Nghiên cứu kỹ thuật nhận diện và phát hiện gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính các công ty niêm yết do các công ty kiểm toán độc lập thực hiện (TT)

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG CHÂU THỊ HIỆP NGHIÊN CỨU KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN Chun ngành: Kế tốn Mã số: 60.34.03.01 TÓM TẮT LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH Đà Nẵng - Năm 2015 Cơng trình hoàn thành ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG Người hướng dẫn khoa học: TS Đoàn Thị ngọc Trai Phản biện 1: TS Phạm Hoài Hương Phản biện 2: TS Nguyễn Hữu Phú Luận văn bảo vệ trước Hội đồng chấm Luận văn tốt nghiệp Thạc sĩ Quản trị kinh doanh họp Đại học Đà Nẵng vào ngày 19 tháng 12 năm 2015 Có thể tìm hiểu luận văn tại: - Trung tâm Thông tin - Học liệu, Đại học Đà Nẵng - Thư viện trường Đại học Kinh tế, Đại học Đà Nẵng MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Xuất phát từ hình thành, phát triển thị trường chứng khốn lợi ích mà mang lại kênh đầu tư với nhiều tiềm cho nhà đầu tư mong muốn có “đột phá” kinh doanh Sức ép từ kỳ vọng nhà đầu tư thông tin BCTC cơng ty niêm yết khiến cho khơng cơng ty niêm yết thực hành vi gian lận BCTC Việc không phát phát chậm trễ gian lận nhiều nguyên nhân, phải kể đến trách nhiệm kiểm toán viên (KTV) cơng ty kiểm tốn độc lập Do nghề nghiệp kiểm toán độc lập Việt Nam đời khoảng 20 năm nên nhiều bất cập thủ thuật gian lận ngày tinh vi có hệ thống Vì vậy, việc KTV mà đặc biệt KTV vào nghề cần phải tìm hiểu nắm kỹ thuật nhận nhận diện phát gian lận q trình kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết chủ đề mang tính thời nhằm nâng cao tính minh bạch, đáng tin cậy thơng tin tài BCTC Nhận thức tầm quan trọng vần đề nên chọn đề tài “Nghiên cứu kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm tốn độc lập thực hiện” làm đề tài luận văn thạc sĩ Mục tiêu nghiên cứu: - Khảo sát thực trạng gian lận BCTC kỹ thuật nhận diện, phát gian lận kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm tốn độc lập thực - Từ kết nghiên cứu, đưa gợi ý kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm toán BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm tốn độc lập thực Đối tượng phạm vi nghiên cứu a Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu đề tài kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm toán BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm tốn độc lập thực b Phạm vi nghiên cứu Đề tài nghiên cứu kỹ thuật nhận diện, phát gian lận theo hướng làm đẹp BCTC để thu hút đầu tư (bao gồm ghi tăng tài sản, tăng doanh thu, giảm chi phí, giảm cơng nợ…để tăng lợi nhuận), không nghiên cứu kỹ thuật phát gian lận theo kiểu làm giảm lợi nhuận để trốn thuế Và khảo sát công ty niêm yết, ngoại trừ ngân hàng, cơng ty chứng khốn cơng ty quản lý quỹ Phương pháp nghiên cứu - Nghiên cứu tài liệu từ nguồn tài liệu: Sách, báo, cơng trình nghiên cứu trước đây, báo, tạp chí, tài liệu, ngồi nước từ chuyên gia ngành - Phương pháp phân tích thống kê, so sánh, phân tích, tổng hợp Phương pháp tiếp cận tiến hành khảo sát thông qua bảng câu hỏi vấn tập trung Ý nghĩa