7. KếT CấU CủA Đề TÀI NGHIÊN CứU
2.2 TổNG QUAN Về CHấT LƯợNG KIểM TOÁN
Theo quan điểm của Tổ chức Kiểm tra chất lượng Châu Âu – chất lượng là mức độ phù hợp của sản phẩm đối với yêu cầu của Nhà tiêu dùng (Nguyễn Quang Toản, 1990). Đồng quan điểm trên, Crosby (2004) cũng cho rằng: chất lượng là sự phù hợp với yêu cầu. Dưới góc độ thị trường, William Edwards Deming cho rằng: chất lượng là mức độ dự đoán trước về tính đồng đều và có thể tin cậy được tại mức chi phí thấp và được thị trường chấp nhận (Tạ Thị Kiều An & cộng sự, 2010).
Theo Từ điển Tiếng Việt (2010), chất lượng là một phạm trù triết học biểu thị những thuộc tính bản chất của sự vật, chỉ rõ nó là cái gì, tính ổn định tương đối của sự vật để phân biệt nó với các sự vật khác. Chất lượng là đặc tính khách quan
của sự vật. Chất lượng biểu hiện ra bên ngoài qua các thuộc tính. Nó liên kết các thuộc tính của sự vật lại làm một, gắn bó với sự vật như một tổng thể, bao quát toàn bộ sự vật và không tách khỏi sự vật. Sự vật trong khi vẫn còn là bản thân nó thì không thể mất chất lượng của nó. Sự thay đổi chất lượng kéo theo sự thay đổi của sự vật về căn bản. Chất lượng của sự vật bao giờ cũng gắn liền với tính quy định về số lượng của nó và không thể tồn tại ngoài tính quy định ấy. Mỗi sự vật bao giờ cũng là sự thống nhất của chất lượng và số lượng (Từ điển Tiếng Việt, 2010). Theo Tiêu chuẩn chất lượng Việt Nam ISO 9000:2007, chất lượng được định nghĩa là mức độ của một tập hợp các đặc tính vốn có đáp ứng các yêu cầu.
Chất lượng được xem là chìa khóa quyết định cho sự sống còn của các tổ chức trong nền kinh tế toàn cầu (Mohammad M.R và cộng sự, 2011). Vì vậy đã có rất nhiều nghiên cứu nỗ lực trong việc đưa ra định nghĩa và đo lường chất lượng. Chất lượng là một khái niệm phức tạp, phụ thuộc vào trình độ của nền kinh tế và tùy vào góc độ của người quan sát hay người sử dụng. Sau đây là một số định nghĩa về chất lượng theo quan điểm của các tổ chức và nhà nghiên cứu khác nhau:
(1)”Chất lượng là mức phù hợp của sản phẩm đối với yêu cầu của người tiêu dùng”
(Tổ chức kiểm tra chất lượng Châu Âu - EQC).
(2)“Chất lượng là sự phù hợp với yêu cầu” (Philip B. Crosby, theo Tạp chí Quality Progress, 2011).
(3)"Chất lượng là tập hợp tất cả đặc tính của sản phẩm và dịch vụ từ tiếp cận thị trường, kỹ thuật, sản xuất và bảo hành mà thông qua đó sản phẩm và dịch vụ được sử dụng sẽ đáp ứng được mong đợi của khách hàng” (Armand V. Feigenbaum, theo Tạp chí Quality Progress, 2011).
(4)“Chất lượng là sự thỏa mãn nhu cầu thị trường với chi phí thấp nhất”
(Kaoru Ishikawa, theo Tạp chí Quality Progress, 2011).
(5)“Chất lượng là mức độ của một tập hợp các đặc tính vốn có đáp ứng các yêu cầu". (Bộ Tiêu chuẩn ISO 9000:2005 “Hệ thống quản lý chất lượng: Cở sở và từ vựng” của Tổ chức Quốc tế về Tiêu chuẩn hóa - ISO).
(6)“Chất lượng là một phạm trù triết học biểu thị những thuộc tính bản chất của sự vật, chỉ rõ nó là cái gì, tính ổn định tương đối của sự vật, để phân biệt nó với
các sự vật khác…” (Từ điển Bách khoa toàn thư VN, 2005).
Từ những định nghĩa về chất lượng được nêu ở trên cho thấy hầu hết các định nghĩa đều gắn chất lượng với sự thỏa mãn nhu cầu của thị trường (người tiêu dùng hoặc các quy định pháp lý) bằng những đặc tính vốn có của sản phẩm hoặc dịch vụ. Bởi khi thỏa mãn được thị trường thì DN không những giữ được người tiêu dùng, mà còn thu hút được các đối tượng tiêu dùng mới, từ đó mang lại lợi nhuận, nâng cao uy tín và ngày càng phát triển. Ngoài ra, chất lượng ở đây không chỉ là của sản phẩm hay dịch vụ mà còn có thể là chất lượng của một hệ thống, một quy trình.
Tóm lại, chất lượng có thể được định nghĩa là mức độ tập hợp tất cả các đặc tính vốn có của sản phẩm và dịch vụ từ tiếp cận thị trường, kỹ thuật, sản xuất và bảo hành mà thông qua đó sản phẩm và dịch vụ được sử dụng sẽ đáp ứng được những yêu cầu trong những điều kiện xác định.
Theo đó, có ba nội dung cơ bản khi xem xét yếu tố chất lượng của sản phẩm và dịch vụ:
Thứ nhất, trên quan niệm xuất phát từ bản thân sản phẩm/dịch vụ: chất lượng được phản ánh qua tất cả các đặc tính vốn có, thể hiện tính năng kỹ thuật hay tính hữu dụng của sản phẩm/dịch vụ đó, làm cho sản phẩm/dịch vụ này khác biệt với các sản phẩm/dịch vụ khác;
Thứ hai, trên quan niệm của các nhà sản xuất: chất lượng là sự phù hợp của một sản phẩm/dịch vụ với các yêu cầu hoặc tiêu chuẩn kỹ thuật, quy trình sản xuất và bảo hành được xác định dựa trên thị trường;
Cuối cùng, trên quan niệm từ người tiêu dùng: chất lượng là đáp ứng được những yêu cầu của người tiêu dùng (sự hoàn thiện của sản phẩm, giá cả, sự kịp thời…) trong những điều kiện tiêu dùng cụ thể của từng người, từng khu vực khác nhau.
Dù đứng trên các giác độ khác nhau, các quan điểm trên đều có chung một nhận định về đặc điểm của chất lượng, có thể khái quát như sau:
- Chất lượng là tập hợp các đặc tính của thực thể thể hiện khả năng thỏa mãn nhu cầu. Do đó, khi đánh giá chất lượng phải xét đến đặc tính của thực thể có liên quan đến sự thỏa mãn của những nhu cầu cụ thể.
ứng được tiêu chuẩn nhưng không phù hợp với nhu cầu thì sẽ không được thị trường chấp nhận.
- Chất lượng được đánh giá trên cả hai mặt: chủ quan và khách quan. Tính chủ quan của chất lượng thông qua chất lượng thiết kế, tính khách quan thể hiện thông qua các thuộc tính vốn có trong sản phẩm.
2.2.2 Khái niệm về chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập
Hoạt động KTĐL đã có lịch sử phát triển lâu dài và gắn liền với quá trình phát triển kinh tế. Dịch vụ kiểm toán là loại hình dịch vụ đặc thù, mang tính chuyên môn cao. Do vậy, khác với dịch vụ của các nghề nghiệp khác, chất lượng của dịch vụ KTĐL không dễ dàng quan sát hay kiểm tra, đánh giá.
Chất lượng phản ánh giá trị về mặt lợi ích của sản phẩm hàng hoá, dịch vụ và là khái niệm phức tạp, phụ thuộc vào trình độ của nền kinh tế và tuỳ những góc độ của người quan sát hay người sử dụng. Theo Từ điển Tiếng Việt “chất lượng là cái tạo nên phẩm chất, giá trị một con người, một sự vật, sự việc”. Theo định nghĩa của TCVN 5200-ISO 9000 thì “Chất lượng là mức phù hợp của sản phẩm hoặc dịch vụ thỏa mãn các yêu cầu đề ra hoặc đặt trước của người mua”. Tuy nhiên, kiểm toán BCTC được coi là một loại hình dịch vụ đặc biệt mà sản phẩm cuối cùng của nó là các BCKiT- nơi trình bày ý kiến của KTV (công ty kiểm toán) về BCTC của doanh nghiệp. Với đặc trưng riêng của kiểm toán đối với BCTC của DNNY trên TTCK và đòi hỏi cao về tính minh bạch, cũng như mức độ ảnh hưởng của chất lượng kiểm toán tới người sử dụng dịch vụ kiểm toán, dẫn đến quan điểm về chất lượng kiểm toán BCTC của DNNY cũng có đặc trưng riêng bên cạnh những quan điểm chung về chất lượng kiểm toán BCTC.
Khác với các sản phẩm, dịch vụ của các nghề nghiệp khác, chất lượng kiểm toán không dễ dàng quan sát hay kiểm tra, đánh giá. Thường có một khoảng cách nhất định về quan điểm hay mức độ thỏa mãn giữa người quản lý, người sử dụng và cung cấp dịch vụ tới chất lượng kiểm toán. Tuy nhiên, mặc dù chất lượng kiểm toán BCTC được quan sát theo các quan điểm khác nhau tùy thuộc góc nhìn của các đối tượng quan tâm, nhưng đều cùng mục tiêu là KTV đưa ra ý kiến đúng đắn về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trên BCTC.
về chất lượng kiểm toán độc lập đối với BCTC, được hình thành từ quan điểm thực hành, nhằm thỏa mãn đối tượng sử dụng dịch vụ kiểm toán và quan điểm khoa học về kiểm toán, là khả năng phát hiện và báo cáo các sai phạm trọng yếu trên các BCTC được kiểm toán.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 (VSA 220) và Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế số 220 (ISA 220), “Chất lượng kiểm toán là mức độ thoả mãn về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của những đối tượng sử dụng dịch vụ kiểm toán đồng thời thoả mãn về mong muốn có được những ý kiến đóng góp nhằm nâng cao hiệu quả công tác quản lý tài chính, kế toán của đơn vị được kiểm toán với thời gian định trước và giá phí thích hợp” [4, tr.1]. Chất lượng kiểm toán ở đây được hiểu trên khía cạnh mức độ thỏa mãn của đối tượng sử dụng các BCTC. Với đặc trưng của kiểm toán BCTC DNNY trên TTCK thì đối tượng sử dụng dịch vụ kiểm toán phổ biến nhất là các nhà đầu tư (cá nhân và tổ chức), sau đó là các cơ quan quản lý và doanh nghiệp được kiểm toán.
Quan điểm này nghiêng về thực hành kiểm toán, được nhìn nhận dưới góc độ thỏa mãn người sử dụng dịch vụ. Theo đó, để đánh giá chất lượng kiểm toán thì người ta quan tâm tới mức độ thỏa mãn về chất lượng dịch vụ kiểm toán với mức giá phí phù hợp của đối tượng sử dụng dịch vụ. Mỗi góc nhìn khác nhau, quan điểm thỏa mãn được nhìn nhận và đánh giá khác nhau:
2.2.3 Chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn của khách hàng
Dưới góc nhìn của khách hàng, hoạt động kiểm toán là một dịch vụ được cung cấp bởi DNKT. Do đó, chất lượng dịch vụ được đánh giá dựa trên sự thỏa mãn của khách hàng. Theo Parasuraman và cộng sự (1985), cần dựa vào năm yếu tố để đánh giá chất lượng dịch vụ (thang đo sử dụng là SERVQUAL) bao gồm:
(1) Sự tin cậy (Reliability): khả năng cung ứng dịch vụ đúng như đã hứa với khách hàng.
(2) Sự đáp ứng (Responsiveness): sự mong muốn và sẵn sàng của nhân viên trong việc cung ứng dịch vụ nhanh chóng.
(3) Năng lực phục vụ (Assurance): thể hiện qua trình độ chuyên môn và thái độ lịch sự, niềm nở với khách hàng.
(4) Sự đồng cảm (Empathy): sự phục vụ chu đáo, sự quan tâm đặc biệt đối với khách hàng và khả năng am hiểu những nhu cầu riêng biệt của khách hàng
(5) Yếu tố hữu hình (Tangibles): các phương tiện vật chất, trang thiết bị, tài liệu quảng cáo… và bề ngoài của nhân viên bán hàng.
Lehtinen và Lehtinen (1982) lại cho rằng chất lượng dịch vụ phải được đánh giá trên hai khía cạnh: (1) quá trình cung cấp dịch vụ và (2) kết quả dịch vụ. Gronroos (1984) cũng đề nghị hai thành phần của chất lượng dịch vụ, đó là (1) chất lượng kỹ thuật, đó là những gì mà khách hàng nhận được và (2) chất lượng chức năng, diễn giải dịch vụ được cung cấp như thế nào (theo nghiên cứu của Parasuraman và cộng sự, 1985).
Theo Watts & Zimmerman (1983) và DeAngelo (1981) thì CLKT dưới góc độ khách hàng là xác suất KTV (1) phát hiện ra các sai sót trọng yếu trên BCTC (khả năng kỹ thuật); và (2) báo cáo các sai sót này với nhà quản lý (tính độc lập). Li Dang (2004) lại cho rằng CLKT là xác suất mà BCTC không chứa sai sót trọng yếu.
2.2.4 Chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn của DNKT
Dưới góc nhìn của DNKT, dịch vụ kiểm toán là một hoạt động kinh doanh, đem lại lợi nhuận cho DN. Tuy nhiên, dịch vụ kiểm toán là một loại hình dịch vụ đặc thù, với đặc điểm nghề nghiệp luôn coi trọng trách nhiệm đối với xã hội, bên cạnh trình độ chuyên môn, tiêu chuẩn hành nghề và niềm tin của công chúng.
Theo Taylor (1911), dưới góc nhìn của DNKT, CLKT là (1) việc tuân thủ đầy đủ chuẩn mực, các quy định nghề nghiệp, kiểm soát rủi ro; (2) việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán luôn cần được cân đối giữa chi phí và lợi ích tức là chi phí dịch vụ kiểm toán phù hợp với mức độ rủi ro kiểm toán (giảm thiểu các vụ kiện tụng, tăng cường uy tín) (theo nghiên cứu của Trần Thị Giang Tân, 2011).
Ngoài ra, DNKT là người cung cấp dịch vụ, nên chất lượng dưới góc độ nhà cung cấp là chất lượng mang tính chủ quan. Chất lượng này không bị quyết định bởi kỳ vọng của khách hàng mà được xác định bởi DNKT. Các DNKT thường xây dựng một quy trình kiểm toán và KSCL nhằm giúp KTV có thể đưa ra ý kiến trung thực và hợp lý. Như vậy, một cuộc kiểm toán có chất lượng là khi KTV và DNKT tuân thủ đầy đủ chuẩn mực chuyên môn, tuân thủ các quy trình, các thủ tục do
DNKT thiết lập (Trần Thị Giang Tân, 2011). Bên cạnh đó, mục tiêu lợi nhuận cũng cần được cân đối với chi phí bỏ ra bởi lợi nhuận là mục tiêu chính của hoạt động kinh doanh.
Như vậy, CLKT dưới góc nhìn của DNKT là đáp ứng được những yêu cầu, qui định theo chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, CMKiT và các qui định của pháp luật có liên quan. Bên cạnh đó, đáp ứng được yêu cầu của khách hàng trong sự cân đối giữa lợi ích và chi phí để mang lại lợi nhuận cho công ty.
2.2.5 Chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn của người sử dụng BCKT (nhà đầu tư, đối tác, hội nghề nghiệp, công chúng…) (nhà đầu tư, đối tác, hội nghề nghiệp, công chúng…)
Đối tượng sử dụng BCKT có thể chia thành hai nhóm chính là (1) nhóm có mối liên hệ trực tiếp như chủ sở hữu, cổ đông, trái chủ, nhà đầu tư, người cho vay, các chủ nợ khác và (2) nhóm có mối liên hệ gián tiếp như xã hội, hội nghề nghiệp, công chúng. Mối liên hệ trực tiếp hay gián tiếp về lợi ích hoặc rủi ro kinh tế này đã ảnh hưởng đến nhận thức của từng nhóm về CLKT, cụ thể như sau:
(1)Chủ sở hữu, cổ đông, trái chủ, nhà đầu tư, người cho vay, các chủ nợ khác
Chủ sở hữu, cổ đông, trái chủ, nhà đầu tư, người cho vay và các chủ nợ khác là đối tượng chính sử dụng kết quả kiểm toán để ra các quyết định kinh doanh. Vì vậy, BCKT có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi ích hoặc rủi ro kinh tế của các đối tượng này. Phần lớn các nghiên cứu chỉ ra rằng những người sử dụng đều kỳ vọng vượt quá những gì mà KTV tin rằng đó là trách nhiệm của họ về việc (Porter, 1993; Baron và cộng sự, 1977) (theo nghiên cứu của Mahdi Salehi, 2011):
- Đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý của BCTC; - Đưa ra ý kiến về khả năng hoạt động liên tục của công ty; - Đưa ra ý kiến về hệ thống KSNB của công ty;
- Đưa ra ý kiến về gian lận phát sinh;
- Đưa ra ý kiến về các hành vi không tuân thủ;
Sự kỳ vọng không hợp lý trên dẫn đến nhưng yêu cầu thiếu thực tế của họ về chất lượng dịch vụ của nghề nghiệp kiểm toán. Theo Hội đồng giám sát kế toán các công ty đại chúng Mỹ (PCAOB), CLKT dưới góc nhìn của nhà đầu tư là nhu cầu về tính độc lập và đáng tin cậy của kiểm toán về (1) BCTC và những thuyết minh liên quan; (2) đảm bảo về hệ thống KSNB và (3) cảnh báo về khả năng hoạt động liên
tục.
Một số nghiên cứu thì chỉ ra rằng CLKT dưới góc nhìn của nhóm này là khả năng cung cấp thông tin chính xác cho nhà đầu tư (Titman và Trueman, 1986); hoặc khả năng KTV không phát hành báo cáo chấp nhận toàn phần cho các BCTC có chứa đựng những sai sót trọng yếu (Lee và các cộng sự, 1998); hoặc tính trung thực của thông tin tài chính được trình bày trên BCTC sau khi được kiểm toán (Beatty, 1989; Krinsky và Rotenberg, 1989; Davidson và Neu, 1993); hoặc khả năng KTV có thể phát hiện và phòng ngừa các gian lận trên BCTC (Wallace, 1987) (theo nghiên cứu của Li Dang, 2004; Phan Thanh Hải, 2014).
Tóm lại, dưới góc nhìn của nhóm này, một cuộc kiểm toán có chất lượng khi kết quả của cuộc kiểm toán làm họ cảm thấy thỏa mãn về độ tin cậy, tính trung thực và hợp lý của các BCTC được kiểm toán, về hệ thống KSNB, đồng thời xác định về khả năng hoạt động liên tục và đảm bảo phát hiện và phòng ngừa các gian lận trên BCTC. Qua đó, họ có thể đưa ra các quyết định kinh tế đúng đắn (đầu tư, hợp tác).
(2)Xã hội, hội nghề nghiệp, công chúng