89 Bàn về gian lận và sai sót với trách nhiệm của kiểm toán viên trong kiểm toán tài chính

89 Bàn về gian lận và sai sót với trách nhiệm của kiểm toán viên trong kiểm toán tài chính

1.2.1 Khái niệm gian lận và các yếu tố cơ bản của gian lận 4

1.2.2 Các loại gian lận và biểu hiện của gian lận 5

1.3 Các yếu tố làm nảy sinh và tăng hành vi gian lận, sai sót 11

2 ẢNH HƯỞNG CỦA GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TỚI BÁO CÁO

TÀI CHÍNH

13

3 TRÁCH NHIỆM LIÊN QUAN TỚI GIAN LẬN, SAI SÓT 14

3.1 Trách nhiệm của Ban giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị 14

3.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán 14

4 NHỮNG HẠN CHẾ VỐN CÓ CỦA CUỘC KIỂM TOÁN ĐỐI

VỚI VẤN ĐỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT

16

5.1 Phỏng vấn ban giám đốc 18

5.2 Xem xét các yếu tố có thể dẫn tới gian lận và sai sót 20

5.2.1 Những vấn đề liên quan tới tính chính trực hay năng lực của

ban giám đốc

20

5.2.2 Các sức ép bất thường trong đơn vị hay từ ngoài đơn vị 21

5.2.3 Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường 21

5.3 Xây dựng và thực hiện các thủ tục phân tích 21

6 CÁC THỦ TỤC KHI CÓ DẤU HIỆU GIAN LẬN, SAI SÓT 22

7 THỦ TỤC KHI PHÁT HIỆN CÁC GIAN LẬN VÀ SAI SÓT

TRỌNG YẾU

23

LỜI MỞ ĐẦU

Nền kinh tế thế giới ngày càng phát triển, các công ty và tổ chức kinh tế cũngngày càng tăng lên về quy mô và số lượng Tuy nhiên, bên cạnh sự ra đời củanhững doanh nghiệp mới thì có hàng loạt các công ty, tập đoàn kinh tế lớn khôngchỉ trong quy mô quốc gia, mà với quy mô toàn cầu đã bị phá sản Nguyên nhândẫn tới sự diệt vong của những công ty nói trên chủ yếu do có sự gian lận trong cáchoạt động tài chính Trước tình hình đó, kiểm toán trở thành nhu cầu bức thiết hơnbao giờ hết, để củng cố lòng tin của những người quan tâm tới tình hình tài chínhcủa doanh nghiệp Mục đích của kiểm toán tài chính là xem xét các thông tin trênBáo cáo tài chính có được trình bày trung thực và hợp lý hay không, có chứa đựngnhững sai phạm trọng yếu hay không Việc phát hiện ra các hành vi gian lận haysai sót có ý nghĩa rất quan trọng không chỉ riêng đối với doanh nghiệp mà còn đốivới cả nền kinh tế quốc gia Tuy nhiên thực tế hiện nay cho thấy rằng có nhiềucông ty vẫn bị phá sản hay lâm vào tình trạng khủng hoảng do ảnh hưởng của cáchoạt động gian lận ngay cả khi công ty đã được tiến hành kiểm toán báo cáo tàichính Do vậy, vấn đề đạt ra là kiểm toán viên và công ty kiểm toán có phải làngười chịu trách nhiệm trong việc ngăn chặn và phát hiện các hành vi gian lận vàsai sót trong doanh nghiệp hay không Để nghiên cứu vấn đề này, em xin chọn nội

dung chính cho bài viết này là : “ Bàn về gian lận và sai sót với trách nhiệm của

kiểm toán viên trong kiểm toán tài chính”.