khoa học thực tiễn đề tài - Về mặt khoa học: Luận văn góp phần cung cấp nhìn tồn diện thực trạng gian lận BCTC công ty niêm yết kỹ thuật nhận diện phát Từ đó, đưa gợi ý kỹ thuật nhận diện phát thủ thuật gian lận phổ biến kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm toán độc lập thực - Về mặt thực tiễn: Luận văn làm tài liệu tham khảo cho KTV, trợ lý kiểm toán đặc biệt người chưa có nhiều kinh nghiệm thuộc cơng ty kiểm tốn độc lập Việt Nam, cho quan tâm đến vấn đề gian lận BCTC công ty niêm yết Cấu trúc luận văn Cấu trúc luận văn gồm: chương, 10 tiết 23 tiểu tiết Tổng quan tài liệu nghiên cứu Trong trình thực đề tài, Tác giả nhận thấy nghiên cứu Kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm toán độc lập thực đề tài nghiên cứu không chưa thật có nhiều cơng trình nghiên cứu tập trung kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm tốn BCTC cơng ty niêm yết cơng ty kiểm tốn độc lập thực mà hầu hết nghiên cứu tập trung vào việc phân tích lượng hoá nhân tố thuộc tam giác gian lận Cressey (1953) gồm: Cơ hội, áp lực, thái độ Từ đó, dùng cơng cụ thống kê như: chạy hồi quy logistic mơ hình có khả dự đốn nhận diện gian lận BCTC chưa đưa kỹ thuật kiểm toán cụ thể để giúp Kiểm toán viên đối phó với loại gian lận phổ biến Việt Nam chưa có nghiên cứu chuyên sâu thức chủ đề Do đó, tham khảo sở lý thuyết thực tiễn nghiên cứu Kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm toán BCTC cần thiết thực nghiên cứu Việt Nam CHƯƠNG CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 1.1 KHÁI NIỆM, ĐẶC ĐIỂM CÔNG TY NIÊM YẾT 1.1.1 Khái niệm công ty niêm yết Công ty niêm yết Cơng ty có chứng khốn (cổ phiếu trái phiếu) niêm yết Sở giao dịch chứng khoán trung tâm giao dịch chứng khoán 1.1.2 Điều kiện niêm yết Được quy định điều 25 Luật Chứng khoán, nghị định số 58/2012/NĐ-CP quy định chi tiết hướng dẫn thi hành số điều Luật chứng khoán Luật sửa đổi, bổ sung số điều Luật chứng khoán 1.1.3 Báo cáo tài cơng ty niêm yết Thơng tin cơng ty niêm yết thông báo qua nhiều phương tiện BCTC, trang thơng tin điện tử, báo chí, truyền hình nhiều kênh thơng tin khác Trong đó, BCTC xem phương tiện cung cấp thông tin tồn diện 1.1.4 Ảnh hưởng thơng tin cơng bố BCTC đến người sử dụng Minh bạch hóa thơng tin thị trường chứng khốn nhân tố quan trọng để giúp thị trường chứng khốn phát triển Cơng bố thơng tin BCTC phương thức để thực quy trình minh bạch DN nhằm đảm bảo tất người tiếp cận thơng tin cách cơng đồng thời 1.2 GIAN LẬN TRÊN BCTC VÀ CÁC CƠNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VỀ GIAN LẬN 1.2.1 Khái niệm gian lận Có nhiều cơng trình nghiên cứu gian lận, mà nhà nghiên cứu đưa nhiều khái niệm gian lận Thuật ngữ “GIAN LẬN” sử dụng có nghĩa hành vi làm sai lệch thông tin, phản ánh không đắn thực trạng tài DN, ảnh hưởng đến định người sử dụng Những hành vi vi phạm lợi dụng kẽ hở chuẩn mực, chế độ kế toán hành 1.2.2 Giới thiệu thủ thuật gian lận BCTC công ty niêm yết thị trường chứng khốn a Nhóm gian lận vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế tốn hành Có thể kể thủ thuật gian lận nhóm gồm có: Che giấu chi phí nhằm mục đích khai khống lợi nhuận; Ghi nhận doanh thu khơng có thật hay khai khống doanh thu thông qua việc ghi nhận vào sổ sách nghiệp vụ bán hàng hay cung cấp dịch vụ khơng có thật nhằm làm tăng doanh thu, lợi nhuận tài sản,… b Nhóm thủ thuật gian lận BCTC lợi dụng kẽ hở chuẩn mực, chế độ kế toán hành Nhóm kỹ thuật gian lận khơng vi phạm u cầu chuẩn mực, chế độ gồm hình thức cụ thể sau: Gian lận thơng qua phương pháp kế tốn ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận doanh thu chi phí kết ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận lợi nhuận theo mục đích đơn vị; Hoặc gian lận thơng qua ước tính kế tốn mà sở thực việc tính tốn phụ thuộc vào ước tính chủ quan người lập người kiểm tra; DN phù phép lợi nhuận thông qua giao dịch thực 1.2.3 Các cơng trình nghiên cứu gian lận BCTC a Mơ hình tam giác gian lận Donald R.Cressey (1919 – 1987) Theo Donald R Cressey, hành vi gian lận thường xuyên xuất có diện ba yếu tố (tam giác gian lận) áp lực, hội thái độ/cá tính Cơ hội Tam giác gian lận Áp lực Thái độ, cá tính b Cơng trình nghiên cứu hành vi gian lận ACFE (Hiệp hội nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ) Một mục tiêu nghiên cứu gian lận ACFE phân loại chúng để đưa biện pháp ngăn ngừa Theo ACFE, có ba loại gian lận là: Biển thủ tài sản, tham ô, gian lận Báo cáo tài 1.3 KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TỐN BCTC CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 1.3.1 Kỹ thuật nhận diện gian lận Việc nhận diện gian lận chủ yếu thơng qua thủ tục phân tích như: phân tích số liệu, thơng tin, tỷ suất quan trọng, … Để nhận diện gian lận, kể đến loại phân tích sau: a Phân tích tỷ suất xu hướng Phân tích tỷ suất việc tính tốn tỷ suất tài từ số liệu BCTC DN, từ đưa nhận xét, phán đốn kết luận Phân tích xu hướng q trình phân tích để tìm hiểu biến động tiêu BCTC b Phân tích yếu tố bên ngồi bên ảnh hưởng đến Doanh nghiệp Tác giả nhận thấy mơ hình phân tích SWOT cho mơ hình đơn giản khả ứng dụng cao, nhằm giúp KTV có thêm công cụ hỗ trợ đắc lực việc phán đoán nhận dạng gian lận BCTC SWOT viết tắt cho từ: S: Strength - Điểm mạnh, ưu W: Weakness - Điểm yếu, điểm khiếm khuyết O: Opportunity - Cơ hội, thời T: Threat - Mối đe dọa, hiểm họa SWOT tập trung vào hai lĩnh vực: - Nội hay phạm vi công ty, DN (S điểm mạnh W điểm yếu) - Bên ngồi cơng ty, DN (O hội T mối đe dọa) c Thuật toán kết hợp số Z – Score, P – Score, M – Score i Chỉ số Z-Score Theo tác giả số dự đốn nguy phá sản DN có mối liên hệ với khả DN thực thủ thuật gian lận BCTC Chỉ số Z - Score tính tốn cơng thức: Z  1,2 * X1  1,4 * X  3,3 * X  0,6 * X  1,0 * X Sau q trình tính tốn số công ty đại chúng cho thấy giá trị thấp mức điểm 2,99 tình hình tài DN nằm vùng báo động mức 1,81 nằm vùng nguy hiểm ii Chỉ số P-Score Chỉ số P -Score tính tốn dựa Cơng thức tính tốn số Z - Score Altman Chỉ số P - Score tính công thức sau: P  1,2 * X  1,4 * X  3,3 * X  0,6 * X  1,0 * X iii Chỉ số M-Score tính cơng thức sau: Chỉ số M - Score kết mơ hình nghiên cứu Beneish (1999) việc dự đoán khả thao túng/ gian lận BCTC công ty niêm yết PROBM = -4,84 + 0,920*DSRI + 0,528*GMI + 0,404*AQI + 0,892*SGI + 0,115*DEPI - 0,172*SGAI + 4,679*TATA 0,327*LVGI Tác giả tính giá trị ngưỡng mơ hình 1,78 cơng ty có M – Score cao -1,78 cho có khả thực thao túng BCTC Thuật toán kết hợp thực dựa việc tính tốn số: P  Pt  Pt 1 Z  Z t 1 ; Z  t Pt 1 Z t 1 10 CHƯƠNG THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU 2.1 KHẢO SÁT BẰNG BẢNG CÂU HỎI VÀ PHỎNG VẤN 2.1.1 Khảo sát bảng câu hỏi a Phạm vi thực Quá trình vấn, khảo sát địa bàn TP Đà Nẵng b Đối tượng vấn, khảo sát Các KTV, trợ lý kiểm tốn từ cơng ty kiểm toán, chuyên gia ngành c Thiết kế bảng câu hỏi Tác giả thiết kế bảng câu hỏi khảo sát, dành cho KTV cho chun gia Q trình gửi nhận phản hồi thơng qua kênh trực tiếp email Số bảng câu hỏi phát cho KTV: 100 bảng Số bảng câu hỏi phát cho chuyên gia: 25 bảng 2.1.2 Phỏng vấn a Phạm vi thực Quá trình vấn chuyên gia thực địa bàn TP Đà Nẵng Quảng Nam b Đối tượng khảo sát, vấn Các trưởng nhóm kiểm tốn, trưởng phịng, ban giám đốc từ cơng ty kiểm tốn độc lập c Cách thức thực Phỏng vấn trực tiếp số KTV cơng ty TNHH Kiểm tốn kế tốn AAC, cơng ty TNHH Kiểm tốn AFA, chi nhánh cơng ty TNHH Kiểm toán DTL Miền Trung, 2.2 NGHIÊN CỨU, PHÂN TÍCH, TỔNG HỢP TÀI LIỆU 11 CHƯƠNG KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU 3.1 TỔNG HỢP KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU 3.1.1 Phương pháp thống kê Tác giả sử dụng phương pháp thống kê, mà chủ yếu thống kê mô tả, sử dụng để tổng hợp kết thu thập 3.1.2 Kết thu thập phiếu khảo sát a Phiếu khảo sát KTV Tổng số phiếu phát : 100 Số phiếu thu thập : 68 b Phiếu khảo sát chuyên gia Tổng số phiếu phát : 25 Số phiếu thu thập : 15 3.1.3 Đánh giá sơ kết 3.2 THỰC TRẠNG CÁC THỦ THUẬT GIAN LẬN TRÊN BCTC Ở CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM Bảng 3.1 Bảng tổng hợp kết khảo sát cách thức thực gian lận Số phiếu Tỷ lệ chọn (%) 35 51% 21 31% Cả cách 12 18% Tổng 68 100% Nội dung Theo cách lợi dụng kẽ hở chuẩn mực, chế độ kế toán Theo cách vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán 12 3.2.1 Gian lận theo cách lợi dụng kẽ hở chuẩn mực, chế độ kế toán Đối với cách thức gian lận lợi dụng kẽ hở chuẩn mực, chế độ kế tốn gồm hình thức, hình thức có mức độ xảy đồng a Gian lận BCTC thơng qua ước tính kế toán Bảng 3.3: Bảng tổng hợp kết khảo sát mức độ thực gian lận thông qua ước tính kế tốn Nội dung Số điểm Vị thứ 85 Đánh giá chênh lệch tỷ giá hối đoái 125 Chi phí trả trước 195 Giá trị SPDD 295 Khấu hao TSCĐ 333 Doanh thu ghi nhận trước 395 Các khoản dự phòng (phải thu khó địi, giảm giá HTK, giảm giá đầu tư chứng khốn…) Tổng 1.428 b Gian lận thơng qua phương pháp kế toán Từ kết khảo sát, thủ thuật gian lận thông qua phương pháp gồm: Thay đổi phương pháp tính giá hàng xuất kho, phương pháp khấu hao TSCĐ, phương pháp ghi nhận doanh thu có mức độ xảy đồng c Gian lận BCTC thông qua giao dịch thực Gian lận thơng qua giao dịch thực trình bày theo mức độ xảy thông qua khảo sát sau: 13 Bảng 3.5 Bảng tổng hợp kết khảo sát mức độ thực gian lận thông qua giao dịch thực Số Vị Nội dung điểm thứ Giao dịch bán hàng, đặc biệt vào cuối kỳ kế toán 75 Giao dịch mua/bán TSCĐ Bán khoản đầu tư hiệu quả, bán hạ giá khoản phải thu Cắt giảm chi phí hữu ích 161 