Mục đớch của cỏc cõu hỏi đỏnh giỏ là để tăng cường thờm niềm tin cho người trả lời. Chỳng thường được sử dụng khi kiểm toỏn viờn nghi ngờ rằng cỏc thụng tin được thu thập trước đõy khụng đỏng tin cậy, hay cũn thiếu tớnh nhất quỏn.
Thụng qua việc quan sỏt cỏc hành vi của người trả lời trong quỏ trỡnh phỏng vấn, kiểm toỏn viờn sẽ tỡm hiểu thờm mức độ chớnh xỏc của thụng tin. Và khi đú những cõu hỏi bắt đầu bằng: “ Tụi cú thờm một số cõu hỏi khỏc mong nhận được sự
hợp tỏc của bạn” cũng là một cỏch thức tốt để xỏc định nguồn thụng tin mà khụng gõy cho người trả lời cú một cảm giỏc đề phũng hay khú chịu.
Thụng thường, những người khụng trung thực hay cú phản ứng đồng ý với cỏc phương ỏn đề cập trong cõu hỏi do kiểm toỏn viờn thiết kế, trong khi những người liờm chớnh thỡ khụng phải lỳc nào cũng đồng ý. Khụng nằm ngồi mục tiờu của cỏc loại cõu hỏi trờn, cõu hỏi đỏnh giỏ cũn nhằm quan sỏt thỏi độ và phản ứng của người trả lời trong quỏ trỡnh anh ta trả lời cõu hỏi.
Cú hai mục tiờu chớnh thụi thỳc người ta cú hành vi gian lận: đú là để cú được một phần thưởng hay để nộ trỏnh một sự trừng phạt nào đú. Và một khi đĩ núi dối, thỡ hành vi đú luụn luụn cú xu hướng ỏm ảnh người đú. Để cú thể thoỏt khỏi những ỏm ảnh này, người cú hành vi gian lận hay cố gắng thể hiện nú ra thụng qua cỏc cử chỉ của cơ thể. Sau đõy là một số biểu hiện của người cú hành vi gian lận thụng qua kết quả của cuộc điều tra trờn 10,000 mẫu chọn cỏc tỡnh huống gian lận tại Hoa Kỳ:
- Thay đổi õm vực trong cuộc núi chuyện: Những người khụng trung thực thường thay đổi giọng núi của họ lờn cao hay xuống thấp, ho hay cố gắng làm trong giọng của họ trong cuộc núi chuyện;
- Thường xuyờn nhắc lại cỏc cõu hỏi: Những người núi dối thường cú xu hướng nhắc lại cỏc cõu hỏi của kiểm toỏn viờn để họ cú thờm thời gian suy nghĩ và trả lời;
- Phàn nàn về cỏc điều kiện xung quanh buổi phỏng vấn: Người núi dối hay phàn nàn về cỏc điều kiện của buổi phỏng vấn, vớ dụ như khụng gian quỏ chật hẹp, phũng quỏ núng, quỏ lạnh… và tỏ ra sốt ruột khụng biết bao giờ cuộc phỏng vấn sẽ kết thỳc;
- Xin lỗi, cam kết: Thường xuyờn núi xin lỗi về cỏc hành động hay cỏc cử chỉ khụng được đẹp của mỡnh, hay đệm cỏc từ ngữ khụng đẹp nhằm lấy lũng tin của người nghe cũng là một đặc điểm chung đễ nhận thấy từ những người hay núi dối;
- Thỏi độ khụng hợp tỏc hay muốn kết thỳc cuộc phỏng vấn càng sớm càng tốt: Với cõu hỏi: “Theo anh chị những người gian lận nờn bị hành xử như thế nào nếu họ bị phỏt hiện?” Cú hai xu hướng trả lời: Đối với người trung thực họ thường trả lời những hành vi này nờn bị xử phạt thật nặng hay đưa ra tồ ỏn; trong khi những người khụng trung thực thường trả lời rằng họ khụng biết và khụng quan tõm tới chuyện này. Ngồi ra họ cũn muốn kết thỳc cuộc phỏng vấn sớm với lý do bận họp hay cú chuyện đột xuất.
Ngồi ra cũn một số biểu hiện như hay dựng tay để minh hoạ cho lời núi của mỡnh, dựng tay che miệng hay cười khụng thoải mỏi…
Dưới đõy là một số biểu hiện thường gặp giữa hai nhúm người trung thực và khụng trung thực được rỳt ra từ cỏc cuộc phỏng vấn:
N g ư ờ i trung t h ự c N g ư ờ i khụng t r ung t h ự c Bỡnh tĩnh Khụng căng thẳng Hợp tỏc Quan tõm Chõn thành Khụng linh động Thõn mật Khụng kiờn nhẫn Căng thẳng Bất hợp tỏc Tỏ ra khụng quan tõm Lịch sự, giữ khoảng cỏch Hiếu thắng Khụng thõn thiện
Bảng 3.1: Một số biểu hiện thường gặp trong cỏc cuộc phỏng vấn 3.3.2.2.5. Cõu hỏi tỡm kiếm sự đồng thuận:
Cõu hỏi tỡm kiếm sự đồng thuận thường được thiết kế với ba mục đớch chớnh. Thứ nhất, nú phõn biệt giữa lỗi khụng cú ý và lỗi cố ý. Trong nhiều trường hợp, người tạo ra sai sút thậm chớ khụng phỏt hiện ra cỏc sai sút của họ và với loại cõu hỏi này kiểm toỏn viờn cú thể buộc người thực hiện gian lận thừa nhận lỗi cố ý của họ. Thứ hai, nú cú ý nghĩa tỡm kiếm một sự thỳ nhận chớnh thức. Và cuối cựng, nú giỳp lưu trữ cỏc bằng chứng của cuộc kiểm toỏn trong quỏ trỡnh thu thập thụng tin.
Khỏc với cõu hỏi mở, trong cõu hỏi tỡm kiếm sự đồng thuận thỡ kiểm toỏn viờn cần phải cú một sự khẳng định thật rừ ràng đối với người phỏng vấn. Vớ dụ thay vỡ núi rằng: “ Chỳng tụi cú lý do để tin tưởng rằng”, thỡ kiểm toỏn viờn nờn núi:
“Kết quả cuộc điều tra của chỳng tụi rừ ràng cho thấy rằng” tức là cần phải nhấn mạnh rằng đĩ cú đầy đủ bằng chứng để đưa ra kết luận nhưng cần lưu ý nộ trỏnh cỏc từ ngữ cú tớnh chất nhạy cảm như là: biển thủ, gian lận.
Trong quỏ trỡnh thực hiện loại cõu hỏi này, kiểm toỏn viờn cũng cần quan sỏt thỏi độ của người được hỏi. Vớ dụ người trung thực hay bị bất ngờ trước những lời buộc tội và họ thường cú thỏi độ giận dữ trong khi đú những người khụng trung thực thỡ cú thỏi độ ngược lại.
3.3
. 2.3. Ba n hà nh h ư ớn g d ẫ n v ề việc tiếp c ậ n r ủ i ro k i ểm toỏn theo mụ hỡnh r ủ i ro kinh doanh:
Một trong những giải phỏp để cú thể nhận diện gian lận là cỏc cụng ty kiểm toỏn nờn vận dụng mụ hỡnh rủi ro kinh doanh trong kiểm toỏn Bỏo cỏo tài chớnh. Theo chuẩn mực kiểm toỏn VSA 400 hiện hành, xột về ảnh hưởng rủi ro kiểm toỏn đến Bỏo cỏo tài chớnh cú thể chia rủi ro thành 2 loại: đú là rủi ro cú tỏc động tổng thể tới Bỏo cỏo tài chớnh và rủi ro ảnh hưởng tới mức độ khoản mục.
Xột về thành phần rủi ro, rủi ro được phõn chia thành: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt và rủi ro phỏt hiện. Mụ hỡnh kinh điển của rủi ro kiểm toỏn như sau:
Rủi ro (RR) kiểm toỏn = RR tiềm tàng x RR kiểm soỏt x RR phỏt hiện
Tuy nhiờn việc ỏp dụng mụ hỡnh rủi ro kiểm toỏn nờu trờn trong thực tế gặp khụng ớt khú khăn:
Để sử dụng mụ hỡnh này, cần kết hợp nhiều nhõn tố trong quỏ trỡnh đỏnh giỏ rủi ro như rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt. Điều này tạo ra một thỏch thức khụng nhỏ cho kiểm toỏn viờn bởi trong một số trường hợp khú phõn định rừ ràng về rủi ro tiềm tàng ở mức độ tổng thể và rủi ro kiểm soỏt. Thờm vào đú, ở mỗi hồn cảnh khỏc nhau, tầm quan trọng và mức độ ảnh hưởng của cỏc nhõn tố này lại hồn tồn khỏc nhau. Vớ dụ, trỡnh độ của nhõn viờn kế toỏn cú thể là nhõn tố quan trọng đối với cỏc khỏch hàng duy trỡ hệ thống kế toỏn thủ cụng nhưng đối với cỏc khỏch hàng sử dụng phần mềm kế toỏn và cú tớnh tự động cựng với cỏc chương trỡnh kiểm soỏt chặt chẽ thỡ yếu tố con người lại khụng phải là quan trọng nữa.
Hơn nữa, những yếu tố liờn quan tới rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt cú ảnh hưởng như thế nào tới rủi ro phỏt hiện và chỳng quan hệ với nhau như thế nào. Ở đõy cú hai giả thuyết đặt ra:
Giả thuyết thứ nhất: Nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt được đỏnh giỏ thấp hơn thực tế (rủi ro kiểm toỏn giữ khụng đổi) thỡ rủi ro phỏt hiện vụ hỡnh chung sẽ cao hơn mức ban đầu. Trong những trường hợp này, kiểm toỏn viờn sẽ thực hiện ớt thử nghiệm cơ bản hơn mức cần thiết và sai sút cú thể xảy ra.
Giả thuyết thứ hai: Nếu rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt được đỏnh giỏ cao hơn thực tế (rủi ro kiểm toỏn giữ khụng đổi) thỡ rủi ro phỏt hiện sẽ thấp hơn mức ban đầu. Trong trường hợp này kiểm toỏn viờn lại phải làm quỏ nhiều cỏc thử nghiệm cơ bản mà điều đú là khụng cần thiết, gõy lĩng phớ thời gian và sức lực.
Ngồi ra, việc sử dụng mụ hỡnh này khụng giỳp giải thớch được vấn đề: Cựng cụng ty, cựng hệ thống kiểm soỏt nội bộ nhưng gian lận khỏc nhau ở cỏc thời khúa khỏc nhau. Điều đú là do mụ hỡnh rủi ro kiểm toỏn kinh điển tiếp cận ở trạng thỏi tĩnh, tập trung quỏ nhiều vào rủi ro về mặt tài chớnh. Do vậy, cựng với quỏ trỡnh phỏt triển, mụ hỡnh này càng bộ lộ nhiều nhược điểm. Một mụ hỡnh khỏc hồn thiện hơn giỳp kiểm toỏn viờn cú một cỏch tiếp cận tốt hơn với cỏc rủi ro trong cuộc kiểm toỏn là mụ hỡnh rủi ro kinh doanh.
Mụ hỡnh rủi ro kinh doanh được dựa trờn cơ sở đỏnh giỏ rủi ro kinh doanh của khỏch hàng. Dựa trờn đỏnh giỏ này, kiểm toỏn viờn sẽ đỏnh giỏ tới rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt và rủi ro cú sai lệch trọng yếu do cỏc hành vi khụng tũn thủ hay sai sút, gian lận.
ẹaựnh giaự ruỷi ro kinh doanh cuỷa khaựch haứng
ẹaựnh giaự ruỷi ro coự sai leọch tróng yeỏu do sai soựt, gian laọn hay haứnh vi khõng tuãn thuỷ
Caực nhãn toỏ aỷnh hửụỷng ruỷi ro tiềm taứng
Caực nhãn toỏ aỷnh hửụỷng ruỷi ro kieồm soaựt Ruỷi ro tiềm taứng Ruỷi ro kieồm soaựt Ruỷi ro phaựt hieọn
Hỡnh 3.1: Mụ hỡnh rủi ro kinh doanh, Bài giảng mụn kiểm toỏn – TS.Vũ Hữu Đức
Để cú một hỡnh dung tốt hơn, xin xem hỡnh minh họa dưới đõy về quy trỡnh vận dụng mụ hỡnh rủi ro kinh doanh:
ẹũnh hửụựng caực thuỷ túc kieồm toaựn theo hửụựng noĩ lửùc nhiều hụn ụỷ nhửừng khu vửùc coự
ruỷi ro cao
Tỡm hieồu chieỏn lửụùc kinh
doanh cuỷa khaựch haứng Tỡm hieồu keỏ hoách phaỷn ửựng hoaởc kieồm soaựt nhửừng thay ủoồi trong
mõi trửụứng kinh doanh cuỷa khaựch haứng
3 1
Xem xeựt aỷnh hửụỷng cuỷa ruỷi ro kinh doanh ủeỏn
ruỷi ro kieồm toaựn
ẹaựnh giaự nhửừng ruỷi ro kinh doanh maứ khaựch haứng
2
ủang phaỷi ủoỏi maởt Xem xeựt khaỷ naờng coự gian
laọn, sai soựt do ruỷi ro kinh doanh mang lái
Hỡnh 3.2: Vận dụng mụ hỡnh rủi ro kinh doanh, Bài giảng mụn kiểm toỏn – TS.Vũ Hữu Đức
Cú thể thấy rằng, cỏch tiếp cận theo rủi ro kinh doanh là cỏch thức tiếp cận rủi ro từ tổng thể đến chi tiết trong khi rủi ro kiểm toỏn kinh điển là cỏch tiếp cận từ chi tiết tới tổng thể. So với mụ hỡnh kinh điển, mụ hỡnh rủi ro kinh doanh cú một số ưu điểm nổi bật như sau:
Thứ nhất, nú hướng kiểm toỏn viờn cú thờm những hiểu biết về khỏch hàng và ngành hàng mà khỏch hàng đang kinh doanh. Kiểm toỏn viờn sẽ giảm bớt sự chỳ ý vào cỏc giao dịch thường xuyờn và hướng sự tập trung vào cỏc giao dịch khụng thường xuyờn như cỏc ước tớnh kế toỏn hay cỏc vấn đề liờn quan đến định giỏ là những khoản mục rất dễ cú gian lận trờn Bỏo cỏo tài chớnh.
Thứ hai, khi ỏp dụng thủ tục phõn tớch theo cỏch tiếp cận cũ, kiểm toỏn viờn cú xu hướng so sỏnh năm hiện tại với năm trước đú. Tuy nhiờn, trong một mụi trường kinh doanh thay đổi nhanh chúng và năng động như hiện nay thỡ những gỡ xảy ra trong năm trước đú chưa chắc đĩ là một chỉ số tham khảo tốt cho năm hiện tại. Và kết quả kinh doanh của năm hiện tại nờn được căn cứ vào những hiểu biết thấu đỏo về cụng ty và những yếu tố khỏc tỏc động tới nú. Núi một cỏch khỏc, nú khắc phục được cỏch xem xột sự vật dưới dạng tĩnh trong mụ hỡnh rủi ro kiểm toỏn.
Khụng chỉ dừng lại ở những hiểu biết về cụng ty khỏch hàng, mụ hỡnh rủi ro kinh doanh cũn đũi hỏi kiểm toỏn viờn cú một hiểu biết nhất định về ngành, lĩnh
vực mà cụng ty đú tham gia. Nguồn thụng tin này sẽ giỳp kiểm toỏn viờn xỏc định cỏc rủi ro và tỏc động của nú tới kết quả cuộc kiểm toỏn. Dựa vào việc đỏnh giỏ rủi ro, kiểm toỏn viờn sẽ xỏc định cỏch thức tiếp cận vấn đề và thực hiện cỏc thủ tục kiểm toỏn cần thiết.
Mụ hỡnh rủi ro kinh doanh yờu cầu kiểm toỏn viờn phải đầu tư nhiều thời gian trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toỏn, mà trong thực tế đõy lại là khõu cú ớt được chỳ trọng nhất đối với cả cỏc cụng ty kiểm toỏn của Việt Nam và nước ngồi vỡ tham vọng chiếm lĩnh thờm khỏch hàng và thị trường mới mẻ nhiều khi đĩ được đề cao hơn cả chất lượng của cuộc kiểm toỏn. Đấy là chưa kể đến hiện tượng một số cụng ty kiểm toỏn xem cuộc kiểm toỏn là một cơ hội tốt để tỡm kiếm cỏc tiềm năng về tư vấn thuế nhằm thu được một số lợi nhuận cao hơn gấp nhiều lần so với phớ kiểm toỏn.
Thực tế đĩ cho thấy, nhiều cuộc kiểm toỏn bị thất bại khụng phải xuất phỏt từ nguyờn nhõn kiểm toỏn viờn khụng thiết lập một cỏch hiệu quả cỏc thủ tục kiểm toỏn mà lại bắt đầu từ những thất bại trong vấn đề xỏc nhận tớnh hoạt động liờn tục của doanh nghiệp, vấn đề đỏnh giỏ những thay đổi về mụi trường kinh doanh, những tiến bộ về khoa học cụng nghệ hay thậm chớ là liờn quan đến cả tồn cầu hoỏ.
3.3
. 2.4. Th i ết l ậ p cỏc h ướ ng dẫ n chi tiết v ề cỏc tớnh hu ố ng làm g i a t ă ng r ủ i ro cú g i an l ậ n và sai sút c ũ ng nh ư cỏc t h ủ t ụ c n h ằ m phỏt hiện g i an l ậ n:
Phần phụ lục của VSA 240 hiện hành đĩ đưa ra cỏc vớ dụ về những tỡnh huống hoặc sự kiện làm tăng rủi ro do gian lận hoặc sai sút, chẳng hạn như những vấn đề liờn quan đến tớnh chớnh trực hoặc năng lực của Ban Giỏm đốc, cỏc sức ộp bất thường bờn trong hoặc bờn ngồi vào đơn vị, cỏc nghiệp vụ và sự kiện khụng bỡnh thường hay những khú khăn liờn quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp, những nhõn tố từ mụi trường tin học liờn quan đến cỏc tỡnh huống và sự kiện nờu trờn.
Cỏc vớ dụ này chưa thể hiện đầy đủ cỏc loại gian lận phổ biến đĩ xuất hiện tại Việt Nam cũng như chưa đưa ra cỏc hướng dẫn cụ thể về cỏc thủ tục kiểm toỏn nhằm giỳp kiểm toỏn viờn phỏt hiện gian lận.
Vỡ vậy, để giỳp kiểm toỏn viờn dễ dàng nhận diện, phỏt hiện gian lận sai sút, Hội nghề nghiệp nờn đưa ra cỏc hướng dẫn chi tiết về cỏc dấu hiệu làm tăng rủi ro cú gian lận hoặc sai sút, khoản mục thường xuất hiện gian lận và thủ tục phỏt hiện gian lận.
Thụng qua khảo sỏt thực trạng, tỏc giả xin đề xuất về cỏc dấu hiệu làm tăng rủi ro cú gian lận và sai sút cũng như thủ tuc phỏt hiện như sau. Phụ thuộc vào hỡnh thức phỏp lý của doanh nghiệp, cỏc dấu hiệu và thủ tục phỏt hiện gian lận sẽ là:
Đ
ố i v ớ i cỏc t ổ ng cụng ty nhà n ư ớ c và cỏ c quỹ c ú sử d ụ ng ng u ồ n v ố n tài t r ợ phỏt triển chớn h t hứ c O D A : Gian lận thường tập trung ở mảng chi phớ, cụ thể là theo chiều hướng khai khống chi phớ. Để phỏt hiện cỏc gian lận loại này kiểm toỏn viờn nờn tập trung phõn tớch cỏc khoản chi cú giỏ trị lớn, kiểm tra tớnh phỏp lý và tớnh cú thực của cỏc hợp đồng kinh tế và chứng từ liờn quan. Ngồi ra kiểm toỏn viờn cần gửi thư xỏc nhận cụng nợ, đối chiếu số liệu trờn hoỏ đơn chứng từ với cỏc ghi chộp trong sổ sỏch kế toỏn nhằm xỏc định tớnh cú thật của chi phớ.
Đối
vớ i cỏc cụng ty cổ ph ầ n cú niờm y ết trờn thị trư ờ ng c h ứ ng kho ỏ n:
Gian lận thường xảy ra theo chiều hướng khai khống doanh thu, ghi giảm chi phớ và cụng nợ nhằm làm đẹp Bỏo cỏo tài chớnh để thu hỳt nhà đầu tư. Đối với loại gian lận này, kiểm toỏn viờn nờn sử dụng thủ tục phõn tớch và cần đỏnh giỏ rủi ro kiểm toỏn trờn nền tảng mụ hỡnh rủi ro kinh doanh như đĩ đề cập ở trờn. Kiểm toỏn