1 KHÁI NIỆM, ĐẶC ĐIỂM VỀ SAI SÓT VÀ GIAN LẬN

Sai sót và gian lận đều là những sai phạm, do vậy bề ngoài chúng có một sốđiểm tương đồng Tuy nhiên, về mặt bản chất thì chúng có nhiều điểm khác nhau,

và có ảnh hưởng khác nhau tới trách nhiệm của kiểm toán viên Vì vậy, việc phânbiệt hành vi sai sót và gian lận có ý nghĩa quan trọng tới cuộc kiểm toán

1.1 Sai sót

Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 240 (VSA 240), sai sót là lỗi không cố

ý, có ảnh hưởng tới báo cáo tài chính

Sai sót thường biểu hiện dưới nhiều hình thức, cụ thể như:

 Lỗi trong quá trình thu thập và xử lý các dữ liệu trong quá trình lập báocáo tài chính Ví dụ như: lỗi về tính toán số học, nhầm lẫn, bỏ sót hayhiểu sai sự việc một cách vô tình

 Lỗi trong các ước tính kế toán không phù hợp do sơ suất quên hoặc dohiểu sai bản chất

 Lỗi trong việc áp dụng các nguyên lý kế toán về đo lường, ghi nhận, phânloại và trình bày và áp dụng sai chế độ kế toán tài chính do thiếu nănglực

Sai sót có thể là lỗi của Ban giám đốc hay người quản lý, hoặc có thể là lỗicủa nhân viên Sai sót nảy sinh do tác động của nhiều yếu tố kết hợp với nhau.Trước hết là do trình độ năng lực của nhân viên bị hạn chế Tại các đơn vị khôngxây dựng một tiêu chuẩn tuyển dụng lao động một cách phù hợp thì dễ dàng xảy rahiện tượng các nhân viên được tuyển dụng vào vị trí mà họ chưa đủ năng lực đểthực hiện Đồng thời trong điều kiện xã hội liên tục phát triển như hiện nay, cáckiến thức mới cần phải được cập nhật đều đặn cho nhà quản lý cũng như các nhânviên Việc nắm bắt chậm các thông tin, đặc biệt là các thông tin về qui định củaNhà nước, khiến cho tư duy của nhà quản lý và các nhân viên dần dần trở thành lạc

Yếu tố thứ hai dẫn tới các sai sót là lề lối làm việc tại đơn vị Lề lối, tácphong làm việc của nhà quản lý cũng như của nhân viên ảnh hưởng tới hiệu quảlàm việc của họ Trong những đơn vị có lề lối làm việc quan liêu, thiếu tráchnhiệm và vô tổ chức, các cá nhân không có ý thức cần phải xem xét, giải quyết cáccông việc một cách cẩn thận, khẩn trương, nghiêm túc Sự cẩu thả và thiếu tráchnhiệm dẫn đến các sai sót là tất yếu

Một yếu tố khác cũng có thể dẫn tới các sai sót là áp lực công việc Yếu tốtâm lý của các cá nhân ảnh hưởng tới chất lượng, hiệu quả làm việc của các cánhân Khi nhân viên làm việc với tâm trạng không tốt vì bất kỳ lý do gì, họ khôngthể tập trung hoàn toàn vào công việc của mình, điều đó cũng dễ dàng gây ra cácsai sót Hoặc khi nhân viên được giao quá nhiều việc cùng lúc, họ không thể giảiquyết được hết, áp lực phải hoàn thành công việc khiến họ làm việc thiếu cẩn thận,phiến diện, do đó cũng dẫn tới khả năng sai sót

1.2 Gian lận

1.2.1 Khái niệm gian lận và các yếu tố cơ bản của gian lận

Có nhiều khái niệm tổng quát cũng như chuyên ngành về gian lận Theohướng dẫn tìm hiểu gian lận của SPASAI ( Hiệp hội các cơ quan kiểm toán tối caoNam Thái Bình Dương): gian lận là một thuật ngữ chung, bao gồm tất cả các cách

mà trí thông minh con người có thể nghĩ ra, được một cá nhân sử dụng để giành lợithế hơn người bằng việc trình bày không đúng sự thật Không có một quy định rõràng nào cho việc xác định gian lận vì gian lận bao gồm tất cả các cách bất ngờ,giả dối, xảo quyệt và không công bằng nhằm lừa người khác

Theo Văn phòng Kiểm toán quốc gia ở Anh, gian lận có liên quan đến việc

sử dụng thủ đoạn lừa gạt để giành được các lợi ích tài chính không công bằng vàbất hợp pháp, cũng như là những sai sót cố ý hoặc cố tình bỏ sót một khoản tiềnhay các khoản phải công khai trong các chứng từ kế toán hoặc báo cáo tài chínhcủa một chủ thể Gian lận cũng bao gồm cả sự ăn cắp cho dù có hay không có cácsai sót trên chứng từ kế toán hay báo cáo tài chính

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 (VSA 240), gian lận là nhữnghành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trongHội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làmảnh hưởng tới báo cáo tài chính.