224 251 Giao dịch với công ty “người quen” 316 Sản xuất vượt mức công suất tối ưu 401 Tổng 1428 3.2.2 Đối với thủ thuật gian lận theo cách vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán hành Theo cách gian lận có nhiều thủ thuật gian lận DN sử dụng với mức độ khác Từ việc tổng kết kết khảo sát kết hợp với tổng hợp tài liệu tác giả trình bày loại gian lận theo mức độ phổ biến Bảng 3.6 Bảng tổng hợp kết khảo sát mức độ thực gian lận theo cách vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán Nội dung Số điểm Vị thứ Che giấu chi phí 85 Khai khống doanh thu 101 Ghi nhận sai niên độ 132 Định giá sai tài sản 267 Ghi giảm công nợ 378 Không khai báo đầy đủ thông tin 465 Tổng 1428 14 3.3 THỰC TRẠNG VIỆC ÁP DỤNG KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TỐN BCTC CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 3.3.1 Thực trạng việc áp dụng kỹ thuật nhận diện gian lận Thông qua nghiên cứu, khảo sát, thực trạng kỹ thuật kiểm toán nhằm nhận diện gian lận KTV trình bày sau: Bảng 3.7 Bảng tổng hợp kết khảo sát mức độ thực kỹ thuật phân tích việc nhận diện gian lận Nội dung Số phiếu chọn Tỷ lệ Phân tích tỷ suất 38 56% Phân tích xu hướng 27 40% Phân tích dự báo 4% Tổng 68 100% KTV thực phân tích để nhận diện gian lận thơng qua phân tích sơ q trình lập kế hoạch thực phân tích tỷ suất, xu hướng kết hợp phân tích tỷ suất xu hướng số liệu tài từ BCTC DN a Đối với phân tích tỷ suất Tình hình sử dụng kỹ thuật phân tích tỷ suất thống kê sau: 15 Bảng 3.8 Bảng tổng hợp kết khảo sát mức độ thực kỹ thuật phân tích tỷ suất việc nhận diện gian lận Nội dung Số phiếu chọn Tỷ lệ Tỷ lệ lãi gộp 68 100% 50 74% 45 66% 41 60% 39 57% 32 47% 24 35% Số vòng quay HTK, nợ phải thu, tài sản khác Tỷ suất khả toán Tỷ suất nợ Tỷ suất sinh lời tài sản (ROA) Tỷ suất sinh lời VCSH (ROE) Tỷ suất tự tài trợ b Đối với phân tích xu hướng Qua vấn trực tiếp đa số trưởng nhóm kiểm tốn cơng ty kiểm tốn độc lập: AFA, AAC, ATAX, DTL, TDK,… tiến hành phân tích biến động qua năm, năm thời năm trước đó, hầu hết kiểm tốn công ty niêm yết Sau phát chênh lệch lớn đưa vào so sánh với mức trọng yếu thiết lập KTV có nhiều kinh nghiệm Từ kết so sánh KTV nghi ngờ khả gian lận BCTC công ty niêm yết thông qua biến động bất thường c Đối với việc phân tích thơng tin phi tài yếu tố bên ngồi bên có ảnh hưởng đến DN Qua việc vấn KTV thuộc công ty kiểm toán AFA, AAC, ATAX, DTL, TDK, …chỉ thực thu thập phân tích thơng tin cách chung chung, khơng áp dụng mơ hình cụ thể 16 cho việc phân tích Nguồn thơng tin chủ yếu lấy từ tài liệu DN (các BCTC công bố trước tài liệu khác) 3.3.2 Thực trạng việc áp dụng kỹ thuật phát gian lận a Đối với gian lận theo cách lợi dụng kẻ hở chuẩn mực, chế độ kế toán i Gian lận BCTC thơng qua ước tính kế tốn - Đối với việc trích lập khoản dự phịng Thực trạng kỹ thuật kiểm toán phát sau: + Phân tích biến động chi phí dự phịng trích lập so với năm trước + Phỏng vấn nhân viên kế toán biến động thay đổi sách đơn vị + Xem xét kiểm tra q trình trích lập khoản dự phòng đơn vị + Tiến hành lập ước tính độc lập để so sánh với ước tính đơn vị + Xem xét kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài trước ngày lập báo cáo kiểm toán để xác nhận khoản dự phòng lập - Đối với việc thực đánh giá chênh lệch tỷ giá hối đoái Thực trạng kỹ thuật kiểm toán phát sau: + Phỏng vấn kết hợp kiểm tra tài liệu, hồ sơ, điều lệ công ty thuyết minh BCTC kiểm toán năm trước dùng thuyết minh BCTC năm phương pháp tính giá xuất ngoại tệ, tỷ đơn vị áp dụng, phương pháp đánh giá chênh lệch tỷ giá theo chuẩn mực hay thông tư 179/TT-BTC 17 + Sử dụng kỹ thuật tính tốn lại để tính lại khoản đánh giá chênh lệch tỷ giá so sánh với số đơn vị + Gởi thư xác nhận, kiểm tra chứng từ thông qua hợp đồng vay sổ phụ ngân hàng ii Gian lận thông qua phương pháp kế toán KTV thường tiến hành kiểm tra để xác minh đánh giá trung thực người đứng đầu đơn vị xem xét, ghi rõ BCKT thay đổi (nếu có) phương pháp kế toán ảnh hưởng đến tài khoản BCTC iii Gian lận thông qua giao dịch thực Có thực tế KTV tiến hành kiểm toán phớt lờ việc phát báo cáo gian lận thông qua giao dịch thực nhiều nguyên nhân b Đối với gian lận theo cách vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán Kết vấn kỹ thuật phát thủ thuật gian lận phổ biến trình bày dựa tổng hợp kết khảo sát thực trạng gian lận theo cách vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán sau: i Gian lận liên quan đến việc che giấu chi phí Đối với Giá vốn hàng bán, KTV tham chiếu tới phần kiểm toán HTK, tiến hành đối chiếu giá vốn hàng bán với số ước tính dựa số phát sinh tương ứng tài khoản HTK chi phí sản xuất tập hợp năm Kiểm tra cách tính giá xuất kho đối chiếu giá vốn hàng bán (từng tháng, mặt hàng) ghi nhận sổ với báo cáo nhập, xuất, tồn thành phẩm Đối với gian lận “quên” phân bổ chi phí trả trước ngắn hạn dài hạn, KTV thực phân tích biến động chi phí trả trước 18 ngắn dài hạn năm so với năm trước Thu thập bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước, kiểm tra chứng từ liên quan, kiểm tra tiêu thức phân bổ chi phí năm trước năm có qn khơng, đánh giá tính hợp lý thời gian phân bổ kiểm tra tính tốn bảng tổng hợp phân bổ Đối với gian lận liên quan đến vốn hóa chi phí, KTV thực kỹ thuật sau: Kiểm tra mục đích khoản chi phí, thơng qua đề nghị chi tiêu, hóa đơn, chứng từ, quy định nội bộ, vấn BGĐ phận kế tốn Kiểm tra tính hữu tình trạng cơng trình xây dựng dở dang bao gồm việc gửi thư xác nhận tới nhà thầu, kiểm tra chi tiết hồ sơ liên quan quan sát thực tế Đối với công việc nhà thầu thực hiện: kiểm tra chi phí XDCB dở dang tăng kỳ với chứng từ gốc (hợp đồng, biên nghiệm thu, nhật ký cơng trình, biên bàn giao, u cầu tốn, hóa đơn) Kiểm tra mục đích khoản vay, KTV tính tốn lại phần chi phí lãi vay cần vốn hóa kỳ đối chiếu với phần lãi vay ghi nhận nguyên giá tài sản phần hành TSCĐ DN Lập gửi thư xác nhận số dư khoản vay đến bên cho vay/nợ Tổng hợp kết nhận được, đối chiếu với số dư sổ chi tiết Trong trường hợp không nhận thư xác nhận, thực thủ tục thay cách kiểm tra hợp đồng vay, phiếu nhận tiền vay chứng từ chi trả vay/nợ gốc lãi sau ngày khóa sổ kế tốn ii Gian lận liên quan đến ghi nhận doanh thu khơng có thật Các KTV thường thực kỹ thuật kiểm toán sau để phát loại thủ thuật gian lận như: - Đối chiếu doanh thu theo khách