản phẳm và chi phí thời kỳ

(Product cost and period costs)

Các hoạt động trong một doanh nghiệp sản xuất có thể chia thành hai loại hoạt động là hoạt

động sản xuất ra sản phẩm và các hoạt động phi sản xuất gồm bán hàng và hoạt động chung

khác và chi phí cho quá trình không sản xuất này được gọi là chi phỉ thời kỳ Hoạt động sản xuất tạo nên chi phỉ hàng tồn kho, chúng được tách riêng biệt ra khỏi cấc chỉ phí bản hàng và

quản trị của doanh nghiệp Vì thế các kế toán viên thường phải phân biệt chi phí sản phẩm và

chi phí thời kỳ

KỂ TOÁN TÀI CHÍNH

Chương 31: Phân loại chi p h ỉ và đo lường ứng xử chi phí 865

4.1 Giá thành sản phẩm hay chi phí sản phẩm (Product costs)

Giá thành (chi phỉ) sản phẩm (Product costs) là chỉ phí hay giá vốn của hàng hóa mua vào (trong doanh nghiệp thương mại) và giá thành sản phẩm sản xuất ra (trong doanh nghiệp sản xuất) để bản Chỉ phí sản phẩm bao gồm chỉ phỉ nguyên ỉiệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung như đă được trình bày ở phần trên.

Chi phí sản phẩm sẽ nằm trong giá vốn hàng tồn kho (trên BCĐKT), nếu sản phẩm chưa bán

ra và vì thế được gọi là hàng tồn kho Chi phí sản phẩm sẽ trở thành chi phí “Giá vốn hàng bán” trên báo cáo kết quả khi sản phẩm đẫ bán ra

4.2 C hi phí th ò i kỳ (Period costs)

Chi p h í thời kỳ (period costs) là các chi phỉ để hoạt động kinh doanh nhưng không bao gồm chi phí hàng tồn kho, Nỏ thường gồm hai khoản chỉ phí lởn là chỉ phỉ bán hàng, chỉ phí chung

và hành chính (chi phỉ quản lý doanh nghiệp)

4.3 Tóm lược các khái niệm chi phí (Cost summary)

Để dễ hiểu hơn về các khái niệm chi phí, chúng ta hãy xem một ví dụ sau:

Công ty A sản suất sản phẩm X, đã sử dụng nguyên liệu trực tiếp là 50$, nhân công trực tiếp 10$, chi phí sản xuất chung 20$ Chi phí bán hàng trong kỳ là 6$ và các chi phí chung và hành chính là 4$ Các khái niệm chi phí có thể biểu diễn tóm lược như Bảng 31-1

5 ứ n g xử chi phí (Cost behaviour)

5.1 Biến phí, định phí và cách “ứng xử” của chi phí

(Variable, fixed cost 8c cost behaviour)

Bảng 31-1: Tóm lược các loại chỉ phí trong một doanh nghiệp sản xuất.

Giá thành toàn bộ

Bảng cân đối kế toán

866 P h ầ n VIII: KẾ TOÁN GỈÁ THÀNH/ CHI PHỈ

Báo cáo kết quà kinh doanh

Trong việc lập kế hoạch, kiểm tra và ra quyết định kinh doanh vấn đề phân loại chi phí ra thành biến phí (hay chi phí khả biến) và định phí (hay chi phí bất biến) là vô cùng quan trọng Trong kế toán quản trị và quản trị chi phí người ta gọi đó là phân loại chi phí theo cách “ứng

xử” Cách “ứng x ử ” của chỉ p h ỉ (cost behavior) nghĩa ỉà các chi phí này tăng hoặc giảm

như thế nào đỗi với sự thay đổi về mức độ hoạt động sản xuất kinh doanh Cho các mục tiêu

lập kế hoạch, người quản lý phải có khả năng thấy được điều gì sẽ xẩy ra, chi phí sẽ tăng, giảm, hay không đổi nếu thay đổi thì số đó là bao nhiêu khi lập kế hoạch sản xuất kinh doanh với mức độ hoạt động khác nhau Đẻ có được những thông tin này các chi phí được phân chia thành biến phí và định phí Việc phân ỉoại chi phí thành biến phí và định phí cũng có ý nghĩa trong việc phân bổ chi phí cho chính xác để tính giá thành sản phẩm cho kế toán tài chính

5.2 Biến phí (Variable expenses/ Variable costs)

Biến p h i (Variable costs) ỉà các khoản chi phỉ thay đỗi về tồng số, tỷ ỉệ với những biến đoi của mức độ hoạt động Hoạt động ở đây được hiểu theo nhiều góc độ khác nhau như là sỗ lượng sản phẩm sản xuất ra hay bản ra, sỗ giờ mảy hoạt động, Sỡ km đi được.

