Tìm hiểu về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán hình thành nên ý kiến của mình. Chính vì thế mà giáo trình kiểm toán tài chính của trường đại học kinh tế quốc dân có viết: “Thực chất hoạt động kiểm toán tài chính là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với chuẩn mực đ• được xác lập” Vào thế kỷ 21, khi mà toàn cầu hoá và hội nhập kinh tế quốc tế trở thành một xu thế tất yếu thì vai trò của kế toán, kiểm toán ngày càng trở nên quan trọng. Vấn đề tăng cường và nâng cao chất lượng hoạt động kế toán, kiểm toán được đặt ra hàng đầu. Để nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán thì tất yếu phải nâng cao chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Để làm được điều đó kiểm toán viên phải có kiến thức vững chắc về tài chính kế toán để từ đó đưa ra các phương pháp thu thập bằng chứng phù hợp, đầy đủ. Vì tầm quan trọng đó của bằng chứng kiểm toán mà em đ• chọn đề tài: “Tìm hiểu về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán.” nhằm nâng cao tầm hiểu biết về kiểm toán và để tránh sự tụt hậu trong thời kỳ hội nhập này.

LờI Mở ĐầU Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu đợc liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán hình thành nên ý kiến của mình. Chính vì thế mà giáo trình kiểm toán tài chính của trờng đại học kinh tế quốc dân có viết: Thực chất hoạt động kiểm toán tài chính là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các báo cáo tài chính của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với chuẩn mực đã đợc xác lập Vào thế kỷ 21, khi mà toàn cầu hoá và hội nhập kinh tế quốc tế trở thành một xu thế tất yếu thì vai trò của kế toán, kiểm toán ngày càng trở nên quan trọng. Vấn đề tăng c- ờng và nâng cao chất lợng hoạt động kế toán, kiểm toán đợc đặt ra hàng đầu. Để nâng cao chất lợng cuộc kiểm toán thì tất yếu phải nâng cao chất lợng của bằng chứng kiểm toán. Để làm đợc điều đó kiểm toán viên phải có kiến thức vững chắc về tài chính kế toán để từ đó đa ra các phơng pháp thu thập bằng chứng phù hợp, đầy đủ. Vì tầm quan trọng đó của bằng chứng kiểm toán mà em đã chọn đề tài: Tìm hiểu về bằng chứng kiểm toán và các phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán. nhằm nâng cao tầm hiểu biết về kiểm toán và để tránh sự tụt hậu trong thời kỳ hội nhập này. Đặc biệt em lại là một sinh viên chuyên ngành kiểm toán. Ngoài phần mở đầu và kết luận bài viết chia làm bốn phần: 1. Lý luận chung về bằng chứng kiểm toán 2. Các phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán 3. Vận dụng lý luận về bằng chứng kiểm toán vào chuẩn mực kiểm toán số 500 4. Mối quan hệ giữa bằng chứng kiểm toán và hồ sơ kiểm toán. Bài viết dùng phơng pháp luận biện chứng duy vật để diễn đạt các vấn đề có liên quan đến bằng chứng kiểm toán và các phơg pháp thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm chỉ ra tính logic của quá trình nhận thức, vạch ra các mối quan hệ và qui luật vận động của sự vật hiện tợng tạo nên các bằng chứng kiểm toán đó. Đề tài Tìm hiểu về bằng chứng kiểm toán và các phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán là một đề tài khó. Mặt khác do hạn chế về thời gian và trình độ nên bài viết còn nhiều hạn chế và không tránh khỏi những sai lầm. Em rất mong nhận đợc sự góp ý của thầy giáo, Tiến sĩ Ngô Trí Tuệ, các thầy cô giáo trong khoa, và các bạn sinh viên để em có những buớc tiến trong học tập và nghiên cứu sau này. Em xin chân thành cảm ơn! nội dung 1 I. Lý luận chung về bằng chứng kiểm toán 1.1 Khái niệm về bằng chứng kiểm toán Bằng chứng là những căn cứ bằng văn bản, bằng lời nói, bằng hành động để từ đó có những kết luận về đối tợng cần tìm hiểu(điều tra). Nói đến bằng chứng là nói tới một sự phán xét, phân xử về một hành động của một đối tợng nào đó. Thuật ngữ bằng chứng thờng đợc dùng cho ngành nghề điều tra phân xử nh công an, toà án .và kiểm toán không nằm ngoài phạm vi này. Bằng chứng có nhiều loại trong đó nổi lên hai loại điển hình là nhân chứng và vật chứng. Nhân chứng là những ngời đứng ra làm chứng công nhận hành vi của đối tợng cần điều tra là đúng sự thật. Chẳng hạn: trong một vụ án giết ngời nhân chứng có thể là ng- ời nhìn thấy hành vi giết ngời của hung thủ cũng có thể là ngời nhìn thấy hung thủ có mang hiện vật giết ngời; trong kiểm toán nhân chứng là ngời đứng ra xác nhận những hành vi, những hoạt động đã và đang tồn tại tại đơn vị khách hàng. Vật chứng là những chứng cứ bằng hiện vật do hành vi của đối tợng cần điều tra để lại.Chẳng hạn trong vụ án giết ngời vật chứng có thể là vũ khí mà hung thủ đã gây án; trong kiểm toán vật chứng là những chứng từ, những tài liệu .do kiểm toán viên và đơn vị khách hàng để lại trong quá trình hoạt động. Bằng chứng nói chung là nh vậy, còn bằng chứng kiểm toán nói riêng đợc định nghĩa nh thế nào? Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 500 bằng chứng kiểm toán đợc định nghĩa nh sau: Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu thông tin do kiểm toán viên thu thập đợc liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Theo khái niệm này bằng chứng kiểm toán bao gồm cả thông tin nhân chứng và vật chứng mà kiểm toán viên thu thập đợc làm cơ sở cho nhận xét của mình về báo cáo tài chính đợc kiểm toán. Khái niệm này cũng chỉ rõ đặc tính cơ bản của bằng chứng kiểm toán và mối quan hệ của bằng chứng với kết luận kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán có tính đa dạng, theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 500 Bằng chứng kiểm toán gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu, thông tin từ những nguồn khác. Các loại bằng chứng kiểm toán khác nhau sẽ có ảnh hởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến, kết luận kiểm toán. Do đó kiểm toán viên cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu khi thực hành kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán có một vai trò quan trọng, là cơ sở hình thành ý kiến kết luận kiểm toán. Từ đó, sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trớc hết vào việc thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên. 2 Một khi kiểm toán viên không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng thích hợp thì kiểm toán viên khó có thể đa ra một nhận định xác đáng về đối tợng đợc kiểm toán. Nói cách khác, kết luận kiểm toán khó có thể đúngvới thực trạng đối tợng đợc kiểm toán nếu nh bằng chứng thu thập đợc quá ít hay bằng chứng không phù hợp hoặc có độ tin cậy không cao. Đối với các tổ chức kinh tế độc lập hoặc cơ quan kiểm toán nhà nớc, cơ quan pháp lý, bằng chứng kiểm toán còn là cơ sở để đánh giá, giám sát chất lợng hoạt động của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán. Việc giám sát, đánh giá này có thể do nhà quản lý kiểm toán tiến hành với các kiểm toán viên thực hiện kiểm toán hoặc có thể do cơ quan t pháp tiến hành đối với chủ thể kiểm toán nói chung. Do vai trò quan trọng đó của bằng chứng kiểm toán chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 500 qui định: Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các thông tin thích hợp để làm cơ sở đa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị đợc kiểm toán. Đến đây ta có thể khẳng định: hoạt động kiểm toán thực chất là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các báo cáo tài chính của một tổ chức kiểm toán cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã đợc thiết lập. 1.2 Mục tiêu kiểm toán với việc thu thập bằng chứng kiểm toán Trong đời sống hàng ngày mỗi khi tiến hành một công việc ta đều phải suy ngẫm, xem xét xem mục tiêu của công việc là gì? Cách thức làm việc để đạt mục tiêu đó nh thế nào? Có nh vậy công việc mới có hiệu quả cao, mới có một cái mốc, một cái đích đánh dấu sự hoàn thành công việc. Trong kiểm toán cũng vậy cả cuộc kiểm toán thực hiện bao nhiêu là công việc nhng cuối cùng đêù phải hớng tới cái đích của cuộc kiểm toán đó là đa ra kết luận về báo cáo tài chính đợc kiểm toán. Văn bản chuẩn mực kiểm toán số 1 (SAS 1 (AU110) ) tuyên bố:Mục tiêu của cuộc kiểm tra bình thờng các báo cáo tài chính của kiểm toán viên độc lập là sự trình bày một nhận xét về mức trung thực mà các báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài chính, các kết quả hoạt động và sự lu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên tắc kế toán đã đ- ợc thừa nhận. Nh vậy lý do duy nhất để kiểm toán viên thu thập chứng cứ là để họ có thể đi đến kết luận là báo cáo tài chính có đợc trình bày trung thực hay không và đa ra một báo cáo kiểm toán thích hợp. Chỉ khi trên cơ sở chứng cứ đầy đủ kiểm toán viên mới đợc kết luận là các Báo cáo tài chính không có khả năng lừa gạt một ngời sử dụng thận trọng. Lúc đó kiểm toán viên sẽ đa ra một nhận xét kiểm toán về mức trung thực của Báo cáo tài chính và ghi tên mình kèm vào các báo cáo đó. 3 Mục tiêu kiểm toán chung của một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là nhận xét về mức trung thực của các báo cáo tài chính đợc kiểm toán. Các mục tiêu kiểm toán chung đợc chia ra làm hai loại: mục tiêu về tính hợp lý chung và các mục tiêu khác. Mục tiêu về tính hợp lý chung giúp kiểm toán viên đánh giá các số d tài khoản có hợp lý hay không xét theo tất cả các thông tin mà kiểm toán viên có về công việc kinh doanh của khách hàng. Nếu kiểm toán viên thấy rằng mục tiêu về tính hợp lý chung cha đợc thoả mãn thì có khả năng một hoặc nhiều mục tiêu chung khác sẽ đợc chú trọng nhiều hơn. Mục tiêu kiểm toán đặc thù chi tiết khái niệm này làm các mục tiêu cụ thể nh sau: Tính hiện hữu: Mục tiêu này đề cập đến vấn đề liệu số tiền ghi trên báo cáo tài chính có phải là số tiền thực sự đợc ghi hay không. Việc ghi doanh thu vào sổ Nhật ký bán hàng và sổ cái tổng hợp khi khoản doanh thu này không xảy ra là vi phạm mục tiêu về tính hiện hữu. Tính đầy đủ các số tiền hiện có đều phải đợc ghi: Mục tiêu này đề cập đến vấn đề liệu tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh có đợc phản ánh vào Báo cáo tài chính hay không. Quên ghi một nghiệp vụ về doanh thu hay chi phí . là vi phạm mục tiêu về tính đầy đủ. KTV cần thu thập bằng chứng để chứng minh là mọi nghiệp vụ, tài sản, công nợ đều đợc phản ánh đầy đủ trong BCTC. Quyền và nghĩa vụ: Đơn vị phải có quyền sở hữu với tài sản và có nghĩa vụ phải thanh toán với các khoản công nợ đợc trình bày trên báo cáo tài chính. Do vậy KTV cần phải kiểm tra chủ quyền với các khoản nợ phải trả, KTV cũng phải xem đó có thực sự phải là nghĩa vụ của công ty không. Sự định giá (Tính chính xác số học): Sự định giá đúng từng số d tạo thành tổng số d tài khoản, kể cả tính chính xác về mặt tính toán, sự nhận thức về các mức giảm của giá trị ròng có thể thực hiện đợc. KTV phải xác định quá trình tính toán, tổng cộng luỹ kế các số liệu trên BCTC xem có chính xác hay không. Ví dụ nh trên tài khoản 111 tiền mặt vì một lý do nào đó mà số d cuối kỳ bị sai lệch trong khi đó số d đầu kỳ, các khoản phát sinh trong kỳ đều đợc vào sổ đúng. Để phát hiện ra điều này kiểm toán viên phải tiến hành tổng hợp luỹ kế lại theo trình tự nh của kế toán. Việc phân loại: Việc phân loại bao gồm việc xác định liệu các khoản mục có đợc ghi vào đúng tài khoản, và các tài khoản có đợc trình bày đúng đắn trên các báo cáo tài chính hay không. Tính đúng kỳ: Kiểm toán viên phải xác định liệu các nghiệp vụ kinh tế có đợc ghi sổ đúng kỳ hay không. Các nhiệp vụ kinh tế dễ bị sai nhất là các nghiệp vụ kinh tế đ ợc ghi sổ gần cuối kỳ kiểm toán. 4 Chính xác về mặt kỹ thuật: Mục tiêu này hớng tới sự nhất trí của các số d tài khoản với các số tiền trên các sổ phụ liên quan, tổng hợp thành số tổng cộng về số d tài khoản, và nhất trí với số tổng trên sổ cái tổng hợp. Trình bày và tiết lộ: Nhằm thoả mãn mục tiêu về sự tiết lộ, kiểm toán viên sẽ khảo sát để tin chắc là tất cả tài khoản trên bảng cân đối tài sản, báo cáo kết quả kinh doanh và các thông tin liên quan đều đợc giới thiệu chính xác trên các báo cáo tài chính và đ- ợc diễn đạt một cách đúng đắn trong phần nội dung và các phần ghi chú của các báo cáo. Một bằng chứng kiểm toán chỉ thoả mãn một hoặc một vài mục tiêu kiểm toán chứ không thể phù hợp cho toàn bộ các mục tiêu kiểm toán đề ra. Chính vì vậy khi thu thập bằng chứng kiểm toán kiểm toán viên luôn phải đề ra câu hỏi mình cần thu thập bằng chứng phục vụ cho mục đích kiểm toán nào? Để tìm đợc bằng chứng đó phải thực hiện ở đâu, với đối tợng nào? Có nh vậy các bằng chứng thu đợc mới có hiệu quả làm giảm chi phí cho một cuộc kiểm toán. Điều này sẽ đợc làm rõ hơn trong mục chơng trình kiểm toán và mục tính hợp lý của bằng chứng kiểm toán. Các mục tiêu kiểm toán có thể đợc triển khai nh sau: Bảng 1: Các bớc triển khai mục tiêu kiểm toán. Các báo cáo tài chính Các bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính Xác nhận của ban quản trị về các bộ phận cấu thành Các mục tiêu kiểm toán chung đối với các bộ phận cấu thành Các mục tiêu đặc thù đối với bộ phận cấu thành 1.3 Trọng yếu và rủi ro kiểm toán chi phối việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ và bản chất của các sai phản của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Ước lợng về tính trọng yếu là lợng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức độ đó các báo caó tài chính có thể sai lệch nhng vẫn cha ảnh hởng đến các quyết định của ng- 5 ời sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác đó chính là những sai sót có thể chấp nhận đợc đối với toàn bộ báo cáo tài chính. Nh vậy mức trọng yếu càng cao tức là mức độ sai phạm cho phép cao từ đó lợng bằng chứng kiểm toán cần thu thập ít và ngợc lại. Sau khi ớc lợng tính trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chình kiểm toán viên phải phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Dựa vào mức trọng yếu cho từng khoản mục này kiểm toán viên sẽ thu thập số lợng cũng nh chất lợng bằng chứng kiểm toán kiểm toán phù hợp. Khoản mục nào có mức độ trọng yếu càng nhỏ thì lợng bằng chứng kiểm toán thu thập càng lớn và ngợc lại. Nghĩa là các khoản mục nào có độ sai sót cho phép lớn thì số lợng bằng chứng kiểm toán sẽ ít hơn các khoản mục có mức độ sai sót cho phép nhỏ. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 400 Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã đợc kiểm toán còn những sai sót trọng yếu. Nh vậy rủi ro và trọng yếu có mối liên hệ ngợc chiều nhau nghĩa là nếu mức độ trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngợc lại. Kiểm toán viên phải quan tâm tới mối quan hệ này khi xác định bản chất, thời gian và phạm vi của thủ tục kiểm toán cần thực hiện. Từ đây có thể kết luận rằng rủi ro và việc thu thập bằng chứng kiểm toán kiểm toán có mối quan hệ thuận chiều. Khi rủi ro kiểm toán đợc đánh giá là cao thì số lợng bằng chứng kiểm toán phải thu thập nhiều hơn, chất lợng bằng chứng kiểm toán phải đợc nâng cao (lợng bằng chứng kiểm toán do điều tra của kiểm toán viên và bằng chứng kiểm toán từ bên ngoài tăng nhằm giảm thiểu rủi ro có thể mắc phải sau khi cuộc kiểm toán kết thúc) và ngợc lại. Thực tế cho thấy việc xác định trọng yếu rủi ro là dựa vào sự chỉ đạo chung của ban giám đốc công ty kiểm toán. ở Việt Nam các công ty đang dần xây dựng cho mình một mức chuẩn trọng yếu dựa vào kinh nghiệm của mình cho từng loại hình công ty. Tuy nhiên điều đó còn khó thực hiện. Khách hàng luôn luôn mong muốn báo cáo tài chính không còn sai sót, chi phí cho cuộc kiểm toán thì muốn ở mức thấp nhất cho nên nhiều lúc kiểm toán viên phải ký hợp đồng với mức độ trọng yếu không giống nh qui định chung của công ty mình. Ngay trong hớng dẫn về cách xác định tính trọng yếu đã có sự phân bổ theo khoảng cách tức là kiểm toán viên có thể áp dụng theo mức lớn nhất, mức nhỏ nhất hoặc trong phậm vi cho phép trên. Tuy nhiên trên thực tế các Công ty kiểm toán còn cho phép các kiểm toán viên của mình dựa vào kinh nghiệm của bản thân, dựa vào yêu cầu của khách hàng, dựa theo phí của cuộc kiểm toán mà có thể năng động tăng hoặc giảm mức trọng yếu lên. 6 1.4 Các quyết định về bằng chứng kiểm toán Tính hiệu quả trong kiểm toán chi phối toàn bộ cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên và công ty kiểm toán luôn phải xác định làm sao chi phí kiểm toán bỏ ra ít nhất và kết quả thu đợc là cao nhất. kết quả ở đây chính là doanh thu mà cuộc kiểm toán mang lại. Để làm đợc điều này thì chi phí bỏ ra để thu thập bằng chứng kiểm toán phải hữu hiệu nhất tức là chi thu đợc những bằng chứng kiểm toán phù hợp nhất để đa ra các quyết định một cách chính xác nhất. Báo cáo tài chính bao gồm các thông tin tổng hợp liên quan đến toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong một niên độ tài chính đợc kiểm toán. Với đối tợng kiểm toán rộng nh vậy việc kiểm tra toàn bộ sẽ tạo ra một khoản chi phí rất lớn và tính hiệu quả của công việc không cao. Cụ thể kiểm toán viên không thể kiểm tra tất cả các phiếu chi đã thanh toán, các hoá đơn bán hàng, các đơn đặt hàng . Do đó các vấn đề đặt ra là phải xác định số lợng bằng chứng thích hợp cần thu thập để có thể đánh giá một cách toàn diện về đối tợng kiểm toán. Quyết định này của kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán có thể chia thành bốn quyết định chính sau. Những thể thức kiểm toán nào phải sử dụng Quy mô mẫu nào phải chọn với một thể thức đã định Những khoản mục cá biệt nào phải chọn từ tổng thể Khi nào hoàn thành các thể thức 1.4.1 Những thể thức kiểm toán Những thể thức kiểm toán là những hớng dẫn chi tiết về quá trình thu thập một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt phải thu ở một thời điểm nào đó trong cuộc kiểm toán. Ví dụ Bằng chứng là những Báo cáo kiểm kê vật chất hàng tồn kho, những bảng so sánh giữa các phiếu chi đã thanh toán với các khoản chi tiền mặt, các bút toán nhật ký và các chi tiết trong chứng từ vật chất đợc thu thập có sử dụng các thể thức kiểm toán. Khi thiết kế các thể thức kiểm toán thờng phải sắp xếp theo thứ tự trong những phơng pháp cụ thể để giúp cho việc sử dụng chúng nh những hớng dẫn trong suốt cuộc kiểm toán. Ví dụ: Lấy sổ nhật ký chi tiền mặt và so sánh tên ngời đợc chi, số tiền, và ngày ghi trên các phiếu chi đã thanh toán với sổ nhật ký chi tiền mặt. 1.4.2 Qui mô mẫu 7 Nh đã nói ở trên, đối tợng kiểm tóan là những nghiệp vụ cụ thể, những tài sản cụ thể, những chứng từ cụ thể và thờng đợc biểu hiện bằng số tiền xác định. Số lợng các nghiệp vụ, các tài sản, các chứng từ thuộc đối tợng kiểm toán có số lợng rất lớn do vậy trong nhiều trờng hợp không thể kiểm kê toàn bộ tài sản cũng không thể soát xét và đối chiếu tất cả các chứng từ kế toán, các số d của các tài khoản. Trong khi đó, chuẩn mực thận trọng thích đáng lại không cho phép công tác kiểm toán bỏ qua những sai phạm trọng yếu để loại trừ những rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, giảm thiểu tối đa rủi ro phát hiện. Mặt khác niềm tin của những ngời quan tâm tới tình hình tài chính của đơn vị đợc kiểm toán cũng đòi hỏi kiểm toán viên phải đa ra đợc những đánh giá chính xác về chất lợng của báo cáo tài chính. Để đáp ứng đợc yêu cầu của ngời quan tâm, của chuẩn mực thận trọng đồng thời giải quyết đợc công việc thì phơng pháp chọn mẫu là thích hợp nhất. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 400 Lấy mẫu kiểm toán là áp dụng thủ tục kiểm toán trên phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một số d tài khoản hay nghiệp vụ sao cho mọi phần tử đều có cơ hội đợc chọn. Sau khi đã chọn đợc thể thức kiểm toán qui mô mẫu có thể biến động từ một vài khoản mục đến toàn bộ các khoản mục chứa trong tổng thể đang đợc khảo sát. Trong thể thức kiểm toán ở trên giả sử có 10000 phiếu chi để so sánh với sổ nhật ký tiền mặt. việc quyết định chọn bao nhiêu khoản mục để khảo sát phải đợc kiểm toán viên thực hiện cho từng thể thức kiểm toán. Quy mô mẫu với bất kỳ thể thức định sẵn nào có khả năng thay đổi từ cuộc kiểm toán này sang cuộc kiểm toán khác. 1.4.3 Các khoản mục phải chọn Sau khi quy mô mẫu đã đợc xác định cho từng thể thức kiểm toán cá biệt, điều cần làm là xác định các khoản mục cá biệt để kiểm tra. Ví dụ nếu kiểm toán viên quyết định chọn 500 phiếu chi đã thanh toán từ tổng thể gồm10000 phiếu chi để so sánh với sổ nhật ký chi tiền mặt. Có một số phơng pháp khác nhau có thể đợc sử dụng để lựa chọn các phiếu chi để kiểm tra. Chọn ngẫu nhiên 500 phiếu chi, chọn 500 phiếu chi có số tiền lớn nhất,chọn 500 phiếu chi sát ngày kết thúc niên độ nhất, chọn 500 phiếu chi đầu tiên, hoặc chọn những phiếu chi mà kiểm toán viên nghĩ rằng chúng có khả năng sai sót nhiều nhất. Hoặc kết hợp tất cả các phơng pháp trên. 1.4.4 Xác định thời gian Một cuộc kiểm toán các Báo cáo tài chính thờng của một kỳ ví dụ nh một năm. Và một cuộc kiểm toán phải mất vài tuần hoặc vài tháng sau khi kết thúc một kỳ kế toán. Xác định thời gian của các thể thức do đó có thể thay đổi từ rất sớm trong kỳ kế toán cho đến rất lâu sau khi kỳ kế toán kết thúc. Trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính 8 khách hàng thờng mong muốn cuộc kiểm toán đợc tiến hành trong vòng từ một đến ba tháng sau khi niên độ kế toán kết thúc. 1.4.5 Chơng trình kiểm toán Sự diễn tả chi tiết các kết quả của bốn quyết định về bằng chứng kiểm toán trong cuộc kiểm toán đặc thù đợc gọi là chơng trình kiểm toán. Chơng trình kiểm toán luôn luôn bao gồm một danh sách các thể thức kiểm toán. Chơng trình kiểm toán cũng th- ờng nêu rõ các quy mô mẫu các khoản mục cá biệt phải chọn và thời gian của các khảo sát. Thông thờng có một mục chơng trình kiểm toán cho từng yếu tố cấu thành cuộc kiểm toán. Do đó sẽ có một chơng trình kiểm toán với các các khoản phải thu, doanh thu, hàng tồn kho, tiền mặt . Hiện nay các công ty kiểm toán có một chơng trình kiểm toán mẫu cho tất cả các cuộc kiểm toán. Khi thực hiện một cuộc kiêm toán cụ thể kiểm toán viên chính hoặc chủ nhiệm kiểm toán dựa vào chơng trình kiểm toán mẫu này và thực trạng của đơn vị đợc kiểm toán để thiết kế ra một chơng trình kiểm toán phù hợp. Khi thực hiện kiểm toán kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải dựa vào chơng trình kiểm toán này để tìm ra những bằng chứng thích hợp. Khi thấy chơng trình kiểm toán cần phải thay đổi kiểm toán viên phải báo với chủ nhiệm kiểm toán để chủ nhiệm kiểm toán tiến hành trao đổi với đơn vị khách hàng sau đó kế hoạch kiểm toán mới có sự thay đổi. 1.5 Tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán Chuẩn mực kiểm toán số 500 bằng chứng kiểm toán qui định kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự đầy đủ và tính thích hợp luôn đi liền với nhau và áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập đợc từ các thủ tục thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Ba yếu tố quyết định tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán là tính có giá trị, tính đầy đủ và tính đúng lúc. 1.5.1 Tính có giá trị 9 Tính có giá trị của bằng chứng kiểm toán chỉ liên quan với các thể thức kiểm toán đã chọn. Tính có giá trị không thể đợc cải thiện bằng cách chọn một qui mô mẫu lớn hơn hoặc các khoản mục ở các tổng thể khác nhau. Nó chỉ có thể đợc cải thiện bằng cách chọn lựa những thể thức kiểm toán có chứa một hoặc nhiều hơn sáu đặc điểm dới đây của bằng chứng có chất lợng cao hơn. Thích đáng: Bằng chứng phải đi đôi hoặc thích hợp với mục tiêu mà kiểm toán viên đang khảo sát trớc khi nó có thể thuyết phục. Ví dụ: Qua các khảo sát kiểm toán viên nghi ngờ rằng một số hoá đơn bán hàng của công ty khách hàng không đợc ghi sổ (vi phạm tính đầy đủ ) khi đó kiểm toán viên không thể đối chiếu từ sổ sách kế toán với các chứng từ đợc vì nh vậy chỉ phát hiện ra sự vi phạm nguyên tắc về tính hiện hữu mà thôi. Thể thức kiểm toán phù hợp ở đây là so sánh từ các chứng từ vào sổ sách kế toán. Tính thích đáng chỉ có thể nghiên cứu trong các điều kiện của mục tiêu kiểm toán đặc thù. Bằng chứng có thể phù hợp với mục tiêu này nhng lại không với mục tiêu khác. Độc lập với ngời cung cấp: chứng cứ có đợc từ một nguồn từ bên ngoài công ty thì đáng tin cậy hơn chứng cứ có từ bên trong. Ví dụ, chứng cứ bên ngoài nh những tin tức từ các ngân hàng, luật s hoặc các khách hàng thờng là đáng tin cậy hơn những câu trả lời có đợc từ các cuộc thẩm vấn công ty khách hàng và từ các chứng từ của công ty khách hàng. Tính hiệu quả trong cơ cấu kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng: khi một cơ cấu kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng có hiệu quả, bằng chứng thu đợc khi đó sẽ đáng tin cậy hơn so với một cơ cấu yếu kém. Chính vì vậy trớc khi tiến hành lập kế hoạch kiểm toán công ty kiểm toán phải tiến hành tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng. Thông qua việc hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, tính chính trực của ban giám đốc . kiểm toán viên có đợc những thông tin cơ sở để tiến hành lập kế hoạch kiểm toán. Để làm đợc điều đó kiểm toán viên phải sử dụng các phơng pháp kỹ thuật nh: Đa ra một hệ thống câu hỏi về kiểm soát nội bộ. Đòi hỏi đơn vị khách hàng cung cấp một bảng tờng thuật về hệ thống kiểm soát của mình, hoặc dùng phơng pháp lu đồ. Trong quá trình thực hiện kiểm toán các kiểm toán viên vẫn phải tiếp tục thu thập những thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua trắc nghiệm công việc để từ đó tiếp tục đa ra những phơng pháp thu thập bằng chứng một cách hiệu quả. Để xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ trớc khi tiến hành lập kế hoạch kiểm toán viên thờng đa ra một bảng câu hỏi cho từng khoản mục và yêu cầu kế 10