2.3.3.1 Gian lận doanh thu
Phương pháp thực hiện gian lận doanh thu khá đa dạng, thường là che giấu thông tin về thoả thuận bán hàng đặc biệt, hay ghi nhận không đúng kỳ kế toán. Có hai loại gian lận chính: Khai khống doanh thu và giấu (hay khai thiếu) doanh thu.
Loại khai khống doanh thu thường xảy ra ở các tập đoàn hay công ty lớn đầu tư ở Việt Nam hay các công ty cổ phần. Hàng năm công ty mẹ đều giao mục tiêu về doanh thu và lợi nhuận cho các công ty con trên toàn cầu. Chính chỉ tiêu này đã tạo ra áp lực đưa đến tình trạng khai khống doanh thu. Đối với các công ty cổ phần niêm yết, do muốn thổi phồng lợi nhuận, các công ty đã phải khai khống doanh thu. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp, việc khai tăng doanh thu chỉ là một loại “thủ thuật” trong kế toán, thường được gọi là “window dressing” hay “cook the books” tức thủ thuật “dàn xếp lợi nhuận”, nhưng vẫn đảm bảo tuân thủ chế độ kế toán-tài chính. Thậm chí, những trường hợp này, khi được kiểm toán, các kiểm toán viên vẫn phải đưa ra ý kiến cho rằng báo cáo tài chính đã được trình bày trung thực và hợp lý. Sau đây là những thủ thuật được sử dụng phổ biến:
a, Cung cấp thêm tín dụng cho khách hàng:
Thông thường, giai đoạn cuối năm là thời điểm các doanh nghiệp tập trung đẩy mạnh doanh thu nhằm đạt được kế hoạch lợi nhuận mà Đại hội đồng Cổ đông đã thông qua. Một trong những cách để thực hiện điều này là nới lỏng chính sách bán hàng trả chậm (credit policy). Ví dụ, thời hạn thanh toán (trả chậm) được tăng từ 30 ngày lên 60 ngày kể từ ngày xuất hóa đơn. Khi mà việc tiếp cận nguồn vốn lưu động đang khó khăn như hiện nay, khách hàng sẽ dễ
dàng đón nhận ưu đãi này và doanh nghiệp sẽ có cơ hội thúc đẩy doanh thu bán hàng.Thế nhưng, hệ quả của cách làm này thể hiện ở việc dư nợ phải thu tăng lên và rủi ro các khoản nợ xấu/nợ khó đòi cũng tăng theo. Điều này cũng sẽ buộc các doanh nghiệp phải trích lập các khoản dự phòng vào cuối năm theo chuẩn mực kế toán Việt Nam. Bên cạnh đó, với thủ thuật này, dù doanh thu có tăng trưởng thì dòng tiền của doanh nghiệp ít nhiều
cũng sẽ bị ảnh hưởng. Hoặc cách khác có thể thực hiện “phù phép lợi nhuận” là các công ty có thể kí hợp đồng mua bán với số lượng cao và giá bán tốt với một số công ty mà thực chất là công ty mẹ hoặc các công ty chị em trong tập đoàn nhằm tăng doanh số tạm thời, tạo nhu cầu và giá bán ảo cho hàng hoá của công ty. Khi cần đạt chỉ tiêu lợi nhuận ,các công ty có thể thanh lý hàng tồn kho hoặc tài sản cho người quản lý hoặc cổ đông công ty . Nhân viên bán hàng cũng có thể thoả thuận với khách hàng lấy nhiều hàng vào cuối năm. Sau đó trả lại vào năm sau để được thưởng doanh số.Công ty ghi nhận doanh thu khi khách hàng mới dùng thử sản phẩm và có quyền trả lại hàng nếu như không hài lòng , hoặc hàng xuất đi chỉ là hàng gửi bán mà chưa được bán ra.
b, Ước lượng khối lượng công việc hoàn thành để ghi nhận doanh thu
Với các doanh nghiệp liên quan đến hoạt động xây dựng, san lấp hoặc EPC (Engineering, Procurement and Construction), một trong những thủ thuật phổ biến nhất có lẽ là ước lượng phần trăm hoàn thành công việc trong ghi nhận doanh thu. Ước lượng phần trăm hoàn thành công việc phụ thuộc nhiều vào nhận định, kinh nghiệm và thực tế tiến độ hoàn thành công việc. Dù việc ước lượng phải dựa trên cơ sở hợp lý, nhưng doanh nghiệp vẫn có đủ lý lẽ để chứng minh việc ghi nhận doanh thu của mình là đáng tin cậy để giải trình với kiểm toán.