Khi nói biến phí chúng ta phải nói biến phí cho cái gì Ví đụ biến phí sản xuất khác với biến phí của doanh thu bán hàng

KỂ TOÁN TÀI CHÍNH

C hương 31: Phân lo ạ i chi p h í và đo lường ứng x ử ch i p h í 867

Trong các công ty sản xuất, từ góc độ tính giá thành sản phẩm, biến phí bao gồm các chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và một số khoản của chi phí sản xuất chung như nguyên liệu gián tiếp, dầu nhờn bôi trơn máy, điện nước dùng cho sản xuất Đối với biến phí

so với doanh thu bán hàng thì đó là biến phí của giá vốn hàng bán cộng với các biến phí bán hàng (như hoa hồng bán hàng, chi phí vận chuyển hàng bán) Trong công ty thương mại có chi phí giá vốn hàng bán, hoa hồng cho người bán

Biến phí cố thế chia thành hai loại:

(1) Biến phí thực thụ (True variable costs)

(2) Biến phí tùng bậc (Step variable costs)

Biến p h í thực thụ (True variable costs) về tong so ỉà biến đổi tỳ ỉệ thuận với mức độ hoạt động nhưng không đổỉ cho mỗi đơn vị sản phẩm sản xuất ra hay doanh thu bán hàng Ví dụ:

Nguyên liệu trực tiếp để lắp ráp một xe máy là 1.000$, mức sản xuất càng tăng thì chi phí này cũng tăng tương ứng Ví dụ: cho 2 sản phẩm thì chi phí nguyên liệu trực tiếp sẽ là 2.000$, cho

3 xe sẽ là 3.000$ nhưng chi phí cho mỗi đơn vị sản phẩm vẫn không đổi là 1.000$

Biến p h ỉ từng bậc (Step variable cost) ỉà các khoản chi phí tăng hoặc giảm chỉ với những biến động nhiều, rổ ràng của mức độ hoạt động Ví dụ như chi phí lao động gián tiếp, lao

động thợ sửa chữa bảo trì Ví dụ một tổ sửa chữa bảo trì có thể làm việc với tốc độ thong thả nếu không có việc hoặc không đủ việc nhưng có thể sẽ phải tăng cường độ lên khi sức ép cao

và nhiều việc Khác với chi phí nguyên liệu trực tiếp, nếu nguyên liệu chưa sử dụng có thể tồn kho để sử dụng cho kỳ sau, nhưng thời gian lao động gián tiếp như thời gian của tổ bảo trì nếukhông được sử dụng thì sẽ mất đi không thể để dành và chuyển sang kỳ sau được Thời gianlao động gián tiếp là khá linh hoạt, trong khi việc sử dụng nguyên liệu trực tiếp là rất khắt khe Vì các lý do trên mà các biến động nhỏ của mức độ sản xuất có thể không ảnh hưởng đến

số lượng thợ bảo trì và chi phí cho họ

Đồ thị biểu diễn biển phí thực thụ và biến phí cấp bậc:

5.3 Định phí (Fixed costs/ Fixed expenses)

5.3.1 Bản chất định phí (Nature o f fixed costs)

Định p h i (Fixed costs/ Fixed expenses) là chi phí không đỏi về tong so dù cỏ sự thay đối về mức độ hoạt động trong một phạm vi nhất định nào đó Ví dụ như chi phí thuê nhà đã được

ký kết hợp đồng dài hạn Chẳng hạn VMEP thuê nhà xưởng dài hạn để sản xuất xe máy, theo hợp đồng mỗi tháng VMEP phải trả 60.000$ Như vậy dù mức độ sản xuất của VMEP

có thay đổi tăng hay giảm thì chi phí thuê đó vẫn không thay đổi Vì thế nếu mức độ sản

Trần Xuân Nam - MBA

868 Phần V ili: KẾ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHi PHÍ

xuất của VMEP tăng lên thì chi phí thuê nhà cho mỗi sản phẩm sản xuất ra giảm đi Ta hãy xem bảng sau:

