Một số vấn đề chung về hệ thống kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động
Sự ra đời và phát triển
Hệ thống đo lường và đánh giá hiệu quả hoạt động là yếu tố quan trọng đối với doanh nghiệp và tổ chức Sự phát triển về quy mô và sự đa dạng trong hoạt động yêu cầu các nhà quản lý phải đối mặt với thách thức mới, đó là cải tiến phương thức đo lường theo từng giai đoạn Việc này giúp đo lường chính xác chi phí hoạt động và từ đó đánh giá hiệu quả hoạt động của tổ chức một cách chính xác hơn.
Hệ thống chi phí truyền thống (TCA) được phát triển từ những năm 1870 đến 1920, khi lao động là yếu tố chính trong ngành công nghiệp, với ít tự động hóa và sản phẩm không đa dạng Trong giai đoạn này, chi phí chung chỉ chiếm tỷ trọng thấp trong tổng chi phí của công ty, khiến kế toán chi phí tập trung vào việc đo lường các chi phí phát sinh trực tiếp như nguyên vật liệu và nhân công, mà không chú trọng đến các chi phí gián tiếp như chi phí quản lý và chi phí sử dụng vốn.
Từ năm 1925 đến 1985, nhu cầu thông tin về chi phí sản phẩm cho báo cáo tài chính đã dẫn đến việc thiết lập các thủ tục đánh giá hàng tồn kho Các khoản chi phí gián tiếp và chi phí phục vụ được tập hợp toàn bộ tại nhà máy và phân bổ cho sản phẩm dựa trên những tiêu thức đơn giản như số giờ lao động trực tiếp Chi phí sản xuất chung cũng được tập hợp và phân bổ theo mức trung bình, đồng thời được kiểm soát qua việc tính toán các khoản sai biệt hàng tháng từ sổ cái tổng hợp của kế toán tài chính.
Trong hệ thống chi phí truyền thống, tổng chi phí sản phẩm thường được phân bổ dựa trên số giờ lao động trực tiếp, tuy nhiên, giả định này đã trở nên không hợp lý từ những năm 1960 và 1980 Khi vai trò của lao động trực tiếp giảm sút và không còn mối quan hệ tuyến tính với tổng chi phí, đặc biệt khi nhiều dòng sản phẩm được hiện đại hóa và tiết kiệm lao động gia tăng, việc phân bổ chi phí dựa trên lao động trực tiếp dẫn đến sai lệch trong giá thành sản phẩm.
Một phương pháp tính chi phí mới, được gọi là hệ thống tính chi phí theo hoạt động, đã được phát triển để khắc phục những nhược điểm của hệ thống chi phí truyền thống.
Khái niệm về kế toán hoạt động đã xuất hiện từ rất sớm Ngay từ những năm
Vào năm 1930, Eric Kohler, một kiểm soát viên, đã phát hiện ra các hoạt động của tổ chức và giới thiệu khái niệm kế toán hoạt động Ông đã tạo ra một tài khoản hoạt động cho mỗi hoạt động, trong đó tài khoản này có thể là tài khoản thu nhập hoặc chi phí Thay vì tập trung vào chi phí của sản phẩm, Kohler đã chuyển hướng sang xác định chi phí của từng hoạt động cụ thể.
Vào năm 1971, Staubus đã mô tả một hệ thống kế toán hoạt động độc đáo, trong đó ông tạo một tài khoản cho mỗi hoạt động Bên trái tài khoản ghi nhận chi phí đầu vào, bao gồm đầu ra từ các hoạt động trước đó và từ các nhà cung cấp bên ngoài Ngược lại, bên phải tài khoản thể hiện giá trị đầu ra, được đo bằng chi phí tiêu chuẩn hoặc giá trị thuần nếu đầu ra được bán cho khách hàng bên ngoài Kế toán hoạt động của Staubus đạt hiệu quả cao nhất khi so sánh đầu ra với đầu vào Đến cuối thập niên 80, hệ thống chi phí trên cơ sở hoạt động (ABC) do Robin Cooper, H Thomas Johnson và Robert Kaplan phát triển đã thu hút nhiều sự chú ý hơn, tập trung vào việc xác định và phân nhóm các hoạt động chính trong quá trình sản xuất.
- Những hoạt động ở mức độ đơn vị sản phẩm
- Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm
- Hoạt động ở cấp độ loại sản phẩm
- Hoạt động duy trì hoạt động ở công ty
Chi phí của ba nhóm hoạt động được phân bổ cho sản phẩm dựa trên mức độ tiêu tốn hoạt động của từng loại sản phẩm ở cấp độ đơn vị, lô và loại sản phẩm Đối với chi phí duy trì hoạt động của công ty, chúng có thể được phân bổ tùy ý cho sản phẩm hoặc được coi là chi phí theo thời kỳ.
Hệ thống chi phí trên cơ sở hoạt động (ABC) theo Robin Cooper giúp giám sát việc sử dụng nguồn lực trong tổ chức, quản lý tiêu dùng và chi tiêu hiệu quả Nhờ vào ABC, nhà quản trị có thể tối ưu hóa hoạt động, định giá sản phẩm và điều chỉnh cấu trúc sản phẩm một cách hiệu quả hơn.
