a. Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toỏn
Quy trỡnh kiểm toỏn được bắt đầu khi KTV và cụng ty kiểm toỏn thu nhận một khỏch hàng. Trờn cơ sở xỏc định được đối tượng khỏch hàng cú thể hục vụ trong tương lai, Cụng ty kiểm toỏn sẽ tiến hành cỏc cụng việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toỏn bao gồm:
- Đỏnh giỏ khả năng chấp nhận kiểm toỏn: KTV phải đỏnh giỏ xem việc chấp nhận một khỏch hàng mới hay tiếp tục kiểm toỏn cho cỏc khỏch hàng cũ cú làm tăng rủi ro kiểm toỏn cũng như cú làm hại đến uy tớn của cụng ty hay khụng? Để đưa ra cỏc quyết định chấp nhận kiểm toỏn cho khỏch hàng, Cụng ty kiểm toỏn cần tiến hành cỏc cụng việc như:
•Xem xột hệ thống kiểm soỏt chất lượng
•Tớnh liờm chớnh của Ban giỏm đốc của cụng ty khỏch hàng
•Liờn lạc với KTV tiền nhiệm
- Nhận diện cỏc lý do kiểm toỏn của cụng ty khỏch hàng: Đõy là việc xỏc định người sử dụng BCTC và mục đớch sử dụng của họ. Để biết được điều đú, KTV cú thể thực hiện phỏng vấn Ban giỏm đốc khỏch hàng (đối với khỏch hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của một cuộc kiểm toỏn đó thực hiện trước đú. Đồng
Tỡm hiểu hệ thống KSNB và đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt
để hiểu biết hờm về lý do kiểm toỏn của cụng ty khỏch hàng. Việc xỏc định người sử dụng BCTC và mục đớch sử dụng của họ là hai yếu tố chớnh ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng cần thu thập và mức độ chớnh xỏc của cỏc ý kiến mà KTV đưa ra trong bỏo cỏo kiểm toỏn.
- Lựa chọn đội ngũ nhõn viờn thực hiện kiểm toỏn: Lựa chọn đội ngũ KTV thớch hợp cho cuộc kiểm toỏn khụng chỉ hướng tới hiệu quả của cuộc kiểm toỏn mà cũn tuõn thủ những Chuẩn mực kiểm toỏn chung được thừa nhận (GAAS). Chuẩn mực kiểm toỏn chung đầu tiờn nờu rừ “quỏ trỡnh kiểm toỏn phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đó được đào tạo đầy đủ thành thạo như một KTV”.
- Hợp đồng kiểm toỏn : Bước cuối cựng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toỏn mà Cụng ty kiểm toỏn phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toỏn. Đõy là sự thoả thuận chớnh thức giữa cụng ty kiểm toỏn và khỏch hàng về việc thực hiện kiểm toỏn và cỏc dịch vụ liờn quan khỏc.
b. Thu thập thụng tin cơ sở
Để thu thập đầy đủ cỏc thụng tin cơ sở, KTV cần thực hiện cỏc cụng việc sau: - Tỡm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khỏch hàng: Theo Chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam 310, “Hiểu biết về tỡnh hỡnh kinh doanh”, đó hướng dẫn: “Để thực hiện được kiểm toỏn BCTC, KTV phải cú hiểu biết về tỡnh hỡnh kinh doanh đủ để nhận và xỏc định cỏc dữ kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toỏn mà theo đỏnh giỏ của KTV, chỳng cú thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến Bỏo cỏo kiểm toỏn”. Để đạt được điều đú KTV cần thực hiện:
•Xem xột lại kết quả của cuộc kiểm toỏn trước
•Tham quan nhà xưởng
•Nhận diện cỏc bờn cú liờn quan
•Dự kiến nhu cầu chuyờn gia từ bờn ngoài
- Thu thập thụng tin về nghĩa vụ phỏp lý của khỏch hàng: Cỏc thụng tin về nghĩa vụ phỏp lý giỳp cho KTV nắm bắt được cỏc quy trỡnh mang tớnh phỏp lý cú ảnh hưởng tới cỏc mặt của hoạt động kinh doanh. Cỏc thụng tin này bao gồm cỏc loại sau:
• Giấy phộp thành lập cụng ty
• Cỏc BCTC, bỏo cỏo kiểm toỏn, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước
• Cỏc hợp đồng và cam kết quan trọng.
c. Thực hiện cỏc thủ tục phõn tớch
Thủ tục phõn tớch là một trong cỏc cụng cụ rất hữu hiệu và được thực hiện cho tất cả cỏc cuộc kiểm toỏn. Thủ tục phõn tớch theo Chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam số 520, “Thủ tục phõn tớch”, “là việc phõn tớch cỏc số liệu, thụng tin, cỏc tỷ suất quan trọng, qua đú tỡm ra những xu hướng biến động và tỡm ra những mối quan hệ cú mõu thuẫn với cỏc thụng tin liờn quan khỏc hoặc cú sự chờnh lệch lớn so với dự kiến”.