Ví dụ: Một công ty chuyên cung cấp dịch vụ M&E cho các công trình ở TPHCM. Hợp đồng quy định khách hàng thanh toán dựa trên phần trăm tiến hộ hoàn thành công việc. Các công trình A, B và C (trị giá 10 tỷ đồng/công trình) phải
được hoàn thành và bàn giao vào tháng 4/2011
Có thể thấy, một sự thay đổi nào trong phần trăm tiến độ hoàn thành công việc đều ảnh hưởng đến doanh thu dự kiến của doanh nghiệp.
c, Không hợp nhất công ty con khi kết quả bất lợi
Theo xu hướng hiện nay, nhiều doanh nghiệp cấu trúc lại hoạt động kinh doanh theo mô hình công ty mẹ-con để trở thành tập đoàn đa ngành nghề. Với mô hình này, hoạt động mua bán nội bộ lòng vòng của công ty mẹ và các công ty con là không tránh khỏi. Khi hợp nhất báo cáo tài chính, các giao dịch nội bộ này phải được loại trừ khỏi doanh thu hợp nhất và giá vốn hàng bán phải được đều chỉnh tương ứng.Thế nhưng, vì nhiều lý do khác nhau doanh nghiệp (tập đoàn) lại không tiến hành hợp nhất (consolidation) kết quả kinh doanh của công ty con vào công ty
Mẹ và như thế doanh thu của tập đoàn có thể bị thổi phồng
Ví dụ: Tập đoàn ABC chuyên sản xuất bếp gas và đang sở hữu 90% công ty XYZ kinh doanh cùng ngành nghề. Ngày 25/12/2010, ABC bán cho XYZ một lô hàng trị giá trên hợp đồng là 200 tỷ đồng. Đến thời điểm 31/12/2010, lô hàng đó vẫn còn nằm trong kho của XYZ. Báo cáo kết quả kinh doanh của ABC và XYZ như sau:
được hợp nhất vào ABC. Rõ ràng là nếu làm điều này thì doanh thu hợp nhất của Tập đoàn ABC sẽ là 1,010 tỷ đồng (thay vì 1,200 tỷ đồng) và lợi nhuận sau thuế có thể sẽ thấp hơn mức công bố.
Ngoài ra, doanh nghiệp có thể tăng doanh thu và lợi nhuận thông qua việc thực hiện giao dịch vào cuối kỳ kế toán với khách hàng mà không yêu cầu khách hàng thanh toán ngay (do được chiếm dụng vốn nên họ sẵn sàng chấp nhận). Giao dịch này được thừa nhận như là bán hàng trả chậm, chứ không phải là bán hàng qua đại lý và nghiễm nhiên làm tăng doanh số và lợi nhuận của DN trong kỳ. Thủ thuật này thực tế là việc chuyển doanh thu và lợi nhuận của kỳ sau sang kỳ báo cáo.
Thêm vào đó, doanh nghiệp có thể sử dụng chính sách giá buộc khách hàng tự nguyện tăng doanh số trong kỳ bằng việc thông báo sẽ tăng giá vào đầu năm tài chính năm sau. Khách hàng sẽ phản ứng lại bằng việc sẵn sàng "ôm" sản phẩm của DN để chờ tăng giá. Tuy nhiên, việc này chỉ có thể áp dụng với các sản phẩm đang được ưa chuộng và có tính khan hiếm hoặc hàng hóa thiết yếu.
Hơn nữa, doanh nghiệp có thể ghi nhận trước doanh thu và lợi nhuận đối với các hoạt động có thời gian dài. Thủ thuật này thường được áp dụng trong các doanh nghiệp xây dựng. Doanh thu sản phẩm cung cấp phải mất nhiều năm nên DN được phép ghi nhận định kỳ (như hợp đồng xây dựng), dựa trên ước tính chủ quan của bên nghiệm thu là DN tiến hành viết hoá đơn và ghi nhận doanh số cũng như lợi nhuận. Thời gian thi công kéo dài suốt nhiều năm tài chính là cơ sở để thực hiện thủ thuật này. DN có thể chuyển doanh thu và lợi nhuận từ năm sau về năm hiện tại và ngược lại.
Như vậy, có thể thấy xu hướng khai khống doanh thu thường đem lại cho doanh nghiệp các báo cáo tài chính “đẹp”, nên thường được thực hiện phổ biến. Trong khi đó, loại khai thiếu doanh thu thường xảy ra tại các doanh nghiệp tư nhân. Với mục tiêu giảm tối thiểu số thuế phải nộp vào Ngân sách nhà nước, các công ty này có xu hướng giấu bớt doanh thu mà kỹ thuật thực hiện thường là không xuất hoá đơn bán hàng cho các khách hàng hoặc trì hoãn ghi nhận doanh
thu thông qua việc đặt ra một số thoả thuận về thời điểm hoàn thành dịch vụ cung cấup đặc biệt trong lĩnh vực xây dựng cơ bản. Ngoài ra, một trường hợp thường áp dụng khai thiếu doanh thu đó là khi doanh nghiệp thực hiện “làm giá cổ phiếu” – một xu hướng đã và đang diễn ra trên thị trường chứng khoán Việt Nam hiện nay, mà điển hình là các công ty lớn như: công ty Quốc Cường Gia Lai (QCG) và công ty Tribeco (TRI), công ty hóa dầu Petrolimex . Hiện tượng làm giá có thể dễ nhận biết qua việc một số mã chứng khoán bỗng tăng giá bất thường, thậm chí tăng trần liên tục nhiều phiên trong khi trước đó, giá những mã này rất thấp.Nguyên nhân chính làm giá biến động mạnh trên thị trường chứng khoán là nhờ các báo cáo tài chính của công ty. Ngày 18/8/2010, Công ty Hóa Dầu Petrolimex công bố báo cáo tài chính với chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế của doanh nghiệp trong nửa đầu năm 2010 đạt khoảng 82 tỷ đồng với giá vốn 690 tỷ đồng. Tuy nhiên, theo đơn vị kiểm toán - Công ty Deloitte Việt Nam, kết quả có được là do doanh nghiệp đã áp dụng phương pháp giá hạch toán (tương đương với giá kế hoạch, định mức) chứ không dùng giá thực tế. Nếu áp dụng giá thực tế, giá vốn bán hàng có thể giảm xuống 562,7 tỷ đồng (giảm khoảng 130 tỷ đồng) và lợi nhuận trước thuế có thể vọt lên 212 tỷ đồng (tăng gần 160%). Đáng chú ý, phương pháp tính toán nói trên đã được Công ty Hóa Dầu Petrolimex sử dụng trong cả báo cáo tài chính năm 2009 và công ty kiểm toán lúc đó cũng cho rằng lợi nhuận doanh nghiệp này có thể tăng 52 tỷ nếu tính theo giá thực tế. Đến quý I năm 2010, ngay trước thềm Đại hội cổ đông của doanh nghiệp này, mức lợi nhuận lại được “nở” ra thành 52,79 tỷ đồng, tăng hơn 570% so với cùng kỳ 2009. Có thể nói, thời điểm ghi nhận doanh thu chính là yếu tố quyết định để thực hiện hành vi “làm giá cổ phiếu”của các doanh nghiệp
2.3.3.2 Đánh giá tài sản sai lệch
Loại gian lận này thường áp dụng đối với hàng tồn kho, tài sản cố định. Các vụ án kinh tế trong xây dựng cơ bản thời gian qua cũng là một minh chứng cho thấy gian lận trong đánh giá tài sản cố định là vấn đề thời sự. Gian lận được
thực hiện thông qua: rút ruột dự án, thay nguyên liệu kém chất lượng vào thi công công trình, đánh cắp nguyên liệu thi công. Thế nhưng khi công trình hoàn thành, giá trị công trình vẫn được đánh giá đúng chất lượng theo thiết kế ban đầu.
Đối với các công ty sản xuất trong ngành hàng tiêu dùng, gian lận về hàng tồn kho thường được thực hiện với những hình thức tinh vi hơn. Ở những công ty mà hàng hóa có thời gian sử dụng không dài, nếu không có một hệ thống kiểm soát thực sự hữu hiệu, thủ kho dễ dàng chuyển hàng chính phẩm sang kho phế phẩm với lý do hàng đã quá hạn sử dụng hay không phù hợp với các yêu cầu chất lượng (thường có sự móc ngoặc với kiểm tra chất lượng hay bộ phận kiểm định hàng). Một khi hàng đã được chuyển sang kho phế phẩm, hay được coi là hàng chậm luân chuyển, hàng đã quá hạn sử dụng thì có thể sẽ đánh giá thấp tài sản. Và đó thường là cơ hội để thực hiện gian lận hàng tỷ đồng nhưng rất khó bị phát hiện.
2.3.3.3 Che giấu công nợ và chi phí
Giấu công nợ và chi phí là hình thức gian lận xảy ra với đại bộ phận các loại hình doanh nghiệp. Các công ty nhà nước hoạt động thua lỗ muốn được nhà nước tiếp tục cấp phát vốn hay nhận sự hậu thuẫn của các ngân hàng thì họ sẽ cố gắng làm Báo cáo tài chính thể hiện tình hình tài chính tốt. Do đó giấu công nợ và chi phí là một sai phạm phổ biến.Các công ty đa quốc gia muốn đạt được mục tiêu kinh doanh đã cam kết với công ty mẹ thì cũng phải trì hoãn các chi phí để đạt được mức lợi nhuận mong muốn. Các công ty tư nhân muốn có một Báo cáo kết quả hoạt động kết quả kinh doanh tốt để được vay vốn kinh doanh của ngân hàng cũng phải thể hiện một tình hình tài chính thuận lợi.
Có nhiều hình thức để che giấu công nợ và chi phí. Điển hình như việc làm giảm chi phí bằng cách “vốn hóa chi phí”.
Để cải thiện chỉ tiêu lợi nhuận sau thuế, ngoài vài thủ thuật trong ghi nhận doanh thu vừa đề cập ở phần trên, doanh nghiệp còn có thể sử dụng những thủ
thuật làm giảm chi phí kinh doanh trong kỳ bằng cách “vốn hóa” (capitalization). Với thủ thuật này, chi phí kinh doanh được ghi nhận trên bảng cân đối kế toán thay vì được đưa vào kết quả hoạt động kinh doanh một cách hợp lý
Ví dụ: Chi phí lãi vay trong các dự án đầu tư xây dựng cơ bản được đưa vào vận hành trong kỳ. Thông thường các chi phí lãi vay ngân hàng của giai đoạn trước khi công trình đi vào hoạt động sẽ được vốn hóa vào giá trị công trình. Chi phí lãi vay sau thời điểm này phải được ghi nhận vào chi phí kinh doanh trong kỳ.
Để công trình đi vào hoạt động chính thức, doanh nghiệp phải trải qua nhiều công đoạn kiểm nghiệm, chạy thử và bàn giao. Bằng nhiều lập luận khác nhau, doanh nghiệp có thể vốn hóa một phần chi phí lãi vay vào giá trị công trình, thay vì ghi nhận chi phí này vào kết quả kinh doanh trong kỳ theo đúng bản chất của nó. Cách làm này sẽ giảm được chi phí hoạt động và tăng lợi nhuận sau thuế. Tuỳ thuộc vào mục tiêu của doanh nghiệp, việc vốn hóa chi phí chỉ có ý nghĩa rất nhỏ, như:
(i) Doanh nghiệp cần đạt chỉ tiêu lợi nhuận, đẹp hồ sơ doanh nghiệp để tham gia đấu thầu;
(ii) Ban điều hành báo cáo nhằm đạt chỉ tiêu lợi nhuận cấp trên giao;… Một trường hợp khác, doanh nghiệp cũng có thể cắt giảm các chi phí hữu ích để tăng lợi nhuận trên báo cáo tài chính. Đó là việc cắt giảm các chi phí hữu ích như chi phí nghiên cứu và phát triển, quảng cáo, duy tu bảo dưỡng thiết bị… Tuy nhiên, vì các chi phí này có vai trò quan trọng đối với sự phát triển của DN về lâu dài, nên sử dụng giải pháp này đồng nghĩa với các việc hy sinh các khoản lợi nhuận tiềm năng trong tương lai.
Ngoài ra, một số hình thức phổ biến khác như không công bố khoản công nợ và chi phí, trì hoãn thanh toán cho nhà cung cấp và chuyển sang kỳ kế toán kế tiếp… cũng được các doanh nghiệp hay áp dụng.
Tóm lại, có rất nhiều động cơ thúc đẩy các doanh nghiệp tiến hành giấu công nợ và chi phí để làm đẹp báo cáo tài chính. Tuy nhiên, việc che giấu công nợ và chi phí này sớm muộn cũng sẽ bị phát hiện bởi các nghiệp vụ của kiểm toán, hoặc không thì trong lâu dài cũng trở thành một nguy cơ làm giảm những khoản lợi nhuận tiềm năng cho doanh nghiệp.
2.3.3.4 Không công bố đầy đủ thông tin
Một kỹ thuật khác để thực hiện gian lận là việc không công bố đầy đủ thông tin. Gian lận liên quan tới không công bố đầy đủ thông tin như: Cố ý bỏ quên không khai báo công nợ tiềm tàng, không công bố các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ…