CHƢƠNG 2 : CƠ SỞ LÝ THUYẾT
2.4 Khái niệm chất lƣợng kiểmtoán các ƣớc tính kế tốn
2.4.1 Khái niệm chất lƣợng
Chất lượng là một trong những yếu tố được quan tâm hàng đầu không những trong lĩnh vực kiểm tốn mà trong bất kì các tổ chức hay doanh nghiệp hoạt động nào. Tùy theo quan điểm của người áp dụng, chất lượng được định nghĩa theo nhiều cách khác nhau như:
Theo định nghĩa của tổ chức tiêu chuẩn quốc tế ISO: Chất lượng là tập hợp các đặc tính của một thực thể tạo cho thực thể đó khả năng thỏa mãn những nhu cầu đã nêu ra và nhu cầu tiềm ẩn” (ISO 8402) hay Theo định nghĩa của TCVN 5200- ISO 9000 thì “Chất lượng là mức phù hợp của sản phẩm hoặc dịch vụ thoả mãn các yêu cầu đề ra hoặc định trước của người mua”. Theo tổ chức kiểm soát chất lượng của Châu Âu - European Organization for Quality Control thì “Chất lượng là mức
Tìm hiểu quy trình và đánh giá rủi ro Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu Xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu
Thử nghiệm cơ bản tiếp theo để xử lý rủi ro đáng kể
Đánh giá tính hợp lý và xác định sai sót Xem xét sự thiên lệch của
Ban Giám đốc
Xem xét thuyết minh
phù hợp của sản phẩm đối với yêu cầu của người tiêu dùng” (Tạp chí Quality Progress của Hội chất lượng Hoa Kì, 2011).
Ngồi ra các tổ chức khác nhau còn đưa ra nhiều các định nghĩa về chất lượng. Các định nghĩa này đều nêu nổi bật mục đích cuối cùng đó là thỏa mãn nhu cầu của thị trường hay người tiêu dùng sản phẩm và dịch vụ. Trên thực tế, nhu cầu thay đổi theo thời gian nên chất lượng và các tiêu chuẩn đánh giá chất lượng cũng thay đổi theo và được theo dõi nhằm đảm bảo lúc nào sản phẩm hay dịch vụ cũng đạt chất lượng và đảm bảo thỏa mãn người sử dụng sản phẩm hay dịch vụ.
2.4.2 Khái niệm về chất lƣợng hoạt động kiểm toán độc lập
Theo chuẩn mực kiểm toán số 200 “mục tiêu tổng thể của KTV và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm tốn theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam” thì mục đích của kiểm tốn BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trong yếu, phù hợp với khn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không. Theo đó có thể hiểu chất lượng kiểm toán độc lập được đo lường bằng mức độ tin cậy, sự thỏa mãn của người sử dụng vào BCTC đã được kiểm toán bởi các cơng ty kiểm tốn độc lập trong việc sử dụng thơng tin và ra quyết định của mình. Khi chất lượng kiểm tốn càng cao thì độ tin cậy của người sử dụng càng lớn và từ đó đưa ra các quyết định chính xác.
Chuẩn mực kiểm tốn số 220 ban hành theo thơng tư số 214/2012/TT-BTC ngày 06/12/2012 tuy không đưa ra một khái niệm cụ thể cho chất lượng kiểm toán nhưng theo đoạn 06 thì có xác định “mục tiêu của KTV và doanh nghiệp kiểm toán là thực hiện các thủ tục kiểm soát chất lượng ở cấp độ từng cuộc kiểm toán nhằm cung cấp cho KTV và doanh nghiệp kiểm toán sự đảm bảo hợp lý rằng: (a) Cuộc kiểm toán đã tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định có liên quan; (b) Báo cáo kiểm tốn được phát hành là phù hợp với hồn cảnh cụ thể của cuộc kiểm tốn”. Như vậy qua đó ta có thể hiểu chất lượng kiểm toán là sự tuân thủ
các chuẩn mực nghề nghiệp, các quy định pháp luật liên quan và làm thỏa mãn người được cung cấp dịch vụ kiểm toán.
Dịch vụ kiểm toán độc lập khác với các dịch vụ khác bởi đặc thù đây là dịch vụ dựa trên lòng tin và bán lịng tin, do đó chất lượng dịch vụ kiểm tốn khơng dễ dàng để xác định quan sát hay kiểm tra. Nhưng chính vì tầm quan trọng do dịch vụ kiểm toán mang lại mà yếu tố chất lượng kiểm toán được đặt lên hàng đầu. Đối với những người sử dụng dịch vụ, họ cần biết các yếu tố tạo nên chất lượng kiểm toán để có thể lựa chọn và tin tưởng vào sản phẩm dịch vụ mà họ đang sử dụng. Còn đối với KTV và các cơng ty kiểm tốn, bên cung cấp dịch vụ, cũng cần biết những yêu cầu hoặc địi hỏi về chất lượng từ phía xã hội mà đặc biệt là người sử dụng BCTC để có thể cung cấp dịch vụ phù hợp với nhu cầu.
Xuất phát từ thực tế đó, trên thế giới đã có các cơng trình nghiên cứu về chất lượng kiểm tốn để tìm hiểu các nhân tố ảnh hưởng đến vấn đề này. Nhưng nhìn chung, tùy thuộc vào góc nhìn của từng đối tượng và từng mục đích sử dụng kết quả kiểm toán khác nhau mà nhận thức về chất lượng kiểm tốn cũng khác nhau, có thể thấy chất lượng kiểm tốn tùy thuộc vào các góc nhìn của các đối tượng như sau:
Chất lƣợng kiểm tốn dƣới góc nhìn của khách hàng
Hoạt động kiểm toán là một dịch vụ mà các doanh nghiệp kiểm toán cung cấp cho các khách hàng nên chất lượng dịch vụ được đánh giá trên sự thỏa mãn của khách hàng sử dụng dịch vụ, các lợi ích mà khách hàng nhận được. Có 5 yếu tố để đánh giá chất lượng dịch vụ (sử dụng theo thang đo SERVQUAL) theo nghiên cứu của Parasuraman và cộng sự (1985) đó là: sự tin cậy, sự đáp ứng, năng lực phục vụ, sự đồng cảm và cuối cùng là yếu tố hữu hình.
Chất lƣợng kiểm tốn dƣới góc nhìn của DNKT
Đối với các DNKT, dịch vụ kiểm toán là một hoạt động kinh doanh nhằm đem lại lợi nhuận. Tuy nhiên do đặc thù ngành nghề, hoạt động kiểm toán là một trong những ngành nghề phải tuân thủ đạo đức nghề nghiệp. KTV được địi hỏi phải
ln coi trọng trách nhiệm đối với xã hội, bên cạnh trình độ chun mơn, tiêu chuẩn hành nghề và niềm tin của công chúng. Doanh nghiệp kiểm toán phải xây dựng những quy trình và tiêu chuẩn kiểm tốn nhằm kiểm soát chất lượng và KTV dựa vào đó thực hiện cơng việc của mình nhằm đưa ra ý kiến về BCTC trung thực và hợp lý. Như vậy, dưới góc nhìn của doanh nghiệp kiểm tốn, chất lượng là sự đáp ứng được những quy định và chuẩn mực kiểm toán và các quy định pháp luật có liên quan, bên cạnh việc làm thỏa mãn nhu cầu của khách hàng, còn phải đảm bảo sự cân đối trong lợi ích và chi phí để mang lại lợi nhuận.
Chất lƣợng kiểm tốn dƣới góc nhìn của ngƣời sử dụng BCTC
Đối tượng sử dụng BCTC có thể chia làm hai nhóm đó là nhóm có quan hệ lợi ích trực tiếp và nhóm có quan hệ lợi ích gián tiếp.
Nhóm có quan hệ lợi ích trực tiếp là nhóm các đối tượng chính sử dụng kết quả của BCTC đã kiểm toán để ra các quyết định về đầu tư, kinh doanh như là chủ sở hữu, cổ đông, trái chủ, nhà đầu tư, chủ nợ. Họ dựa vào ý kiến của KTV để xem xét khơng chỉ tính trung thực và hợp lý của BCTC, mà cịn kỳ vọng đối với KTV cả về việc đánh giá khả năng hoạt động liên tục, tính hữu hiệu về hệ thống KSNB… của doanh nghiệp.
Nhóm có quan hệ lợi ích gián tiếp là những người khơng trực tiếp sử dụng kết quả kiểm tốn để đưa ra các quyết định kinh tế nhưng cũng bị ảnh hưởng một cách gián tiếp đến lợi ích hoặc rủi ro kinh tế như xã hội, hội nghề nghiệp và công chúng.
Từ những định nghĩa nêu trên có thể hiểu chất lượng kiểm toán là mức độ thỏa mãn của các khách hàng về lợi ích mà họ nhận được; sự hài lịng của các đối tượng sử dụng về tính khách quan và độ tin cậy của BCTC đã kiểm toán để ra các quyết định đúng đắn; đáp ứng các yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp và chuẩn mực chun mơn, đảm bảo sự hài hịa về lợi ích và chi phí của các doanh nghiệp kiểm tốn.
2.4.3 Chất lƣợng kiểm tốn các ƣớc tính kế tốn
Như đã định nghĩa ở trên, khái niệm ƯTKT đề cập tới các khoản mục trên BCTC mà giá trị của chúng chỉ có thể ước tính chứ khơng thể đo lường một cách chính xác bằng các phương pháp toán học, đồng thời cũng khơng có bằng chứng một cách đáng tin cậy để xác định tính hợp lý của các khoản mục do bản chất không chắc chắn tiềm tàng của các ước tính. Khi thực hiện các ước tính này người lập thường sử dụng mang tính xét đốn chủ quan và do đó, tính tin cậy của các ƯTKT là một vấn đề được người sử dụng BCTC đặc biệt quan tâm. Vì khi một sai lệch do gian lận hay sai sót xảy ra liên quan đến các khoản mục này thường ảnh hưởng lớn đến lợi ích của người sử dụng BCTC.
Trên thế giới cũng như ở Việt Nam chưa có một khái niệm cụ thể cho chất lượng kiểm tốn các ƯTKT mà chỉ có chất lượng về hoạt động kiểm tốn nói chung được trình bày ở trên. Nhưng người viết cho rằng việc thực hiện kiểm toán các ƯTKT phải tuân thủ theo những khn khổ chuẩn mực kiểm tốn nhằm đảm bảo chất lượng kiểm tốn tổng thể. Vì vậy các yếu tố phản ánh chất lượng kiểm toán các ƯTKT cũng bao gồm các yếu tố phản ảnh chất lượng hoạt động kiểm tốn nói chung. Điều này cũng được đồng ý thông qua khảo sát chuyên gia được trình bày ở Chương 3. Các yếu tố đó bao gồm:
Sự hài lịng của khách hàng với các lợi ích mà họ nhận được thơng qua kết quả kiểm tốn ƯTKT.
Người sử dụng BCTC cảm thấy hài lịng về tính trung thực và hợp lý của các khoản mục liên quan đến ƯTKT và ra các quyết định đúng đắn.
Việc thực hiện các ƯTKT đả tuân thủ đầy đủ các quy định và chuẩn mực chun mơn.
Các nhân tố này chính là các biến quan sát cho biến độc lập chất lượng kiểm toán các ƯTKT mà người viết thực hiện trong nghiên cứu.
2.5 Khuôn mẫu chất lƣợng kiểm toán theo Ủy ban quốc tế về chuẩn mực kiểm toán và dịch vụ đảm bảo (IAASB)
Ủy ban quốc tế về chuẩn mực kiểm toán và dịch vụ đảm bảo (IAASB) được ra đời vào năm 2002 với tiền thân là Ủy ban thực hành kiểm tốn quốc tế (IAPC) với mục đích là soạn thảo, hiệu đính và ban hành lại các chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) để nâng cao sự hiểu biết về những chuẩn mực kiểm toán quốc tế và làm cho những chuẩn mực này trở nên thích hợp hơn với luật lệ hiện hành.
Khuôn mẫu CLKT được IAASB ban hành vào ngày 18/02/2014 nhằm 3 mục tiêu chính đó là (1) nâng cao nhận thức về các yếu tố chính của CLKT; (2) Khuyến khích các bên liên quan chính tìm ra giải pháp để nâng cao CLKT; và (3) Tạo điều kiện đối thoại tốt hơn giữa các bên liên quan. Khn khổ bao gồm năm yếu tố chính để tạo ra mơi trường có thể tối đa hóa khả năng để nâng cao CLKT, đó là: (1) Đầu vào, (2) Quy trình, (3) Kết quả đầu ra, (4) Sự tương tác trong chuỗi cung ứng BCTC và (5) Các yếu tố môi trường.
Thông qua lý thuyết về khn mẫu chất lượng kiểm tốn, tác giả có cái nhìn tồn diện và đầy đủ hơn trong việc xác định các nhân tố tác động đến CLKT ƯTKT nhằm hoàn thiện nghiên cứu.
2.6 Các nhân tố ảnh hƣởng đến CLKT ƢTKT
Việc nhận diện các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán sẽ giúp đưa ra các biện pháp để nâng cao chất lượng dịch vụ. Các nghiên cứu trên thế giới về chất lượng hoạt động kiểm toán khá nhiều nhưng các nghiên cứu đề cập trực tiếp đến chất lượng kiểm toán các ƯTKT và các nhân tố tác động đến nó cịn hạn chế (Martin và cộng sự, 2006; Bratten và cộng sự, 2013). Gần đây, có các nghiên cứu về ƯTKT nhưng nội dung nghiên cứu thường xoay quanh về việc tuân thủ các quy trình chuẩn mực liên quan đến ƯTKT, những thách thức đối với KTV khi thực hiện kiểm toán khoản mục này. Tuy các nghiên cứu không chỉ ra một cách trực tiếp các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT ƯTKT là gì nhưng có thể thấy các thách thức và khó khăn các KTVgặp phải cũng chính là các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT ƯTKT. Từ đó, thơng qua các nghiên cứu trong và ngồi nước, người viết rút ra được các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán các ƯTKT như sau:
2.6.1 Các nhân tố liên quan đến DNKT và bản thân KTV (a) Quy mơ của doanh nghiệp kiểm tốn (a) Quy mơ của doanh nghiệp kiểm tốn
Nhiều nghiên cứu đã điều tra mối quan hệ giữa chất hoạt động lượng kiểm tốn và quy mơ của doanh nghiệp kiểm toán. Hầu hết các nghiên cứu đều chỉ ra rằng quy mô doanh nghiệp kiểm tốn có tỷ lệ thuận với chất lượng kiểm tốn, theo đó DNKT càng có quy mơ lớn thì càng có chất lượng kiểm tốn càng cao (Francis, 2004). Tuy nhiên cũng có các nghiên cứu cho rằng các doanh nghiệp kiểm toán nhỏ và vừa vẫn có khả năng đáp ứng các yêu cầu trong chuẩn mực kiểm toán (theo nghiên cứu của Hosseinniakani và cộng sự, 2014). Theo nghiên cứu của Hosseinniakani (2014), các cơng ty kiểm tốn có quy mơ lớn thường nỗ lực để duy trì danh tiếng và đảm bảo chất lượng kiểm toán bằng việc phát hành những báo cáo kiểm tốn phù hợp qua đó làm giảm thiểu các vụ kiện tụng. Ngồi ra, các khách hàng có quy mơ càng lớn thì có khuynh hướng tin tưởng và ký kết hợp đồng dịch vụ kiểm tốn với các cơng ty kiểm tốn quy mơ lớn do họ tin rằng chất lượng kiểm toán sẽ tốt hơn nhằm giữ danh tiếng. Nghiên cứu của tác giả Đinh Thanh Mai (2014) tại Việt Nam cũng cho kết quả là chất lượng kiểm tốn ảnh hưởng bởi quy mơ doanh nghiệp kiểm toán do các doanh nghiệp kiểm toán quy mơ lớn có trình độ nguồn nhân lực cao hơn nên sẽ cung cấp dịch vụ kiểm toán ƯTKT tốt hơn và các doanh nghiệp kiểm tốn lớn có các cơng cụ và đội ngũ tư vấn khác hỗ trợ có thể cung cấp chất lượng kiểm toán các ƯTKT tốt hơn.
Các nghiên cứu liên quan đến kiểm toán các ƯTKT cũng khẳng định điều này. Christoffer và cộng sự (2014) cho rằng kiểm toán Big 4 thường kiểm toán cho các doanh nghiệp lớn với đặc thù ngành nghề kinh doanh phức tạp và thống lĩnh thị trường kiểm tốn so với các cơng ty nhỏ và vừa. Do đó kiểm tốn các ƯTKT thường xuyên được thực hiện bởi các cơng ty có quy mơ lớn này. Đối với tác giả Cheol Lee và cộng sự (2013) trong nghiên cứu về mức độ chủ quan trong ƯTKT, CLKT và thông tin về lợi nhuận tổng hợp khác (lợi nhuận tổng hợp khác bao gồm các thành phần liên quan đến các ƯTKT như lãi/ lỗ chưa thực hiện của các chứng
chính phái sinh) thì cho rằng lợi nhuận tổng hợp khác của các doanh nghiệp kiểm toán bởi Big 4 có mức độ thơng tin hữu ích hơn so với các doanh nghiệp khơng được kiểm tốn bởi Big 4. Các kiểm tốn Big 4 thường có chun mơn cao, thận trọng và kĩ lưỡng, sử dụng các xét đốn chun mơn, sử dụng các phương pháp đánh giá tốt hơn. Tác giả Dietrich và cộng sự (2001) trong nghiên cứu về tính tin cậy trong ước tính giá trị hợp lý của tài sản đầu tư cho rằng, độ tin cậy của các ước tính được gia tăng khi các ước tính đó được thực hiện bởi các doanh nghiệp kiểm toán Big 6. Các KTV Big 6 có thể giúp làm giảm các thiên lệch và gia tăng tính chính xác trong các ước tính đánh giá tài sản và từ đó làm tăng chất lượng thơng tin cung cấp.
Như vậy, quy mô của DNKT là một nhân tố có ảnh hưởng đến CLKT ƯTKT.
(b) Năng lực chuyên môn của KTV trong việc thực hiện các ƢTKT
Theo Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 200, KTV sẽ khơng thể thực hiện kiểm toán theo đúng chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp, các chuẩn mực kiểm toán, các quyết định cần thiết trong suốt cuộc kiểm tốn nếu khơng sử dụng các kiến thức và kinh nghiệm một cách phù hợp với thực tế và hoàn cảnh cụ thể.
Đối với kiểm tốn các ƯTKT, do tính phức tạp của ƯTKT địi hỏi KTV phải có những xét đốn chun mơn và kĩ năng bao gồm phân tích tài chính, kinh tế,