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toỏn, KTV tiến hành thực hiện cỏc thủ tục phõn tớch đối với cỏc thụng tin tổng quan và phỏp lý đó thu được hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung cỏc thủ tục kiểm toỏn sẽ được sử dụng. Mức độ, phạm vi và thời gian ỏp dụng cỏc thủ tục phõn tớch thay đổi tuỳ thuộc vào quy mụ và tớnh phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khỏch hàng.
d. Đỏnh giỏ tớnh trọng yếu và rủi ro
- Đỏnh giỏ tớnh trọng yếu
Trọng yếu là khỏi niệm về tầm cỡ (hay quy mụ) và bản chất của cỏc sai phạm của cỏc thụng tin tài chớnh hoặc đơn lẻ, hoặc là từng nhúm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào cỏc thụng tin này để xột đoỏn thỡ khụng thể chớnh xỏc hoặc là sẽ rỳt ra những kết luận sai lầm. Trọng yếu là một khỏi niệm tương đối hơn là một khỏi niệm tuyệt đối, được nhắc tới với hai yếu tố ảnh hưởng chớnh: yếu tố định tớnh và yếu tố định lượng.
Trước tiờn, KTV cần ước lượng ban đầu về tớnh trọng yếu. Mức ước lượng ban đầu về tớnh trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng ở mức đú cỏc BCTC cú thể bị sai lệch nhưng chưa ảnh hưởng đến cỏc quyết định của người sử dụng thụng tin tài chớnh. Việc ước lượng ban đầu về tớnh trọng yếu giỳp cho KTV lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp.
Sau đú, KTV tiến hành phõn bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho cỏc khoản mục dựa trờn bản chất của cỏc khoản mục, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt được đỏnh giỏ sơ bộ đối với cỏc khoản mục, kinh nghiệm của KTV và chi phớ kiểm toỏn. Mục đớch của việc phõn bổ này là để giỳp KTV xỏc định được số lượng bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp phải thu thập cho từng khoản mục.
- Đỏnh giỏ rủi ro
kiến nhận xột khụng thớch hợp khi BCTC đó được kiểm toỏn cũn chứa đựng những sai phạm trọng yếu”.
Rủi ro kiểm toỏn gồm ba loại rủi ro thành phần: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt và rủi ro phỏt hiện.
“Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn cú do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sút trọng yếu khi tớnh riờng rẽ hoạc tớnh gộp, mặc dự cú hay khụng cú hệ thống KSNB.
Rủi ro kiểm soỏt: Là rủi ro xảy ra sai sút trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tớnh riờng rẽ hoặc tớnh gộp mà hệ thống kế toỏn và hệ thống KSNB khụng ngăn ngừa hết hoặc khụng phỏt hiện và sửa chữa kịp thời.
Rủi ro phỏt hiện: Là rủi ro xảy ra sai sút trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong bỏo cỏo tài chớnh khi tớnh riờng rẽ hoặc ớnh gộp mà trong quỏ trỡnh kiểm toỏn, KTV và cụng ty kiểm toỏn khụng phỏt hiện được.”
Trong giai đoạn lập kế hoạch KTV cần phải xỏc định rủi ro kiểm toỏn mong muốn (DAR) cho toàn bộ cuộc kiểm toỏn từ đú xỏc định mức rủi ro phỏt hiện cần đạt được để đảm bảo rủi ro của cuộc kiểm toỏn ở mức chấp nhận được qua cụng thức:
AR = IR x CR x DR
DR = AR
IR x CR
AR: Rủi ro kiểm toỏn IR: Rủi ro tiềm tàng DR: Rủi ro phỏt hiện CR: Rủi ro kiểm soỏt
Ngoài ra, trong giai đoạn này KTV cũn cần quan tõm đến mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn. Theo VSA 300, Tớnh trọng yếu trong kiểm toỏn, mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn cú mối quan hệ ngược chiều nhau. Việc quan tõm đến mối quan hệ này giỳp KTV xỏc định được bản chất, thời gian, phạm vi của thủ tục kiểm toỏn cần thực hiện.
e. Nghiờn cứu hệ thống KSNB và đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt
Đõy là một cụng việc rất quan trọng mà KTV cần thực hiện trong một cuộc kiểm toỏn. Theo Chuẩn mực Kiểm toỏn Việt Nam-VSA 400, “Đỏnh giỏ rủi ro và KSNB”: “KTV phải biết về hệ thống kế toỏn và KSNB của khỏch hàng để lập kế hoạch kiểm toỏn và xõy dựng cỏch tiếp cận cú hiệu quả”.
1.2.2.3. Thiết kế chương trỡnh kiểm toỏn.
Chương trỡnh kiểm toỏn là những dự kiến chi tiết về cỏc cụng việc kiểm toỏn cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phõn cụng lao động giữa cỏc KTV cũng như dự kiến về những tư liệu, thụng tin liờn quan là cỏc thủ tục kiểm toỏn cần sử dụng và thu thập. Qui trỡnh kiểm toỏn của hầu hết cỏc cuộc kiểm toỏn được thiết kế như sau:
a. Thiết kế cỏc trắc nghiệm cụng việc
Cỏc thủ tục kiểm toỏn: Việc thiết kế cỏc thủ tục kiểm toỏn của trắc nghiệm cụng việc thường tuõn theo phương phỏp luận với bốn bước: Cụ thể hoỏ cỏc mục tiờu KSNB; nhận diện cỏc quỏ trỡnh kiểm soỏt đặc thự; thiết kế cỏc thử nghiệm kiểm soỏt và thiết kế cỏc trắc nghiệm cụng việc theo từng mục tiờu KSNB.
Quy mụ mẫu chọn: Để xỏc định mẫu chọn người ta thường dựng phương phỏp chọn mẫu thuộc tớnh để ước tớnh tỷ lệ phần tử trong một tổng thể cú chứa một đặc điểm hoặc một thuộc tớnh chưa được quan tõm.
Khoản mục được chọn: Là cỏc phần tử cỏ biệt mang tớnh đại diện cao cho tổng thể.
Thời gian thực hiện: Cỏc trắc nghiệm cụng việc thường được tiến hành vào thời điểm giữa năm hoặc vào thời điểm kết thỳc năm.
b. Thiết kế cỏc trắc nghiệm phõn tớch
Cỏc trắc nghiệm phõn tớch được thiết kế để đỏnh giỏ tớnh hợp lý chung của cỏc số dư tài khoản đang được kiểm toỏn. Trờn cơ sở kết quả của việc thực hiện cỏc trắc nghiệm trực tiếp phõn tớch đú, KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư.
c. Thiết kế cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư
Cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế theo cỏc bước sau đõy:
Đỏnh giỏ tớnh trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang kiểm toỏn : Thụng qua việc ước lượng ban đầu về tớnh trọng yếu và phõn bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trờn BCTC, KTV sẽ xỏc định mức sai số chấp nhận được cho từng khoản mục.
Đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt với chu trỡnh kiểm toỏn được thực hiện: Quỏ trỡnh kiểm soỏt hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm toỏn chu trỡnh, do đú số lượng bằng
chứng cần thu thập trong trắc nghiệm trực tiếp số dư và nghiệp vụ sẽ giảm xuống và ngược lại.
Thiết kế và dự đoỏn kết quả trắc nghiệm cụng việc và trắc nghiệm phõn tớch: Cỏc hỡnh thức trắc nghiệm kiểm toỏn này được thiết kế với dự kiến là sẽ đạt được một số kết quả nhất định mà theo KTV cú ảnh hưởng tới việc thiết kế cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư tiếp theo.
Thiết kế cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư để thỏa món cỏc mục tiờu kiểm toỏn đặc thự của khoản mục đang được xem xột:
Cỏc trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế dựa trờn kế quả ước tớnh của cỏc trắc nghiệm kiểm toỏn trước đú và chỳng được thiết kế làm cỏc phần: thủ tục kiểm toỏn, quy mụ mẫu chọn và thời gian thực hiện.
1.2.3. Thực hiện kiểm toỏn
1.2.3.1. Thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt
Cỏc trắc nghiệm đối với chu trỡnh MH-TT được chia thành hai phần hành cơ bản: trắc nghiệm đối với nghiệp vụ mua hàng và trắc nghiệm đối với nghiệp vụ thanh toỏn. Cỏc trắc nghiệm đối với nghiệp vụ mua hàng quan tõm đến ba trong bốn chức năng của chu trỡnh: xử lý đơn đằt mua hàng hoỏ dịch vụ, nhận hàng hoỏ hay dịch vụ, ghi nhận cỏc khoản nợ người bỏn. Cỏc trắc nghiệm đối với nghiệp vụ thanh toỏn quan tõm đến chức năng thứ bốn: xử lý và ghi sổ cỏc khoản thanh toỏn cho người bỏn.
a. Thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt đối với nghiệp vụ mua hàng
Cỏc rủi ro cơ bản nhất liờn quan đến nghiệp vụ này là cỏc khoản mua hàng cú thể bị ghi tăng một cỏch giả tạo để hỡnh thành cỏc khoản thanh toỏn phụ trội hoặc chớnh sỏch của cụng ty khỏch hàng muốn điều hoà lợi nhuận giữa cỏc năm tài chớnh, từ đú vào sổ cỏc chi phớ mua hàng khụng đỳng kỳ. Cỏc trắc nghiệm đối với nghiệp vụ mua hàng được thực hiện theo cỏc mục tiờu sau:
Cỏc nghiệp vụ mua hàng được ghi sổ là cú căn cứ hợp lý: Để kiểm tra mục tiờu trờn, KTV kiểm tra hàng hoỏ và dịch vụ mua vào cú thực sự phục vụ cho hoạt động sản xuất kinh doanh khụng hay phục vụ cho mục đớch cỏ nhõn khỏc? Để xỏc định hàng húa mua vào là cú căn cứ hợp lý, KTV kiểm tra sự hiện diện của cỏc chứng từ bổ trợ cho nghiệp vụ mua hàng đú như: yờu cầu mua, đơn đặt hàng, hoỏ đơn GTGT của hàng hoỏ mua vào. Ngoài ra, việc kiểm tra cỏc dấu hiệu của sự phờ chuẩn là điều cần thiết để khẳng định rằng cỏc nghiệp vụ mua hàng đều được xem xột, cõn nhắc và phờ chuẩn bởi đỳng cấp cú thẩm quyền. Trong quỏ trỡnh kiểm toỏn,
KTV thu thập cho mỡnh cỏi nhỡn tổng quan về hoạt động kiểm soỏt cựng cỏc thủ tục được thiết lập đối với việc phờ chuẩn và hạch toỏn đối với quỏ trỡnh thực hiện mua vào đồng thời xem xột tớnh hiệu quả của cỏc thủ tục kiểm soỏt đú được thể hiện qua hiệu lực của cỏc phiếu yờu cầu mua, đơn đặt mua hàng, cỏc bỏo cỏo nhận hàng được đỏnh số trước, chỳ ý đến dấu hiệu và phương thức huỷ bỏ chứng từ để đề phũng việc sử dụng lại.
Cỏc nghiệp vụ mua hàng được phờ chuẩn: KTV xem xột bảng kờ chi tiết, chọn ra một số nghiệp vụ phỏt sinh cú ở những mức giỏ trị khỏc nhau đối với cỏc loại nghiệp vụ mua khỏc nhau sau đú tỡm chứng từ bổ trợ cho như: đơn đặt hàng, yờu cầu mua, bỏo cỏo nhận hàng và một số chứng từ khỏc xem chỳng cú được phờ chuẩn ở đỳng cấp cú thẩm quyền hay khụng.
Cỏc nghiệp vụ mua hàng thực tế phỏt sinh đều được ghi sổ (tớnh đầy đủ): Trong một cuộc kiểm toỏn, cỏc sai sút gian lận dễ dàng gặp phải là tài sản bị khai tăng cũn cụng nợ phải trả bị khai giảm. Do vậy, trong chu trỡnh MH-TT việc khụng ghi chộp cỏc nghiệp vụ mua vào đồng thời ghi thiếu cỏc khoản nợ phải trả người bỏn là những sai sút mà KTV thường gặp. Để kiểm tra sự đầy đủ trong việc ghi nhận cỏc nghiệp vụ mua hàng, KTV cú thể theo dừi một chuỗi cỏc đơn đặt mua, bỏo cỏo nhận hàng, hoỏ đơn GTGT sau đú đối chiếu cỏc chứng từ với sổ nhật ký mua hàng và cỏc sổ sỏch khỏc cú liờn quan.
Cỏc nghiệp vụ mua hàng đó ghi sổ đều được đỏnh giỏ đỳng (tớnh giỏ): Đối với cỏc doanh nghiệp sản xuất, giỏ trị của nguyờn vật liệu đầu vào ảnh hưởng rất lớn tới rất nhiều khoản mục khỏc như hàng tồn kho, cụng nợ, chi phớ thu mua và đặc biệt là ảnh hưởng lớn giỏ vốn hàng bỏn và lợi nhuận cựng nhiều chỉ tiờu trờn BCTC. Việc ghi nhận và phản ỏnh đỳng giỏ trị hàng hoỏ, dịch vụ mua vào là một yếu tố quan trọng và phụ thuộc vào quỏ trỡnh kiểm tra nội bộ đối với cỏc quỏ trỡnh tớnh toỏn và cỏc số tiền. Ở cấp độ thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt, KTV xem xột cỏc dấu hiệu của việc kiểm tra nội bộ, nếu hệ thống KSNB hoạt động hiệu quả thỡ cỏc thủ tục kiểm tra chi tiết cho mục tiờu này sẽ được giảm nhẹ và ngược lại.
Cỏc nghiệp vụ mua hàng được phõn loại đỳng (phõn loại): KTV phỏng vấn kế toỏn, tỡm hiểu hệ thống KSNB đối với việc phõn loại hàng mua nguyờn vật liệu chớnh, phụ, hàng húa, dịch vụ và cỏc tài sản khỏc phự hợp với nguyờn tắc của hệ