hàng tháng, loại hàng hóa dịch vụ với tài liệu độc lập khác 19 - Chọn mẫu khoản doanh thu ghi nhận năm kiểm tra hồ sơ bán hàng liên quan Đối với doanh thu ngoại tệ, kiểm tra tính hợp lý tỷ giá áp dụng để quy đổi - Kiểm tra chi tiết hồ sơ khoản giảm trừ doanh thu lớn năm, đảm bảo tuân thủ quy định bán hàng DN luật thuế - Kiểm tra hóa đơn bán hàng, vận đơn, phiếu xuất kho, hợp đồng lô hàng bán gần ngày khóa sổ kế tốn để đảm bảo doanh thu ghi chép kỳ Kiểm tra tính hợp lý lơ hàng bị trả lại giảm giá hàng bán phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, đánh giá ảnh hưởng đến khoản doanh thu ghi nhận năm iii Gian lận liên quan đến ghi nhận sai niên độ KTV thường sử dụng thủ tục cut – off trường hợp DN thông thường Riêng DN xây lắp tự xác định doanh thu theo tiến độ kế hoạch, KTV rà soát kỹ để xem liệu doanh thu xác định hợp lý chưa, tiến hành ước tính độc lập so sánh với số liệu đơn vị 20 CHƯƠNG CÁC GỢI Ý TỪ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BCTC CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 4.1 ĐỐI VỚI KỸ THUẬT NHẬN DIỆN GIAN LẬN Từ kết nghiên cứu tác giả xin nêu số gợi ý kỹ thuật kiểm toán nhận diện gian lận 4.1.1 Kỹ thuật phân tích xu hướng KTV cần phải sử dụng kết hợp linh hoạt phân tích xu hướng tỷ suất nhận diện gian lận đem lại hiệu cao 4.1.2 Kỹ thuật phân tích yếu tố bên ngồi bên Các KTV nên thực phân tích yếu tố theo mơ hình SWOT, mơ hình đơn giản tỏ hữu hiệu Tác giả thực phân tích mơ hình SWOT cho Cơng ty Cổ phần Xi măng Vicem Bút Sơn – BTS, KTV phán đốn khoanh vùng gian lận xảy BCTC công ty 4.1.3 Mơ hình thuật tốn kết hợp số Z –Score, P – Score, M – Score Đồ thị 4.1 Chỉ số Z – Score P – Score BTS 21 Đồ thị 4.2 Sự thay đổi số BTS Qua đồ thị ta thấy thay đổi số Z – Score P – Score BTS nằm ngưỡng -0.5; +0.5 Tuy nhiên có trường hợp có rủi ro tìm tàng ta cần phải xem xét: Nhìn chung thay đổi số khơng quán và đa số thay đổi gần ngưỡng biên với Trong năm 2010 thay đổi số P – Score lớn thay đổi số Z – Score, điều có rủi ro tiềm ẩn việc doanh nghiệp có khả gian lận liên quan đến doanh thu Kết hợp với việc tính tốn số M – Score ta thấy giá trị số năm 2010,2011 vượt qua ngưỡng -2.22 Đặc biệt, năm 2010 số M – Score lớn, điều nói lên năm 2010 BTS thực thủ thuật thao túng/ gian lận BCTC Do đó, việc hiểu biết BCTC, số BCTC 22 sách hoạt động khác giúp cho cách ứng xử việc phát thủ thuật thao túng/ gian lận BCTC 4.2 ĐỐI VỚI KỸ THUẬT PHÁT HIỆN GIAN LẬN 4.2.1 Gian lận theo hướng lợi dụng kẻ hở chuẩn mực, chế độ kế toán Đối với gian lận thơng qua ước tính kế tốn phương pháp kế toán, hầu hết kỹ thuật kiểm toán áp dụng đầy đủ hợp lý, nên tác giả đưa gợi ý liên quan đến kỹ thuật phát gian lận thông qua giao dịch thực a Giao dịch bán hàng - So sánh tỷ số Nợ phải thu/Doanh thu qua kỳ, tỷ số có chênh lệch lớn, cần tìm hiểu nguyên nhân đặt nghi ngờ có phải kết việc mở rộng tín dụng hay hình thức “hàng bán trả lại vào đầu kỳ sau” nhằm kích thích tăng doanh thu cho kỳ hay không - KTV nên điều tra, rà soát nghiệp vụ hàng bán bị trả lại đầu kỳ sau Cần thiết phải gửi thư xác nhận đến bên thứ lý trả lại hàng điều khoản hợp đồng Xem xét sách bán hàng, tín