Như vậy, dù định nghĩa theo cách nào thì về bản chất, gian lận là hành vi cố ýlừa dỗi, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích tư lợi Theo đó ta có thể thấyđược các yếu tố cơ bản của gian lận như sau:

 Phải có ít nhất hai bên trong gian lận, có nghĩa là phải có bên thực hiệnhành vi gian lận và bên đã hoặc có thể đã phải chịu hậu quả của gian lận

 Có sai sót trọng yếu hoặc sự trình bày không đúng sự thật được thực hiệnmột cách cố ý bởi người có hành vi gian lận

 Phải có sự chủ định của người thực hiện hành vi gian lận rằng sự trìnhbày sai này sẽ ảnh hưởng tới nạn nhân

 Nạn nhân phải có quyền hợp pháp để đáp trả lại sự trình bày đó

 Nhìn chung có sự cố gắng che dấu gian lận

 Gian lận nhất thiết phải có sự vi phạm tính trung thực

1.2.2 Các loại gian lận và biểu hiện của gian lận

Dựa vào tính chất của gian lận, ta có thể chia thành hai loại: một là các gianlận liên quan đến báo cáo tài chính, hai là các gian lận liên quan đến việc biển thủtài sản

1.2.2.1 Gian lận liên quan tới báo cáo tài chính

Mục đích của báo cáo tài chính là cung cấp thông tin về tình hình tài chính,kết quả kinh doanh của một doanh nghiệp để giúp nhà quản lý và những người sửdụng thông tin trên báo cáo tài chính ra các quyết định Vì vậy, yêu cầu của cácthông tin được trình bày trên báo cáo tài chính là phải trung thực, hợp lý và kháchquan Tuy nhiên, trên thực tế, không phải lúc nào các thông tin đó cũng đáp ứngđược các yêu cầu kể trên, mà nhiều trường hợp xảy ra gian lận

Gian lận liên quan tới báo cáo tài chính là sai phạm cố tình bỏ sót hoặc làmsai lệch các thông tin trên báo cáo tài chính để lừa dối những người sử dụng các

báo cáo tài chính Gian lận liên quan tới báo cáo tài chính thường biểu hiện dướicác hình thức sau:

 Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính

 Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính

 Che dấu hoặc cố ý bỏ sót thông tin, tài liệu hay nghiệp vụ kinh tế làm sailệch báo cáo tài chính

 Ghi chép các sự việc không đúng sự thật

 Cố ý áp dụng sai các nguyên tắc, chuẩn mực, chế độ kế toán và chínhsách tài chính

 Cố ý tính toán sai về số học

Gian lận liên quan tới lập báo cáo tài chính thường gắn liền với một số hoạtđộng như: ghi nhận doanh thu, hàng tồn kho,khai báo giảm những công nợ và đánhgiá tăng tài sản của doanh nghiệp

Hiện nay, có rất nhiều gian lận quy mô lớn thực hiện đối với việc ghi nhậndoanh thu và nó được thực hiện theo nhiều cách thức Một trong những cách thứcgian lận đối với doanh thu là doanh nghiệp ghi nhận những doanh thu không cóthực, tuy nhiên cách thức này rất dễ phát hiện Một cách thức khác ở mức độ tinh

vi hơn là doanh nghiệp kiểm soát thời điểm ghi nhận doanh thu theo mục đíchriêng Hay nói khác đi, sổ sách kế toán luôn được giữ ở trạng thái “mở” cho tớicuối kỳ kế toán Khi đó, nhìn bề ngoài, nguyên tắc đúng kỳ kế toán vẫn được đảmbảo, ngay cả khi các nghiệp vụ về doanh thu phát sinh vào kỳ sau hay phát sinhvào kỳ trước đó Bằng cách này, doanh nghiệp có thể khống chế doanh thu ở mức

