Lớp sáng lập và phân tích BCTC NHTM , so sánh VAS 25 và IAS 27(IFRS 10)

sáng lập và phân tích BCTC NHTM , so sánh VAS 25 và IAS 27(IFRS 10)

LẬP VÀ PHÂN TÍCH BÁO CÁO TÀI CHÍNH NHTM

Chủ đề:

SO SÁNH VAS 25 VÀ IAS 27/ IFRS10

GV: Ths Nguyễn Hồng Yến

Nhóm RUBIK

Phụ lục

I Những điểm tương đồng cơ bản

II Sự khác nhau giữa 2 chuẩn mực

III Ảnh hưởng của sự khác nhau đến các chỉ tiêu trên BCTC

I Những điểm tương đồng cơ bản.

Quy trình hợp nhất báo cáo tài chính theo quy định của VAS 25 nói chung đã tuân thủ những quy định của IAS 27/ IFRS 10 Quy trình hợp nhất khá rõ ràng, các phương pháp kế toán sử dụng để hợp nhất đi theo xu hưóng mới của IAS Theo đó, qui trình hợp nhất báo cáo tài chính trong mô hình công ty mẹ - công ty con được thực hiện qua 4 giai đoạn: Đồng hoá, Kết hợp, Loại trừ, Phân bổ vốn chủ sở hữu

1 Về phương pháp hợp nhất áp dụng:

Ở Việt Nam mọi trường hợp hợp nhất đều sử dụng phương pháp mua Đây là phương pháp đơn giản, dễ thực hiện, phương pháp này phù hợp với tư duy cũng như nguyên tắc hạch toán nói chung là nguyên tắc giá phí Phương pháp mua là phương pháp hiện nay đã trở nên thông dụng trên thế giới và phù hợp với xu hướng quốc tế Khi IFRS 3 thay thế cho IAS 22 - Chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp nhất kinh doanh, phương pháp mua cũng được giữ lại thay vì phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung Hơn nữa, phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung là một phương pháp rất ít được áp dụng (chỉ áp dụng khi không thể xác định được bên mua trong giao dịch hợp nhất

2 Về phương pháp xác định lợi ích cổ đông thiểu số:

Lợi ích cổ đông thiểu số được xác định theo phương pháp thay thế Tức là được xác định thông qua lợi ích của công ty me.Việc lựa chọn phương pháp này là phù hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế và xu hướng của đa số các nước trên thế giới Tuy vậy, khi ở Việt Nam, việc xác định giá trị hợp lý của tài sản còn khó khăn hơn

và thiếu chính xác, kế toán vẫn có thể sử dụng phương pháp chuẩn (sử dụng giá ghi sổ) để xác định lợi ích cổ đông thiểu số

3 Hợp nhất báo cáo tài chính tại thời điểm mua và thanh lý

IAS 27 và VAS 25 đều quy định kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con sẽ được đưa vào báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày mua (ngày mà công ty mẹ thực

sự nằm quyển kiểm soát công ty con) Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con bị thanh lý cũng được đưa vào báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất cho tới ngày thanh lý công ty con (ngày mà công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát đối với công ty con) Số chênh lệch giữa khoản thu về thanh lý công ty con và giá trị ghi sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của công ty con này tại ngày thanh lý được ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi lỗ thanh

lý công ty con

4 Về việc công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất BCTC:

Khi quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng); hoặc Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ

5 Về đồng hoá các chính sách kế toán và ngày lập báo cáo tài chính:

Báo cáo tài chính hợp nhất được lập phải áp dụng các chính sách kế toán một cách thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự Nếu không thể sử dụng chính sách kế toán một cách thống nhất trong khi hợp nhất báo cáo tài chính, công ty mẹ phải giải trình vấn đề này cùng với các khoản mục đã được hạch toán theo các chính sách kế toán khác nhau trong cáo tài chính hợp nhất Thông thường ngày lập báo cáo của công ty mẹ trùng với công ty con, tuy nhiên đối với báo cáo tài chính dùng để hợp nhất được lập ở các ngày khác nhau, phải thực hiện việc điều chỉnh cho những giao dịch hay những sự kiện quan trọng xảy

ra giữa thời điểm lập báo cáo đó và báo cáo tài chính của công ty mẹ Trong bất kỳ

trường hợp nào, sự khác biệt về thời điểm lập báo cáo tài chính không được quá 3 tháng

6 Về lợi ích của cổ đông thiểu số

Các khoản lỗ tương ứng với phần vốn của cổ đông thiểu số trong công ty con được hợp nhất có thể lớn hơn vốn của họ trong tổng vốn chủ sở hữu của công ty con Khoản lỗ vượt trội cũng như bất kỳ các khoản lỗ thêm nào khác được tính giảm vào phần lợi ích của cổ đông đa số trừ khi cổ đông thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc

và có khả năng bù đắp các khoản lỗ đó Nếu sau đó công ty con có lãi, khoản lãi đó

sẽ được phân bổ vào phần lợi ích của cổ đông đa số cho tới khi phần lỗ trước đây

do các cổ đông đa số gánh chịu được bồi hoàn đầy đủ

II Sự khác nhau giữa 2 chuẩn mực

Đối tượng,

phạm vi áp

dụng

- Kế toán các khoản đầu tư vào công ty con trog BCTC riêng của công ty mẹ

- Loại bỏ các khoản đầu tư vào các công

ty liên kết và công ty liên doanh ra khỏi phạm vi áp dụng(các khoản đầu tư này được điều chỉnh bởi VAS 07 và 08)

Áp dụng cho một công ty

mẹ và công ty con trong tập đoàn chịu sự kiểm soát của công ty

Áp dụng cho 1 đơn vị là công ty mẹ và cho tất cả những đơn vị khác ngoại trừ:

-Đáp ứng cac điều kiện miễn trừ theo quy định tại IFRS 10

- Các quỹ phúc lợi, hưu trí dài hạn cho người lao động thuộc phạm vi của IAS 19

Xác định

quyền kiểm

soát

Công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con Trong các TH sau đây, quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết : (a) Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty

mẹ hơn 50% quyền biểu quyết;

(b) Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thoả thuận;

(c) Công ty mẹ có quyền

bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa

số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

(d) Công ty mẹ có quyền

bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị

Quyền kiểm soát chủ yếu dựa vào tỷ lệ biểu quyết

IFRS 10 đưa ra khái niệm mới về quyền kiểm soát so với IAS 27 QKS được đánh giá thông qua việc xác định các hoạt động liên quan và đánh giá quyền lực- khả năng hiện tại để chỉ đạo các hoạt động có liên quan; đánh giá lợi nhuận- liệu nhà đầu

tư có chịu rủi ro hoặc có quyền lợi đối với các khoản lợi nhuận biến đổi

từ mối quan hệ với bên nhận đầu tư

Mô hình kiểm soát kết hợp giữa quyền lực (là quyền chi phối các chính

Mô hình kiểm soát dựa trên mối quan hệ giữa quyền lực (các khả năng hiện tại để chỉ đạo các hoạt động liên quan có ảnh hưởng đến lợi nhuận của bên nhận đầu tư) và lợi nhuận (chịu rủi ro hoặc có quyền lợi, đối với các khoản lợi nhuận biến đổi

hoặc cấp quản lý tương đương

sách tài chính và hoạt động của một đơn vị) và lợi ích (là các lợi ích thu được từ các hoạt động)

từ mối quan hệ với bên nhận đầu tư): sử dụng quyền lực để tác động đến khoản lợi nhuận của nhà đầu tư

 Việc đánh giá quyền kiểm soát dựa trên việc xác định các hoạt động

có ảnh hưởng tới lợi nhuận cảu nhà đầu tư để

từ đó đánh giá quyền (xác định bên có quyền lực) và đánh giá lợi nhuận (liệu nhà đầu tư

có quyền lợi hay chịu rủi ro gì đối với các khoản lợi nhuận biến đổi)

Điều kiện

công ty mẹ

được miễn

soạn lập

BCTC hợp

nhất

Điều kiện: Công ty mẹ đồng thời là công ty con bị 1 công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và nếu được các công đông thiểu sổ trong công ty chấp thuận thì không phải lập và trình bày BCTC hợp nhất

Điều kiện nghiêm ngặt hơn: Tương tự như VAS 25, tuy nhiên, các phần vốn góp thiểu số nêu trên không có quyền biểu quyết, được thông báo và không phản đối quyết định; các công nợ hoặc vốn của công ty mẹ không được giao dịch trên TTTC; công ty mẹ không nộp hoặc không đang quá trình nộp BCTC cho ủy ban chứng khoán

hoặc cơ quan quản lý nhà nước khác nhằm mục đích phát hành CCTC trên thị trường đại chúng; công ty mẹ tối hậu hoặc trung cấp của công ty mẹ soạn lập BCTC cung cấp cho công chúng tuân thủ theo IFRS

Thời gian

lập BCTC

hợp nhất

Chỉ yêu cầu lập BCTC cuối năm Các BCTC hàng quý chỉ khuyến khích lập giống BCTC thường niên mà không bắt buộc phải lập BCTC hợp nhất

BCTC hợp nhất phải được lập cho BCTC năm và BCTC tạm thời giữa niên độ

Khái niệm

BCTC riêng

và phương

pháp giá

vốn

Không đề cập đến BCTC riêng là BCTC được trình bày

bởi một công ty mẹ(là nhà đầu tư vào một công ty liên kết hoặc công ty đồng kiểm soát) trong đó các khoản đầu tư này được hạch toán trên cơ sở phần vốn góp trực tiếp chứ không phải trên cơ sở phần vốn ròng của các đơn vị được đầu tư Phương pháp giá vốn là phương pháp hạch toán đầu tư qua đó khoản đầu tư được ghi nhân theo giá vốn

Chính sách

kế toán

Nếu việc sử dụng các chính sách kế toán đồng nhất trong việc soạn lập BCTC hợp nhất là không khả thi, thì tíh đồng nhất này nên

Loại bỏ tình huống này

đồng nhất được thuyết minh cùng với

tỷ lệ các khoản mục trong BCTC hợp nhất chịu ảnh hưởng bởi chính sách kế toán khác nhau

Lợi ích của

cổ đông

không nắm

quyền kiểm

soát

Yêu cầu trình bày tách biệt với các khoản nợ phải trả và vốn CSH của các cổ đông công ty mẹ

Trình bày trong mục vốn CSH, tách riêng khỏi vốn CSH của các cổ đông công ty mẹ trong BCĐKT hợp nhất

Các khoản

lỗ trong

giao dịch

nội bộ

Lỗ chưa thực hiện phát sinh

từ các giao dịch trong nội

bộ tập đoàn được loại bỏ trừ khi giá vốn không thể thu hồi được

Các khoản lỗ trong nội bộ tập đoàn có thể ám chỉ một sự giảm giá trị mà đòi hỏi phải được ghi nhận trong BCTC hợp nhất -> Không được loại bỏ các khoản lỗ trong giao dịch nội bộ của tập đoàn

Quy tổng

thu nhập

toàn diện

cho các

CSH của

công ty mẹ

và cho các

phần vốn

góp không

nắm quyền

kiểm

soát/thiểu số

Khoản dôi ra và bất kỷ khoản lỗ thêm nào được quy định cho phần vốn góp thiểu số đều được phân bổ cho phần vốn góp đa số trừ khi bên vốn góp thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc và khả năng đầu tư bổ sung để bù

lỗ Tuy nhiên, thông tu 23.2005/TT-BTC không cho phép việc phân bổ mà dẫn đến phần vốn góp thiểu

Yêu cầu sự phân bổ này ngay cả khi việc này dẫn đến việc phần vốn góp không nắm quyền kiểm soát có số dư âm

số có số dư âm Ghi nhận

khoản đầu

tư vào công

ty con trong

BCTC riêng

của công ty

mẹ

Chỉ cho phép ghi sổ theo giá gốc các khoản đầu tư đó

Có thể ghi sổ theo giá gốc hoặc ghi nhận là tài sản tài chính theo quy định IAS 39

Trường hợp một khoản đầu tư vào công ty con đang được hạch toán theo quy định tại IAS 39 được phân loại là giữ để bán theo quy định IFRS5, IAS

39 sẽ tiếp tục được áp dụng(IAS 39 đối lập với IFRS5)

Doanh

nghiệp mất

quyền kiểm

soát công ty

con

Không có hướng dẫn cụ thể

Theo VAS 25, không được phép ghi nhận lại theo giá trị hợp lý của khoản đầu tư được giữ lại

Yêu cầu doanh nghiệp hủy ghi nhận các tài sản và nợ phải trả và các cấu phần vốn chủ sở hữu có liên quan ở công ty con cũ Bất kỳ khoản lãi hoặc

lỗ đều được ghi nhận trong báo cáo lãi lỗ Bất kỳ khoản đầu tư nào được giữ lại trong công ty con cũ đều được

đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày mất quyền kiểm soát

Về việc loại

trừ một

công ty con

khỏi việc

hợp nhất

BCTC

Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:

(a) Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời

vì công ty con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng); hoặc

Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:

a các công ty con bị mua và giữ để sau đó thanh lý trong tương lai gần

b các công ty con hoạt động động theo những hạn chế nghiêm ngặt lâu dài và làm tổn hại đáng kể đến khả năng chuyển giao vốn

(b) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ

Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theo quy định tại chuẩn mực kế toán “Công

cụ tài chính”

Lợi ích của

cổ đông

không nắm

quyền kiểm

soát

Yêu cầu trình bày tách biệt với các khoản nợ phải trả và vốn CSH của các cổ đông công ty mẹ

Trình bày trong mục vốn CSH, tách riêng khỏi vốn CSH của các cổ đông công ty mẹ trong BCĐKT hợp nhất

Thay đổi về

quyền sở

hữu của

công ty mẹ

Không đề cập Yêu cầu thay đổi phần vốn góp sở

hữu của một công ty mẹ trong một công ty con mà không dẫn đến việc mất quyền kiểm soát sẽ được hạch toán trong phạm vi vốn CSH, làm giảm hoặc tăng phần vốn góp không nắm quyền kiểm soát Các thay đổi về quyền sở hữu của công ty mẹ sẽ được hạch toán trong tài khoản lãi/lỗ

Trường hợp một pháp nhân đặc biệt (SPE) được nhận diện và thuộc quyền

Trường hợp

khác

kiểm soát của một doanh nghiệp thì đơn vị đó được hạch toán theo cùng phương pháp như với các công ty con khác, tức là qua việc hợp nhất hoàn toàn bởi doanh nghiệp nắm quyền kiểm soát

III Ảnh hưởng sự khác nhau đến các chỉ tiêu trên BCTC.

1 Sự khác nhau về phương pháp kế toán.

Phương pháp kế toán Trên BCTC riêng của

công ty mẹ, các khoản đầu tư vào công ty con được trình bày theo phương pháp giá gốc

Theo IAS 27, các khoản đầu tư vào công ty con trong BCTC riêng của công ty mẹ có thể được ghi sổ theo giá gốc

hoặc ghi nhận là tài sản tài chính theo quy định tại IAS 39

Phương pháp giá gốc:

+ Nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư vào công ty liên kết theo giá gốc + Sau ngày đầu tư, nhà đầu tư được ghi nhận cổ tức, lợi nhuận được chia từ lợi nhuận sau thuế của công ty con vào doanh thu hoạt động tài chính theo nguyên tắc

cơ sở dồn tích (không bao gồm khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi khoản đầu tư được mua) chứ không điều chỉnh vào giá trị khoản đầu tư

+ Các khoản khác từ công ty con mà nhà đầu tư nhận được ngoài cổ tức và lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi của các khoản đầu tư và được ghi giảm giá gốc khoản đầu tư Ví dụ khoản cổ tức, lợi nhuận của kỳ kế toán trước khi khoản đầu tư được mua mà nhà đầu tư nhận được phải ghi giảm giá gốc khoản đầu tư

+ Phương pháp giá gốc được áp dụng trong kế toán đầu tư vào công ty con khi lập

và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư

Phương pháp ghi nhận là tài sản tài chính theo IAS 39: khoản đầu tư vào

công ty con sẽ được ghi nhận là tài sản tài chính theo giá trị hợp lý của nó

Ví dụ: Giả sử vào 6 tháng đầu năm 2013, Vietcombank tăng khoảng đầu tư vào công ty con từ 1.578.902 lên 1.599.412 triệu VNĐ tương đương mức tăng là 20510 triệu VNĐ

Theo VAS 25, khoản đầu tư vào công ty con được ghi nhận theo phương pháp giá gốc

Nợ TK đầu tư vào công ty con : 20510

Có TK thích hợp : 20510

 Giá trị khoản mục đầu tư vào công ty con trên BCĐKT tăng 20510 triệu VNĐ

Ví dụ: Trên BCĐKT riêng lẻ của Vietcombank 6 tháng đầu năm 2013

Theo IAS 27, khoản đầu tư vào công ty con được ghi nhận theo phương pháp tài sản tài chính theo IAS 39: ghi nhận theo giá trị hợp lý của khoản đầu tư tại thời điểm ghi nhận là 20510 triệu VNĐ

Nợ TK Tài sản tài chính : 20510

Có TK thích hợp : 20510

 Khoản mục đầu tư vào công ty con không thay đổi mà vẫn giữ nguyên

2 Lợi ích của cổ đông thiểu số.

VAS 25 IAS 27, IFRS10 Trình bày lợi ích

của cổ đông thiểu

số trên BCĐKT

Trình bày thành một chỉ tiêu riêng biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của cổ đông của công ty mẹ

Trình bày trong mục Vốn chủ sở hữu

Theo điều 12, VAS 25:

b) Lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập thuần của công ty con bị hợp nhất trong kỳ báo cáo được xác định và loại trừ ra khỏi thu nhập của tập đoàn để tính lãi, hoặc lỗ thuần có thể được xác định cho những đối tượng sở hữu công ty mẹ

c) Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con bị hợp nhất được xác định và trình bày trên BCĐKT hợp nhất thành một chỉ tiêu riêng biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của cổ đông của công ty mẹ

Ví dụ: Trên BCĐKT hợp nhất của Vietcombank 6 tháng đầu năm 2013