CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN HOẠT ĐỘNG THU, CHI
1.3. Kế toán thu, chi trong các đơn vị sự nghiệp công lập
1.3.1. Cơ sở kế toán trong đơn vịsự nghiệp công lập
Cơ sở kế toán có vai trò quan trọng trong hạch toán nó sẽ quyết định về các nguyên tắc trong việc ghi nhận cũng như trình bày thông tin trên các báo cáo sẽ ảnh hưởng đến thông tin cung cấp. Do đó, cơ sở kế toán sử dụng trong đơn vị SNCL được quy định theo các cơ sở kế toán.
* Cơ sở kế toán tiền mặt
Theo cơ sở kế toán tiền mặt thực hiện ghi nhận các nghiệp vụ và các sự kiện khi đơn vị nhân được tiền hoặc đơn vị thực trả. Báo cáo tài chính lập theo cơ sở kế toán tiền mặt sẽ đáp ứng được yêu cầu cung cấp thông tin kế toán về nguồn tiền của đơn vị tăng hoặc giảm của đơn vị trong kỳ cũng như các mục đích của tiền đã được đơn vị sử dụng trong kỳ và số dư của tiền trong đơn vị tại ngày lập báo cáo tài chính.Những đánh giá tập trung trên báo cáo tài chính của đơn vị là số dư tiền và các thay đổi trong đó sẽ đem lại các lợi ích cho người sử dụng thông tin tài chính để biết được các nguồn lực đã và đang được sử dụng tại đơn vị đúng theo dự toán hay không, đảm bảo sự tuân thủ các hạn mức chi tiêu đã được phê duyệt, đồng thời cho phép kiểm soát dòng tiền để đảm bảo chúng không bị sử dụng sai mục đích. Nhưng mặt hạn chế của kế toán theo cơ sở tiền mặt mới chỉ cung cấp được các thông tin về nguồn tiền trong đơn vị nhưng đã không tiến hành thực hiện ghi chép tất cả các tài sản đang nắm giữ nên không biết được nguồn tài sản trong đơn vị cũng như các khoản nợ và cũng không biết được về doanh thu và chi phí tại đơn vị vì không được ghi chép và phản ánh đầy đủ. Mặt khác, kế toán theo cơ sở tiền mặt không cho phép đơn vị có các định mức chi phí hiệu quả cho các hoạt động nên đây cũng không được xem nhưcác hạn chế để trình bày báo cáo tài chính do sự giới hạn về quy mô cũng như thiếu những quy định chung thích hợp cho hạch toán các tài sản và theo dõi công nợ. Do đó, kế toán theo cơ sở tiền mặt cũng bị xem là thiếu minh bạch và kém hiệu quả trong việc phân bổ các nguồn lực. Mặt khác khi cơ chế tài chính quản lý theo hiệu quả và các đơn vị được trao quyền tự chủ ngày càng cao thì các thông tin về các hoạt động trong các đơn vị không chỉ là dừng lại là các thông tin về dòng tiền vào hoặc ra mà cũng cần phải cung cấp đầy đủ thông tin về tài sản và các
nguồn hình thành tài sản, các khoản công nợ và các khoản doanh thu, các khoản chi phí nhưng kế toán cơ sở tiền mặt không thể đáp ứng được những yêu cầu đặt ra.
* Cơ sở kế toán dồn tích
Cơ sở dồn tích theo đó thì những giao dịch và những sự kiện phát sinh vềcác hoạt động phải ghi nhận khi sự kiện phát sinh mà không có sự phụ thuộc vào tiền thực thu, thực chi hay các khoản tương đương tiền được đơn vị thực thu, thực trả. Giao dịch liên quan đến các hoạt động phải được kế toán thực hiện ghi chép đầy đủ vào sổ sách kế toán đồng thời được quy định phải trình bày các thông tin trên báo cáo tài chính khi phát sinh giao dịch, các nội dung được quy định ghi nhận trên cơ sở dồn tích là các tài sản, các khoản nợ, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu và chi phí.
Sự khác biệt giữa cơ sở tiền mặt và cơ sở dồn tích
Trong đơn vị SNCL thông tin về về kế toán thu, chi hoạt động 13.
Bảng 1.1. Sự khác biệt giữa cơ sở kế toán tiền mặt so với cơ sở kế toán dồn tích
Chỉ tiêu Cơ sở tiền mặt Cơ sở dồn tích
Thời điểm ghi nhận thu, chi hoạtđộng
Ghi nhận các giao dịch thu, chi hoạt động khi giao dịch phát sinh bằng tiền (khi tiền được thu và tiền được trả) của hoạt động
Ghi nhận các giao dịch cùng các sự kiện vào ngay tại thời điểm phát sinh các hoạt động và được trình bày trên báo cáo tài chính của các kỳ kế toán tương ứng.
Trình bày thôngtin
Trên báo cáo tài chính lập trên nguyêntắc cơ sở kế toán tiền mặt không được đầy đủ, không có khả năng so sánh thông tin cho đối tượng sử dụng nhưng lại cóưu điểm bởi tính khách quan cao
Báo cáo tài chính trong đơn vị sự nhiệp công lập lập theo kế toán dồn tích sẽ cung cấp được đầy đủ trong kỳ của đơn vị và cơ sở dồn tích sẽ cung cấp các thông tin về tình hình các tài sản và nguồn vốn được đầy đủ và hợp lý.
(Nguồn: tác giả tổng hợp)
Cơ sở kế toán dồn tích có nhiều tác dụng trong đơn vị SNCL bởi nó hỗ trợ những khả năng giải trình và thực hiện cung cấp thông tin tốt hơn với những quyết định trong quản lý do cơ sở kế toán dồn tích cung cấp đầy đủ các thông tin toàn diện nên định giá được các hoạt động của đơn vị.Các thông tin về kế toán trình bày trên báo cáo tài chính theo cơ sở dồn tích đã cung cấp thông tin tốt hơn cho việc phân tích và đánh giá các hoạt động trong đơn vị đồng thời hỗ trợ cho các đơn vị nâng cao tính thống nhất cũng như khả năng so sánh và mức độ tin cậy của báo cáo tài chính nhằm tăng khả năng khách quan cho những người sử dụng các thôngtin.
1.3.2. Kế toán thu, chi hoạt động do ngân sách nhà nước cấp
* Nguyên tắc kế toán thu – chi do ngân sách nhà nước cấp - Nguyên tắc kế toán hoạt động thu NSNN cấp
+ Thu từ các khoản do NSNN cấp cho hoạt động thường xuyên, không thường xuyên được ghi nhận khi đơn vị rút dự toán hoặc rút bằng Lệnh chi tiền để chi trả cho các hoạt động thường xuyên, không thường xuyên của đơn vị.
Đối với các khoản tạm ứng dự toán hoặc tạm ứng bằng Lệnh chi tiền kinh phí hoạt động về quỹ tiền mặt hoặc về tài khoản tiền gửi, đơn vị không được ghi nhận doanh thu ngay mà hạch toán qua Tài khoản 337 Tạm thu. Chỉ được ghi nhận doanh thu khi đơn vị đã thực hiện thanh toán các khoản tạm ứng này với NSNN.
+ Kinh phí từ nguồn NSNN dùng để đầu tư, mua sắm tài sản cố định hoặc mua nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ nhập kho (xuất dùng dần) là khoản kinh phí được cấp một lần nhưng đơn vị sử dụng trong nhiều năm (hoặc xuất sử dụng dần trong năm), do đó, không ghi nhận ngay vào các khoản thu hoạt động do NSNNcấp tại thời điểm tiếp nhận mà được ghi nhận là 1 khoản nhận trước chưa ghi thu. Đơn vị ghi thu phù hợp với tình hình thực tế sử dụng tài sản, nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ (khi đơn vị xuất kho nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ ra sử dụng hoặc tính hao mòn/trích khấu hao tài sản cố định phản ánh vào chi phí thì cuối năm phản ánh vào thu hoạt động do ngân sách nhà nước cấp tương ứng với số đã tính hao mòn/trích khấu hao hoặc số nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ đã xuất trong kỳ).
+ Trường hợp đơn vị được nhà nước cấp bù miễn, giảm học phí bằng dự toán (chưa chuyển sang giá dịch vụ giáo dục, đào tạo), thì phần học phí được cấp bù miễn, giảm phải được theo dõi chi tiết và quyết toán cùng với dự toán chi hoạt động tự chủ (nếu được chuyển sang năm sau sử dụng tiếp) hoặc chi hoạt động không tự chủ (nếu không được chuyển sang năm sau sử dụng tiếp) của đơn vị.
- Nguyên tắc kế toán hoạt động chi ngân sách nhà nước cấp
+ Kế toán phải theo dõi chi tiết các khoản chi thường xuyên và chi không thường xuyên của đơn vị để xử lý các khoản kinh phí tiết kiệm (hoặc kinh phí chưa sử dụng) cuối năm theo quy định của chế độ tài chính hiện hành.
+ Khi chi các khoản chi hoạt động từ dự toán được giao kế toán phải đồn thời ghi giảm các tài khoản ngoài bảng dùng để theo dõi dự toán kinh phí.
+ Với các khoản chi phí hoạt động có liên quan đến nhiều kỳ kế toán, kế toán viên phải thực hiện phân bổ cho từng kỳ cho phù hợp với khoản thu hoạt động.
* Phương pháp kế toán hoạt động thu, chi ngân sách nhà nước cấp B1) Chứng từ kế toán
Trong các đơn vị SNCL, nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến hoạt động thu bao gồm: Quyết định giao dự toán, giấy rút dự toán ngân sách kiêm lĩnh tiền mặt, ủy nhiệm chi kiêm chuyển khoản trong trường hợp rút tiền từ ngân sách nhà nước và chuyển thẳng cho người thụ hưởng, hóa đơn bán hàng.
Mọi nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến hoạt động chi ở các đơn vị SNCLđều phải lập chứng từ kế toán, chứng từ liên quan đến hoạt động chi kinh phí NSNN nước cấp bao gồm:
- Chứng từ về lao động, tiền lương: bảng chấm công, bảng chấm công làm thêm giờ, giấy báo làm thêm giờ, bảng thanh toán lương, bảng thanh toán thu nhập tăng thêm, bảng thanh toán học bổng...);
- Chứng từ về vật tư (phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, giấy báo hỏng, mất công cụ dụng cụ,biên bản kiểm kê vật tư, công cụ, sản phẩm, hàng hoá,bảng kê mua hàng, biên bản kiểm nghiệm vật tư, công cụ, sản phẩm, hàng hoá...
-Chứng từ về tiền tệ: phiếu chi, bảng kiểm kê quỹ, giấy đề nghị tạm ứng, giấy thanh toán tạm ứng, giấy báo nợ, bảng sao kê của ngân hàng...
- Các chứng từ về tài sản cố định: biên bản giao nhận, biên bản thanh lý, biên bản đánh giá lại tài sản cố định, bảng tính hao mòn tài sản cố định …
- Ngoài ra còn một số chứng từ kế toán đặc thù khác đối với đơn vị sư nghiệp công lập có thu như lệnh chi tiền, giấy rút dự toán ngân sách kiêm lĩnh tiền mặt, giấy rút dự toán kiêm chuyển khoản, chuyển tiền điện tử, cấp séc bảo chi, giấy nộp trả kinh phí bằng tiền mặt...
B2) Tài khoản kế toán
- Các tài khoản phản ánh nguồn kinh phí:
+ Tài khoản 511 Thu hoạt động do NSNN cấp dùng để phản ánh số thu hoạt động do NSNN cấp và số thu hoạt động khác được để lại cho đơn vị hành chính, sự nghiệp.
Để theo dõi, quản lý và quyết toán số kinh phí hoạt động, các đơn vị phải mở sổ chi tiết nguồn kinh phí hoạt động theo chương, loại, khoản, nhóm mục, mục, tiểu mục quy định trong mục lục NSNN để theo dõi việc tiếp nhận và sử dụng theo từng nguồn hình thành nguồn kinh phí hoạt động. Cuối kỳ, kế toán đơn vị phải làm thủ tục quyết toán tình hình tiếp nhận và sử dụng nguồn kinh phí hoạt động với cơ quan chủ quan và cơ quan tài chính theo chế độ tài chính quy định.
Để thuận lợi cho việc theo dõi và quyết toándnguồn kinh phí được cấp giữa các năm, cũng như theo dõi được về đặc điểm của nguồn kinh phí là thường xuyên hay không thường xuyên, các đơn vị phải mở 3 tài khoản cấp 2 để theo dõi chi tiết theo niên độ kế toán là Thường xuyên, Không thường xuyên và Thu hoạt động khác +TK5111Thường xuyên: phản ánh các khoản ngân sách nhà nước cấp cho đơn vị để thực hiện các nhiệm vụ thường xuyên hoặc hỗ trợ đột xuất khác được tính là nguồn đảm bảo chi thường xuyên và các khoản ngân sách nhà nước cấp khác ngoài nội dung nêu trên.
+TK 5112 Không thường xuyên: phản ánh các khoản thu do ngân sách nhà nước cấp cho các nhiệm vụ không thường xuyên như kinh phí thực hiện nhiệm vụ
khoa học công nghệ (đối với đơn vị không phải là tổ chức khoa học công nghệ);
kinh phí các chương trình mục tiêu quốc gia; chương trình, dự án, đề án khác; kinh phí đối ứng thực hiện các dự án theo quy định của cấp có thẩmddquyền; vốn đầu tư phát triển; kinh phí mua sắm trang thiết bị phục vụ hoạt động sự nghiệp theo dự án được cấp có thẩm quyền phê duyệt; kinh phí thực hiện các nhiệm vụ đột xuất được cơ quan có thẩm quyền giao và các khoản thu không thường xuyên khác (như tài trợ, biếu tặng nhỏ lẻ…).
+TK 5118 Thu hoạt động khác: Phản ánh các khoản thu hoạt động khác phát sinh tại đơn vị được cơ quan có thẩm quyền giao dự toán (hoặc không giao dự toán) và yêu cầu phải báo cáo quyết toán theo Mục lục ngân sách nhà nước phần được để lại đơn vị.
- Các tài khoản phản ánh quá trình sử dụng nguồn kinh phí cấp:
TK 611 Chi phí hoạt động dùng để phản ánh các khoản chi mang tính chất hoạt động thường xuyên và không thường xuyên (kể cả chi từ nguồn tài trợ, biếu tặng nhỏ lẻ ) theo dự toán chi đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt. Việc phân loại chi thường xuyên, chi không thường xuyên được thực hiện theo quy định của cơ chế tài chính hiện hành.
Để thuận lợi cho việc theo dõi quyết toán chi hoạt động trong năm, cũng như theo dõi được đặc điểm của các khoản chi là chi hoạt động thường xuyên hay không thường xuyên mà các đơn vị mở TK cấp 2 để theo dõi chi tiết:
+TK 6111 Thường xuyên: Phản ánh các khoản chi thực hiện nhiệm vụ thường xuyên như chi tiền lương, chi hoạt động chuyên môn, chi quản lý…
+TK 6112 Không thường xuyên: Phản ánh các khoản chi thực hiện nhiệm vụ không thường xuyên của đơn vị.
Các tài khoản này được mở chi tiết theo tính chất của khoản chi.Cụ thể:
+TK6111 có 4 tài khoản cấp 3:
TK6 1111-Chi phí tiền lương, tiền công và chi phí khác cho nhân viên: Phản ánh các khoản chi tiền lương, tiền công và chi khác cho người lao động phát sinh trong năm;
TK61112-Chi phí vật tư, công cụ và dịch vụ đã sử dụng: Phản ánh chi phí về vật tư, công cụ và các dịch vụ đã sử dụng cho hoạt động trong năm;
TK61113- Chi phí hao mòn tài sản cố định: phản ánh chi phí hao mòn tài sản cố định dùng cho hoạt động hành chính trong năm;
TK61118 Chi hoạt động khác: Phản ánh các khoản chi khác ngoài các khoản chi trên phát sinh trong năm.
+TK 6112 có 4 tài khoản cấp 3:
TK61121- Chi phí tiền lương, tiền công và chi phí khác cho nhân viên: Phản ánh các khoản chi tiền lương, tiền công và chi khác cho người lao động phát sinh trong năm;
TK61122-Chi phí vật tư, công cụ và dịch vụ đã sử dụng: Phản ánh chi phí về vật tư, công cụ và các dịch vụ đã sử dụng cho hoạt động trong năm;
TK61123-Chi phí hao mòn tài sản cố định: phản ánh chi phí hao mòn tài sản cố định dùng cho hoạt động hành chính trong năm;
TK61128-Chi hoạt động khác: Phản ánh các khoản chi khác ngoài các khoản chi trên phát sinh trong năm.
- Các tài khoản phản ánh số dự toán và việc rút dự toán
+Tài khoản 008 Dự toán chi hoạt động: dùng cho các đơn vị sự nghiệp được ngân sách nhà nước cấp chi hoạt động, phản ánh số dự toán chi hoạt động được cấp có thẩm quyền giao và việc rút dự toán chi hoạt động ra sử dụng. Tài khoản này có 2 tài khoản cấp 2 là TK 0081 Năm trước và TK 0082 Năm nay.
+Tài khoản 009 Dự toán đầu tư xây dựng cơ bản: để phản ánh số dự toán kinh phí ngân sách nhà nước giao và việc rút chi chương trình, dự án ra sử dụng ở các đơn vị sự nghiệp. Tài khoản này có 3 tài khoản cấp 2 để phản ánh dự toán chi theo nội dung là TK 0091 Năm trước; TK 0092 Năm nay và TK 0093 Năm sau.
- Các tài khoản phản ánh Lệnh chi tiền và hoạt động khác để lại
+ Tài khoản 012 – Lệnh chi tiền thực chi:dùng cho các đơn vị hành chính sự nghiệp được ngân sách cấp bằng Lệnh chi tiền thực chi vào tài khoản tiền gửi của đơn vị và việc rút tiền gửi ra sử dụng. Tài khoản này được hạch toán khi đơn vị
nhận và sử dụng kinh phí từ nguồn ngân sách nhà nước cấp bằng Lệnh chi tiền thực chi, chi tiết theo Mục lục ngân sách nhà nước. Tài khoản 012- Lệnh chi tiền thực chi, có 2 tài khoản cấp2:Tài khoản 0121- Năm trước; Tài khoản 0122- Năm nay.
+ Tài khoản 013- Lệnh chi tiền tạm ứng: dùng cho các đơn vị hành chính, sự nghiệp để theo dõi tình hình ngân sách cấp bằng Lệnh chi tiền tạm ứng và việc thanh toán với ngân sách nhà nước về các khoản đã được cấp tạm ứng. Tài khoản 013- Lệnh chi tiền tạm ứng, có 2 tài khoản cấp 2 là Tài khoản 0131- Năm trước; Tài khoản 0132- Năm nay
+ Tài khoản 018- Thu hoạt động khác được để lại: dùng cho các đơn vị hành chính, sự nghiệp phản ánh các khoản thu hoạt động khác được để lại đơn vị mà được cơ quan có thẩm quyền giao dự toán (hoặc không giao dự toán) và yêu cầu phải báo cáo quyết toán theo mục lục ngân sách nhà nước. Tài khoản 018- Thu hoạt động khác được để lại, có 2 tài khoản cấp 2: Tài khoản 0181- Chi thường xuyên;
Tài khoản 0182- Chi không thường xuyên.
B3) Phương pháp kế toán
Phương pháp kế toán các khoản thu chi ngân sách nhà nước cấp được thể hiện phụ lục 1.1
B4)Sổ kế toán
Sổ quỹ tiền mặt, sổ tiền gửi ngân hàng, sổ tiền gửi kho bạc, sổ theo dõi tiền mặt, tiền gửi, sổ theo dõi dự toán ngân sách, sổ theo dõi nguồn kinh phí.
Một số loại sổ kế toán chi kinh phí ngân sách nhà nước thường dùng sổ chi tiết chi hoạt động, sổ cái, sổ chi tiết các tài khoản, sổ theo dõi dự toán ngân sách…
B5)Trình bày thông tin trên Báo cáo quyết toán
- Báo cáo số dư dự toán, dư tạm ứng ngân sách nhà nước năm: tại đó kế toán tập hợp số liệu thu chi ngân sách nhà nước theo từng nguồn kinh phí và Loại, Khoản thể hiện ở số dự toán năm nay, số dự toán đã sử dụng
- Báo cáo kết quả thực hiện kế hoạch và dự toán ngân sách năm thể hiện ở chỉ tiêu Dự toán chi ngân sách nhà nước với giá trị ở cột Kinh phí được sử dụng (thể nguồn ngân sách nhà nước cấp) và giá trị tại cột số báo cáo thực hiện và quyết