Mặc dù phương pháp ABC đã được áp dụng rộng rãi tại nhiều quốc gia phát triển như Anh, Mỹ và Thái Lan trong các lĩnh vực sản xuất, thương mại và dịch vụ, cũng như trong các tổ chức chính phủ, nhưng nó vẫn còn khá mới mẻ đối với các doanh nghiệp tại Việt Nam Gần đây, đã có một số nghiên cứu về phương pháp này, tuy nhiên, việc áp dụng nó trong thực tế vẫn còn hạn chế.
Đặc điểm của ABC
Hệ thống chi phí trên cơ sở hoạt động (ABC) là một phương pháp kế toán chi phí hiệu quả, giúp phân bổ chi phí nguồn lực vào các đối tượng chịu phí dựa trên mối quan hệ nhân quả giữa hoạt động và chi phí phát sinh Việc áp dụng phương pháp ABC mang lại thông tin chi phí chính xác và khoa học hơn so với các phương pháp kế toán chi phí truyền thống.
Hệ thống kế toán chi phí truyền thống thường phân bổ chi phí chung đến sản phẩm dựa trên các tiêu chí đơn giản như thời gian lao động, thời gian sử dụng máy móc, hoặc chi phí nguyên vật liệu Tuy nhiên, phương pháp ABC (Activity-Based Costing) cung cấp một giải pháp hiệu quả hơn bằng cách thiết lập mối quan hệ nguyên nhân - kết quả giữa các khoản chi phí chung Điều này cho phép chuyển đổi chi phí gián tiếp thành chi phí trực tiếp cho một đối tượng tạo phí cụ thể, từ đó nâng cao độ chính xác trong việc xác định chi phí sản phẩm.
Hệ thống ABC không chỉ là một phát minh mới trong phân bổ chi phí mà còn là một nhận thức mới, giúp tái lập phương thức ghi nhận và phân bổ chi phí Mục tiêu của hệ thống này là nâng cao tính hữu ích của thông tin về chi phí cho nhà quản trị Điều này được thực hiện thông qua việc nhận thức, tập hợp và phân bổ chi phí cho đối tượng chịu phí dựa trên nguyên nhân gây ra chi phí.
S ơ đồ 1.1 : Mô hình phân b ổ chi phí theo ABC
Phân bổ chi phí nguồn lực
Phân bổ chi phí hoạt động Đối tượng tính phí
Sản phẩm, dịch vụ, Khách hàng, thị trường, kênh
Mức độ tiêu tốn nguồn lực của hoạt động
Mức độ tiêu tốn hoạt động của đối tượng
Tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực
Nguồn lực sử dụng không hiệu quả
Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động
Hoạt động không mang lại hiệu quả
Chi phí nguồn lực được phân bổ vào các hoạt động thông qua các tiêu thức phân bổ chi phí, phản ánh mối quan hệ nhân quả giữa các hoạt động và mức độ tiêu tốn nguồn lực mà chúng tạo ra.
Chi phí từng hoạt động được phân bổ vào các đối tượng tính phí thông qua các tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động Những tiêu thức này phản ánh mức độ đóng góp của từng hoạt động trong việc tạo ra sản phẩm, dịch vụ hoặc đối tượng chịu phí cụ thể.
- Đánh giá giá thành sản phẩm theo nguyên nhân, phân tích những nguồn lực, hoạt động không hiệu quả và tìm cách khắc phục
ABC có khả năng phân bổ chi phí sản phẩm dựa trên các hoạt động kinh tế của doanh nghiệp Chẳng hạn, chi phí chuẩn bị máy móc được phân bổ theo số lần chuẩn bị cho từng sản phẩm Chi phí phục vụ được tính theo các công việc duy trì sản phẩm, trong khi chi phí quản lý khách hàng được phân bổ cho từng đơn đặt hàng, phản hồi yêu cầu của khách hàng và tiếp thị sản phẩm đến những khách hàng cụ thể.
Hệ thống ABC dựa vào nhiều ước tính để xác định chi phí nguồn lực cho các hoạt động, thay vì tính toán chi phí chi tiết cho từng lần thực hiện Việc sử dụng ước tính không phải do không thể tính toán chi phí thực tế, mà vì chi phí tính toán trực tiếp có thể quá cao và không hiệu quả về kinh tế Theo phương pháp ABC, mọi phân bổ chi phí nguồn lực vào hoạt động, sản phẩm hay dịch vụ đều phải dựa trên các tiêu thức phân bổ chi phí phù hợp, phản ánh mối quan hệ nhân quả giữa đối tượng tập hợp chi phí và chi phí nguồn lực.
Hệ thống chi phí truyền thống hỗ trợ nhà quản lý trong việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt động trong quá khứ Tuy nhiên, hệ thống kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động mang lại khả năng đo lường và đánh giá chính xác hơn, đồng thời giúp nhà quản lý nhận thức và xác định nguồn gốc, nguyên nhân gây ra chi phí trong môi trường kinh doanh luôn biến động.
1.1.2.3 So sánh ABC với hệ thống chi phí truyền thống a Đ i ể m gi ố ng nhau
Hệ thống chi phí truyền thống (TCA) và hệ thống chi phí dựa trên hoạt động (ABC) đều được áp dụng để phân bổ chi phí chung vào sản phẩm, giúp tính toán giá thành sản phẩm Ngoài ra, hệ thống ABC còn được sử dụng để đánh giá hiệu quả kinh tế của các hoạt động, từ đó đóng góp vào lợi ích chung của doanh nghiệp.
- Hai bước tập hợp chi phí : Hệ thống chi phí truyền thống và ABC đều thực hiện tập hợp chi phí chung vào sản phẩm qua hai bước
Hệ thống chi phí truyền thống (TCA) phân bổ chi phí chung vào sản phẩm bằng cách tập hợp chi phí theo từng trung tâm chi phí Sau đó, chi phí của từng trung tâm được phân bổ vào sản phẩm thông qua các tiêu chí đơn giản như số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy và số lượng nguyên vật liệu tiêu hao.
Hệ thống ABC không chỉ tập hợp chi phí trực tiếp vào sản phẩm giống như TCA, mà còn phân bổ chi phí nguồn lực vào các hoạt động tiêu tốn nguồn lực của tổ chức Dù vậy, trong thực tế, không phải lúc nào cũng có thể xác định và tập hợp tất cả chi phí vào các hoạt động cụ thể Có những tình huống mà việc lựa chọn tiêu thức phân bổ phù hợp trở nên khó khăn Trong những trường hợp này, nhà quản trị có thể quyết định phân bổ chi phí dựa trên các tiêu chí khác nhau hoặc xem xét chúng như chi phí của kỳ.
S ơ đồ 1.2 : T ậ p h ợ p và phân b ổ chi phí theo ph ươ ng pháp truy ề n th ố ng
S ơ đồ 1.3 : T ậ p h ợ p và phân b ổ chi phí theo ABC
CP trực tiếp CP sx chung CP quản lý, bán hàng
CP trực tiếp CP sx chung CP quản lý, bán hàng
HOẠT ĐỘNG TIÊU TỐN NGUỒN LỰC ĐỐI TƯỢNG CHỊU PHÍ (SẢN PHẨM, DỊCH VỤ, KHÁCH HÀNG…)
HOẠT ĐỘNG TIÊU TỐN NGUỒN LỰC
HOẠT ĐỘNG TIÊU TỐN NGUỒN LỰC
CƠ SỞ PHÂN BỔ CƠ SỞ PHÂN BỔ CƠ SỞ PHÂN BỔ
HOẠT ĐỘNG TIÊU TỐN NGUỒN LỰC b Đ i ể m khác nhau
Hệ thống chi phí truyền thống coi đối tượng chịu phí là nguồn lực tiêu tốn của doanh nghiệp, trong khi phương pháp ABC lại xác định rằng đối tượng chịu phí liên quan đến các hoạt động của doanh nghiệp.
Sơ đồ 1.4 minh họa sự khác biệt trong cách phân bổ chi phí giữa hệ thống ABC và TCA Trong hệ thống ABC, thông tin chi tiết về chi phí được thu thập qua hai giai đoạn dựa trên nguồn gốc phát sinh chi phí Ngược lại, hệ thống TCA phân bổ chi phí nguồn lực trực tiếp vào đối tượng chịu phí mà không xem xét mối quan hệ nhân quả giữa chúng.
So sánh giữa khái niệm tiêu tốn nguồn lực và tiêu tốn hoạt động, phương pháp ABC cho rằng việc quản lý hiệu quả các hoạt động sẽ dẫn đến chi phí nguồn lực tiêu tốn cũng đạt hiệu quả Ngược lại, TCA thiếu cơ sở để xác định cách quản lý chi phí hiệu quả Phương pháp ABC không chỉ mở rộng khả năng đo lường mà còn giúp cải thiện năng suất thông qua việc điều tra hệ thống những hoạt động đang thực hiện, từ đó hỗ trợ nhà quản trị trong việc xác định các yếu tố quan trọng.
Hoạt động Đối tượng chịu phí
Nguồn lực Đối tượng chịu phí Tiêu tốn
ABC không chỉ giúp tối ưu hóa việc sử dụng năng lực dư thừa mà còn xác định những thiếu sót trong năng lực và phân bổ năng lực một cách hợp lý Điều này sẽ nâng cao hiệu quả hoạt động của tổ chức.
Điều kiện và khả năng áp dụng ABC
Hệ thống chi phí trên cơ sở hoạt động (ABC) đã xuất hiện từ trước những năm 60 nhưng không được áp dụng rộng rãi do doanh nghiệp chủ yếu quản lý theo chuyên môn hóa và môi trường kinh doanh chưa có áp lực lớn Hiện nay, với sự cạnh tranh khốc liệt và nguồn lực hạn chế, vai trò của kế toán quản trị, đặc biệt là kỹ thuật phân tích chi phí và xác định nguồn gốc phát sinh chi phí, trở nên quan trọng hơn bao giờ hết Những yếu tố này giúp nhà quản trị nâng cao năng lực cạnh tranh và đạt được lợi thế trong kinh doanh.
1.1.3.2 So sánh lợi ích và chi phí
Hệ thống ABC giúp nhà quản trị xác định nguồn gốc phát sinh chi phí và phân loại chi phí hữu ích cũng như vô ích Tuy nhiên, việc áp dụng hệ thống này yêu cầu phân tích một khối lượng công việc lớn, dẫn đến gia tăng chi phí Do đó, chi phí gia tăng cần phải thấp hơn hiệu quả mà hệ thống ABC mang lại để đảm bảo tính khả thi.
Hệ thống chi phí ABC thường được áp dụng cho các doanh nghiệp lớn, trong khi doanh nghiệp nhỏ thường gặp khó khăn do hạn chế tài chính, ảnh hưởng đến khả năng thu thập và xử lý dữ liệu một cách hiệu quả.
Cải tiến lớn nhất của ABC là xác định các tiêu thức phân bổ, với ba phương pháp chính: ước đoán, đánh giá hệ thống và thu thập dữ liệu thực tế.
Phương pháp ước đoán là giải pháp hữu ích khi không thể thu thập số liệu thực tế do chi phí cao hoặc mối quan hệ giữa hoạt động và các đối tượng chịu phí không rõ ràng Trong những trường hợp này, kế toán cần phải lựa chọn các tiêu thức phân bổ một cách chủ quan.
Phương pháp đánh giá hệ thống sử dụng kỹ thuật hệ thống để xác định tỉ lệ phân bổ chi phí chính xác hơn đến đối tượng chịu phí
Phương pháp thu thập dữ liệu thực tế là phương pháp chính xác nhất nhưng cũng tốn kém nhất.
Vai trò của kế toán chi phí trên cơ sở hoạt động đối với công tác quản trị trong
Cung cấp thông tin phục vụ chức năng hoạch định
Nhà quản lý có trách nhiệm xây dựng mục tiêu cho tổ chức và chuyển đổi những mục tiêu này thành các phương án hành động cụ thể Hoạch định bao gồm hai khía cạnh chính: hoạch định chiến lược và hoạch định hành động.
Hoạch định chiến lược vạch ra những kế hoạch hành động lâu dài, thường từ 5-
10 năm, nhằm đạt mục tiêu
CHỨC NĂNG QUẢN TRỊ Hoạch định
Hoạch định hành động là việc lập kế hoạch ngắn hạn nhằm đạt được các mục tiêu trước mắt, hỗ trợ cho kế hoạch chiến lược và thường được thực hiện trong khoảng thời gian từ vài ngày đến vài năm Mục tiêu chính của hoạch định hành động bao gồm nâng cao chất lượng sản phẩm, tăng cường sự hài lòng của khách hàng, và cải thiện sản lượng cũng như lợi nhuận Để phục vụ cho chức năng hoạch định của nhà quản trị, phương pháp ABC cho phép xây dựng công thức dự toán chi phí sản xuất chung và cung cấp thông tin về chi phí quản lý, chi phí bán hàng dự kiến khi có sự thay đổi trong mức độ hoạt động.
Cung cấp thông tin phục vụ chức năng điều hành
ABC cung cấp báo cáo chi phí hoạt động chính xác, hỗ trợ nhà quản trị điều chỉnh các hoạt động kinh doanh dựa trên sự so sánh giữa dự toán và tình hình thực tế tại doanh nghiệp.
ABC cung cấp phản hồi về hiệu quả hoạt động cho nhân viên và quản lý, giúp họ đánh giá công việc và quy trình Điều này khuyến khích nhân viên sử dụng chi phí hiệu quả hơn, trong khi nhà quản trị có thể điều chỉnh các hoạt động yếu kém, từ đó nâng cao hiệu quả hoạt động của tổ chức.
Với phương pháp tiếp cận quy trình, ABC xác định các hoạt động tiêu tốn nguồn lực mà không gia tăng giá trị cho sản phẩm và khách hàng, như di chuyển, lưu kho và kiểm tra Điều này giúp nhà quản trị cải tiến quy trình, giảm chi phí và nâng cao hiệu quả hoạt động, từ đó tăng cường năng lực cạnh tranh cho doanh nghiệp Đặc biệt, đối với nhiều ngành như máy tính và viễn thông, giá trị từ quy trình cải tiến thường quan trọng hơn cả giá trị từ sự ưu việt trong hoạt động.
Cung cấp thông tin phục vụ chức năng kiểm soát
Thông tin phản hồi giúp nhà quản trị nhận diện nguyên nhân gây ra sự chênh lệch so với kế hoạch, từ đó tập trung vào những vấn đề cần thiết và thực hiện các hành động điều chỉnh kịp thời.
ABC mở rộng khái niệm “trung tâm chi phí” bằng cách tập trung vào các hoạt động tiêu tốn nguồn lực của doanh nghiệp, thay vì chỉ xem xét các phòng ban hay trung tâm trách nhiệm Quan điểm này giúp nhà quản trị dễ dàng kiểm soát hoạt động của từng nhà quản lý và đơn vị cấp dưới, đồng thời cho phép đánh giá hiệu quả của từng chương trình hoạt động cụ thể trong quy trình kinh doanh một cách rõ ràng và có cơ sở.
Ngoài việc hỗ trợ nhà quản trị trong việc kiểm soát và quản lý, ABC còn giúp họ theo dõi và điều chỉnh chiến lược kinh doanh hiệu quả thông qua việc cung cấp thông tin về kết quả tài chính, xu hướng thị hiếu của khách hàng và các cải tiến kỹ thuật.
Cung cấp thông tin phục vụ chức năng ra quyết định
Cung cấp thông tin chính xác cho nhà quản trị là yếu tố quan trọng để hỗ trợ quyết định Việc áp dụng kỹ thuật phân tích vào các tình huống khác nhau giúp nhà quản trị có cơ sở vững chắc để lựa chọn quyết định sản xuất kinh doanh tối ưu nhất.
Thông tin chi phí phân bổ chính xác cho từng sản phẩm, dịch vụ và khách hàng giúp nhà quản trị đưa ra quyết định đúng đắn hơn so với hệ thống chi phí truyền thống Điều này bao gồm việc xác định giá bán, tham gia đấu thầu, quản lý mối quan hệ với khách hàng, cũng như quyết định về việc tiếp tục hay ngừng sản xuất một sản phẩm hay cung cấp dịch vụ cụ thể, và đầu tư vào công nghệ mới.
Báo cáo ABC giúp các nhà quản trị dự đoán và phân bổ hiệu quả các nguồn lực có sẵn của tổ chức.
Qui trình ứng dụng ABC
Ghi nhận thông tin ban đầu
1.3.1.1 Thông tin về các hoạt động chịu phí Để có thể thực hiện được ABC, thì toàn bộ quá trình kinh doanh phải được chia ra làm nhiều hoạt động Xác định những hoạt động chính có thể dễ dàng theo dõi thông tin về chi phí Nhóm các hoạt động chính có liên quan thành trung tâm hoạt động Ở giai đoạn 1, hệ thống chi phí ABC nghiên cứu các hoạt động chính gây ra hao tốn nguồn lực của tổ chức, mối quan hệ nhân quả giữa các hoạt động và nguồn lực để xác định tiêu thức phân bổ cho từng nhóm hoạt động từ đó tính chi phí cho một hoạt động
Hoạt động là công việc hoặc đơn vị có nhiệm vụ cụ thể, như thiết kế sản phẩm theo yêu cầu khách hàng hoặc kiểm tra chất lượng sản phẩm Tất cả các tổ chức, bất kể lợi nhuận hay phi lợi nhuận, đều thực hiện hoạt động để cung cấp hàng hóa và dịch vụ, gọi chung là sản phẩm, cho khách hàng.
ABC phân loại hoạt động theo cấp độ sản phẩm :
- Hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm :
Là những công việc được thực hiện cho từng đơn vị sản phẩm
- Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm :
Là những công việc như chuẩn bị máy móc cho đợt sản xuất tới, mua nguyên vật liệu, xử lý đơn đặt hàng của khách hàng
- Hoạt động ở cấp độ loại sản phẩm :
Các công việc sản xuất sản phẩm không chỉ diễn ra trong phân xưởng mà còn mở rộng đến các hoạt động ở cấp độ khách hàng, liên quan đến việc cung cấp sản phẩm cho từng khách hàng cụ thể Những hoạt động này không phụ thuộc vào sản lượng và cấu trúc hàng bán Ví dụ về các hoạt động này bao gồm quản lý và cập nhật đặc tính sản phẩm, phát triển sản phẩm, hỗ trợ kỹ thuật, dịch vụ khách hàng và nghiên cứu thị trường.
S ơ đồ 1.6 : Minh h ọ a C ấ p độ ho ạ t độ ng trong ABC
Chi phí liên quan đến một sản phẩm cụ thể không nhất thiết phải liên quan đến một khách hàng cụ thể Đồng thời, nhiều chi phí liên quan đến khách hàng có thể không phụ thuộc vào các sản phẩm mà doanh nghiệp sản xuất và tiêu thụ.
ABC phân nhóm các hoạt động trong tổ chức theo từng cấp độ, nhận thức rằng mỗi cấp độ sẽ sử dụng nguồn lực khác nhau Ví dụ, nguồn lực cho các hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm tỉ lệ thuận với số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ, với tiêu thức phân bổ chi phí thường là số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy, hoặc khối lượng nguyên vật liệu xử lý Ngược lại, đối với các hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm, mức độ sử dụng nguồn lực không phụ thuộc vào số lượng sản phẩm trong một lô, mà dựa vào các yếu tố như số lượng phụ tùng cho một lần chuẩn bị sản xuất, số mặt hàng trong một đơn đặt hàng, hoặc số lượng sản phẩm trong một đợt giao hàng cho khách hàng.
Lô sản phẩm Đơn vị sản phẩm
1.3.1.2 Các đối tượng chịu phí Ở giai đoạn 2, ABC tìm ra cách phân bổ chi phí từ hoạt động đến sản phẩm, dịch vụ của tổ chức sao cho hợp lý nhất, phản ánh chính xác nhất nguồn gốc chi phí đến sản phẩm, dịch vụ để giúp nhà quản trị đề ra những quyết định, những phương hướng, chiến lược hoạt động sao cho có hiệu quả nhất trong hiện tại và tương lai Đối tượng chịu phí ở các doanh nghiệp sản xuất thường là những loại sản phẩm cụ thể Đối với doanh nghiệp dịch vụ, đối tượng chịu phí là dịch vụ cung cấp Ngoài ra, phương pháp ABC còn có thể phân bổ chi phí đến các đối tượng bất kỳ mà nhà quản trị muốn tính chi phí ví dụ như : khách hàng, kênh phân phối, dịch vụ thuê ngoài…
1.3.1.3 Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí Để vận dụng ABC, phải xác định các chi phí phục vụ không thể tính trực tiếp, còn gọi là chi phí chung, phát sinh ở những bộ phận phục vụ bao gồm : lập kế hoạch, thiết kế sản phẩm, quản lý phân xưởng, mua hàng, vận chuyển nguyên liệu, hệ thống thông tin, mua hàng … và những chi phí khác ở cấp độ toàn doanh nghiệp như thuế thu nhập doanh nghiệp, bảo hiểm, chi phí về diện tích mặt bằng, chi phí thiết bị chuyên dụng, khấu hao tài sản (dùng chung cho tất cả các bộ phận)…
Phân loại chi phí theo cách ứng xử là bước quan trọng để phân tích năng lực và điều kiện kinh doanh Dựa trên phân loại này, chúng ta có thể xác định các tiêu thức phân bổ chi phí phù hợp cho mục tiêu kinh doanh Có hai nhóm tiêu thức phân bổ chi phí: nhóm đối với nguồn lực cố định và nhóm đối với nguồn lực biến đổi.
Định phí là những chi phí mà doanh nghiệp phải chịu, không phụ thuộc vào mức độ hoạt động của mình Có hai loại định phí chính trong quản lý tài chính doanh nghiệp.
Chi phí định phí bao gồm các khoản chi cho máy móc, thiết bị, nhà xưởng, cơ sở hạ tầng, quản lý và lương nhân viên văn phòng Những chi phí này có tính chất lâu dài và không thể giảm xuống, ngay cả khi mức độ hoạt động giảm hoặc sản xuất bị gián đoạn.
- Định phí không bắt buộc :
Định phí có thể thay đổi theo từng kỳ dự toán của doanh nghiệp, tùy thuộc vào quyết định của nhà quản trị về khối lượng chi phí trong mỗi kỳ kinh doanh Các loại định phí này bao gồm chi phí quảng cáo, chi phí đào tạo và bồi dưỡng nghiên cứu Định phí không bắt buộc thường có bản chất ngắn hạn và có thể được giảm thiểu trong những trường hợp cần thiết.
Biến phí là những chi phí thay đổi theo mức độ hoạt động, tăng khi hoạt động gia tăng và giảm khi hoạt động giảm Trong một đơn vị hoạt động, biến phí giữ nguyên giá trị trong phạm vi nhất định Loại chi phí này chỉ phát sinh khi có hoạt động diễn ra và được chia thành hai loại: biến phí thực thụ và biến phí cấp bậc.
Chi phí biến đổi là những khoản chi phí thay đổi theo mức độ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí bao bì đóng gói và chi phí hoa hồng bán hàng.
Là những biến phí không biến động liên tục so với sự biến động liên tục của mức độ hoạt động
Mức độ hoạt động cần đạt đến một ngưỡng nhất định để gây ra sự biến động về chi phí, chẳng hạn như tiền lương của thợ bảo trì máy móc thiết bị.
1.3.1.3.1 Phân loại chi phí hỗn hợp
Chi phí hỗn hợp là loại chi phí bao gồm cả yếu tố cố định và biến đổi Chẳng hạn, trong chi phí điện thoại, phần cố định là khoản thuê bao, trong khi phần biến đổi là chi phí tính theo thời gian gọi.
Bảng 1.1 Phân loại chi phí theo nguyên tắc ứng xử của chi phí
Các khoản mục chi phí Định phí Biến phí
Bắt buộc Không bắt buộc Thực thụ Cấp bậc
1 Chi phí sản xuất chung
- Chi phí dụng cụ sản xuất x
- Chi phí khấu hao TSCĐ x
- Chi phí dịch vụ mua ngoài x x x
- Chi phí bằng tiền khác x
- Chi phí vật liệu bao bì x
- Chi phí khấu hao TSCĐ x
- Chi phí bảo hành hàng bán x
- Chi phí dịch vụ mua ngoài x x
- Chi phí bằng tiền khác x
3 Chi phí quản lý doanh nghiệp
- Chi phí nhân viên quản lý x
- Chi phí vật liệu quản lý x
- Chi phí đồ dùng văn phòng x
- Chi phí khấu hao TSCĐ x
- Chi phí thuế, phí và lệ phí x x
- Chi phí dịch vụ mua ngoài x x
- Chi phí bằng tiền khác x
Lựa chọn tiêu thức phân bổ
Mô hình ABC gồm hai giai đoạn: Giai đoạn đầu, chi phí được phân bổ cho các hoạt động tại từng trung tâm hoạt động Giai đoạn sau, chi phí từ các hoạt động được phân bổ đến từng sản phẩm và dịch vụ dựa trên mức độ sử dụng của chúng.
Hệ thống phân bổ chi phí ABC bao gồm hai giai đoạn chính: phân bổ chi phí nguồn lực đến các hoạt động và phân bổ chi phí hoạt động đến các đối tượng chịu phí Điều này giúp tối ưu hóa việc quản lý chi phí và nâng cao hiệu quả hoạt động.
1.3.2.1 Tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực
Khi các hoạt động chính đã được xác định, nhóm các chi phí nguồn lực có liên quan phải được ghi nhận cho từng hoạt động
Để xác định tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực hợp lý, cần phát triển một sơ đồ thể hiện mối quan hệ giữa các luồng hoạt động và nguồn lực tiêu tốn Sơ đồ này sẽ giúp làm rõ mối quan hệ nhân quả giữa các hoạt động và nguồn lực trong tổ chức.
1.3.2.2 Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động
Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động đến sản phẩm cần phản ánh mức độ hoạt động và kết nối giữa các hoạt động với đối tượng chịu chi phí như sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng Khi mức độ hoạt động tăng hoặc giảm, chi phí nguồn lực cũng sẽ thay đổi tương ứng Do đó, tiêu thức này đóng vai trò như một thước đo về số lượng, phản ánh đầu ra của các hoạt động.
Hệ thống phân bổ chi phí hoạt động (ABC) không chỉ dựa vào các tiêu thức như số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy hay khối lượng nguyên vật liệu, mà còn xem xét các yếu tố liên quan đến lô sản phẩm, loại sản phẩm và khách hàng Để phân bổ chi phí hoạt động một cách chính xác đến từng sản phẩm, cần xác định mức độ sử dụng các hoạt động tương ứng với các tiêu thức phân bổ chi phí Điều này đòi hỏi hệ thống ABC phải nắm rõ khối lượng nguyên vật liệu, số giờ lao động trực tiếp và số giờ máy chạy cho từng trung tâm chi phí sản xuất, đồng thời xác định mức độ hoạt động liên quan đến từng tiêu thức phân bổ chi phí trong quá trình sản xuất sản phẩm.
Ví dụ về những hoạt động và những tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm và loại sản phẩm như sau :
Hoạt động Tiêu thức phân bổ chi phí Lô sản phẩm(B) hoạt động hay loại sản phẩm (P)
Vận hành máy Số giờ máy chạy B
Chuẩn bị máy móc Số lần chuẩn bị hoặcsố giờ máy B
Lập kế hoạch sản xuất Số đợt sản xuất B Nhận nguyên vật liệu Số hóa đơn mua nguyên vật liệu B
Hỗ trợ sản phẩm hiện tại Số lượng sản phẩm P Giới thiệu sản phẩm mới Số lần giới thiệu sản phẩm mới P
Cải tiến sản phẩm Số lần ghi nhận thay đổi kỹ thuật P
Khi lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí, cần cân nhắc giữa lợi ích từ việc phân bổ chính xác chi phí vào đối tượng chịu phí và chi phí thực hiện phân bổ Nhiều hoạt động phát sinh từ cùng một sự kiện, như lập yêu cầu sản xuất, lập lệnh sản xuất, kiểm định hoặc chuyển nguyên vật liệu, có thể sử dụng chung một tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động, chẳng hạn như số đợt sản xuất hay số lô sản xuất Điều này giúp tối ưu hóa hiệu quả chi phí và nâng cao tính chính xác trong quản lý.
ABC có thể lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động từ những loại sau :
- Tiêu thức phân bổ dựa trên nghiệp vụ :
Tiêu thức số lần chuẩn bị máy móc và số lượng hóa đơn phản ánh tần suất hoạt động trong quá trình sản xuất Tiêu thức này áp dụng khi tất cả sản phẩm đầu ra có nhu cầu hoạt động tương tự Chẳng hạn, việc lập kế hoạch sản xuất và xử lý đơn đặt hàng mua đều đòi hỏi một lượng thời gian và nỗ lực giống nhau, bất kể loại sản phẩm hay nguyên vật liệu được sản xuất và mua.
Tiêu thức phân bổ dựa trên nghiệp vụ là phương pháp phân bổ chi phí tiết kiệm nhưng kém chính xác, vì nó giả định rằng mỗi hoạt động tiêu tốn một lượng nguồn lực không đổi Ví dụ, việc tính toán dựa trên số lần chuẩn bị máy móc giả định thời gian chuẩn bị là như nhau Trong nhiều trường hợp, thời gian tiêu tốn cho một đơn vị sản phẩm không khác biệt nhiều giữa các loại sản phẩm, khiến phương pháp này không gây sai lệch lớn trong chi phí Tuy nhiên, khi mức tiêu tốn nguồn lực cho các hoạt động khác nhau có sự khác biệt đáng kể, cần lựa chọn các tiêu thức phân bổ chi phí chính xác hơn.
- Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian :
Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian là cách thể hiện lượng thời gian cần thiết để thực hiện một hoạt động, đặc biệt quan trọng khi thời gian cho mỗi đơn vị sản phẩm chênh lệch đáng kể giữa các loại sản phẩm Nếu áp dụng tiêu thức phân bổ dựa trên nghiệp vụ, chi phí nguồn lực cho sản phẩm đơn giản có thể bị tính cao, trong khi sản phẩm phức tạp lại bị tính thấp Để khắc phục nhược điểm này, phương pháp ABC sử dụng tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian, chẳng hạn như số giờ chuẩn bị máy móc, nhằm phân bổ chi phí chuẩn bị máy móc một cách công bằng cho từng loại sản phẩm cụ thể.
Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian, như số giờ chuẩn bị máy móc, số giờ kiểm định và số giờ lao động trực tiếp, giúp phân bổ chi phí hoạt động chính xác hơn so với tiêu thức dựa trên nghiệp vụ Tuy nhiên, việc áp dụng tiêu thức này tốn kém hơn vì cần đo lường thời gian cho từng hoạt động Ngược lại, tiêu thức dựa trên nghiệp vụ chỉ yêu cầu tính số lần chuẩn bị máy móc cho một sản phẩm cụ thể, thông tin này đã có sẵn trong kế hoạch sản xuất Để xác định thời gian chuẩn bị máy móc cho từng sản phẩm, doanh nghiệp cần đầu tư thời gian và chi phí đo lường Một số doanh nghiệp còn xây dựng chỉ số phản ánh mức độ phức tạp của sản phẩm, với giả định rằng mức độ phức tạp sẽ ảnh hưởng đến thời gian thực hiện các hoạt động.
Khi áp dụng tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động, một số hoạt động không thể chỉ dựa vào thời gian, mà cần xem xét đến chất lượng Đặc biệt, trong việc chuẩn bị máy móc cho sản phẩm phức tạp, yêu cầu về chuyên môn và kiểm tra thiết bị là rất cao Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian không phản ánh đúng sự khác biệt về chất lượng lao động, như nhu cầu về lao động tay nghề cao Do đó, chi phí hoạt động nên được tính trực tiếp vào sản phẩm dựa trên ghi chép công việc và chi phí phát sinh cho từng sản phẩm cụ thể.
- Tiêu thức phân bổ dựa trên chất lượng :
Tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực là phương pháp chính xác nhất nhưng cũng tốn kém nhất, yêu cầu một hệ thống chi phí theo công việc để theo dõi tất cả nguồn lực sử dụng cho từng hoạt động Phương pháp này chỉ nên áp dụng khi các nguồn lực liên quan đến hoạt động có chi phí cao và chi phí của chúng thay đổi theo từng lần thực hiện hoạt động.
Chuyên viên phân tích hệ thống ABC thường sử dụng chỉ số bình quân gia quyền để xây dựng tiêu thức phân bổ chi phí, thay vì ghi chép thời gian và nguồn lực thực tế cho từng sản phẩm hay khách hàng Họ yêu cầu cá nhân ước tính mức độ khó khăn và phức tạp của các hoạt động liên quan đến sản phẩm hoặc khách hàng cụ thể Một sản phẩm hoặc khách hàng tiêu chuẩn có chỉ số phức tạp là 1, trong khi sản phẩm có mức độ phức tạp trung bình có chỉ số từ 3 đến 5, và những sản phẩm đặc biệt phức tạp có thể đạt chỉ số 10 Phương pháp này giúp làm rõ sự khác biệt về nhu cầu nguồn lực cho các hoạt động liên quan đến các sản phẩm hay khách hàng khác nhau thông qua hệ thống chỉ số phức tạp.
Việc áp dụng các tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động là một cải tiến quan trọng trong hệ thống chi phí dựa trên hoạt động (ABC), nhưng đồng thời cũng là công việc tốn kém nhất Nghiên cứu chỉ ra rằng có khoảng 500 hoạt động phức tạp cần phân tán, trong khi các hệ thống ABC thường chỉ sử dụng từ 30-50 tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động Điều này nhằm đảm bảo tính đơn giản trong việc phân bổ chi phí vào sản phẩm và phù hợp với khả năng của hệ thống thông tin hiện tại của doanh nghiệp.
1.3.3 Ph ươ ng pháp phân b ổ chi phí trên c ơ s ở ho ạ t độ ng
Bước đầu tiên trong quy trình ABC là xác định và phân tích các hoạt động tiêu tốn nguồn lực của doanh nghiệp Quá trình này giúp nhận diện mối liên hệ giữa các hoạt động và nguồn lực, đồng thời ghi nhận rằng mỗi sản phẩm, dịch vụ và khách hàng sẽ có nhu cầu sử dụng nguồn lực khác nhau.