độ mong muốn Điều chỉnh thời gian ghi nhận doanh thu không phải là cách thứcduy nhất để phản ánh sai doanh thu, doanh nghiệp còn có khả năng ghi nhận doanhthu đối với hàng gửi bán Theo nguyên tắc, hàng gửi bán dù đã giao cho bên nhậnđại lý cũng không được ghi nhận là doanh thu, mà nó vẫn được coi là hàng tồn khocủa doanh nghiệp Hành vi gian lận này nhằm khai tăng doanh thu trong kỳ củadoanh nghiệp Bên cạnh đó, một cách nữa cũng có thể được áp dụng là doanhnghiệp ghi nhận doanh thu sớm đối với hàng hoá đã được lập hoá đơn nhưng vẫn

lưu giữ tại doanh nghiệp cho tới khi khách hàng yêu cầu Các nghiệp vụ này khôngđáp ứng đầy đủ các điều kiện ghi nhận doanh thu theo Chuẩn mực kế toán ViệtNam số 14 Một cách thức khác dẫn tới gian lận là việc ghi nhận các khoản trảtrước cho hàng hoá, dịch vụ như là doanh thu phát sinh trong kỳ, hoặc ghi nhận cáckhoản doanh thu chưa thực hiện thành các khoản doanh thu trong kỳ Hành vi nàymang lại lợi ích trong khoảng thời gian ngắn cho doanh nghiệp bởi nó làm giảmtrách nhiệm đồng thời ghi tăng doanh thu của doanh nghiệp, tuy nhiên nó đã xâmphạm nguyên tắc thận trọng và các chuẩn mực kế toán.

Bên cạnh đó, gian lận về hàng tồn kho và giá vốn hàng bán cũng là một loạigian lận khá phổ biến Hàng tồn kho là một khoản mục trọng yếu trên Bảng Cânđối kế toán của nhiều doanh nghiệp, đặc biệt là đối với những doanh nghiệpthương mại và doanh nghiệp sản xuất Đồng thời, khi nhìn vào công thức tính lợinhuận ròng của doanh nghiệp, ta có thể thấy rằng những thay đổi trong giá vốnhàng bán làm ảnh hưởng trực tiếp tới lợi nhuận của doanh nghiệp và thuế thu nhậpdoanh nghiệp phải nộp Trong khi đó, giá vốn hàng bán lại có quan hệ mật thiết đốivới khoản mục hàng tồn kho, và kế toán hàng tồn kho cũng như việc tính giá vốnhàng bán khá phức tạp, vì vậy dễ chứa đựng gian lận Tuỳ theo mục đích của ngườiquản lý, họ có thể điều chỉnh cho giá vốn hàng bán tăng lên hoặc giảm đi bằngnhiều cách Chẳng hạn, ghi nhận sai giá trị của hàng hoá mua vào, không ghi nhậncác khoản giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại và giá trị hàng trả lại, bỏ quaviệc ghi nhận giá vốn của hàng bán đã ghi nhận doanh thu hoặc ghi nhận giá vốnhàng bán của hàng gửi bán ; phản ánh hàng nhận ký gửi, giữ hộ là hàng tồn khocủa doanh nghiệp; đánh giá sai giá trị hàng tồn kho khi tiến hành đánh giá lại hàngtồn kho

Ở khía cạnh khác, cách thức mà các doanh nghiệp làm cho Báo cáo tài chínhcủa mình “sáng sủa” hơn là họ phản ánh giảm các công nợ của doanh nghiệp Việckhông phản ánh hoặc phản ánh thấp hơn phần công nợ thực tế có khi làm thay đổihoàn toàn tình hình của doanh nghiệp, do đó ảnh hưởng lớn tới quyết định củangưởi sử dụng báo cáo tài chính Thông thường, có một số loại nghiệp vụ tạo ra