5.3.2 Xu hướng hướng tới các định phí (Trend o f fixed costs)

Có hai lý đo cơ bản tại sao iại có xu hướng hướng tới các định phí Một là sự tự động hóa sản xuất là một xu hướng tất yếu Điều đó có nghĩa là tăng cườĩìg về máy móc thiết bị và giảm số công nhân do vậy các định phí về khấu hao, bảo trì, bảo hiểm tài sản cũng có xu hướng cao lên Hai là công đoàn lao động cũng như luật pháp ngày càng có xu hướng ổn định công việc làm thông qua các hợp đồng lao động dài hạn Do vậy trong một thời gian nhất định công ty vẫn phải trả lương ổn định cho người lao động kể cả trong trường hợp công ty không có đủ việc làm

53.3 Các loại định p h í (Types o f fixed costs)

Cho mục tiêu lập kế hoạch, các định phí có thể được phân ra thành định phí cam kết (bắt buộc) và định phí tùy ý hay không bắt buộc

a Định p h í cam kết (Committed fixed costs) ỉà các chi phí có ỉỉên quan tới máy móc thiết bị

và các cấu trúc tổ chức cơ bản của một công ty, thông thường nỏ được coi là chi phỉ không thể cắt bỏ được Thí dụ như chi phí khẩu hao, bảo hiểm tài sản, lương của ban quản

lý cao cấp, phòng kế toán, nhân sự được xem là bắt buộc vì (1) chúng có bản chất lâu dài

và (2) chúng không thể giảm đến số không dù chỉ một thời gian ngắn

b Định p h í tùy ỷ (không bắt buộc)(Discretĩonary fixed costs) ỉà các định phí phát sinh từ các quyết định hàng năm của cấp quản lý nhằm đạt được các mục tiêu của to chức Chúng thường không có moi liên hệ rõ ràng với các mức độ của khả năng hay hoạt động đầu ra như chi phí quảng cảo, chi phí nghiên cứu và phất triển.

Kế hoạch của các định phí không bắt buộc là ngắn hạn, thường là một năm Các chi phí này

có thể bị cắt giảm trong những trường hợp khẩn cấp đặc biệt

5 3 4 Đ ịnh phí và phạm vi phù hợp (Fixed costs & relevant range)

Như đã nói trong định nghĩa, tổng định phí không thay đổi trong một phạm vi thay đồi nhất định của các mức độ hoạt động Ví dụ chi phí thuê nhà xưởng là 60.000$/ tháng sẽ không thay đổi trong mức độ sản xuất của công ty từ 6.000 - 12.000 sản phẩm một tháng Nhưng nếu công ty tăng năng lực sản xuất lên trên 12.000 sản phẩm/ tháng thì công ty phải thuê thêm nhà xưởng, chi phí thuê nhà xưởng sẽ tăng lên ỹi

Như vậy bạn có thể hỏi định phí này khác gì so với biến phí từng bậc? Câu trả ỉời: một là biến phí từng bậc có thể được điều chỉnh rất nhanh khi các điều kiện thay đổi trong khi định phí thường rất khó thay đổi Một biến phí từng bậc như chi phí thuê thợ sửa chữa, bảo trì có thể điều chỉnh lên xuống rất nhanh theo yêu cầu cùa công việc đề thuê vào hoặc sa thải người làm

Chương 31: Phân lo ạ i chi p h í và đo lường ứng x ử chi p h í 869

công Ngược lại địnlì phí như chi phí quảng cáo thì lại khó điều chỉnh khi mà họp đồng quảng cáo đã được ký kết cho cả năm, thì công ty phải thực hiện hết hợp đồng đó mới thôi Điểm khác thứ hai là độ rộng của bậc thang của định phí là rất rộng trong khi các biến phí là rất hẹp, hẹp đến nỗi chúng được xem như là biến phí

Chi phí

Khối lượng

5.4 Chi phí hỗn hợp (Mixed costs)

Chi p h í hỗn hợp (Mixed costs) lữ các khoản chỉ phỉ bao gồm cả hai yếu tố biến phỉ và định phí Loại chi phí này rất phổ biến như chi phí điện thoại, Fax, điện, sửa chữa, bảo trì Một ví

dụ rất điển hình là chi phí điện thoại, mỗi tháng công ty sử đụng điện thoại phải trả một số tiền thuê bao cố định, ví dụ 68.000 đ/máy/tháng cho công ty điện thoại bất kể công ty có sử dụng hay không, đồng thời nếu công ty gọi điện thoại đường dài thì mỗi cuộc gọi điện thoại đường dài phải trả thêm một số tiền cho mỗi phút gọi đó Như vậy chi phí hỗn họp điện thoại

có thể biểu diễn dưới dạng đồ thị như sau:

Chi phíẶ

68

Yếu tố biến phí

Yếu tố định phí “ Ó8.000đ/tháng Khối lượng

Phần định p h í trong chi phí hỗn hợp phản ánh cơ sở phí tốn tối thiểu đế có một dịch vụ sẵn sàng đế sử dụng ngay, phần biến phí phản ánh chi phí cho sự tiêu dùng thực tế của dịch vụ,

Yeu tố biến phí tỷ lệ với số ỉượng các dịch vụ mà nó được sử dụng

5.5 Chi phí có thể kiểm soát và không thể kiểm soát

(Controllable and noncontrolable costs)

Chi p h ỉ có thế kiếm soát (Controllable costs) ở một cấp quản lý nào đó là chi phỉ mà cấp đó

cố thấm quyền ra quyết định Ví đụ như chi phí vận chuyển của bộ phận bán hàng là một chi

phí có thể kiểm soát của bộ phận bán hàng nếu nó được quyết định bởi người quản lý phòng

đó Ngược lại chi phí khấu hao nhà cửa không phải ỉà chi phí có thể kiểm soát của phòng bán hàng vì họ không có quyền quyết định việc mua nhà hay xãy dụng nhà đó

Các chi phí này được ứng dụng như thế nào trong quản trị? Đó là trong việc lập báo cáo lãi lỗ các bộ phận thông thường nó chỉ liệt kê chi phí vào báo cáo lãi ĩỗ của bộ phậíi nếu chi phí đó

Trần Xuân Nam - MBA

870 Phần VIIi: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHỈ

thuộc loại chi phí có thể kiểm soát được bởi phòng ban đó Làm như vậy báo cáo ỉãi lỗ bộ phận sẽ có ý nghĩa hơn là đưa cả chi phí mà bộ phận đó không kiểm soát được vào báo cáo bộ phận đó

6 Các hàm chi phí (Cost functions)

Cho việc lập kế hoạch, ra quyết định và kiểm soát các hoạt động người quản ỉý cần phải ước tính được chi phí một cách chính xác của các biến phí và định phí tương lai Bước đầu tiên để

ước tính chi phí là đo lường chi p h í (cost measurement) hoặc đo ỉường ứng xử của chi phí là

một hàm số của các điều khiển phí phù hợp Bước thứ hai là sử dụng các đo lường chi phí để

ước tính chi phí tương lai ở một mức độ hoạt động của điều khiển phí tương lai

6.1 Hình thức của các hàm chi phí (Form of cost functions)

Hàm chì p h ỉ (Cost functions) là một phương trình đại số được sử dụng để mô tả mối ỉỉên hệ giữa một chi phỉ và khoản điều khiến phí của nó (its cost driver(s)) Khi chỉ có một khoản

điều khiển phí, hàm chi phí sẽ là phương trình đại số có dạng y = ax + b Các chi phí hỗn hợp của phòng bảo trì Bệnh viện phụ sản quốc tế Sài Gòn có thể biểu diễn như sau:

Trong đó:

Y “ Chi phí hàng tháng của phòng bảo trì

F = Định phí bảo trì hàng tháng

V ~ Biến phí bảo trì trên mỗi ngày bệnh nhân

X = Hoạt động điều khiển phí trong số ngày bệnh nhân trong tháng

Hàm chi phí hỗn hợp này có hình thức giống như một đường thẳng nên gọi là hàm chi phí tuyến tính (đường thẳng/ a linear cost function)

6.2 Tiêu chuẩn lựa chọn các hàm chi phí (Criteria for choosing functions)

Để đạt được sự chính xác và hữu ích của các hàm chi phi, chúng ta cần áp dụng hai nguyên

tấc là hợp lý (Plausibility) và đảng tin cậy (Reliability).

(1) Hàm chi phí phải hợp lý hoặc có thể tin cậy được Các quan sát cá nhãn của các chi phí và các hoạt động, khi có thể, cung cấp các chứng cứ tốt nhất của một mối liên hệ hợp lý có thê quan sát được, do vậy người phân tích chi phí phải tin tưởng rằng mối liên hệ được đề nghị ỉà hợp lý và có ý nghĩa Có nhiều chi phí có thể vận động cùng nhau với một số các khoản điều khiển phí, nhưng có thể không có mối quan hệ nhân-quả tồn tại giữa chúng Một mối quan hệ

Chi phí phòng bảo trì hàng tháng

Định phí phòng bảo trì

biến phí bảo trì

Định phí bào trì {Biến phí trên mỗi số ngày hàng tháng ngày bệnh nhân bệnh nhân)

Hàm chi phỉ hỗn hợp có thể được viết dưới dạng như sáu:

Y = F + vx

KẾ TOÁN TÀI CHÍNH

Chương 31: Phân loại chi phí và đo lường ứng xử chi phí 871

nhân-quả (đó là X tạo nên Y) là điều mong muốn cho các hàm chi phí có thể chính xác và có

ý nghĩa

(2) Horn nữa, để có thể là họp lý, một hàm chi phí ước tính các chi phí ở mức hoạt động thực

tế phải đáng tin cậy, phù họp với các chi phỉ thực tế quan sát được Tính đáng tin cậy có thể được đánh giá về sự phù hợp - hàm chi phí giải thích ứng xử chi phí của quá khứ tốt đến mức

độ nào Nếu có mối quan hệ nhân-quả tốt giữa hai đại ỉượng, khi các điều kiện không thay đổi, hàm chi phí phải có thể giúp nhà phân tích dự đoán chính xác, đáng tin cậy về chi phí tương ỉai

Việc am hiểu về các hoạt động và cách ghi chép chi phí sẽ giúp bạn ừong việc chọn một hàm chi phí hợp ỉý và đáng tin cậy mà chúng liên kết theo quan hệ nhân-quả Ví dụ chỉ phí bảo trì thường phát sinh khi đầu ra thấp, vì khi máy ngừng hoạt động thì việc bảo trì thường mới có thể thực hiện được Đầu ra giảm không làm tăng chi phí bảo trì, tuy nhiên việc tăng đầu ra cũng không làm giảm chi phí bảo trì Một sự giải thích hợp ỉý là trong một khoảng thời gian

đủ dài, tăng đầu ra tạo nên tăng chi phí bảo tri, nhưng các ghi chép hàng ngày, tuần, tháng về chi phí bảo trì và đầu ra có thể thấy khác đi Hiểu đúng bản chất của các chi phí bảo tri sẽ dẫn đến việc đưa ra được hàm chi phí dài hạn đáng tin cậy

6.3 Lựa chọn các khoản điều khiển phí: Phân tích các hoạt động

(Choice of cost drivers: Activity analysis)

Bạn không thể có được một hàm chi phí tốt mà không hiểu đúng về các khoản điều khiển phí phù hơp, do vậy việc ỉựa chọn một hàm chi phí bắt đầu từ việc lựa chọn các khoản điều khiển phí (cost drivers)

Phân tích hoạt động (Activity analysis) là quả trình nhận biết các khoản điều khiển phí phù hợp và các ảnh hưởng cùa nỏ về các chi phí đế sản xuất ra một sản phẩm hay cung cấp một dịch vụ Sản phẩm và dịch vụ cuốỉ cùng có thể có một số khoản điều khiển phí vì một số các

hoạt động riêng biệt có thể liên quan Lợi ích lớn nhất của việc phân tích hoạt động là Ĩ1Ó hướng dẫn các kế toán quản trị đến các khoản điều khiển phí phù họp cho mỗi chi phí

Phân tích hoạt động là việc đặc biệt quan trọng cho việc đo lường và dự đoán chi phí mà các

khoản điều khiển phí không rõ ràng đối với chúng Dự đoán chỉ p h í (Cost prediction) ỉà áp

dụng việc đo ỉường chi phí đối với các mức độ hoạt động tương lai ước tính để dự đoán các chi phỉ tương laỉ Nhận diện đúng các khoản điều khiển phí phù hợp là mặt quan trọng nhất

của bất cứ một phương pháp đo lường các ứng xử chí phí nào Cho rất nhiều năm, hầu hết các

tồ chức sử dụng một khoản điều khiển phí ỉà số lao động trực tiếp sử đụng Thực,chất họ đã giả định rằng chỉ có hoại động ảnh hưởng đến các chi phí đó là việc sử dụng nhân công trực tiếp Trong nhiều thập kỷ qua, dù sao chúng ta đã hiểu ra rằng các hoạt động “bị dấu” trước đây có ảnh hưởng rất lớn đến các chi phí Thông thường các nhà phân tích trong các công ty sản xuất và địch vụ biết rằng các hoạt động liên quan đến việc thực hiện các nhiệm vụ phức tạp ảnh hưởng đến các chi phí trực tiếp hơn ỉà việc sử dụng lao động hoặc các khoản điều khiển phí mà chúng ỉiên quan đến sản lượng của các hoạt động đầu ra

Ví dụ Công ty máy tính FPT chuyên lắp ráp hai sản phẩm cho máy vi tính, phân xưởng 1 lắp bảng chip âm thanh và phân xưởng 2 lắp ráp ồ cứng Khi hầu hết các công việc'làm bằng tay,

Trần Xuân Nam - MBA

872 Phần VIII: KỂ TOÁN GIÁ THÀNH/ CHI PHỈ

hầu hết các chi phí trừ chi phí nguyên liệu, trước đây đều cho rằng liên quan (được điều lciển bởi) chi phí nhân công trực tiếp Việc sử dụng cát thiết bị lắp ráp được điều khiển bằng máy

vi tính đã làm tăng chi phí các hoạt động hỗ trợ và giảm chi phí nhân công trực tiếp Và bây giờ chi phí nhân công chỉ chiếm khoảng 5% tổng chi phí của công ty Hơn thế nữa các nhà phân tích hoạt động đã chỉ ra rằng hầu hết các chi phí hỗ trợ ngày nay được điều khiển bởi số chi tiết được lắp vào sản phẩm (đo lường việc phức tạp của sản phấm), chứ không phải là chi phí nhân công Phân xưởng 1 lắp 4 chi tiết, phân xưởng 2 iắp ráp 11 chi tiết

Bình quân các chi phí hỗ trợ cao gấp hai lần chi phí nhân công trực tiếp Giả sử FPT muốn ước tính chi phí hỗ trợ phát sinh cho một bảng mạch điện tử âm thanh và một ổ cứng Sử dụng khoản điều khiển phí cũ, nhân công trực tiếp, chi phí hỗ trợ sẽ là:

Bảng mạch âm thanh ổ cứngChi phí nhân công trực tiếp 4 $ 70 $

Các chi phí hỗ trợ 8 $ 140 $

Tuy nhiên khi sử dụng khoản điều khiển phí phù hợp là số chi tiết đưa vào sản phẩm, chi phí

hỗ trợ được ước tính như sau:

Bảng mạch âm thanh Ố cứngChi phí hỗ trợ 10$ cho mỗi chi tiết

10 $ X 4 chi tiết 40$

10$ X 11 chi tiết 110 $

Chênh lệch trong.dự đoán chi phỉ hỗ trợ + 32 $ -30 $

Bằng việc sử dụng khoản điều khiển phí phù hợp, FPT có thể dự đoán các chi phí hỗ trợ của

nó chính xác hơn rất nhiều Các nhà quản lý sẽ ra các quyết định tốt hơn với các thông tin chính xác hơn Ví dụ giá tính cho các sản phẩm có thể gần hơn so với chi phí sản xuất của nó

7 Các phương pháp đo lường hàm chi phí

(Methods of measuring cost functions)

Sau khi đã xác dịnh được các điều khiển phí hợp lý nhất, các nhà quản trị có thế lựa chọn các phương pháp để ước tính các hàm chi phí Các phương pháp được trình bày trong giáo trình này bao gồm (1) phân tích công việc, (2) phân tích kế toán (3) phương pháp cao-thấp và (4) phân tích đường hồi quy bình phương bé nhất Các nhà quản lý có thể sử dụng hai hay nhiều phương pháp để tránh những sai sót trong việc đo lường các ứng xử chi phỉ Hai phương pháp đầu dựa trên các phân tích logic, trong khi đó hai phương pháp sau dựa vào việc phân tích các chi phí quá khứ

7.1 Phương pháp phân tích công việc (Engineering analysis)

Phân tích công việc (Engineering analysis) là đo ỉường ứng xử chi phí theo chỉ phí cần phủi như thế nào, chứ không phải chỉ phí đã ỉà gì Nó đòi hỏi việc xem xét một cách hệ thống vê

KỂ TOÁN TÀI CHÍNH