Một số giải pháp hoàn thiện chuẩn mực hợp nhất kinh doanh

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH -oOo - TRẦN TỐNG HÒA DUNG MỘT SỐ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CHUẨN MỰC HP NHẤT KINH DOANH LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH – NĂM 2007 Trang CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH VÀ KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1 Một số vấn đề Hợp kinh doanh 1.1 Khái niệm Hợp kinh doanh việc kết hợp doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thành đơn vị báo cáo Kết phần lớn trường hợp hợp kinh doanh doanh nghiệp (bên mua) nắm quyền kiểm soát nhiều đơn vị kinh doanh khác (bên bị mua) Nếu doanh nghiệp nắm quyền kiểm soát nhiều đơn vị khác khơng phải hoạt động kinh doanh việc kết hợp đơn vị hợp kinh doanh Khi doanh nghiệp mua nhóm tài sản tài sản không cấu thành hoạt động kinh doanh phải phân bổ giá phí tài sản cho tài sản nợ phải trả xác định riêng rẻ nhóm tài sản dựa giá phí hợp lý ngày mua 1.1.2 Phân loại Hợp kinh doanh Hợp kinh doanh để hình thành nên nhiều hoạt động kinh doanh thực nhiều hình thức khác như: 1.1.2.1 Phân loại hợp theo cấu trúc doanh nghiệp Dựa vào cấu trúc doanh nghiệp, có nhiều hình thức hợp khác Sau số loại hợp doanh nghiệp: (1) Hợp ngành (hay gọi hợp theo chiều ngang): hợp công ty cạnh tranh trực tiếp chia sẻ dòng sản phẩm Trang thị trường, hai công ty kinh doanh loại sản phẩm, dịch vụ, theo xu hướng đối thủ cạnh tranh thương trường doanh nghiệp giảm xuống (2) Hợp theo chiều dọc: hợp doanh nghiệp tuyến sản phẩm khác giai đoạn sản xuất hay chế biến ví dụ nhà sản xuất nhà cung cấp khách hàng tiêu thụ sản phẩm doanh nghiệp, thường thực số ngành đặc trưng công nghiệp khai thác, chế biến (3) Hợp mở rộng thị trường: Diễn hai công ty bán loại sản phẩm thị trường khác (4) Hợp mở rộng sản phẩm: Diễn hai công ty bán sản phẩm khác có liên quan với thị trường (5) Hợp kiểu tập đồn: Hai cơng ty khơng có lĩnh vực kinh doanh muốn đa dạng hóa hoạt động lĩnh vực kinh doanh đa ngành nghề 1.1.2.2 Phân loại hợp doanh nghiệp theo phương pháp (1) Một doanh nghiệp mua cổ phần doanh nghiệp khác Một doanh nghiệp nắm quyền kiểm sốt doanh nghiệp khác thơng qua việc mua đủ số lượng cổ phiếu để có quyền xác định sách kinh doanh, đầu tư, tài doanh nghiệp khác Đối với hình thức này, doanh nghiệp không cần mua 100% cổ phiếu doanh nghiệp khác nhận quyền kiểm soát (2) Một doanh nghiệp mua tài sản doanh nghiệp khác Trang Hợp kinh doanh liên quan đến việc mua tài sản, bao gồm lợi thương mại (nếu có) doanh nghiệp khác mà việc mua cổ phần doanh nghiệp Hợp kinh doanh theo hình thức khơng dẫn đến quan hệ cơng ty mẹ-công ty Trong trường hợp bên mua lập báo cáo tài ngày mua, cụ thể sau: • Nếu sau hợp nhất, cịn doanh nghiệp mua tồn tại, doanh nghiệp bị mua toàn tài sản, nợ phải trả doanh nghiệp bị mua chuyển cho doanh nghiệp mua doanh nghiệp bị mua giải thể • Nếu sau hợp nhất, doanh nghiệp tham gia hợp khơng cịn tồn tại, mà lập nên doanh nghiệp Toàn tài sản, nợ phải trả doanh nghiệp doanh nghiệp tham gia hợp chuyển cho doanh nghiệp (3) Một doanh nghiệp gánh chịu khoản nợ doanh nghiệp khác 1.1.3 Điều kiện pháp lý q trình hợp kinh doanh Theo thơng tư số 130/1998/TT-BTC 30/09/1998 vịêc hướng dẫn xử lý tồn tài doanh nghiệp nhà nước sáp nhập, hợp nhất, có quy định điều kiện hợp doanh nghiệp sau: Các doanh nghiệp thuộc diện sáp nhập, hợp đề án xếp lại doanh nghiệp nhà nước Bộ, ngành, UBND tỉnh, Thành phố người có thẩm quyền phê duyệt Việc sáp nhập, hợp không làm suy giảm hiệu kinh doanh tính cạnh tranh doanh nghiệp tiếp nhận doanh nghiệp Trang Không thực việc sáp nhập, hợp doanh nghiệp có dấu hiệu lâm vào tình trạng phá sản (là doanh nghiệp bị thua lỗ hai năm liên tiếp, tình hình tài khó khăn đến mức không trả khoản nợ đến hạn không trả đủ lương cho người lao động theo thoả ước lao động hợp đồng lao động tháng liên tiếp) Những doanh nghiệp giải theo luật phá sản doanh nghiệp Nghị định 189/CP ngày 03/12/1994 Chính Phủ hướng dẫn thi hành Luật phá sản doanh nghiệp 1.2 Một số vấn đề kế toán hợp kinh doanh 1.2.1 Phương pháp kế toán hợp kinh doanh 1.2.1.1 Áp dụng phương pháp mua Mọi trường hợp hợp kinh doanh phải kế toán theo phương pháp mua Phương pháp mua xem xét việc hợp kinh doanh quan điểm doanh nghiệp thơn tính doanh nghiệp khác xác định bên mua Bên mua mua tài sản ghi nhận tài sản mua, khoản nợ phải trả nợ tiềm tàng phải gánh chịu, kể tài sản, nợ phải trả nợ tiềm tàng mà bên bị mua chưa ghi nhận trước Việc xác định giá trị tài sản nợ phải trả bên mua không bị ảnh hưởng giao dịch hợp không tài sản hay nợ phải trả thêm bên mua ghi nhận kết từ giao dịch chúng đối tượng giao dịch Áp dụng phương pháp mua gồm bước sau: (1) Xác định bên mua; (2) Xác định giá phí hợp kinh doanh Trang (3) Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp kinh doanh cho tài sản mua, nợ phải trả khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu (1) Xác định bên mua Mọi trường hợp hợp kinh doanh phải xác định bên mua Bên mua doanh nghiệp tham gia hợp nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp hoạt động kinh doanh tham gia hợp khác Do phương pháp mua xem xét hợp kinh doanh theo quan điểm bên mua nên phương pháp giả định bên tham gia giao dịch hợp kinh doanh xác định bên mua Kiểm sốt quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh Một doanh nghiệp tham gia hợp coi nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp tham gia hợp khác doanh nghiệp nắm giữ 50% quyền biểu doanh nghiệp khác trừ quyền sở hữu khơng gắn liền quyền kiểm soát Nếu số doanh nghiệp tham gia hợp không nắm giữ 50% quyền biểu doanh nghiệp tham gia hợp khác doanh nghiệp có quyền kiểm sốt doanh nghiệp tham gia hợp kết hợp kinh doanh mà có , nếu: • Quyền lớn 50% quyền biểu doanh nghiệp nhờ có thoả thuận với nhà đầu tư khác • Quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp khác theo quy chế hay thoả thuận Trang • Quyền bổ nhiệm, bãi miễn đa số thành viên Hội đồng quản trị (hoặc phận quản lý tương đương) doanh nghiệp khác • Quyền bỏ phiếu định họp Hội đồng quản trị (hoặc phận quản lý tương đương) doanh nghiệp khác Một số trường hợp khó xác định bên mua việc xác định bên mua dựa vào biểu sau, ví dụ: • Nếu giá trị hợp lý doanh nghiệp tham gia hợp lớn nhiều so với giá trị hợp lý doanh nghiệp khác tham gia hợp doanh nghiệp có giá trị hợp lý lớn thường coi bên mua • Nếu hợp kinh doanh thực việc trao đổi công cụ vốn thơng thường có quyền biểu để đổi lấy tiền tài sản khác doanh nghiệp bỏ tiền tài sản khác thường coi bên mua • Nếu hợp kinh doanh mà ban lãnh đạo doanh nghiệp tham gia hợp có quyền chi phối việc bổ nhiệm thành viên ban lãnh đạo doanh nghiệp hình thành từ hợp kinh doanh doanh nghiệp tham gia hợp có ban lãnh đạo có quyền chi phối bên mua • Khi hợp kinh doanh thực thông qua việc trao đổi cổ phiếu đơn vị phát hành cổ phiếu thường coi bên mua Tuy nhiên, cần xem xét thực tế hoàn cảnh cụ thể để xác định đơn vị hợp có quyền chi phối sách tài hoạt động đơn vị khác để đạt lợi ích từ hoạt động đơn vị Một số trường hợp hợp kinh doanh mua hốn đổi, bên mua doanh nghiệp có cổ phiếu mua kinh doanh doanh nghiệp phát hành bên bị mua Ví dụ, để nhằm mục đích niêm yết thị trường chứng khốn, công ty chưa niêm yết Trang thị trường chứng khốn có thoả thuận để công ty nhỏ niêm yết thị trường chứng khoán mua lại Mặc dù mặt pháp lý công ty niêm yết xem công ty mẹ công ty chưa niêm yết công ty con, công ty bên mua có quyền kiểm sốt sách tài hoạt động cơng ty mẹ để đạt lợi ích từ hoạt động cơng ty mẹ Thơng thường, bên mua lại đơn vị lớn hơn, nhiên có số tình doanh nghiệp nhỏ mua lại doanh nghiệp lớn (2) Xác định giá phí hợp kinh doanh Bên mua xác định giá phí hợp kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý ngày diễn trao đổi tài sản đem trao đổi, khoản nợ phải trả phát sinh thừa nhận công cụ vốn bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp kinh doanh Ngày mua ngày mà bên mua đạt quyền kiểm soát thực tế bên bị mua Khi quyền kiểm sốt đạt thơng qua giao dịch trao đổi đơn lẻ ngày trao đổi trùng với ngày mua Nếu quyền kiểm soát đạt thơng qua nhiều giao dịch trao đổi, ví dụ đạt theo giai đoạn từ việc mua liên tiếp, đó: • Giá phí hợp kinh doanh tổng chi phí giao dịch trao đổi đơn lẻ • Ngày trao đổi ngày giao dịch trao đổi (là ngày mà khoản đầu tư đơn lẻ ghi nhận báo cáo tài bên mua), cịn ngày mua ngày mà bên mua đạt quyền kiểm soát bên bị mua Trang Các tài sản đem trao đổi khoản nợ phải trả phát sinh bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua xác định theo giá trị hợp lý ngày trao đổi Vì thế, việc toán tất phần giá phí hợp lý hỗn lại phải quy đổi giá trị tại ngày trao đổi, có tính đến phần phụ trội chiết khấu phát sinh tốn Giá cơng bố ngày trao đổi công cụ vốn niêm yết chứng tin cậy giá trị hợp lý cơng cụ vốn sử dụng, trừ số trường hợp Các chứng cách tính tốn khác cơng nhận bên mua chứng minh giá công bố ngày trao đổi số không đáng tin cậy giá trị hợp lý công cụ vốn Giá công bố ngày trao đổi coi không đáng tin cậy giá trị hợp lý công cụ vốn giao dịch thị trường có giao dịch Nếu giá công bố ngày trao đổi số không đáng tin cậy khơng có giá cơng bố cho cơng cụ vốn bên mua phát hành, giá trị hợp lý cơng cụ ước tính sở phần lợi ích giá trị hợp lý bên mua phần lợi ích giá trị hợp lý bên bị mua mà bên mua đạt được, miễn sở có chứng rõ ràng Giá trị hợp lý ngày trao đổi tài sản tiền tệ trả cho người nắm giữ vốn bên bị mua cung cấp chứng tổng giá trị hợp lý mà bên mua trả để có quyền kiểm sốt bên bị mua Trong trường hợp nào, khía cạnh hợp kinh doanh, kể yếu tố ảnh hưởng lớn đến việc đàm phán, phải xem xét Việc xác định giá trị hợp lý công cụ vốn quy định chuẩn mực kế tốn cơng cụ tài Trang Giá phí hợp kinh doanh cịn bao gồm giá trị hợp lý ngày trao đổi khoản nợ phải trả phát sinh thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua Các khoản lỗ chi phí khác phát sinh tương lai hợp kinh doanh không coi khoản nợ phát sinh bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm sốt bên bị mua nên khơng tính vào giá phí hợp kinh doanh Giá phí hợp kinh doanh cịn bao gồm chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp kinh doanh chi phí trả cho kiểm tốn viên, tư vấn pháp lý, thẩm định viên giá nhà tư vấn khác thực hợp kinh doanh Các chi phí quản lý chung chi phí khác không liên quan trực tiếp đến giao dịch hợp kinh doanh cụ thể khơng tính vào giá phí hợp kinh doanh, mà ghi nhận chi phí kỳ phát sinh Chi phí thoả thuận phát hành khoản nợ tài phận cấu thành khoản nợ đó, khoản nợ phát hành để thực hợp kinh doanh, mà không coi chi phí liên quan trực tiếp đến hợp kinh doanh Vì vậy, doanh nghiệp khơng tính chi phí vào giá phí hợp kinh doanh Các chi phí phát hành công cụ vốn phận cấu thành cơng cụ vốn đó, cơng cụ vốn phát hành để thực hợp kinh doanh, mà khơng coi chi phí liên quan trực tiếp đến hợp kinh doanh Vì vậy, doanh nghiệp khơng tính chi phí vào gía phí hợp kinh doanh Điều chỉnh giá phí hợp kinh doanh tuỳ thuộc vào kiện tương lai Trang 10 lại thay đổi theo thời gian Do xuất vấn đề không định giá lại giá trị tài sản giá trị chúng khơng phản ánh giá trị Tuy nhiên việc định giá lại giá trị tài sản nước ta dường bị bỏ quên, tài sản tiếp tục trình bày bảng cân đối kế tốn giá phí ban đầu Ngun tắc khách quan: Nguyên tắc quy định sổ sách kế toán ghi nhận nghiệp vụ kinh tế phát sinh mà quên giá trị hành xác định cách khách quan Thuật ngữ “khách quan” đề cập tới việc đo lường phải không thiên vị phụ thuộc vào chuyên gia độc lập Nguyên tắc khách quan tạo ấn tượng hệ thống kế tốn khơng chấp nhận ước tính Nhưng 1ví dụ ước tính chi phí khấu hao dựa đánh giá thời gian sử dụng tài sản cố định Nguyên tắc khách quan loại trừ giá trị tự có giá trị nhãn hiệu, uy tính, giá trị nguồn nhân lực cơng ty Một cơng ty có nhãn hiệu thương mại xem tài sản ghi nhận bảng cân đối kế toán nghiệp vụ phát sinh liên quan đến giá xác định khách quan Giá trị thị trường cổ phiếu công ty phản ánh giá trị nhãn hiệu tài sản vơ hình khác tài sản chưa ghi nhận bảng cân đối kế toán Từ phân tích theo quan điểm tác giả phải xây dựng tổ chức định giá chuyên nghiệp Ở nước có kinh tế phát triển Anh, Mỹ có tổ chức định giá chuyên nghiệp Chúng ta nên học tập kinh nghiệm từ nước áp dụng cách có hợp lý vào kinh tế thị trường Việt Nam Để làm điều phải có nguồn nhân lực Trang 61 thể lực chun mơn nghiệp vụ, đạo đức có kinh nghiệm đồng thời phải dựa nguyên tắc, chuẩn mực phương pháp thống Trên thực tế Việt Nam lĩnh vực định giá trị doanh nghiệp mẻ lý thuyết lẫn thực hành Để lựa chọn tổ chức định giá Doanh nghiệp phù hợp, có lực thực đảm bảo tính đắn kết việc xác định giá trị doanh nghiệp vấn đề có ý nghĩa định việc xác định giá trị doanh nghiệp Do cần phải có chế quy định cụ thể tiêu chuẩn tổ chức chọn để thực việc định giá doanh nghiệp Những tổ chức định giá phải đảm bào đủ tiêu chuẩn tổ chức định giá doanh nghiệp có chất lượng độ tin cậy cao Trên thực tế việc chọn định tổ chức chủ yếu dựa vào định tính, chưa dựa tiêu chuẩn định lượng cụ thể để lựa chọn Do có số tổ chức lựa chọn danh sách để định giá doanh nghiệp chưa thực có đủ lực chun mơn kinh nghiệm nghề nghiệp để thực cách có hiệu chuẩn xác kết định giá doanh nghiệp Xác định giá trị doanh nghiệp vấn đề phức tạp tiến trình cổ phần hóa doanh nghiệp nhà nước Nhằm nâng cao tính chun nghiệp đẩy nhanh tiến trình cổ phần hóa việc định giá, phủ ban hành nghị định 187 Theo nghị định có phương pháp xác định giá trị doanh nghiệp, phương pháp chiết khấu dòng tiền phương pháp tài sản Phương pháp chiết khấu dòng tiền : phương pháp dự lý thuyết tài người chấp nhận giá trị khoản đầu tư tài giá trị tương lai đầu tư mang lại chiết khấu để thể giá trị theo thời gian đồng tiền Theo phương pháp này, giá trị doanh nghiệp giá trị dòng tiền tương lai mà doanh nghiệp tạo Trang 62 Phương pháp giá trị tài sản: Phương pháp định giá theo tài sản thường sử dụng phương pháp giá trị tài sản Theo phương pháp này, giá trị doanh nghiệp với giá thị trường toàn tài sản trừ cho giá thị trường tất khoản nợ doanh nghiệp Định giá doanh nghiệp phương pháp giá trị tài sản thường nhiều thời gian chi phí Để xác định giá thị trường loại tài sản hữu hình khác doanh nghiệp cần có tham gia nhiều chuyên gia định giá cho nhiều loại tài sản khác Do đó, Doanh nghiệp nhiều thời gian để tiềm kiếm chuyên gia trả giá phí cao cho việc định giá tài sản doanh nghiệp Phương pháp không đưa hướng dẫn cụ thể cho việc định giá tài sản vơ danh tiếng, uy tín thị trường, nhãn hiệu hàng hóa, sở hữu trí tuệ việc xác định giá trị tài sản vơ hình phụ thuộc nhiều vào chủ quan người định giá dẫn đến giá trị cuả chúng định giá cao thấp so với giá trị hợp lý Như việc xác định giá trị doanh nghiệp vấn đề quan trọng Nếu sử dụng phương pháp định giá khơng phù hợp giá trị doanh nghiệp đánh giá cao hay thấp Để tránh bất cập phương pháp định giá nhằm xác định giá trị hợp lý doanh nghiệp cần phải thận trọng việc áp dụng phương pháp định giá cần thiết phải có điều chỉnh phù hợp cho ngành, loại hình doanh nghiệp giai đoạn phát triển doanh nghiệp Chúng ta tham kháo thêm phương pháp tính tốn giá trị doanh nghiệp giới Chẳng hạn phương pháp chiết khấu dòng tiền tự do, phương pháp chiết khấu dòng tiền chù sở hữu, phương pháp Trang 63 chiết khấu dòng cổ tức, phương pháp giá trị kinh tế gia tăng phương pháp có ưu điểm, khuyết điểm riêng tù vào tình hình hoạt động kinh doanh doanh nghiệp mà nên áp dụng phương pháp để tham khảo tính tốn xác 3.2.1.4 Lợi thương mại Khái niệm lợi thương mại xuất lâu vào năm 1995 theo định 1141 phủ đến năm 1999 lại ban hành định 166/TC/QĐ/CSTC, lợi thương mại coi “ khoản chi thêm cho phần chênh lệch phải trả thêm” đến VAS 04 tài sản cố định vơ hình lại đề cập đến lợi thương mại phát sinh từ việc mua doanh nghiệp Trong thông tư 55/2002/TT-BTC lợi thương mại định nghĩa phần chênh lệch giá mua giá trị sổ sách tài sản đơn vị mua Như theo điịnh 1141 166 lợi thương mại phát sinh từ việc hợp kinh doanh vốn hóa tính khấu hao Theo VAS 04 lợi thương mại phát sinh từ việc mua doanh nghiệp hạch tốn chi phí trả trước dài hạn Theo IAS 22 lợi thương mại vốn hóa khấu hao thời gian tối đa 20 năm Hằng năm doanh nghiệp phải thực kiểm tra tổn thất tài sản Theo IFRS3 lợi thương mại vốn hóa khơng tính khấu hao thời gian giao dịch hợp Hằng năm, doanh nghiệp phải đánh giá lại giá trị lợi thương mại theo quy định chuẩn mực kế toán quốc tế số 36- tổn thất tài sản Như lợi thương mại kế toán Việt nam giống giới lợi thương mại vốn hóa, lợi thương mại yếu tố ảnh Trang 64 hưởng đến khản sinh lợi doanh nghiệp Vì lợi thương mại ghi nhận tài sản vơ hình Cơ sở lý luận đánh giá phù hợp lại gặp khó khăn việc định giá khấu hao lợi thương mại Theo quan điểm tác giả phần lợi thương mại tính khấu hao năm nên quy định rõ với giá trị nên khấu hao thời gian bao lâu, nên làm khung bảng giá trị thời gian khấu hao Vì mục đích khấu hao đưa vào chi phí nên phải có tương xứng doanh thu chi phí để tránh tình trạng doanh nghiệp tự khấu hao theo quan điểm chủ quan Nên đánh giá lại giá trị lợi thương mại năm giá trị thị trường tài sản thay đổi lên xuống khơng đánh giá lại lợi thương mại phần chi phí khấu hao khơng phản ánh giá trị thực Lợi thương mại âm Theo thông tư số 21 tài hướng dẫn cách xử lý bất lợi thương mại đưa vào nợ tài khoản chi phí 811- số lỗ có sau đánh giá lại giá trị tài sản, nợ phải trả xác định được, nợ tiềm tàng giá phí hợp kinh doanh có bất lợi thương mại đưa vào có tài khoản 711 số lãi có, sau đánh giá lại giá trị tài sản, nợ phải trả xác định được, nợ tiềm tàng giá phí hợp kinh doanh có bất lợi thương mại Theo tác giả cách xử lý lợi thương mại âm không hợp lý Cách xử lý số tiền bất lợi thương mại không trọng yếu, số tiền trọng yếu mà đưa thẳng vào tài khoản 711 tài khoản 811 khơng phù hợp Bộ tài nên quy định rõ điều chỉnh phần trăm so với giá trị ban đầu tài sản, nợ phải trả giá trị hợp lý Vì khơng quy Trang 65 định rõ điều chỉnh để làm sở dẫn đến doanh nghiệp điều chỉnh cách khác mang tính chủ quan Trên thực tế có nhiều nghiệp vụ hợp mà lợi thương mại lẽ phát sinh lại xử lý theo cách mà bất lợi thương mại phát sinh Nếu xử lý theo thông tư 21, doanh nghiệp gánh chịu khoản khấu hao lợi thương mại sau tính tồn phần chênh lệch vào chi phí bất thường Như doanh nghiệp cố gắng đánh giá trị tài sản ròng mua theo giá trị hợp lý cao giá phí hợp nhất, sau xử lý theo thơng tư 21 Do thay đưa vào bên nợ tài khoản 811 nên đưa vào tài khoản 242 sau phân bổ dần 3.2.2 Một số giải pháp kế toán 3.2.2.1 Phương pháp kế toán Nên cho áp dụng phương pháp hợp quyền lợi bên cạnh phương pháp mua Vì Việt Nam cịn nhiều doanh nghiệp nhà nước chưa cổ phần hoá , nhiều doanh nghiệp vừa nhỏ tương lai doanh nghiệp hợp với phương pháp hợp quyền lợi xem phù hợp Bộ tài ban hành trường hợp hợp kinh doanh theo phương pháp mua phù hợp với thơng lệ quốc tế Vì kinh tế Việt Nam khơng thể so bì với nước phát triển giới Ở nước đa số doanh nghiệp lớn khơng có tình trạng sở hữu nhà nước việc họ áp dụng phương pháp mua hợp lý Kế tốn phương pháp mua có hướng dẫn cụ thể, điều kiện để áp dụng phương pháp hợp quyền lợi sau: Thứ hợp quyền lợi phải thực theo loại giao dịch đơn lẻ hay thực theo kế hoạch đặc biệt vòng năm sau lên kế hoạch., không theo điều kiện năm không tránh việc xử Trang 66 lý hợp quyền lợi bị trì hỗn vụ kiện, quan điều tiết thuế, hay yếu tố khác ngồi kiểm sốt quản lý Thứ hai, doanh nghiệp (doanh nghiệp phát hành) phát hành số cổ phần thường để đổi lấy gần toàn số cổ phiếu có quyền biểu doanh nghiệp khác vào ngày bắt đầu dự án Số cổ phiếu để đổi này khơng tính cổ phiếu doanh nghiệp thành viên doanh nghiệp phát hành giữ dự án bắt đầu, cổ phiếu công ty phát hành mua lại trước dự án hồn tất cổ phần chưa tốn sau ngày hoàn tất Nếu doanh nghiệp thành viên giữ cổ phiếu doanh nghiệp phát hành cổ phiếu phải chuyển đổi thành số cổ phiếu tương đương doanh nghiệp thành viên trừ số cổ phiếu chưa toán để xác định số cổ phiếu đổi Lý điều chỉnh phần cổ phiếu doanh nghiệp phát hành sử dụng mua lại cổ phiếu Số cổ phiếu không phát hành để mua cổ phiếu doanh nghiệp thành viên khác Thứ ba, khơng có doanh nghiệp thành viên thay đổi quyền biểu cổ phiếu thường có quyền bầu cử hữu hiệu hố việc hợp vịng hai năm trước dự án hợp khởi đầu hay ngày khởi hành đầu ngày hoàn tất Thứ tư, doanh nghiệp thành viên tái mua lại cổ phiếu thường có quyền biểu dành cho mục tiêu khác để hợp doanh nghiệp không doanh nghiệp mua lại số bình thường cổ phiếu hai thời điểm ngày khởi đầu ngày hoàn tất Hạn chế Trang 67 giao dịch cổ phiếu tồn kho, không áp dụng cho cổ phiếu mua dành cho kế hoạch nhận mua cổ phần hay dành cho kế hoạch trợ cấp Thứ năm, tỷ lệ lãi cổ đông công ty thành viên giữ nguyên kết việc trao đổi cổ phiếu để thực hợp quyền lợi Ví dụ cổ đơng A giữ 100 cổ phiếu doanh nghiệp thành viên khác cổ đông B giữ 200 cổ phiếu lãi cổ đơng B doanh nghiệp hợp phải gấp đôi lãi cổ đông A liên kết hợp lãi Thứ sáu, xác định quyền bầu cử doanh nghiệp hợp cổ đông thực Thứ bảy, đòi hỏi định hợp vào ngày thực khơng có điều khoản hỗn lại việc phát hành trái phiếu hay xem xét khác Chuyển đổi tài khoản cơng ty nước ngồi tách rời với hoạt động nước Khi công ty nằm nước ngồi mà cần phải lập báo cáo tài hợp cần phải chuyển đổi tài khoản chúng đồng tiền hạch toán để thực việc lập báo cáo tài hợp Việc quy đổi đồng tiền có gốc ngoại tệ đồng tiền hạch toán cần phải sử dụng tỷ giá để hạch tốn Có phương pháp dùng để chuyển đổi tài khoản cơng ty nước ngồi phương pháp tỷ giá lịch sử (tỷ giá ban đầu) phương pháp tỷ giá đóng cửa Phương pháp tỷ giá lịch sử (Phương pháp tỷ giá ban đầu) Phương pháp đòi hỏi phải phân biệt rõ khoản mục tiền tệ phi tiền tệ khoản mục dẫn đến việc sử dụng tỷ giá khác Khi sử dụng phương pháp tỷ giá lịch sử cần ý bảng cân đối kế toán sử dụng tỷ Trang 68 giá ban đầu khoản mục phi tiền tệ (tỷ giá vào ngày ghi sổ tài khoản đó), sử dụng tỷ giá đóng cửa khỏan tiền tệ, khoản chênh lệch tài khoản tài sản tài khoản bên nguồn vốn đưa vào tài khoản kết để làm bảng cân đối kế toán Trên báo cáo kết kinh doanh, khoản thu nhập chi phí ghi nhận theo tỷ giá phát sinh Nếu thu nhập chi phí phát sinh cách tương đối đồng đều, sử dụng tỷ gía bình quân để ghi nhận Tuy nhiên, cần loại trừ số khoản, chi phí khấu hao chuyển đổi theo tỷ giá ban đầu với tỷ giá chuyển đổi giá trị tài sản cố định bảng cân đối kế tốn Phương pháp tỷ giá đóng cửa Theo phương pháp tỷ giá sử dụng vào ngày kết thúc niên độ kế tốn để chuyển đổi tồn yếu tố tài sản, nguồn vốn, tiền tệ, phi tiền tệ đồng tiền hạch tốn cơng ty mẹ Thu nhập, chi phí chuyển đổi theo tỷ giá cuối niên độ Tuy nhiên khả sử dụng tỷ giá trung bình thích hợp Theo giả thiết này, khoản chênh lệch đặt vào khoản mục chênh lệch chuyển đổi bên nguồn vốn bảng cân đối kế toán, lợi nhuận nhận từ công ty hợp khoản mục lợi tức cổ đông thiểu số chênh lệch cho cổ đông thiểu số Đối với báo cáo kết kinh doanh sử dụng tỷ giá cuối niên độ để chuyển đổi thu nhập chi phí Tuy nhiên , tỷ giá trung bình cho phép sử dụng để phản ánh trung thực kết kinh doan Kết xác định khoản chênh lệch thu nhập chi phí để cân đối tài khoản kết Đối vối bảng cân đối kế toán, sử dụng tỷ giá ban đầu để chuyển đổi vốn chủ sở hữu, sử dụng tỷ giá cuối niên độ để chuyển đổi toàn khoản mục khác bên tài sản nguồn vốn, lấy lại kết báo cáo kết kinh Trang 69 doanh, xác định chênh lệch hiệu số tài sản nguồn vốn để cân bảng cân đối kế toán Theo VAS 25 - chuẩn mực lập báo cáo tài hợp khoản đầu tư vào cơng ty Việt Nam có quy định rõ cơng ty mẹ phải hợp tồn cơng ty nước ngồi nước không quy định rõ phương pháp để chuyển đổi báo cáo tài cơng ty đồng tiền hạch tốn Do Bộ tài nên có thêm phần bổ sung để tạo điều kiện thuận lợi cho doanh nghiệp áp dụng 3.2.2.2 Lập báo cáo tài hợp Nhìn chung theo chuẩn mực số 25 “Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty con” có nhiều điểm phù hợp với chuẩn mực kế tốn quốc tế Nó đáp ứng u cầu đổi kinh tế, mở cửa hội nhập quốc tế Tuy nhiên áp dụng chuẩn mực vào thực tế có số khó khăn doanh nghiệp mà theo tác giả Bộ tài cần phải logic cách biên soạn để giúp cho người đọc hệ thống hoá vấn đề Chẳng hạn vào thời điểm Bộ tài ban hành chuẩn mực số 25, theo số nội dung chuẩn mực khoản đầu tư vào doanh nghiệp phải hạch tốn theo chuẩn mực kế tốn “Cơng cụ tài chính”, thời điểm chuẩn mực kế tốn “cơng cụ tài “ chưa ban hành doanh nghiệp biết cách hạch toán hay chuẩn mực thuế thu nhập doanh nghiệp vậy, theo nội dung chuẩn mực VAS 25 liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp Bộ tài chưa phát hành nội dung chuẩn mực thuế thu nhập doanh nghiệp Trang 70 Theo thông tư số 21 tài hướng dẫn cách lập bảng cân đối kế tốn hợp Theo nội dung thơng tư hướng dẫn ghi chép điều chỉnh số bút toán lập bảng cân đối kế toán hợp sau: Giảm khoản mục: Vốn đầu tư chủ sở hữu Giảm khoản mục: Chênh lệch đánh giá lại tài sản Giảm khoản mục: Quỹ dự phịng tài Giảm khoản mục: Quỹ đầu tư phát triển Giảm khoản mục: Lợi nhuận chưa phân phối Giảm khoản mục: Đầu tư vào cơng ty Bộ tài nên giải thích rõ ràng có điều chỉnh Theo tác giả điều chỉnh giải thích sau: Khi cơng ty mẹ mua 100% cổ phiếu cơng ty cổ phiếu bảng cân đối kế toán công ty mẹ đầu tư cổ phiếu vào công ty Tài khoản thể công ty mẹ sở hữu tài sản cơng ty Vì tài sản thực khoản nợ công ty xuất bảng cân đối kế toán hợp bao gồm tài khoản đầu tư ảnh hưởng báo cáo tài sản công ty khoản nợ công ty lần Do vậy, tài khoản đầu tư phải loại bỏ bảng cân đối kế toán hợp chuẩn bị Việc loại bỏ tài khoản đầu tư cổ phiếu vào công ty từ bảng cân đối kế toán hợp giảm tổng số tài sản cơng ty, giảm tổng số vốn sở hữu cổ đông công ty phản ánh tập hợp tài sản tập hợp khoản nợ công ty mẹ công ty 3.2.3 Một số kiến nghị để thực chuẩn mực với bên có liên quan Đối với Bộ tài Trang 71 Bộ tài có thơng tư hướng dẫn việc lập bảng cân đối kế toán hợp ngày mua không hướng dẫn doanh nghiệp lập bảng cân đối kế tốn hợp sau ngày mua Do năm sau doanh nghiệp chưa biết xử lý Bộ tài nên ban hành thêm thông tư hướng dẫn trường hợp mua lại công ty bị thua lỗ doanh nghiệp nước mua cổ phần công ty nước cần phải thực thủ tục, điều kiện nào? Trước ban hành chuẩn mực tài nên tham khảo ý kiến số doanh nghiệp lớn để cọ xát với tình hình thực tế làm tăng tính thêm tính hiệu chuẩn mực phát hành Điều giúp doanh nghiệp dễ dàng vịêc áp dụng Việt Nam trình hội nhập với kinh tế giới hệ thống kế tốn Việt Nam phải hài hòa vào thực thể thống Điều tạo điều kiện thuận lợi cho doanh nghiệp nước hoạt động Việt Nam dễ dàng áp dụng chuẩn mực Chúng ta nên học tập kinh nghiệm từ kế toán Mỹ hay chuẩn mực kế toán quốc tế Khi ban hành chuẩn mực phải có thơng tư hướng dẫn rõ ràng tránh soạn thảo vấn đề mang tính chất chung chung gây khó hiểu cho doanh nghiệp Đối với cục thuế • Nhân viên thuế cần phải nâng cao trình độ kế tốn, tránh tình trạng cán thuế khơng nghiên cứu kỹ hướng dẫn chuẩn mực kế tốn thơng tư hướng dẫn không cập nhật kịp thời quy định ban hành dẫn đến không thống doanh nghiệp quan thuế Nhân viên thuế cần phối hợp với Bộ tài Sở Kế Tốn Đầu Trang 72 Tư để hướng dẫn thủ tục hợp cho doanh nghiệp cách cặn kẽ, dễ hiểu thống Về phía doanh nghiệp Doanh nghiệp nên có lực lượng nhân viên có trình độ kinh nghiệm để dễ dàng áp dụng chuẩn mực Doanh nghiệp phải thường xuyên cập nhật vấn đề liên quan kế toán, thuế để thực hiện, thường xuyên tham gia lớp tập huấn tài để nâng cao trình độ chn mơn Trong tương lai chuẩn mực kế toán Việt Nam ban hành dựa IFRS thử thách lớn doanh nghiệp phải có đội ngũ nhân viên có trình độ cao, có khả phân tích hiểu rộng vấn đề Đây điều tương đối khó khăn IFRS coi “khó hiểu” chí nước có kinh tế phát triển Sẽ có nhiều nội dung IFRS mà hệ thống kế toán Việt Nam khơng có Do cần phải có cán quản lý chủ chốt giỏi để hướng dẫn quản lý hệ thống kế toán doanh nghiệp Hội đồng quản trị doanh nghiệp phải tạo điều kiện thuận lợi để nhân viên có hội để học tập nâng cao kiến thức chuyên môn, đội ngũ nhân viên phải biết cách phân tích tình hình tài cho hiệu doanh nghiệp, phải biết cách lưu trữ hồ sơ cách có hệ thống cần có Để đọc hiểu tài liệu tiếng Anh cần phải đào tạo tiếng Anh cho nhân viên có dễ dàng việc đọc hiểu tài liệu để đảm bảo việc xử lý giao dịch đầy đủ, xác đưa phân tích chi tiết cần thiết Trang 73 Trang 74 Trang 75 ... LUẬN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH VÀ KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1 Một số vấn đề Hợp kinh doanh 1.1 Khái niệm Hợp kinh doanh việc kết hợp doanh nghiệp riêng biệt hoạt động kinh doanh riêng biệt thành... IFRS3 hợp kinh doanh khơng áp dụng đối với: • Hợp kinh doanh trường hợp doanh nghiệp riêng biệt hay hoạt động kinh doanh riêng biệt thực hình thức liên doanh • Hợp kinh doanh liên quan đến doanh. .. hợp kinh doanh xác định bên mua Kiểm soát quyền chi phối sách tài hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động doanh nghiệp hoạt động kinh doanh Một doanh