dụng đơn vị năm có thay đổi đáng kể so với năm trước hay không b Giao dịch liên quan đến TSCĐ - Xem xét việc tăng lợi nhuận đến từ nguồn thu nhập khác lý TSCĐ giá trị lớn, bán khoản đầu tư có hiệu cách bất thường hay không - Phỏng vấn, tìm hiểu tình hình đem tài sản góp vốn liên doanh chia, tách công ty năm 23 - KTV cần phải tìm hiểu tình hình tài sản DN khơng có nhu cầu sử dụng khoản đầu tư không mang lại hiệu - Bên cạnh đó, cần xem xét tài sản khơng có nhu cầu sử dụng có làm phát sinh chi phí bảo quản cản trở không gian sản xuất không, khoản đầu tư không hiệu có khả bán khơng có gây nhiều chi phí cho DN khơng 4.2.2 Gian lận theo hướng vi phạm yêu cầu chuẩn mực, chế độ kế toán a Đối với gian lận che giấu chi phí Đối với khoản chi phí khác DN, KTV nên bổ sung kỹ thuật đối chiếu quy định văn nội định mức chi tiêu, dự toán chi tiêu xác lập vào đầu năm với khoản chi tiêu thực tế đơn vị b Đối với gian lận ghi nhận doanh thu khơng có thật Đối với thủ thuật ghi nhận doanh thu chưa bán hàng KTV lập đề nghị xác nhận từ khách hàng đơn vị về: số dư chưa toán; chi tiết hợp đồng mua, bán Ngồi ra, thấy có hiệu quả, KTV vấn nhân viên khơng làm cơng tác tài Ngồi ra, KTV cần xem xét, đối chiếu, so sánh tài liệu từ nguồn khác 24 KẾT LUẬN Hiện nay, công ty niêm yết vận dụng nhiều chiêu trị, thủ thuật gian lận làm đẹp BCTC lợi ích trước mắt Trong ngành nghề kiểm tốn cịn q trình hồn thiện, với vai trị người “cầm cân nảy mực”, KTV phải am hiểu, thận trọng áp dụng kỹ thuật kiểm tốn phù hợp để nhận diện phát gian lận BCTC, bảo vệ quyền lợi nhà đầu tư ngăn chặn ảnh hưởng tiêu cực đến xã hội Chính lý trên, tác giả tiến hành khảo sát, nghiên cứu kết hợp phân tích, tổng hợp tài liệu thủ thuật gian lận kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm toán BCTC cơng ty niêm yết Để từ hệ thống lại thực trạng thủ thuật gian lận kỹ thuật nhận diện phát hiện, đưa gợi ý hữu ích Góp phần đẩy nhanh tiến độ mang lại hiệu trình thực kiểm tốn niêm yết Để hồn thành đề tài nhận nhiều giúp đỡ từ tổ chức, quan, cá nhân,… đặc biệt với giúp đỡ hướng dẫn nhiệt tình TS Đồn Thị Ngọc Trai, đề tài nghiên cứu “Nghiên cứu kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm tốn báo cáo tài công ty niêm yết công ty kiểm tốn độc lập thực hiện” bước hồn thiện Do thời gian có hạn kiến thức thân cịn nhiều hạn chế, đề tài hẳn khơng tránh khỏi sai sót Rất mong nhận quan tâm giúp đỡ đóng góp ý kiến để đề tài hoàn thiện Xin chân thành cảm ơn! ... 1.3 KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TOÁN BCTC CÁC CÔNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 1.3.1 Kỹ thuật nhận diện gian lận Việc nhận diện gian lận chủ yếu... công ty niêm yết công ty kiểm toán độc lập thực Đối tượng phạm vi nghiên cứu a Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu đề tài kỹ thuật nhận diện phát gian lận kiểm toán BCTC công ty niêm yết công. .. thiết thực nghiên cứu Việt Nam 4 CHƯƠNG CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KỸ THUẬT NHẬN DIỆN VÀ PHÁT HIỆN GIAN LẬN TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CÁC CƠNG TY NIÊM YẾT DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN