PHẦN II: NỘI DUNG VÀ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG CÔNG TÁC KIỂM TOÁN SỐ DƯ ĐẦU NĂM
2.2. Thực trạng công tác kiểm toán số dư đầu năm trong kiểm toán BCTC năm đầu tiên do công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn kế toán An Phát- Chi nhánh Đà Nẵng thực hiện
2.2.2. Trường hợp BCTC năm trước chưa được kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác
Và trong trường hợp này, KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết cho số dư đầu năm của các khoản mục trên BCĐKT.
Kết hợp với những thông tin thu được khi nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và kiểm tra chính sách chế độ kế toán của DN, KTV sẽ phát hiện ra những vấn đề lưu ý cần phải liên hệ với khách hàng và theo dõi thêm trong suốt quá trình kiểm toán. Các vấn đề này sẽ được làm rõ hơn trong quá trình thực hiện các thử nghiệm chi tiết.
2.2.2.1. Đối với khoản mục tiền
Để thu thập bằng chứng kiểm toán cho số dư đầu năm của khoản mục tiền, KTV của APS thường thực hiện các thủ tục kiểm toán sau:
- Thu thập biên bản kiểm quỹ tại thời điểm cuối ngày 31/12/x-1 của đơn vị khách hàng.
- Gửi thư xác nhận số dư tiền gửi ngân hàng tại thời điểm đầu ngày 01/01/x (hay tại thời điểm kết thúc 31/12/x-1) (nếu cần)
- Đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng với sổ phụ ngân hàng hoặc giấy báo số dư tiền gửi Ngân hàng.
- Đối chiếu số dư đầu kỳ của tiền trên BCĐKT với số trên biên bản kiểm quỹ và thư xác nhận.
- Đánh giá lại số dư ngoại tệ tại ngày 31/12/x-1 theo các hướng dẫn, quy định hiện hành.
Trường Đại học Kinh tế Huế
Nhìn chung, những thủ tục kiểm toán áp dụng cho số dư đầu năm của khoản mục tiền cũng tương tự như những thủ tục áp dụng trong kiểm toán số dư cuối năm và có thể thực hiện đồng thời với kiểm toán số dư cuối năm. Chẳng hạn, khi tiến hành gửi thư xác nhận đối với số dư tiền gửi ngân hàng, KTV có thể yêu cầu ngân hàng xác nhận cho thời điểm 31/12 của cả niên độ trước và niên độ này.
2.2.2.2.Đối với khoản mục nợ phải thu Các thủ tục kiểm toán được thực hiện:
- Thu thập bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu tại thời điểm 31/12/x-1, đối chiếu khớp đúng với số dư tài khoản nợ phải thu trên BCĐKT tại 31/12/x-1.
-APS thực hiện việc chọn mẫu để thực hiện việc xác nhận công nợ phải thu. Sau đó, APS tiến hành gửi thư xác nhận số dư tại 31/12/x-1 của một số khách hàng có số dư lớn.
-KTV tiến hành so sánh số dư trên sổ chi tiết của khách hàng với thư xác nhận.
-Trong trường hợp khác, KTV có thể sẽ không nhận được hết các thư xác nhận đã gửi thì KTV phải tiến hành các thủ tục thay thế như thực hiện kiểm tra chi tiết tất cả các hóa đơn, phiếu thu để đảm bảo số dư đầu kỳ của tài khoản phải thu là có thực và đầy đủ.
-Kiểm tra báo cáo tuổi nợ và việc lập dự phòng phải thu khó đòi. Đồng thời KTV thực hiện việc tính lại khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi cần lập theo tỷ lệ do công ty quy định. So sánh kết quả tính toán với khoản dự phòng khách hàng đã lập, tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch và đề nghị khách hàng điều chỉnh nếu như chênh lệch là trọng yếu.
Thông thường khi thu thập bằng chứng kiểm toán về tính “hiện hữu” của số dư cuối kỳ của khoản mục nợ phải thu, nếu như đến thời điểm hiện tại, khách hàng của đơn vị được kiểm toán vẫn chưa thanh toán, KTV của APS sẽ thực hiện thủ tục gửi thư xác nhận nợ hoặc các thủ tục kiểm toán thích hợp khác. Ngược lại, nếu khoản nợ đã được thanh toán sau ngày kết thúc niên độ, KTV sẽ tiến hành kiểm tra việc thanh toán sau thông qua kiểm tra các chứng từ liên quan bao gồm giấy báo có của ngân hàng, chứng từ thu/chi sau ngày kết thúc năm tài chính và các chứng từ đi kèm như hóa đơn bán hàng, phiếu giao hàng…để đảm bảo rằng số dư cuối kỳ của khoản mục nợ phải thu là có thật.
Trường Đại học Kinh tế Huế
2.2.2.3. Đối với khoản mục hàng tồn kho
Để thu thập bằng chứng cho số dư đầu năm của khoản mục hàng tồn kho, KTV của APS thường thực hiện các thủ tục kiểm toán sau:
- Thu thập biên bản kiểm kê hàng tồn kho tại 31/12/x-1 và 31/12/x, đối chiếu khớp đúng với số liệu trên sổ cái hàng tồn kho và BCĐKT.
- Thu thập thông tin chi tiết nhập, xuất hàng tồn kho trong năm cho từng mặt hàng, đối chiếu khớp đúng với số liệu nhập, xuất trên sổ chi tiết hàng tồn kho của từng mặt hàng.
- Chọn mẫu các giao dịch xuất nhập kho có giá trị lớn, kiểm tra các chứng từ liên quan như phiếu nhận hàng, hóa đơn, phiếu xuất hàng, vận đơn…để đảm bảo rằng số lượng hàng hóa xuất, nhập trong kỳ đã được ghi nhận chính xác.
Để đảm bảo số dư đầu năm của khoản mục hàng tồn kho không còn sai sót trọng yếu, KTV sẽ chọn mẫu một số nghiệp vụ xuất kho và nhập kho có giá trị lớn để đảm bảo rằng giá trị hàng tồn kho xuất, nhập trong năm đã được đơn vị ghi nhận đầy đủ và chính xác. Ngoài ra, KTV cũng có thể sẽ trực tiếp chứng kiến việc kiểm kê hàng tồn kho vào thời điểm 31/12/x. Dựa trên số dư cuối kỳ của khoản mục hàng tồn kho và giá trị xuất, nhập kho trong năm KTV tính lại giá trị tồn kho cho từng mặt hàng tại thời điểm đầu năm theo công thức:
HTK đầu kỳ = HTK cuối kỳ + HTK xuất trong kỳ - HTK nhập trong kỳ
Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp, đặc biệt là đối với các DN mà số lượng chủng loại hàng tồn kho lớn, rủi ro kiểm soát trong khâu nhập, xuất hàng tồn kho cao, KTV không thể đảm bảo được số lượng hàng tồn kho nhập xuất trong kỳ, do đó, không thể đảm bảo số lượng hàng tồn kho đầu kỳ xác định theo công thức trên là hợp lý. Lúc này, KTV buộc phải đưa ra ý kiến kiểm toán ngoại trừ đối với số dư đầu năm của khoản mục hàng tồn kho (ý kiến chấp nhận từng phần).
2.2.2.4. Đối với khoản mục TSCĐ
Đối với khoản mục này, để xác định xem số dư đầu kỳ có được phản ánh đúng đắn trên BCĐKT hay không, KTV của APS sẽ thực hiện việc kiểm tra lại những nghiệp vụ làm tăng hoặc giảm TSCĐ bằng cách xem các chứng từ liên quan như hóa đơn GTGT, hợp đồng kinh tế, biên bản nghiệm thu TSCĐ, biên bản thanh lý TSCĐ,…
để đảm bảo đơn vị đã ghi nhận đúng việc tăng, giảm TSCĐ.
Trường Đại học Kinh tế Huế
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm khoản mục TSCĐ thường được các KTV của APS sử dụng bao gồm:
- Thu thập và kiểm tra bảng tổng hợp tình hình tăng, giảm TSCĐ và bảng tính khấu hao TSCĐ liên quan.
- Thu thập bảng tổng hợp tất cả những hợp đồng thuê quan trọng, kiểm tra xem những hợp đồng thuê quan trọng được phân loại đúng và tuân thủ Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 06 “Thuê tài sản”.
- Kiểm tra tiêu chuẩn ghi nhận những tài sản tăng do được vốn hóa.
- Kiểm tra biên bản thanh lý tài sản, biên bản giao nhận tài sản và các chứng từ thu chi liên quan.
- Kiểm kê bằng chứng về quyền sở hữu như giấy tờ chuyển nhượng, hóa đơn nộp thuế, quyền sở hữu bất động sản, quyền sử dụng đất, giấy đăng ký phương tiện vận tải,….
- Xem lại việc tính khấu hao lũy kế, phương pháp tính khấu hao, thời hạn sử dụng tài sản và tính chính xác trong việc tính khấu hao.
2.2.2.5. Đối với khoản mục nợ phải trả
Để kiểm toán cho số dư đầu năm của khoản mục nợ phải trả, KTV thường thực hiện các thử nghiệm kiểm toán chi tiết sau:
- Thu thập bảng kê chi tiết các khoản nợ phải trả tại thời điểm 31/12/x-1, đối chiếu khớp đúng với số dư tài khoản nợ phải trả trên BCĐKT tại 31/12/x-1.
