1.2. Quy trình kiểm toánkhoản mục nợ phải thu khách hàng trong
1.2.2.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán
Giai đoạn này là giai đoạn không thể thiếu và chi phối chất lượng, hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán, giúp các KTV có thể phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp với các chuyên gia khác để tiến hành cuộc kiểm toán theo đúng chương trình kiểm toán đã lập với các chi phí ở mức hợp lý. Trên cơ sở kế hoạch đã lập, KTV thống nhất với khách hàng về nội dung công việc sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên... Do đó, một kế hoạch kiểm toán phù hợp sẽ giúp doanh nghiệp kiểm toán tránh được những bất đồng có thể có với khách hàng. Ngoài ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, KTV có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện, góp phần
nâng cao chất lượng và hiệu quả cuộc kiểm toán. Trình tự lập kế hoạch kiểm toán khoản mục NPTKH được thực hiện theo các bước như sau:
18
hay không, để làm được điều đó, công ty kiểm toán và KTV cần phải tiến hành các công việc như:
- Công ty kiểm toán sẽ dựa vào các chính sách và thủ tục về khả năng chấp nhận
và tiếp tục duy trì khách hàng cũng như chấp nhận và tiếp tục hợp đồng kiểm toán.
Để đưa ra quyết định chấp nhận hay duy trì một khách hàng thì KTV cần phải xem
xét tính độc lập, khả năng thực hiện hợp đồng và tính liêm chính của ban
quản trị
khách hàng.
- Liên lạc với KTV tiền nhiệm:
Đối với những khách hàng tiềm năng, nếu khách hàng trước đây đã được kiểm
toán bởi một công ty kiểm toán khác thì KTV mới phải chủ động liên lạc với KTV tiền nhiệm vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng, tìm hiểu về những vấn đề liên quan đến việc KTV mới quyết định có chấp nhận hợp đồng kiểm toán hay không; bao gồm: những thông tin về tính liêm chính của ban quản trị; những
bất đồng giữa ban quản trị với KTV tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán; thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quan trọng khác,... và lý do tại sao khách hàng thay đổi KTV. Ngoài ra, KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV tiền nhiệm để hỗ trợ cho trong việc lập kế hoạch kiểm toán.
Đối với những khách hàng mà trước đây chưa từng được công ty kiểm toán nào kiểm toán thì để có thông tin về khách hàng, KTV có thể thu thập các thông tin này qua việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, thẩm tra các bên thứ ba như
ngân hàng, cố vấn pháp lý, các bên có mối quan hệ tài chính buôn bán với khách hàng...
19
BCTC và mục đích sử dụng BCTC của họ là hai yếu tố chính ảnh hưởng đến số lượng
bằng chứng phải thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà KTV đưa ra trong BCKT. Cụ thể, nếu các BCTC cần được sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực hợp lý của các thông tin trên BCTC được đòi hỏi càng cao và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng như quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán sẽ càng tăng lên. Như vậy, công ty kiểm toán cần phải xác định lý do kiểm toán của khách hàng căn cứ vào tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như dựa trên khả năng của công ty để ra quyết định hợp lý trong việc ký kết hợp đồng kiểm toán cũng như thiết kế phương pháp kiểm toán.
- Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán: Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ chuyên môn, kinh nghiệm và thường do ban giám đốc công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo. Việc lựa chọn nhân sự thích hợp cho cuộc kiểm toán giúp công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và hiệu quả.
- Khi đã quyết định chấp nhập kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề trên, doanh nghiệp kiểm toán và đơn vị khách hàng tiến hành ký kết hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán thường bao gồm các nội dung: mục đích và phạm vi kiểm toán; trách nhiệm Ban giám đốc khách hàng và KTV; hình thức thông báo kết quả kiểm toán; thời gian tiến hành cuộc kiểm toán; phí kiểm toán...
b, Thu thập thông tin cơ sở khách hàng
KTV tìm hiểu về ngành nghề sản xuất kinh doanh, hệ thống kế toán, kiểm soát
nội bộ và các bên liên quan của khách hàng để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. KTV sẽ đánh giá những khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: KTV cần có hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toán. KTV còn phải hiểu cả những
20
có thể tác động đến BCTC để thực hiện quá trình so sánh khách hàng này với các đơn
vị khác trong ngành đó. KTV có thể tìm hiểu các thông tin này thông qua trao đổi với
những KTV đã tiến hành kiểm toán cho khách hàng những năm trước hoặc đã kiểm toán cho khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi trực tiếp với nhân viên, Ban giám đốc của khách hàng. Ngoài ra, KTV có thể thu thập những thông tin này qua việc nghiên cứu các sách báo, tạp chí chuyên ngành, Niên giám thống kê do Tổng cục Thống kê phát hành hàng năm. Đối với khách hàng là khách hàng truyền thống, công ty kiểm toán có thể tìm hiểu thông tin về khách hàng qua việc xem các hồ sơ kiểm toán lưu trữ tại công ty. Các hồ sơ kiểm toán này sẽ bao gồm
các tài liệu như: sơ đồ tổ chức, điều lệ công ty, các bảng kê, chính sách tín dụng, chính sách kế toán... qua đó KTV sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng. Để có một cái nhìn tổng thể về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, KTV có thể trực tiếp đến tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp quy trình sản xuất. Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc
lạc hậu hay không phát huy hết công suất...
c, Thu thập các thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp cho KTV hiểu được về các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp KTV nắm bắt được các thông tin về nghĩa vụ pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này, những thông tin này có thể thu thập được thông qua Ban giám đốc của đơn vị khách hàng. Những tài liệu mà KTV cần thu thập: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty; các BCTC, BCKT, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước; biên bản họp hội đồng cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc, các hợp đồng và cam kết quan trọng.
21
nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu tài chính và dữ liệu phi tài chính. Nó bao gồm cả việc so sánh số liệu trên sổ với các số liệu ước tính của KTV.
Sau khi đã thu thập được các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, KTV tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ
tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích được sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu:
+ Thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kiểm toán của khách hàng;
+ Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp
KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng;
Qua việc thực hiện thủ tục phân tích BCTC trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán, KTV có thể xác định nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán BCTC. Mức độ, phạm
vi, thời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tùy thuộc vào quy mô và tính phức
tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng.
Thủ tục phân tích được KTV sử dụng thường gồm 2 loại cơ bản: phân tích ngang và phân tích dọc.
Phân tích ngang là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu BCTC. Các chỉ tiêu phân tích ngang được sử dụng bao gồm: so sánh số liệu kỳ này với kỳ trước; so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu dự toán, số liệu ước tính của KTV; so sánh dữ liệu của công ty khách hàng với dữ liệu của ngành..., nhờ đó KTV có thể thấy được những biến động bất thường và xác định được các vấn đề cần lưu ý.
22
e, Tìm hiểu kiểm soát nội bộ ở cấp độ toàn doanh nghiệp của khách hàng và đánh
giá chung về rủi ro kiểm soát
Trong quá trình kiểm toán, KTV cần có hiểu biết đầy đủ về các thành phần của
KSNB để lập kế hoạch kiểm toán và xác định các thử nghiệm kiểm toán cần phải thực
hiện như thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Trong tất cả các cuộc kiểm toán, KTV phải hiểu biết về KSNB, đặc biệt là các hoạt động kiểm soát liên quan đến hệ thống kế toán. Sự hiểu biết của KTV phải đủ để nhận diện các sai sót tiềm tàng, để xem các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro có sai sót trọng yếu và để thiết kế các thử nghiệm kiểm toán có hiệu quả. Các bước KTV xem xét đánh giá KSNB trong kiểm toán BCTC:
Thứ nhất, tìm hiểu về KSNB: KTV sẽ tìm hiểu thông tin về môi trường kiểm soát; quy trình nhận diện rủi ro liên quan đến các mục tiêu lập BCTC và về quyết định chọn các hành động xử lý các rủi ro; hệ thống thông tin về các loại nghiệp vụ, số dư tài khoản và trình bày trên BCTC; các hoạt động kiểm soát để đánh giá rủi ro có sai sót; các hoạt động chủ yếu mà đơn vị áp dụng để giám sát KSNB; mô tả về KSNB của đơn vị khách hàng.
Thứ hai, đánh giá rủi ro kiểm soát dựa trên hiểu biết đã thu thập được, KTV đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát. Nếu KTV cho rằng KSNB của doanh nghiệp
được thiết kế hữu hiệu và có khả năng thực hiện hiệu quả thì rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ là thấp. Do đó, KTV sẽ thực hiện các các thử nghiệm kiểm soát để để hạn chế phạm vi của thử nghiệm cơ bản. Nếu KTV đánh giá rủi ro kiểm soát của đơn vị khách hàng ở mức tối đa do không có các thủ tục kiểm soát được thiết kế đối với khoản mục, từ đó sẽ không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà mở rộng thực hiện
23
chấp nhận được của BCTC cũng như từng khoản mục phục vụ cho việc kiểm tra chi tiết.
Để xác định mức trọng yếu cho khoản mục NPTKH, KTV dựa vào mức trọng yếu tổng thể đã được thiết lập, dựa vào mức độ ảnh hưởng của khoản mục NPTKH để ước tính về mức trọng yếu cho khoản mục NPTKH theo tỷ lệ phần trăm với mức trọng yếu tổng thể.
* Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm toán
Rủi ro là một khái niệm trong kiểm toán và đánh giá rủi ro đối với một khoản mục đã trở thành một công việc tất yếu khi tiến hành kiểm toán. Rủi ro kiểm toán (AR) gồm ba yếu tố tạo nên: Rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR), rủi ro phát hiện (DR) và được thể hiện qua công thức sau:
AR= IR * CR* DR
Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, do khả năng cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh có thể chứa đựng sai sót trọng yếu. Khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi xem xét đến bất kỳ kiểm soát nào có liên quan, KTV phải dựa vào xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro tiềm tàng.
Đối với khoản mục NPTKH, KTV đánh giá rủi ro tiềm tàng dựa vào các yếu tố ảnh hưởng như đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp, tính trung thực của Ban giám đốc, kết quả kiểm toán các lần trước...
Rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu, khi xét riêng rẽ hay tổng hợp lại đối với cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh mà KSNB của đơn vị không thể ngăn chặn hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. Rủi ro kiểm soát cũng như rủi ro tiềm tàng tồn tại khách quan trong doanh nghiệp không phụ thuộc vào công việc kiểm tóan có được tiến hành hay không,
KTV không tạo ra rủi ro kiểm soát và cũng không kiểm soát được chúng.
Đối với khoản mục NPTKH, rủi ro kiểm soát có khả năng xảy ra do KSNB của doanh nghiệp không hoạt động hoặc hoạt động không hiệu quả, do đó đã không
Thủ tục Mục tiêu kiểm toán I. Thủ tục chung
24
phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này. Rủi ro này được KTV đánh giá thông qua tìm hiểu KSNB chu trình bán hàng - thu tiền của khách hàng.
Rủi ro phát hiện là rủi ro mà trong quá trình kiểm toán, các thủ tục mà KTV thực hiện nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán xuống tới mức thấp có thể chấp nhận được
nhưng vẫn không phát hiện được hết các sai sót trọng yếu khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại. Rủi ro phát hiện hoàn toàn phụ thuộc vào công việc kiểm toán.
Trong quá trình kiểm toán khoản mục NPTKH, rủi ro phát hiện phụ thuộc vào
quy trình, phương pháp, nội dung kiểm toán và trình độ, kinh nghiệm của KTV.
g, Xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán * Xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể
Theo VSA 300: “Tùy thuộc vào việc hoàn thành các thủ tục đánh giá rủi ro, quá
trình xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể sẽ hỗ trợ KTV xác định các vấn đề sau:
- Nguồn lực cho các phần hành kiểm toán đặc biệt, ví dụ: bố trí các thành viên nhóm kiểm toán có kinh nghiệm phù hợp cho các phần hành kiểm toán có rủi
ro cao
hay bố trí chuyên gia vào các vấn đề chuyên môn phức tạp;
- Quy mô nguồn lực phân bổ cho các phần hành kiểm toán cụ thể, ví dụ: số lượng
thành viên nhóm kiểm toán tham gia quan sát kiểm kê tại các địa điểm trọng yếu,
phạm vi soát xét công việc của KTV khác trong trường hợp thực hiện kiểm
toán cho
tập đoàn, hoặc thời gian dành cho các phần hành kiểm toán có rủi ro cao;
- Thời điểm triển khai các nguồn lực, ví dụ: tại giai đoạn kiểm toán sơ bộ hoặc 25
* Xây dựng chương trình kiểm toán
Đối với khoản mục NPTKH, KTV sẽ dựa vào rủi ro đã đánh giá để thiết kế chương trình kiểm toán: đưa ra các hướng dẫn về mục tiêu kiểm toán cụ thể, nội dung
kiểm toán, các thủ tục kiểm toán, kỹ thuật kiểm toán cần áp dụng, những tài liệu cần thu thập, việc tham chiếu với các thông tin có liên quan đến khoản mục... nhằm giúp