Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm trong kế toán quản trị chi phí môi trường

Bất kỳ hoạt động sản xuất nào của doanh nghiệp (DN) cũng xả thải ra môi trường và nguy cơ gây ra các loại ô nhiễm về nước, không khí, tiếng ồn, mùi hôi, rung động, chất thải độc hại vùi sâu dưới đất. Theo các báo cáo của Bộ Tài nguyên và Môi trường năm 20181 , Việt Nam là một quốc gia đã nằm trong tình trạng báo động về các loại ô nhiễm2 , 3 . Bộ Tài chính hiện chưa có hướng dẫn đánh giá đầy đủ chi phí môi trường của những sản phẩm, dịch vụ và điều này dẫn đến sự tác động về 3 phía: (i) về phía DN, việc gian lận không ghi nhận chi phí môi trường, dù dẫn đến đóng thuế thu nhập doanh nghiệp cao hơn, nhưng DN sẽ chấp nhận để bỏ qua các chi phí lớn hơn về xây dựng hệ thống xử lý các tác hại đến môi trường; (ii) về phía quản lý Nhà nước, chưa có cơ sở đề ra các biện pháp quản lý nguồn ô nhiễm; (iii)

Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí môi trường Vũ Thị Khánh Minh Học viện Ngân hàng- Phân viện Phú Yên Bất kỳ hoạt động sản xuất doanh nghiệp (DN) xả thải môi trường và nguy gây các loại ô nhiễm về nước, không khí, tiếng ồn, mùi hôi, rung động, chất thải độc hại vùi sâu dưới đất Theo các báo cáo của Bộ Tài nguyên và Môi trường năm 20181, Việt Nam quốc gia nằm tình trạng báo động loại nhiễm2, Bộ Tài chưa có hướng dẫn đánh giá đầy đủ chi phí mơi trường sản phẩm, dịch vụ và điều dẫn đến tác động phía: (i) phía DN, việc gian lận không ghi nhận chi phí môi trường, dù dẫn đến đóng thuế thu nhập doanh nghiệp cao hơn, DN chấp nhận để bỏ qua chi phí lớn xây dựng hệ thống xử lý tác hại đến mơi trường; (ii) phía quản lý Nhà nước, chưa có sở đề các biện pháp quản lý nguồn ô nhiễm; (iii) The use of lifecycle costing method in environmental costing management accounting Abstract: All production activities of the enterprise also discharge into the environment, and Vietnam is a country that has been on the alert of pollution types The reason is that there is not yet a specific guidance of the Ministry of Finance on the full assessment of environmental costs of products and services This leads to the impact on three sides: (i) on the side of enterprises, the extra cost calculation will make businesses pay higher corporate income tax, but businesses will accept to ignore the larger costs of construction system to handle environmental harms; (ii) on the side of state management, if the environmental damage resulting from the production of products is assessed, a decision to eliminate the production of products may be made; (iii) on the people’s side, people need to be careful with their production and business activities in the areas where such enterprises operate so as not to be damaged by pollution effects This article will cover the life cycle cost method, the environmental costs that occur in the product life cycle, and make recommendations for managers to help produce to become cleaner productio, improving the environmental performance Keywords: Environmental Costing, Environmental Costing Management Accounting, Life Cycle Costing- LCC, Cleaner Production Minh Thi Khanh Vu Email: minhvtk.py@hvnh.edu.vn Banking Academy, Phu Yen Campus http://www.monre.gov.vn/Pages/hoi-thao-o-nhiem-nhua-tai-viet-nam-nghien-cuu-khoa-hoc-ho-tro-xay-dung-chinhsach.aspx 2, Việt Nam quốc gia nằm tình trạng báo động loại ô nhiễm: đứng thứ 17/109 quốc gia về lượng rác thải nhựa phát sinh, 4/5 quốc gia có lượng thải nhựa biển, theo http://www.monre.gov.vn/Pages/timphuong-an-giai-quyet-o-nhiem-nuoc.aspx Ngày nhận: 01/10/2019 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 214- Tháng 2020 Ngày nhận sửa: 29/11/2019 44 Ngày duyệt đăng: 20/12/2019 © Học viện Ngân hàng ISSN 1859 - 011X VŨ THỊ KHÁNH MINH phía người dân, khơng có thơng tin để cân nhắc hoạt động vùng bị ảnh hưởng ô nhiễm Bài viết trình bày phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống (Life Cycle Costing- LCC) sản phẩm, chi phí mơi trường xảy chu kỳ sống sản phẩm đưa đề xuất chủ động áp dụng LCC cho nhà quản lý, giúp trình sản xuất sản phẩm hơn, bảo vệ mơi trường Từ khóa: chi phí mơi trường, kế tốn quản trị chi phí mơi trường, chu kỳ sống sản phẩm (LCC) Khái niệm Chi phí mơi trường Kế tốn quản trị Chi phí mơi trường Theo Cơ quan Phát triển Bền vững Liên hợp quốc (UNDSD, 2001), “Chi phí mơi trường hiểu chi phí gắn với thiệt hại mơi trường bảo vệ mơi trường doanh nghiệp Chi phí bao gồm chi phí để ngăn ngừa, tiêu hủy, lập kế hoạch, kiểm soát, thay đổi hành động, khắc phục thiệt hại xảy doanh nghiệp ảnh hưởng tới Chính phủ, người” Chi phí mơi trường (CPMT) đối tượng kế tốn kế tốn quản trị chi phí mơi trường, kế tốn quản trị chi phí mơi trường phận kế toán quản trị môi trường (KTQTMT) Xem xét định nghĩa Cơ quan Phát triển Bền vững Liên hợp quốc (UNDSD, 2001): “KTQTMT việc nhận dạng, thu thập, phân tích sử dụng loại thông tin cho việc định nội bộ: Thông tin vật chất (phi tiền tệ) sử dụng, luân chuyển thải bỏ lượng, nước nguyên vật liệu (bao gồm chất thải); thông tin tiền tệ chi phí, lợi nhuận tiết kiệm liên quan đến môi trường” Định nghĩa Liên đồn Kế tốn Quốc tế (IFAC, 2005): “KTQTMT quản lý hiệu kinh tế môi trường thông qua việc xây dựng triển khai hệ thống kế tốn thực hành phù hợp với mơi trường bao gồm báo cáo kiểm toán” Như vậy, hiểu: Kế tốn quản trị chi phí mơi trường phận KTQTMT nhằm cung cấp thơng tin chi phí mơi trường doanh nghiệp giúp nhà quản lý nâng cao lợi nhuận đồng thời bảo vệ môi trường Khái niệm phương pháp Chi phí chu kỳ sống sản phẩm (LCC- Life Cycle Costing) Khái niệm LCC chấp nhận Tiêu chuẩn nước Anh từ năm 1992 Định nghĩa LCC sửa đổi vào năm 2000 đưa vào tiêu chuẩn quốc tế ISO 15686 phần 1- Lập kế hoạch cho vịng đời sản phẩm dịch vụ Trong LCC mô tả cách thận trọng tiêu chuẩn ISO 15686 sau: “Một kỹ thuật cho phép đánh giá chi phí so sánh được, thực khoảng thời gian xác định, có tính đến tất yếu tố kinh tế có liên quan chi phí ban đầu chi phí hoạt động tương lai” ISO 15686 phần 5Life Cycle Costing thì trình bày nợi dung áp dụng phương pháp này Sau đó, nhu cầu áp dụng nên dự án phương pháp chung châu Âu chi phí chu kỳ sống ngành xây dựng đời Davis Số 214- Tháng 2020- Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng 45 Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí mơi trường Hình Các giai đoạn chu kỳ sống sản phẩm, dịch vụ Nguồn: Peter Atrill and Eddie McLaney, 2009 Langdon (2007) làm chủ nhiệm Dự án Kết cuối báo cáo năm 2007 “Một phương pháp chung châu Âu cho chi phí vịng đời”, đó đưa phương pháp đề xuất nhằm tương thích với ISO 15686- phần Theo nghiên cứu của Renata Schneiderova Heralova (2017) thì có nhiều nghiên cứu mở rộng ngoài ngành xây dựng về LCC như: Sterner phát triển mơ hình để đánh giá đấu thầu, sử dụng phương pháp LCC để tính tổng chi phí lượng cho tòa nhà, Aye cộng sử dụng LCC để phân tích loạt lựa chọn bất động sản xây dựng, Bogensttter ủng hộ khả sử dụng tính tốn LCC giai đoạn thiết kế ban đầu của các dự án, đặc biệt Cộng hòa Séc yêu cầu kế toán phải định lượng LCC định xây dựng Renata Schneiderova Heralova (2017) Life cycle costing as an important contribution to feasibility study in construction projects 46 các công trình thuộc khu vực công và LCC trở thành tiêu chí đấu thầu cơng khai Như vậy, chi phí chu kỳ sống từ lâu đã được thừa nhận cơng cụ ước tính tập hợp chi phí bao trùm tồn thời gian tồn sản phẩm, dịch vụ với lưu ý rằng chu kỳ sống vật lý sản phẩm (Selin Gundes, 2015) Theo quan điểm nhà sản xuất, chu kỳ sống sản phẩm xem có ba giai đoạn riêng biệt: (1) giai đoạn hoạch định; (2) giai đoạn sản xuất; (3) giai đoạn hủy bỏ Kế tốn quản trị chi phí thơng thường tập trung tối ưu hóa chi phí sản xuất sản phẩm ở giai đoạn 2, đánh giá hiệu kinh doanh dựa lợi nhuận kế toán Nếu kế toán quản trị sử dụng cơng cụ LCC phải tìm hiểu thêm chi phí ẩn khác giai đoạn và 3, giúp đánh giá hiệu kinh doanh dựa lợi nhuận kinh tế Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng- Số 214- Tháng 2020 VŨ THỊ KHÁNH MINH Từ việc tìm tất chi phí xảy vịng đời sản phẩm, dịch vụ giúp cho tìm chi phí ẩn, chi phí hữu hình hơn, thường chi phí DN khơng chịu bỏ để khắc phục các thiệt hại môi trường DN mình gây ra, hoặc chi phí chủ đợng bảo vệ mơi trường (Hình 1) Trong đó, chi phí mơi trường xảy giai đoạn kể đến là: - Ở giai đoạn hoạch định: Chi phí mơi trường sản xuất thử nghiệm sản phẩm - Ở giai đoạn sản xuất: Chi phí xử lý chất thải chi phí mơi trường phổ biến phát sinh giai đoạn sản xuất, gồm chi phí xử lý nhiễm bị gây hoạt động máy móc, thiết bị; chi phí xử lý phế liệu trình sản xuất tạo chất thải môi trường - Ở giai đoạn hủy bỏ: Chi phí xử lý sản phẩm sau sử dụng cịn hình thái có tác động xấu đến môi trường rác thải nhựa, kim loại; hoạt chất pin… Tính tốn CPMT giai đoạn sản xuất cung cấp thơng tin xác giá thành sản xuất Cịn tính CPMT (thường bị bỏ qua giai đoạn đầu hoạch định, triển khai sản xuất giai đoạn cuối) tính được Lợi nhuận kinh tế của DN nhằm đánh giá tốt hiệu kinh doanh DN Thực trạng hạch tốn kế tốn quản trị chi phí môi trường Việt Nam Xem xét Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 hướng dẫn thực chế độ kế tốn doanh nghiệp ta thấy: (1) Thơng tư khơng có hướng dẫn chi tiết loại CPMT nên dẫn đến kế tốn có hạch tốn CPMT không ghi nhận đo lường đầy đủ; (2) Thông tư khơng có hướng dẫn hạch tốn doanh thu, thu nhập môi trường nhằm làm giảm lợi nhuận, giảm thuế TNDN phải nộp Các CPMT sau ghi nhận thường phân loại chi phí sản xuất chung, có liên quan đến nhiều sản phẩm phải dùng tiêu thức phân bổ thường không xác định được chi phí này là trực tiếp của sản phẩm Tại Việt Nam, qua tham khảo văn hướng dẫn thực kế tốn thấy chưa có văn kế tốn hướng dẫn đầy đủ về kế tốn quản trị mơi trường nên DN thường có cách xử lý sau: Kế tốn có tính tốn CPMT cung cấp thơng tin để nhà quản lý định số tiền bỏ để mua hệ thống xử lý chất thải, nhiên phần nhỏ nội dung KTQTMT Kế tốn thường khơng xác định đầy đủ hết chi phí; khơng tính tốn doanh thu, thu nhập liên quan đến môi trường, số tiền tiết kiệm chi phí thiết kế lại quy trình sản xuất tốt hơn… nên không cung cấp thông tin cho nhà quản lý định tiết kiệm chi phí sản xuất, cắt giảm lãng phí mơi trường, xây dựng quy trình sản xuất hơn, đánh giá hiệu kinh doanh sản phẩm… Từ phân tích nêu cho thấy, việc phải tính tốn tìm CPMT toàn chu kỳ sống sản phẩm cần thiết cung cấp thơng tin xác hiệu kinh doanh doanh nghiệp Đồng thời, việc tính tốn CPMT mà DN bỏ qua không chi tiền để khắc phục, gây thiệt hại cho xã hội đánh giá trách nhiệm DN với môi trường, nhà quản Số 214- Tháng 2020- Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng 47 Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí mơi trường lý có sở xem xét việc cho dừng hoạt động DN số tiền bỏ khắc phục thiệt hại mơi trường lớn lợi ích DN mang lại Đề xuất áp dụng phương pháp Chi phí chu kỳ sống sản phẩm (LCC) kế tốn quản trị chi phí mơi trường Bất sản phẩm, dịch vụ đời ln gây CPMT Kế tốn quản trị CPMT phận KTQTMT nhằm cung cấp thơng tin CPMT doanh nghiệp, để tính toán đầy đủ CPMT sản phẩm, dịch vụ cần phải nhận diện tồn chi phí chu kỳ sống sản phẩm Vận dụng các kết quả đã được nghiên cứu và áp dụng thế giới, kế toán quản trị áp dụng phương pháp LCC cho quản trị CPMT sau: Thứ nhất, nghiên cứu tiêu chuẩn ISO, vương quốc Anh, hoặc Châu Âu về LCC việc xây dựng công trình, lập dự án sản xuất kinh doanh để tính toán đầy đủ chi phí để quyết định có nên thực hiện dự án hay không Thứ hai, nhà quản lý sử dụng công cụ chi phí LCC việc tối ưu chi phí sản xuất sản phẩm Trong bối cảnh kinh tế lạm phát, DN sản xuất phải giải tốn tiết kiệm chi phí sản xuất cách hợp lý hiệu cách tận dụng hội tiết kiệm chi phí Trong giai đoạn hoạch định, phương pháp kế tốn chi phí mục tiêu (target costing), DN đặt chi phí mục tiêu dùng giải pháp tiết kiệm chi phí để thiết kế sản phẩm khơng vượt q chi phí mục tiêu Từ chi phí mục tiêu, kế tốn tính tốn tiếp để dự kiến chi 48 phí chu kỳ sống sản phẩm có chấp nhận khơng Nếu chi phí chu kỳ sống chấp nhận đưa sản phẩm vào sản xuất Nếu tính tốn chi phí chu kỳ sống chứa nhiều chi phí xử lý chất thải mơi trường, chi phí tiêu hủy sản phẩm phải cân nhắc lại việc thiết kế lại sản phẩm Phân tích chi phí theo Hình 2, biện pháp đưa gồm tiết kiệm chi phí, cắt giảm lãng phí để nhằm thực tối ưu chi phí theo chi phí mục tiêu, tối ưu chi phí tồn LCC Cơng cụ đặc biệt cịn có ý nghĩa doanh nghiệp mà chi phí hoạch định triển khai lớn, doanh nghiệp có chi phí hủy bỏ sản phẩm lớn vào chi phí sản xuất mà bỏ qua chi phí chu kỳ sống sản phẩm tính tốn Lợi nhuận kế tốn khơng phải Lợi nhuận kinh tế sản phẩm, mà Lợi nhuận kinh tế tiêu đánh giá hiệu kinh tế sản xuất sản phẩm Thứ ba, nhà quản lý áp dụng LCC vào quy trình sản xuất hơn, từ giúp mơi trường bền vững Để DN cải thiện lại quy trình sản xuất giúp sản xuất hơn, giúp mơi trường phát triển bền vững kế tốn CPMT dự án không dừng lại cung cấp số liệu CPMT để xác định lợi nhuận dự án, mà cần phân tích, đánh giá LCC dự án đó, phải nhận diện đo lường tác động đến môi trường việc sản xuất sản phẩm giúp DN có hội thiết kế lại quy trình sản xuất với mơi trường Việc đánh giá LCC phải tiêu chuẩn Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng- Số 214- Tháng 2020 VŨ THỊ KHÁNH MINH Hình Các cơng cụ chi phí để định Giai đoạn hoạch định Sản phẩm Giá bán mục tiêu Lợi nhuận mục tiêu Chi phí mục tiêu Thay đổi thiết kế sản phẩm trình sản xuất chủ yếu Thiết kế có đáp ứng chi phí mục tiêu khơng? Chi phí chu kỳ sống Khơng Chi phí mục tiêu Có Ước tính chi phí chu kỳ sống Chi phí chu kỳ sống dự kiến có chấp nhận khơng? Khơng Có Giai đoạn sản xuất Đưa sản phẩm vào sản xuất Thay đổi thiết kế sản phẩm trình sản xuất thứ yếu Giai đoạn loại bỏ Chi phí Kairen Loại bỏ sản phẩm Nguồn: Robert S Kaplan and Anthony A Atkinson, 1998 Số 214- Tháng 2020- Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng 49 Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí mơi trường Bảng Sự khác biệt phương pháp kế toán ghi nhận LCC thơng thường Phương pháp kế tốn quản trị đánh giá LCC Cơ sở đánh giá chi phí mơi trường Phương pháp kế tốn ghi nhận LCC thơng thường Kế tốn tính tốn chi phí thơng thường sản xuất sản phẩm Phương pháp kế toán quản trị đánh giá LCC Kế toán đánh giá chi phí thơng thường chi phí ẩn hữu hình LCC, chi phí khơng ghi nhận bên kế tốn tài chi phí hủy bỏ, tái chế chất thải sau sử dụng Kế toán ghi nhận CPMT Kế toán phân bổ CPMT cho sản phẩm nhằm vừa chi phí sản xuất dự tính LCC, vừa đánh giá LCC (CPMT xảy chung, không phân bổ sản xuất sản phẩm đó) Từ so sánh trạng chi tiết cho sản phẩm thái với tương lai hay phương án A so với B để cải tiến, lựa chọn quy trình sản xuất Cơ sở Kế tốn tài khơng Kế tốn có ghi nhận lợi ích kinh tế biện pháp đánh giá ghi nhận lợi ích kinh tế kiểm sốt ô nhiễm môi trường, hay số tiền tiết kiệm chi lợi ích biện pháp kiểm phí thiết kế lại quy trình sản xuất tốt nhằm để mơi trường sốt nhiễm mơi trường đánh giá Lợi nhuận kinh tế Nguồn: Tác giả tự tổng hợp hóa phương pháp thực Trong phần giới thiệu ISO 14040 (ISO 2006a) nhận định “Đánh giá LCC giải khía cạnh mơi trường tác động tiềm tàng (ví dụ đánh giá việc sử dụng tài nguyên hậu tác động đến môi trường) suốt vịng đời sản phẩm, từ thu mua ngun liệu thơng qua sản xuất, sử dụng đến giai đoạn cuối loại bỏ” Phương pháp đánh giá LCC White cộng (1996) định nghĩa “Đánh giá LCC phân tích tồn diện, dài hạn tồn chi phí nội tiết kiệm dự án ngăn ngừa ô nhiễm dự án môi trường khác thực công ty” Vì vậy, đánh giá LCC phương pháp đánh giá kế tốn quản trị, nên có khác biệt với kế tốn ghi nhận LCC thơng thường (Bảng 1) Phương pháp đánh giá chu kỳ sống LCC giúp kế toán so sánh trạng thái hệ thống sản xuất với trạng thái tương lai so sánh phương án sản xuất kinh doanh để lựa chọn phương án sản xuất, cải tiến quy trình sản xuất 50 theo hướng giúp mơi trường bền vững Tư của phương pháp đánh giá chu kỳ sớng LCC là dựa vào LCC, kế tốn sẽ cung cấp thơng tin tồn chi phí vịng đời sản phẩm để DN đánh giá Lợi nhuận kinh tế cải thiện hiệu suất môi trường Đây sở để phận quản lý nhà nước hoàn thiện quy trình cấp giấy phép hoạt động cho DN sản xuất phải an tồn với mơi trường Đây cịn sở để phía quản lý nhà nước kiểm tra việc DN có tn thủ luật pháp mơi trường; đánh giá trách nhiệm xã hội DN thiết lập chế tài pháp luật để xử phạt DN vi phạm Kết luận Bài viết đã thảo luận lý thuyết tính hữu ích thực tế phương pháp LCC việc đưa định đầu tư có trách nhiệm với môi trường Kế toán quản trị CPMT áp dụng phương pháp LCC sẽ giúp DN kiểm soát được chi phí phát sinh, tiết kiệm được chi phí để phù Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng- Số 214- Tháng 2020 VŨ THỊ KHÁNH MINH hợp thiết kế ban đầu và đánh giá lại hiệu quả sản xuất có an toàn với môi trường hay không Bên cạnh việc nhà quản trị chi phí chủ động áp dụng phương pháp LCC và đánh giá lại để thực hiện hoạt động sản xuất của DN mình sạch hơn, nhà quản lý doanh nghiệp cần hoàn thiện càng nhanh càng tốt chế độ kế toán quản trị môi trường để DN có sở thực hiện và làm khuôn khổ pháp lý để chống các tác hại từ hoạt động sản xuất kinh doanh của DN gây cho môi trường ■ Tài liệu tham khảo ISO (2006a) Environmental management—Life-cycle assessment: Principles and framework Geneva: International organisation for standardisation ISO 15686 part - Life-cycle costing Marianna Lena Kambanou and Mattias Lindahl (2016) A Literature Review of Life Cycle Costing in the ProductService System Context At https://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S2212827116300245 Marketa Spickova and Renata Myskova (2015) Costs Efficiency Evaluation using Life Cycle Costing as Strategic method At https://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S221256711501638 Peter Atrill and Eddie McLaney (2009) Management Accounting for Decision Makers 6th edition, Prentice Hall Europe, chapter Renata Schneiderova Heralova (2017) Life cycle costing as an important contribution to feasibility study in construction projects At https://www.sciencedirect.com/science/article/pii/S1877705817331521 Robert S Kaplan and Anthony A Atkinson (1998) Advanced Management Accounting 3rd edition, Prentice Hall, Upper Saddle River, New Jersey 07458, chapter Selin Gundes (2015) The Use of Life Cycle Techniques in the Assessment of Sustainability At https://www sciencedirect.com/science/article/pii/S1877042815062680 Walter Klöpffer, Isa Renner (2008) Life-Cycle Based Sustainability Assessment of Products Environmental Management Accounting for Cleaner Production Springer, chapter 10 White, A L., Savage, D., & Shapiro, K (1996) Life-cycle costing: Concepts and application In M A Curran (Ed.), Environmental life-cycle assessment (pp 1–19) New York: McGraw-Hill Số 214- Tháng 2020- Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng 51 ... Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí mơi trường Bảng Sự khác biệt phương pháp kế tốn ghi nhận LCC thơng thường Phương pháp kế toán quản trị đánh giá. .. đánh giá chi phí mơi trường Phương pháp kế tốn ghi nhận LCC thơng thường Kế tốn tính tốn chi phí thơng thường sản xuất sản phẩm Phương pháp kế toán quản trị đánh giá LCC Kế tốn đánh giá chi phí. .. châu Âu chi phí chu kỳ sống ngành xây dựng đời Davis Số 214- Tháng 2020- Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng 45 Áp dụng phương pháp đánh giá chi phí chu kỳ sống sản phẩm kế tốn quản trị chi phí