công nợ của doanh nghiệp như: mua hàng; thanh toán với công nhân viên; nhậncác khoản đặt cọc, trả trước; vay nợ; các khoản nợ tiềm tàng Trong nghiệp vụ muahàng, doanh nghiệp có khả năng bỏ qua việc ghi nhận khoản phải trả hoặc ghi nhậnkhoản phải trả vào kỳ sau, hoặc ghi nhận khoản phải trả đó đã được trả ở kỳ trước.Trong trường hợp khác, doanh nghiệp có thể ghi giảm các khoản phải trả hoặc ghităng các khoản chiết khấu, hàng bán trả lại Tương tự, đối với các khoản phải trảcông nhân viên, các khoản vay nợ và các khoản nhận đặt cọc, ký gửi, trả trước,doanh nghiệp có thể không ghi nhận, ghi nhận giảm đi hoặc ghi nhận ở kỳ sau;hoặc ghi nhận khoản trả trước như là doanh thu Riêng đối với các khoản nợ tiềmtàng, mặc dù nó không được ghi nhận là một khoản phải trả thông thường, nhưngdoanh nghiệp phải trình bày về các khoản nợ tiềm tàng này trên Bản thuyết minhbáo cái tài chính Tuy nhiên, trên thực tế, doanh nghiệp có thể không công khaithông tin này, điều đó nhằm củng cố lòng tin của những người quan tâm tới doanhnghiệp.

Bên cạnh các cách thức nêu trên, khi muốn báo cáo tình hình của doanhnghiệp tốt hơn, doanh nghiệp có thể khai tăng phần tài sản thực có của mình.Giống như việc khai giảm các công nợ của doanh nghiêp, thì cũng có nhiều cách

để làm tăng giá trị tài sản của doanh nghiệp trên Bảng cân đối kế toán Một trong

số những cách đó là vốn hoá các khoản chi phí phát sinh trong kỳ, chẳng hạn cáckhoản chi phí thành lập, chi phí marketing, chi phí cho việc nghiên cứu và pháttriển, cần phải hạch toán vào chi phí trong kỳ, nhưng doanh nghiệp lại hạch toánvào giá mua của tài sản Doanh nghiệp có thể khai tăng giá trị của tài sản trong quátrình thu mua, sửa chữa, khai báo những tài sản không có thực hoặc thông đồngvới bên thứ ba ghi tăng giá trị tài sản Một cách thức khác là khai khống các khoảnphải thu trong khi không ghi nhận doanh thu

Qua một số ví dụ điển hình về gian lận liên quan tới báo cáo tài chính kể trên,

có thể nhận thấy rằng những người quản lý doanh nghiệp là những người có nhiềukhả năng gây ra gian lận loại này, bởi họ là người thiết lập ra hệ thống chính sáchtrong doanh nghiệp, họ có động cơ và lợi ích trực tiếp từ những gian lận này Thực

tế cũng cho thấy rằng, hầu hết sự phá sản của các công ty lớn trên thế giới do gianlận về báo cáo tài chính đều có liên quan đến những nhà quản lý và những ngườiđứng đầu công ty Ví dụ như sự phá sản của Enron, một công ty năng lượng lớnnhất nước Mỹ, đứng thứ bảy trong số các công ty lớn nhất của Mỹ, do sự báo cáogian lận để lừa dối các cổ đông Lãnh đạo Enron đã không chịu đứng ở vị trí sảnxuất và buôn bán năng lượng mà còn “lấn sân” sang những lĩnh vực dịch vụ tàichính trong nghành năng lượng Đây là lĩnh vực kinh doanh đầy mạo hiểm và cầnrất nhiều vốn Để che giấu việc công ty đã vay quá khả năng chi trả, lãnh đạoEnron đã lợi dụng khe hở luật pháp để lập ra các công ty con mà không khai báotài chính Bằng cách này, Enron vừa không phải công khai các khoản nợ, vừa chegiấu được những khoản lỗ Kết quả là Enron đã thổi phồng lợi nhuận của mình vàgiá cổ phiếu cũng theo đó tăng lên vun vút Khi mà Enron phải thông báo chínhthức là từ năm 1997 công ty đã thua lỗ trên 500 triệu USD, những “người trongcuộc” đã kịp thời thu được những món lợi khổng lồ từ cổ phiếu của công ty, cụ thểnhư ông Giám đốc điều hành đã thu lợi được 33 triệu USD Hoặc như Giám đốcđiều hành của E*Trade đã bỏ túi 4.9 triệu USD cho tiền lương và thưởng, mộtkhoản nợ xoá nợ vay 15 triệu USD và trên 9 triệu USD lợi nhuận từ quỹ hưu