-Tiến hành gửi thư xác nhận đối với các khoản phải trả có số dư lớn, các khoản phải trả có phát sinh các nghiệp vụ bất thường.
- Đối với những trường hợp không nhận được thư phúc đáp, KTV tiến hành kiểm tra các nghiệp vụ thanh toán sau ngày khóa sổ: kiểm tra chứng từ chi tiền cho hóa đơn mua hàng của nhà cung cấp đó; đối chiếu giữa Phiếu chi (hoặc Giấy báo Nợ, Ủy nhiệm chi) với Hóa đơn, Bảng kê của người bán và đối chiếu với Hợp đồng mua bán hàng hóa, đồng thời đối chiếu với Sổ chi tiết TK 331 để đảm bảo rằng các khoản nợ của đơn vị tại thời điểm 31/12/x-1 là có thật.
2.2.2.6. Đối với khoản mục vốn chủ sở hữu
Khoản mục vốn chủ sở hữu là khoản mục có vai trò quan trọng trên BCĐKT của một DN. Tuy nhiên, sai sót trong việc ghi chép khoản mục này thường ít xảy ra do vốn
Trường Đại học Kinh tế Huế
chủ sở hữu của DN phát sinh nghiệp vụ ít và có số tiền lớn nên chứng từ đi kèm thường đầy đủ.
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm khoản mục vốn chủ sở hữu thường được các KTV của APS áp dụng bao gồm:
- Kiểm tra, đối chiếu với giấy phép đăng ký kinh doanh của đơn vị để đảm bảo vốn chủ sở hữu được phản ánh trên BCTC là đúng với giấy phép đăng ký kinh doanh.
- Kiểm tra biên bản đại hội cổ đông; các văn bản pháp lý liên quan đến vốn chủ sở hữu; thỏa thuận giữa các thành viên công ty hợp danh; kế hoạch, thỏa thuận sáp nhập; thỏa thuận bán hoặc chọn mua cổ phiếu…
- Xác nhận cổ phiếu phát hành và cổ phiếu chuyển nhượng đã đăng ký với cơ quan nhà nước có thẩm quyền.
- Đối chiếu giữa sổ chi tiết với sổ cái.
- Kiểm tra sự phù hợp về những giới hạn đối với việc góp vốn của các cổ đông và chủ sở hữu DN.
- Kiểm tra các khoản cổ tức công bố nhưng chưa trả cho các cổ đông đã được ghi nhận như một khoản nợ phải trả hay chưa.
2.2.2.7. Đối với các khoản ước tính kế toán
Các ước tính kế toán là những giá trị xấp xỉ, thường được lập dựa trên kinh nghiệm và ý kiến chủ quan của nhà quản lý. Do đó, để kiểm tra xem các khoản ước tính kế toán như chi phí trả trước, chi phí khấu hao, chi phí dự phòng,… có được xác định và phân bổ một cách chính xác hay không, KTV sẽ phải quan tâm nhiều đến phương pháp phân bổ, cơ sở trích lập của các ước tính đó. Cụ thể, KTV của APS sẽ thực hiện một số thủ tục như sau:
- Kiểm tra các khoản chi phí trả trước phát sinh có giá trị lớn, phương pháp phân bổ, cách xác định thời gian phân bổ có phù hợp không và tính toán lại giá trị chờ phân bổ đầu năm sau đó đối chiếu với số liệu đã được tính toán bởi khách hàng.
- Kiểm tra việc hoàn nhập các khoản dự phòng hoặc kiểm tra cơ sở trích lập để đánh giá tính đúng đắn của các khoản dự phòng trích lập đầu năm.
- Kiểm tra các chứng từ kèm theo bảng trích lập để chứng minh các khoản ước tính đó là thuộc về DN.
Trường Đại học Kinh tế Huế
Việc kiểm tra các khoản ước tính kế toán được thực hiện chung với việc kiểm tra khoản mục tương ứng, cụ thể là khi kiểm tra TSCĐ thì KTV sẽ tiến hành kiểm tra luôn việc trích khấu hao; kiểm tra việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho sẽ được thực hiện cùng với việc kiểm tra hàng tồn kho hay kiểm tra việc trích lập dự phòng phải thu khó đòi sẽ được tiến hành đồng thời với kiểm tra khoản phải thu,….
Cuối cùng, để đảm bảo số dư đầu năm tại thời điểm 01/01/x của các khoản mục là chính xác thì sau khi thực hiện kiểm tra số dư cuối năm tại 31/12/x-1, KTV sẽ tiến hành kiểm tra việc chuyển sổ từ 31/12/x-1 sang 01/01/x.