CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU
1.1 Tổng quan các nghiên cứu nước ngoài
Khái niệm về KTQTCL được Simmonds (1981) công bố lần đầu tiên trên tạp chí chuyên ngành của Anh Quốc. KTQTCL được tác giả kỳ vọng được thực hiện rộng rãi tại đơn vị, do những lợi ích mà KTQTCL mang lại khi áp dụng so với KTQT truyền thống. Tuy nhiên, hơn 30 năm qua sự phát triển KTQTCL được các học giả đánh giá là chậm hơn so với kỳ vọng (Šoljaková, 2012). Do đó, nghiên cứu về KTQTCL được phân loại ba hướng nghiên cứu là (1) Nghiên cứu về các kỹ thuật KTQTCL, (2) Nghiên cứu ủng hộ áp dụng KTQTCL, (3) Các rào cản khi thực hiện KTQTCL.
1.1.1.1 Nghiên cứu về các kỹ thuật KTQTCL.
Theo Ojua (2016), mô tả KTQTCL là hệ thống thông tin được sử dụng để hỗ trợ lãnh đạo cấp cao ra quyết định chiến lược khi thị phần trở nên cạnh tranh hơn. Đó cũng là nguyên nhân của sự gia tăng nhiều các đề tài về các kỹ thuật KTQTCL cũng như thực hiện KTQTCL. Khi đề cập đến thành phần của kỹ thuật KTQTCL có nhiều danh sách khác nhau về kỹ thuật KTQTCL mang tính chiến lược được đề xuất dựa trên quan điểm khác nhau của các học giả. Một số học giả đã mô tả kỹ thuật KTQTCL liên quan đến sự tập trung rõ ràng về chiến lược, với trọng tâm thông tin bên ngoài tổ chức, và nhìn về tương lai (Ma và cộng sự, 2009). Ngoài ra, một số đề tài khác mô tả kỹ thuật KTQTCL là sự giao thoa giữa kỹ thuật KTQT với công tác QTCL. (Nixon và cộng sự, 2012). Chính
vì thế, dù các nhiều nghiên cứu về KTQTCL, tuy nhiên vẫn chưa có một khái niệm chung phổ biến về kỹ thuật KTQTCL (Juras, 2014).
Bộ danh sách kỹ thuật KTQTCL được xem là đầu tiên được đề xuất bởi Guilding và cộng sự (2000). Nhóm tác giả sử dụng các tiêu chí để đánh giá kỹ thuật KTQT nào được xem xét là KTQTCL. Với lý do là phần lớn các kỹ thuật KTQT truyền thống thường liên quan chủ yếu đến “chiến thuật” nhiều hơn là cấp “chiến lược” trong đơn vị. Thông tin được cung cấp từ hệ thống KTQT truyền thống thường theo quan điểm thời gian là năm tài chính trong ngắn hạn, do đó KTQT truyền thống chưa mang tính dài hạn và hướng về tương lai đối với hoạt động tổ chức. Mặc khác, KTQT truyền thống cũng chưa có sự phối hợp với hoạt động Marketing hoặc đặt trong tâm cung cấp thông tin cho nghiên cứu thị trường cạnh tranh. Vì thế, các đặc điểm nêu ở trên của KTQT truyền thống không thích hợp với quan điểm định hướng chiến lược mà KTQT phải đáp ứng nhu cầu mới của lãnh đạo cấp cao. Do đó, tiêu chí được Guilding và Cộng sự (2000) đặt ra đối với KTQTCL cụ thể như: Thông tin do KTQTCL cung cấp phải là những hoạt động kinh doanh của đơn vị mang tính thời gian dài hạn trong tương lai, và KTQTCL phải tập trung khai thác các đối tượng bên ngoài tổ chức. Hơn nữa, Guilding et al (2000) còn nhấn mạnh rằng chỉ khi các kỹ thuật KTQT thỏa những tiêu chí này mới có thể trở thành một kỹ thật KTQTCL hữu hiệu phù hợp với công tác QTCL của tổ chức. Dựa trên tiêu chí về kỹ thuật KTQTCL bao gồm thông tin mang tính thời gian dài hạn, tập trung vào tương lai và đối tượng khai thác bên ngoài đơn vị, Guilding et al (2000) đã tập hợp mười hai danh sách trong bộ kỹ thuật KTQTCL, đây được xem là bộ kỹ thuật KTQTCL chuẩn đầu tiên trong nghiên cứu KTQTCL.
Bộ danh sách kỹ thuật KTQTCL thứ hai được đề xuất bởi nhóm tác giả Cravens et al (2001). Bộ danh sách này được kế thừa từ bộ danh sách của Guilding et al (2000) và bổ sung thêm kỹ thuật hao tổn theo hoạt động (ABC); Benchmarking; và tích hợp đo lường thẻ cân bằng điểm (BSC) và loại bỏ kỹ thuật đánh giá thương hiệu ra danh sách bộ kỹ thuật so với bộ danh sách ban đầu.
Bộ danh sách tiếp theo gồm 14 kỹ thuật KTQTCL tiếp theo được đề xuất tác giả Cinquini và cộng sự (2007). Bộ kỹ thuật này so với bộ kỹ thuật Cravens và cộng sự (2001) bổ sung thêm một kỹ thuật là phân tích lợi nhuận người mua (Customer Profitability Analysis). Danh sách bộ kỹ thuật KTQTCL được phát triển bởi Cadez và Cộng sự (2008) bao gồm mười sáu kỹ thuật KTQTCL, bộ danh sách này bổ sung thêm hai kỹ thuật KTQTCL mới so với bộ kỹ thuật của học giả Cinquini và cộng sự (2007).
Bộ danh sách của Cadez và cộng sự (2008) được nhiều học giả đánh giá là tương đối đầy đủ các kỹ thuật KTQTCL và được sử dụng làm nền trong nhiều đề tài như: Al-Mawali (2015); Ojua (2016),…Đề tài của Shah và cộng sự (2011) trong phần tổng quan lý thuyết về kỹ thuật KTQTCL đã liệt kê số lượng kỹ thuật về KTQTCL ít hơn bao gồm 8 kỹ thuật. Nhóm tác giả Alsoboa và cộng sự (2015) xác định tổng hợp 19 kỹ thuật KTQTCL từ các nghiên cứu trước.
Một quan điểm khác khác, khi xem xét tiêu chuẩn các kỹ thuật KTQTCL là công cụ dùng để kiểm soát hoạt động, lập kế hoạch và đưa ra quyết định trong tổ chức (Brouthers và Roozen, 1999). Trên cơ sở này, Fowzia (2011) cho biết rằng một số học giả dành sự chú ý ngày càng tăng đến đề tài liên quan đến ứng dụng KTQTCL và khám phá các yếu tố tác động đến thực hiện KTQTCL. (Cadez et al (2008); Cinquini và etc (2010),..). Đề tài của tác giả Ojra (2014) bổ sung 5 kỹ thuật KTQTCL so với nghiên cứu Cadez và cộng sự (2008). Căn cứ trên bảng tổng hợp của tác giả Juas (2014) và tổng hợp của nhiều học giả nghiên cứu về KTQTCL bao gồm Guilding và cộng sự (2000), Cravens và Guilding (2001), Cinquini và Tenucci (2007), Cadez và Guilding (2008), Shah (2011), Fowzia (2011) và Ojra (2014). Tác giả tổng hợp bảng phụ lục số 13 về danh sách bộ kỹ thuật KTQTCL được nhiều tác giả dùng phổ biến trong nghiên cứu.
Một số học giả thực hiện chia nhóm các kỹ thuật KTQTCL, nhìn chung các tiêu chí phân loại này đều dựa trên đặc điểm đối tượng KTQTCL với trọng tâm khai thác cung cấp thông tin, có hai cách phân loại tiêu biểu như: Cinquini và cộng sự (2007) chia kỹ thuật KTQTCL thành bốn nhóm kỹ thuật định hướng là: (1) Đối thủ, (2) Dài hạn, (3)
Quá trình/hoạt động và (4) Người mua. Cách chia nhóm thứ hai được nhiều đề tài sử dụng (như Ojra, 2014; Al-Mawali, 2015; Michael và cộng sự, 2017) là của Cravens và cộng sự (2008), gồm năm nhóm chính: (1) nhóm chi phí (Costing), (2) lập kế hoạch, kiểm soát và đo lường hiệu quả (Planning, Control and Performance Measurement), (3) ra quyết định chiến lược (Strategic Decision Making), (4) Kế toán đối thủ (Competitor Accounting), và (5) Kế toán người mua (Customer Accounting) (Phục lục 13 được phân loại theo cách này). Từ phụ lục 13 có thể thấy rằng có sự trùng nhau khá nhiều giữa các nhóm KTQTCL. KTQTCL được phân loại thành các nhóm khác nhau cho thấy rằng KTQTCL được xem là cấu trúc đa chiều, không chỉ là tập hợp của nhiều kỹ thuật KTQTCL (Cuganesan và cộng sự, 2012)
Lợi ích khi áp dụng KTQTCL đã được nhiều tác giả đề cập đến khi thực hiện so với KTQT truyền thống. Một số đề tài thực hiện điều tra nội dung kỹ thuật KTQTCL nào được thực hiện nhiều nhất và mức độ thực hiện ở mỗi quốc gia khác nhau có gì khác biệt như Guilding và cộng sự (2000) tiến hành điều tra tại về nội dung thực hiện mười hai kỹ thuật KTQTCL cụ thể là: 124 đơn vị ở NewZealand; ba quốc gia tiên tiến 127 đơn vị ở Mỹ và 63 đơn vị ở Anh Quốc. Kết quả của đề tài cho thấy việc thực hiện KTQTCL ở cả ba quốc gia này khá phổ biến. Trong đó hai kỹ thuật được thực hiện với mức độ nhiều nhất là kỹ thuật chiến lược giá và nhóm kỹ thuật kế toán người mua. Vai trò của KTQTCL đối với việc ra quyết định đều được các đối tượng điều tra ở các đơn vị cả ba nước này đánh giá là có ích, và mức độ thực hiện tại cả ba quốc gia này là tương đối giống nhau. Nhưng khi đánh giá tác động của quy mô đến thực hiện KTQTCL thì có sự khác nhau giữa các quốc gia, trong đó New Zealand bị chi phối nhiều nhất, và ít tác động hơn ở hai nước Anh và Mỹ.
Với mục tiêu điều tra mức độ thực hiện mười sáu kỹ thuật KTQTCL trong tổ chức tại nước tiên tiến là Slovenia, quốc gia đã có nhiều thành công khi chuyển sang nền kinh tế thị trường. Cadez và cộng sự (2007) đã điều tra 193 đơn vị lớn ở Slovenia. Tuy nhiên, báo cáo kết quả của đề tài cho thấy nội dung KTQTCL chưa được vận dụng nhiều ở
Slovenia. Đề tài cũng phát hiện thấy nhóm kỹ thuật đối thủ cạnh tranh được sử dụng nhiều nhất và đánh giá người mua như tài sản được sử dụng ít nhất trong cuộc đều tra mười sáu kỹ thuật này.
Một bài báo về thực hiện KTQTCL khảo sát tại 70 DNSX ở Banladesh, một đất nước có nền kinh tế đang phát triển được thực hiện bởi tác giả Fowzia (2011). Báo cáo kết quả cho biết mức độ thực hiện nội dung các kỹ thuật KTQTCL chỉ đạt mức trung bình trở xuống. Năm 2012, tác giả Ramljak và cộng sự thực hiện đề tài tìm hiểu về mức độ thực hiện KTQTCL tại Croatia, kết quả báo cáo của đề tài cho thấy tại Croatia việc thực hiện các kỹ thuật KTQTCL ngày càng nhiều trong các DNSX, số liệu điều tra cho thấy có 66% DNSX vận dụng ít nhất là một nội dung KTQTCL. Hai Kỹ thuật KTQTCL được dùng nhiều trong các DNSX là kỹ thuật ABC chiếm tỷ lệ 40% và kỹ thuật chi phí chất lượng chiếm tỷ lệ 39% DNSX vận dụng. Tại Malaysia, nhóm nghiên cứu Yap, Lee và Cộng sự (2013) thực hiện đề tài khảo sát 118 đơn vị chưa niêm yết về nội dung thực hiện kỹ thuật KTQT. Báo cáo kết quả đề tài cho thấy 55,1% các tổ chức trong điều tra đã thực hiện 11 trong số 40 nội dung của KTQT. Tỷ lệ thực hiện KTQTCL vẫn ít, đa phần các đơn vị vẫn thực hiện các kỹ thuật KTQT truyền thống như Dự toán ngân sách, đánh giá phương sai, phân tích hòa vốn. Tuy nhiên, báo cáo kết quả cũng cho thấy các kỹ thuật KTQTCL đã bắt đầu được thực hiện như Benchmarking, BSC, ABC. Nghiên cứu Aksoylu và cộng sự (2013) thực hiện điều tra 202 nhân viên KTQT tại đơn vị vừa và Lớn tại Thổ Nhĩ Kỳ, đề tài này với mục tiêu khám phá sự tác động của thực hiện KTQTCL đến hiệu quả của đơn vị. Nhiều đơn vị trong khảo sát có tỷ lệ sử dụng KTQTCL cao hơn mức trung bình với tỷ lệ 16 trên 17 nội dung KTQTCL khảo sát, trong đó mức độ tuân thủ 12 nội dung kỹ thuật KTQTCL là trên 50%. Các nhóm kỹ thuật định hướng KTQTCL được các đơn vị tại Thổ Nhĩ Kỳ sử dụng như chi phí, người mua và cạnh tranh. Báo cáo nghiên cứu cũng kết luận thực hiện KTQTCL khảo sát làm tăng hiệu quả tổ chức trong cuộc điều tra này.
Một đề tài khác điều tra mức độ thực hiện KTQTCL tại Jordan bởi Alsoboa và cộng sự (2015). Nghiên cứu với mục tiêu điều tra mức độ thực hiện KTQTCL và ảnh hưởng đặc điểm của nhà quản lý khi thực hiện KTQTCL. Đồng thời, đề tài cũng nhằm điều tra vai trò của thực hiện KTQTCL trong tổ chức tại Jordan trong tương lai. Để thực hiện mục tiêu này tác giả khảo sát 37 tổ chức tư nhân trong ngành công Nghiệp. Báo cáo kết quả đề tài có mười hai trong số mười chín nội dung KTQTCL được thực hiện gồm các kỹ thuật như: chi phí chất lượng; chi phí chuỗi giá trị; KTQT môi trường; Chiến lược về giá; ABC; Benchmarking, Giám sát vị trí đối thủ, đánh giá lợi nhuận vòng đời người mua và Đánh giá người mua như tài sản. Báo cáo kết quả cuộc khảo sát cũng không thấy yếu tố nào thuộc về đặc điểm lãnh đạo tác động thực hiện KTQTCL. Trong số kỹ thuật KTQTCL dùng trong tổ chức Jordan kỹ thuật BSC được thực hiện nhiều nhất và đều được các đơn vị đánh giá cao về lợi ích khi áp dụng. Nhiều tổ chức đánh giá kỹ thuật KTQTCL đang sử dụng là có ích đối với đơn vị mình và sẽ tiếp tục vận dụng trong tương lai. Để tăng cường hiệu quả trong tổ chức cũng như khi so sánh hao tổn và lợi ích về KTQTCL. Đề tài tiếp tục đề nghị các tổ chức tại Jordan nên xem xét, nghiên cứu thực hiện toàn bộ kỹ thuật KTQTCL.
Dựa trên phân tích các nghiên cứu thực hiện KTQTCL, cho thấy yêu cầu mới với vấn đề thực hiện KTQTCL được đặt ra là cần phải có các nghiên cứu chi tiết hơn về mức độ thực hiện và cách thức sử dụng các kỹ thuật này trong thực tiễn, cũng như cách thức đưa các kỹ thuật KTQTCL vào doanh nghiệp và sự thay đổi công tác MA trong quá trình thực hiện kỹ thuật KTQTCL này (Langfield-Smith, 2008).
1.1.1.2 Các nghiên cứu ủng hộ áp dụng KTQTCL
Môi trường cạnh tranh ngày nay, vòng đời của hàng hóa bị rút ngắn. Nguyên nhân khách quan từ thị trường mang lại làm người mua ngày càng có nhiều sự lựa chọn về hàng hóa hơn, có nghĩa là các DNSX phải làm việc nhiều hơn để phát triển hàng mới, giảm hao tổn, thu hồi được vốn đầu tư và lợi nhuận trước khi có sự tụt giảm về sản phẩm.
Theo kết quả Cadez và cộng sự (2008), cho thấy chiến lược là động lực sẽ làm cho DNSX
cạnh tranh tốt hơn thông qua quyết định có hiệu quả. Thách thức lớn nhất của KTQT là công cụ truyền thống như hao tổn tiêu chuẩn, lập ngân sách và phân tích lợi nhuận và hao tổn đã không còn phù hợp với các doanh nghiệp sản xuất ngày nay. Sự bất cập của KTQT truyền thống vấp phải những lời chỉ trích công khai trong tài liệu chuyên môn và học thuật trong những năm 1980 và 1990. Một điểm yếu quan trọng nhất của KTQT được tác giả Kaplan (1984, trang 414) đưa ra là “Kế toán quản trị không thể tồn tại như là một kỹ thuật riêng, phát triển các quy trình hệ thống đo lường và vận dụng cho tất cả các doanh nghiệp mà không quan tâm đến giá trị cơ bản, mục đích và chiến lược cụ thể.
Kế toán quản trị phải phục vụ mục tiêu chiến lược”. Theo nghiên cứu Jonson và Kaplan (1987) đã chỉ trích rằng các hệ thống KTQT đã mất đi tính thích hợp vì không phù hợp với môi trường hiện đại, cũng như không hữu ích trong quá trình tính chi phí hàng hóa, kiểm soát và đánh giá hiệu quả. Jonson và Kaplan (1987), các tác giả tóm lược ngắn ngọn về sự không đầy đủ của MA khi giải quyết nhu cầu thông tin do KTQT tạo ra trong quản lý hiện đại là “Quá lỗi thời, quá chung chung, quá méo mó để phù hợp với các nhà quản lý”. Hay phát biểu của Ford (1987) “Hầu hết các công ty lớn đều nhận ra rằng, hệ thống kế toán chi phí của họ không còn thích hợp cho môi trường kinh doanh cạnh tranh ngày nay, các phương pháp kỹ thuật tính giá thành hoàn toàn lạc hậu và không đáp ứng được kỳ vọng của nhà quản lý”
Những bất cập và sự không hài lòng về KTQT truyền thống cũng được khám phá trong các đề tài khác như Cooper (1996) chỉ ra rằng KTQT ít sử dụng quản trị chiến lược trong cụng việc của họ. Dựng khỏi niệm phỏt triển Åhlstrửm và Karlsson (1996) cũng cho rằng KTQT đã không hiện đại để tận dụng các kỹ thuật sáng tạo trong lĩnh vực quản lý. Roslender và Hart (2006) bày tỏ mối quan tâm lớn về việc quản trị chiến lược thương hiệu ít được xem trọng bằng phương pháp của KTQT. Các nhà phê bình KTQT truyền thống thường xuyên phàn nàn rằng KTQT tập trung quá nhiều vào hoạt động nội bộ và KTQT chủ yếu cung cấp theo nhu cầu nội bộ của lãnh đạo. Nghiên cứu Chapman (2005) lập luận rằng nếu tầm nhìn kinh doanh chỉ đặt sự chú ý đặc biệt với công việc nội bộ, thì
sẽ mất đi các cơ hội bên ngoài và không chú ý đến các mối đe dọa tiềm năng trong kinh doanh. Theo Hwang (2005), các tổ chức đối mặt với thay đổi đột ngột của thị trường, khi thị trường này ngày càng năng động hơn, đầy thử thách và phức tạp hơn, phương pháp KTQT truyền thống trở lên lỗi thời và không còn thích hợp.
Những bất cập của KTQT truyền thống được xác định thông qua các nghiên cứu được tổng hợp với ba hạn chế như sau, một là (Baines và Langfiela – Smith, 2003) thông tin KTQT được lấy từ kế toán tài chính hiện có. Vì vậy, KTQT tập trung vào mục tiêu kỳ BCTC năm và hệ thống nội bộ là chủ yếu, nên không đáp ứng thông tin chính xác và toàn diện phản ánh quy trình kỹ thuật, hàng hóa cũng như hoạt động phức tạp của các quy trình vận hành, mặt khác không tích hợp được hoạt động trong một thị trường có cường độ cạnh tranh cao. Hai là, (Shah và cộng sự 2011) hình thức tổng hợp của KTQT truyền thống làm cho nó ít hữu ích đối với lãnh đạo muốn thông tin được điều chỉnh theo nhu cầu quản lý cụ thể. Ba là, (Shah và cộng sự 2011) việc hỗ trợ cho kế toán tài chính làm đẹp báo cáo tài chính cung cấp cho đối tượng bên ngoài, làm cho KTQT ít đáng tin cậy hơn trong việc sử dụng ra quyết định.
Thị trường kinh doanh thay đổi do quá trình hợp tác giữa các nước, cùng với thành tựu trong lĩnh vực công nghệ thông tin. Chính lý do này đã dẫn đến sự vận động lớn trong quản lý và tổ chức công ty. Những thay đổi này đã gián tiếp ảnh hưởng đến KTQT, đặc biệt là chức năng thông tin. Trong thực tế đã đặt ra nhu cầu KTQT cần được cải tiến khắc phục những bất cập của KTQT truyền thống. Do đó, KTQTCL nhận được sự quan tâm ủng hộ rộng rãi như một cách tiếp cận nhằm đưa vai trò chiến lược hơn cho kế toán quản trị. Theo Simmonds (1981) áp dụng KTQTCL là một trong những kỹ thuật KTQT mới nhằm đáp ứng những thử thách mới mà các DNSX phải đối phó trong kinh doanh.
So với thời kỳ trước, môi trường hoạt động của DNSX hiện nay rất năng động và cạnh tranh cao. Đối thủ luôn cố gắng vượt lên với những hàng hóa và dịch vụ mới, với chất lượng tốt hơn cũng như dịch vụ hỗ trợ sau bán hàng hiệu quả hơn. Theo Bromwich (1990) đã đề cập đến KTQTCL như là một kỹ thuật phân tích lợi thế cạnh tranh, hoặc