1.2.2.2 Biển thủ tài sản

Biển thủ tài sản là hành vi ăn cắp tài sản của công ty Biển thủ tài sản có thể

do nhân viên của công ty gây ra hoặc do chính người lãnh đạo của công ty Trườnghợp do nhân viên gây ra thì thường có qui mô nhỏ hơn so với sự biển thủ do ngườilãnh đạo thực hiện Các doanh nghiệp nhỏ có xu hướng là nạn nhận của gian lậnnày vì họ không có các qui trình để kiểm soát và ngăn ngừa được nó Cách thứcbiển thủ tài sản cũng rất đa dạng, có thể được chia thành 3 loại là biển thủ tiền,biển thủ các tài sản không phải là tiền và gian lận trong việc chi trả

Theo các nghiên cứu cho thấy gần 90% các vụ biển thủ tài sản là liên quantới tiền, bởi tiền là tài sản có khả năng mất mát lớn nhất, dễ dàng bị đánh cắp Biểnthủ tiền được chia thành 2 loại dựa vào thời điểm xảy ra hành vi đó Đối với hành

vi biển thủ tiền sau khi doanh nghiệp đã ghi nhận khoản tiền đó thì có thể phát hiện

nếu việc ghi nhận các nghiệp vụ liên quan tới tiến được duy trì đúng đắn và thườngxuyên có sự đối chiếu, phân tích giữa các nguồn dữ liệu khác nhau Gian lận loạinày thường xảy ra ở những doanh nghiệp mà tiền được giữ ở máy tính tiền, phòngnhận thanh toán qua bưu điện hoặc doanh nghiệp có tiền gửi đang chuyển Việc ăncắp sẽ được phát hiện ra khi có bảng kê của máy tính tiền hoặc bảng chỉnh hợp số

dư tài khoản của ngân hàng, khi đó doanh nghiệp cần phải tìm xem ai là ngườithực hiện việc ăn cắp dựa trên dấu vết trên các chứng từ Đối với hành vi biển thủtiền trước khi doanh nghiệp biết về sự tồn tại của số tiền đó, thì khó phát hiện hơn

vì nó không để lại dấu vết Hành vi này có thể được thực hiện thông qua việckhông ghi nhận các khoản thu được (chẳng hạn người thủ quỹ hoặc người thu tiềntại quầy cất tiền vào túi riêng của họ mà hoàn toàn không mang tới máy tính tiền),hoặc ghi giảm các khoản doanh thu (ví dụ như: họ nhận đầy đủ tiền thanh toán củakhách hàng, nhưng trong sổ sách lại ghi nhận một khoản chiết khấu, giảm giá)hoặc nhân viên có thể đánh cắp tiền cùng với các chứng từ liên quan tới việc thanhtoán của khoản tiền đó như phiếu thu tiền, giấy báo nhận tiền qua đường bưuđiện, Các doanh nghiệp sử dụng thanh toán bằng tiền mặt có nguy cơ xảy ra gianlận loại này nhiều hơn các doanh nghiệp có hệ thống thanh toán bằng séc, thẻ tíndụng, chuyển khoản Séc cũng có khả năng bị đánh cắp bằng cách nó được chuyểntới một tài khoản sai, có tên gần giống tên công ty nhưng thực chất là của ngườiđánh cắp chứ không phải của công ty Khi biển thủ tiền không để loại dấu vết xảy

ra thì nó thường làm tăng số dư của các tài khoản khác, chẳng hạn tài khoản phảithu khách hàng hoặc Hàng tồn kho

Việc biển thủ các tài sản không phải là tiền được chia thành hai loại: ăn cắpcác tài sản vật chất và sử dụng tài sản của công ty phục vụ cho mục đích cá nhân.Việc ăn cắp tài sản của công ty xảy ra phổ biến hơn Nó có thể xảy ra công khaingay cả khi các nhân viên khác cũng biết về hành vi này do nhân viên có ý thứckém, nể nang trong quan hệ với đồng nghiệp, coi hành vi đó không nghiêm trọnghoặc có thể do bị đe doạ, hoặc thủ tục báo cáo phức tạp Cũng giống như việc ăntrộm tiền, biển thủ các tài sản của doanh nghiệp cũng ảnh hưởng tới các khoản mục

khác, như làm tăng khoản phải thu, làm hao hụt hàng tồn kho Hành vi sử dụng saimục đích các tài sản của doanh nghiệp như: ôtô, xăng dầu, điện thoại, máy tính,thiết bị văn phòng, các công cụ dụng cụ, thường gắn liền với việc ăn cắp thờigian làm việc, chẳng hạn nhân viên có thể lợi dụng chuyến đi công tác để đi nghỉhay sử dụng máy tính, điện thoại, vào các mục đích cá nhân ngay trong giờ hànhchính Việc lạm dụng này thường có ảnh hưởng không trọng yếu nếu như nó đượcthực hiện bởi những nhân viên thông thường Tuy nhiên, nó cũng có thể là trọngyếu khi bị gây ra bởi những người quản lý cấp cao.

Các gian lận trong việc chi trả nhìn bề ngoài thì có vẻ như là các hoạt độnghợp pháp của công ty, nhưng thực tế nó là các hành vi phi pháp như sử dụng cácséc giả mạo, các hoá đơn bị lỗi hỏng, các nhân viên, khách hàng hoặc nhà cung cấp

“ảo”, gian lận trong các khoản hoàn trả lại hoặc các khoản chiết khấu, giảm giáđược hưởng, thông đồng với bên thứ ba, Trong các trường hợp này, việc gian lậnthường là ghi sai lệch tên, số lượng, nơi gửi tới của các chứng từ thanh toán, từ đóngười thực hiện hành vi gian lận sẽ biển thủ được tiền của công ty Nếu quy môcủa gian lận đủ lớn, nó sẽ gây ra những vấn đề nghiêm trọng trong việc luânchuyển dòng tiền và trong lợi nhuận của doanh nghiệp, làm thay đổi chiều hướngphát triển của công ty, gây nguy hại tới khách hàng Thể hiện trên báo cáo tàichính, gian lận này sẽ làm giảm hàng tồn kho, làm tăng chi phí dẫn tới lợi nhuậncủa công ty giảm sút

1.3 Các yếu tố làm nảy sinh và tăng hành vi gian lận, sai sót

Khả năng để gian lận, sai sót xảy ra phụ thuộc vào ba yếu tố: sự xúi giục, cơhội và thiếu độ liêm khiết

Xúi giục được xem như một loại áp lực có thể từ phía cá nhân người thựchiện hành vi gian lận hoặc bởi một người nào đó Chúng có thể tồn tại ở nhiềudạng Chẳng hạn động cơ kinh tế, nhu cầu tài chính hay lợi ích là sự xúi giục phổbiến nhất của gian lận Những chủ thể gian lận thường phàn nàn rằng họ gặp nhữngvấn đề tài chính vượt quá khả năng mà không có một nguồn tài trợ hợp pháp nào

cả Người có quyền lực thường có hành vi gian lận vì tính tham lam của họ thôi

thúc Chẳng hạn, do có nhu cầu về tiền để trang trải một số khoản nợ, hoặc muốntrở nên giàu có nhanh, muốn nổi tiếng, sẽ khiến con người nảy sinh ý muốn gianlận hoặc ai đó xúi giục họ Đôi khi có một số người thường cảm thấy họ xứng đángđược nâng cao uy tín hơn hay được coi trọng nhiều hơn Những người này thường

bị thôi thúc bởi sự ghen tị, thù hằn, tức giận hay kiêu căng Họ thường tin rằng họhơn người và vì vậy họ đủ mạnh để đánh bại hay làm người khác lao đao và thựchiện gian lận mà không bị phát hiện hay khám phá ra Người ta cũng có thể bị xúigiục bởi các nguyên nhân hoặc giá trị làm cho họ cảm thấy mình vượt trội hơnngười khác

Cơ hội chính là thời cơ để thực hiện hành vi gian lận Khi chức vụ càng caotrong tổ chức thì càng có nhiều cơ hội để thực hiện gian lận Ví dụ về cơ hội như:không ai kiểm kê hàng tồn kho do vậy hàng tồn kho thiếu cũng không ai biết, kéttiền mặt thường xuyên quên không khoá mà không ai để ý tới, hay Phó giám đốctài chính có thẩm quyền quyết định đầu tư mà không có bất cứ sự giám sát, kiểmtra nào từ phía những người khác,

Yếu tố thiếu liêm khiết sẽ làm cho sự kết hợp giữa xúi giục và thời cơ biếnthành hành động gian lận Bầu không khí tổ chức và những nhận thức về nó lànguyên nhân chủ yếu dẫn tới hành vi gian lận Khi ban quản trị bị nhìn nhận làkhông nhạy cảm, không vững chắc, bạc đãi nhân viên,đánh giá hiệu quả của nhânviên chỉ dựa trên những kết quả ngắn hạn hoặc không xem xét đến những áp lựccông việc, sự bất bình trong nhân viên có thể gây ra những gian lận Mặt khác, cóthể thấy rằng các hệ thống, quy trình trong tổ chức và những chính sách tổ chứcđóng vai trò đặc biệt quan trọng Một tổ chức có các chính sách không rõ ràng, hệthống kiểm soát nội bộ không phù hợp, nhiều qui định ngoại lệ, tệ quan liêu, hệthống báo cáo không phù hợp hoặc đã từng có lịch sử xảy ra vi phạm dường như

có khả năng có gian lận cao hơn Hệ thống chính sách và cấu trúc quản lý kémđược biểu hiện ở tỷ lệ thay thế công nhân cao, sự trốn việc, thiếu các tài liệu chứngminh, nhận thức kém về các quy định và thiếu sự minh bạch trong hệ thống khenthưởng Thông thường, nếu giả sử có thực hiện hành vi gian lận thì hiếm khi người

gian lận lại thừa nhận hành vi của mình là thiếu liêm khiết, họ sẽ tìm các cách khácnhau để biện minh cho hành động của mình với ngôn từ có thể chập nhận được.Chẳng hạn một nhân viên bị buộc tội gian lận có thể bào chữa cho hành vi của anh

ta bằng cách nói rằng hoặc tin rằng đó là do mức lương thấp hoặc bởi mọi ngườiđều làm nên anh ta cũng có quyền làm như vậy

2 ẢNH HƯỞNG CỦA GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TỚI BÁO CÁO TÀI CHÍNH

Gian lận và sai sót đều là các sai phạm gây ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính,tuy nhiên do bản chất của hai hành vi này là hoàn toàn khác nhau nên tính trọngyếu của chúng cũng khác nhau Sai sót là hành vi không cố tình gây lỗi nên thôngthường có không trọng yếu, nhưng cần thiết phải xem xét qui mô và tính chất củachúng Nếu kiểm toán viên tin rằng sai phạm có thể hoặc chắc chắn là do gian lận,nhưng ảnh hưởng của chúng không trọng yếu, kiểm toán viên cần đánh giá lạinhững nhân tố ảnh hưởng, đặc biệt nhân tố về vị trí, chức vụ của các cá nhân cóliên quan trong doanh nghiệp Kiểm toán viên có thể quyết định gian lận có táchbiệt với các khu vực và ảnh hưởng trọng yếu lên báo cáo tài chính không Nếu ảnhhưởng trọng yếu, kiểm toán viên quyết định gian lận là riêng lẻ và có thể bị kiểmsoát đáng kể trong hệ thống các nghiệp vụ, khoản mục hay không Nếu ảnh hưởngkhông trọng yếu, cần xem xét mối quan hệ giữa những sai phạm không trọng yếu,

có thể khi các sai phạm không trọng yếu liên kết với nhau chúng sẽ làm thay đổihoàn toàn thông tin trên Báo cáo tài chính

Dựa vào các cách thức gian lận đã nêu ở phần trên, có thể thấy rằng gian lậnthường nhằm mục đích đầu tiên là hướng tới chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế trên Báocáo kết quả hoạt động kinh doanh, muốn vậy phải gây ảnh hưởng tới doanh thu,chi phí Ban Giám đốc (người quản lý) muốn chi phối thu nhập của đơn vị để điềutiết kết quả kinh doanh, hoặc để trốn thuế Chẳng hạn vào những năm tình hìnhkinh doanh tốt, Ban giám đốc quyết định trích lập những quỹ hoặc các khoản dựphòng để sử dụng cho những năm sau đó Hoặc Ban giám đốc có thể điều chỉnh đểchuyển lợi nhuận của các năm tính vào lợi nhuận của năm mà doanh nghiệp được